稅務會計-企業(yè)所得稅的會計核算

企業(yè)所得稅的會計核算企業(yè)所得稅的會計核算學習要點1.掌握企業(yè)所得稅的稅制要素2.掌握企業(yè)所得稅的應納稅額的計算3.熟悉企業(yè)所得稅的會計核算4.熟悉企業(yè)所得稅的申報繳納第一節(jié)企業(yè)所得稅概述一 企業(yè)所得稅的概念企業(yè)所得稅是對我國境內的企業(yè)和其他取得收入的組織的生產經營所得和其他所得征收的—種稅。二 企業(yè)所得稅的納稅義務人《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，除個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用企業(yè)所得稅法外，凡在我國境內，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）均為企業(yè)所得稅的納稅人。企業(yè)所得稅

納稅人分類1.居民企業(yè)居民企業(yè)是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。居民企業(yè)應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。2.非居民企業(yè)非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。（一）征稅對象企業(yè)所得稅的征收對象是指企業(yè)的生產經營所得、其他所得和清算所得。居民企業(yè)應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。其中的所得包括銷售貨物所得、提供勞務所得、轉讓財產所得、股息紅利等權益性投資所得，以及利息所得、租金所得、特許權使用費所得、接受捐贈所得和其他所得。非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所沒有實際聯系的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。三 企業(yè)所得稅的征稅對象和稅率（二）稅率1.我國企業(yè)所得稅稅率的確定原則（1）保證國家財政收入。（2）加強宏觀調控的力度。（3）保持利益格局不做大的調整。（4）與周邊國家稅率保持基本平衡。三 企業(yè)所得稅的征稅對象和稅率（二）稅率2.我國企業(yè)所得稅的稅率（1）企業(yè)所得稅實行比列稅率，基本稅率為25%。（2）符合條件的小型微利企業(yè)為20%。（3）國家需要重點扶持的高新企業(yè)為15%。 （4）非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或雖設立機構、場所但取得的所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得稅按20%繳納企業(yè)所得稅。三 企業(yè)所得稅的征稅對象和稅率第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算一 企業(yè)所得稅依據的確定企業(yè)所得稅的核心之一是確定應納稅所得額，它是企業(yè)所得稅的計稅依據，準確計算應納稅所得額是正確計算應繳所得稅的前提。應納稅所得額是企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，即應納稅所得額=收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項扣除－以前年度虧損第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（一）收入總額企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入為收入總額。其中，貨幣形式包括現金、存款、應收賬款、應收票據、準備持有至到期的債券投資以及債務的豁免等；非貨幣形式包括固定資產、生物資產、無形資產、股權投資、存貨、不準備持有至到期的債券投資、勞務，以及有關權益等。非貨幣形式取得的收入應當按照公允價值，即市場價格確定收入額。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算1.銷售貨物收入銷售貨物收入是指企業(yè)銷售商品、產品、原材料、包裝物、低值易耗品，以及其他存貨取得的收入。2.提供勞務收入提供勞務收入是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工，以及其他勞務服務活動取得的收入。3.銷售貨物收入銷售貨物收入是指企業(yè)銷售商品、產品、原材料、包裝物、低值易耗品，以及其他存貨取得的收入。4.提供勞務收入提供勞務收入是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工，以及其他勞務服務活動取得的收入。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算5.利息收入利息收入是指企業(yè)將資金提供他人使用用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企止資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入是指按照合同約定的債務人應付利息的日期確定收入的實現。6.租金收入租金收入是指企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入是指按照合同約定的承租入應付租金的日期確認收入的實現。7.特許權使用費收入特許權使用費收入是指企業(yè)提供專用權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入。特許權使用費收入是指按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。8.接受捐贈收入接受捐贈收入是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產。接受捐贈收入是指按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算9.其他收入其他收入是指企業(yè)取得的除上述八項收入外的其他收入，包括企業(yè)資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已做壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（二）不征稅收入1.財政撥款財政撥款是指各級人民政府對納入預算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務院和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金行政事業(yè)性收費是指依照法律法規(guī)等有關規(guī)定，按照國務院規(guī)定程序批準，在實施社會公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務過程中，向特定對象收取并納入財政管理的費用。政府性基金是指企業(yè)依照法律、行政法規(guī)等有關規(guī)定，代政府收取的具有專項用途的財政資金。3.國務院規(guī)定的其他不征稅收入國務院規(guī)定的其他不征稅收入是指企業(yè)取得的，由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經國務院批準的財政性資金。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（三）免稅收入免稅收入是指屬于企業(yè)的應稅所得但按照稅法規(guī)定免于征收企業(yè)所得稅的收入，是政府可以根據經濟政策目標的需要，在一定時間內免于征稅，而在一定時期又有可能恢復征稅的收入范圍。免稅收入包括以下4項。（1）國債利息收入。（2）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入。（3）在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實現聯系的股息、紅利。（4）符合條件的非營利公益組織的收入等。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（四）準予扣除項目1.準予稅前扣除的基本范圍稅法規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的與經營活動相關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，可以在計算應納稅所得額時扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（1）成本。企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出以及其他耗費，即企業(yè)的銷售商品（產品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等）、提供勞務、轉讓固定資產、無形資產（包括技術轉讓）的成本準予在計算應納稅所得額時扣除。成本計價方法：納稅人的各種存貨應以取得時的實際成本計價。存貨發(fā)出或領用可以采用個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法、計劃成本法、毛利率法或零售價法等方法計價。納稅人的成本計算方法一經確定，不得隨意改變，如確需要改變的，應在下一納稅年度開始前報主管稅務機關批準。（2）費用。企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的銷售費用、管理費用和賬務費用（已經計入成本的有關費用除外），準予在計算應納稅所得額時扣除。（3）稅金。企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加，準予在計算應納稅所得額時扣除；具體指納稅人按規(guī)定繳納的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、關稅、城市建設維護稅、教育費附加等產品銷售稅金及附加。企業(yè)發(fā)生的房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅等可以扣除，但因其已經計入管理費用，不再單獨扣除。企業(yè)繳納的增值稅屬價外稅，不在扣除之列。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（4）損失。企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失、呆賬損失、壞賬損失、自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經作為損失處理的資產在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。（5）其他支出。除成本、費用、稅金、損失外，企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的與生產經營活動有關的、合理的支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（四）準予扣除項目2.限額扣除項目（1）工資、薪金支出。企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。除企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關規(guī)定。企業(yè)安置國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資的加計扣除辦法，由國務院另行規(guī)定。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（四）準予扣除項目2.限額扣除項目（2）三項經費。①福利費，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。①會經費，企業(yè)撥繳的工會經費，不超過工資總額2%的部分，準予扣除。③職工教育經費，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算【例題】某企業(yè)2015年年末，發(fā)生的合理的工資薪金是200萬元，發(fā)生的福利費是30萬元，發(fā)生的職工教育經費是4萬元，分別計入成本費用中，計算可以稅前扣除的福利費和職工教育經費。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算【解析】按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)允許稅前扣除的福利費是:200×14%=28（萬元），職工教育經費是：200×2.5%=5（萬元），所以稅前可以扣除的福利費是28萬元，職工教育經費是4萬元（小于稅法規(guī)定的標準，按實際發(fā)生數扣除）。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（四）準予扣除項目2.限額扣除項目（3）業(yè)務招待費。企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5%。銷售（營業(yè)）收入=主營業(yè)務收入+其他業(yè)務收入+視同銷售收入（4）廣告費和業(yè)務宣傳費。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（四）準予扣除項目2.限額扣除項目（5）公益性捐贈。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。公益性捐贈是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算2.限額扣除項目（6）開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用。企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣階除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。2.限額扣除項目（7）租賃費。企業(yè)根據生產經營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以上方法扣除。①以經營租賃方式租入固定資產發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。②以融資租賃方式租入固定資產發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算2.限額扣除項目（8）保險費。①企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。②企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內，準予扣除。③除企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費不得扣除。④企業(yè)參加財產保險，按照規(guī)定繳納的保險費，準予扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算2.限額扣除項目（9）利息費用。企業(yè)在生產、經營活動中發(fā)生的利息費用，按下列規(guī)定扣除。①非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出可據實扣除。②非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算數額的部分可據實扣除，超過部分不許扣除。③企業(yè)從關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。④企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯關系的自然人借款的利息支出，應按稅法及相關法規(guī)計算企業(yè)所得稅扣除額。企業(yè)向除稅法及相關法律規(guī)定以外的內部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合條件（企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同）的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算數據的部分準予扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算【例題】某企業(yè)2015年的利潤總額是100萬元，財務費用是30萬元，其中向非金融機構借款200萬元，利率是8%，同期同類銀行貸利率是5%，計算當年應納企業(yè)所得稅。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算【解析】根據稅法規(guī)定，稅前可以扣除的利息支出=200×5%=10（萬元），所以納稅調增200×8%-10=6（萬元）應納稅所得額=100+6=106（萬元）當年應納企業(yè)所得稅=106×25%=26.5（萬元）第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（10）借款費用。①企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。②企業(yè)為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產購置、建造期間發(fā)生的合理的貸款費用，應予以資本化，作為資本性支出計入有關資產的成本；有關資產交付使用后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生當期扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（11）匯兌損失。企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產，負債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣時產生的匯兌損失，除已經計入有關資產成本以及向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除。（12）有關資產的費用。企業(yè)轉讓各類固定資產發(fā)生的費用，允許扣除。企業(yè)按規(guī)定計算的固定資產折舊費、無形資產和遞延資產的攤銷費，準予扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（13）資產損失。企業(yè)當期發(fā)生的固定資產和流動資產盤虧、毀損凈損失，由其提供清查盤存資料經主管稅務機關審核后，準予扣除；企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報廢等原因不得從銷項稅金中抵扣的進項稅金，應視同企業(yè)財產損失，準予與存貨損失一起在所得稅前按規(guī)定扣除。（14）支付給總機構的管理費。非居民企業(yè)在中國境內設立的機構、場所，就其中國境外總機構發(fā)生的與該機構、場所生產經營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（15）手續(xù)費及傭金支出。企業(yè)發(fā)生與生產經營有關的手續(xù)費及傭金支出，不超過以下規(guī)定計算限額以內的部分，準予扣除；超過部分，不得扣除。①保險企業(yè)。財產保險企業(yè)按每年全部保費收入扣除退保金等后的余額的15%（含本，下同）計算限額；人身保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金后余額的10%計算限額。②其他企業(yè)。按與具有合法經營資格中介服務機構或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5%計算限額。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（16）勞動保護支出。企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出準予扣除。（17）用于環(huán)境保護和生態(tài)恢復的專項資金。依照法律、行政法規(guī)有關規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，準予扣除。上述專項資金提取后改變用途的不得扣除。（18）依照有關法律行政法規(guī)和國家有關稅法規(guī)定準予扣除的其他項目，如會員費、合理的會議費等。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算3.不得扣除的項目（1）資本性支出。納稅人購置、建造固定資產，對外投資的支出，應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發(fā)生當期直接扣除。（2）無形資產受讓、開發(fā)支出。納稅人購買或自行開發(fā)無形資產發(fā)生的費用不得直接扣除。無形資產開發(fā)支出未形成資產的部分準予扣除。（3）自然災害或者意外事故損失有賠償的部分。納稅人參加財產保險后，因遭受自然災害或者意外事故而保險公司給予的賠償，有賠償的部分不得扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算3.不得扣除的項目（4）向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項。（5）企業(yè)所得稅稅款。（6）稅收滯納金。（7）罰金、罰款和被沒收財物的損失。（8）企業(yè)發(fā)生的非公益性捐贈支出。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算3.不得扣除的項目（9）贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動無關的各種非廣告性質支出。（10）未經核定的準備支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出。（11）與取得收入無關的其他支出。（12）超過規(guī)定標準的捐贈支出。（13）企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的租金兒特許權使用費，以及非銀行企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算二 企業(yè)所得稅應納稅額的計算（一）應納稅所得額的計算應納稅所得額是指企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。在具體計算時，應納稅所得額是以會計利潤總額為基礎，加減稅收調整項目后確定的，即應納稅所得額=會計利潤±納稅調整項目第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算1.清算所得《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應當在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務機關申報并依法繳納企業(yè)所得稅。同時規(guī)定，企業(yè)在年度中間終止經營活動的，應當自實際經營終止之日起60日內，向稅務機關辦理當期企業(yè)所得稅匯算清繳。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算2.虧損彌補《企業(yè)所得稅法》中的虧損是指經稅務機關按說法規(guī)定核實、調整后的金額。虧損彌補按以下辦法處理。（1）一般企業(yè)的虧損彌補。（2）免稅所得的彌補。（3）聯營企業(yè)的虧損彌補。（4）匯總、合并納稅成員企業(yè)（單位）的虧損彌補。（5）境外所得的彌補。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算（二）應納稅額的計算應納稅額=應納所得額×適用稅率【例題】某工業(yè)公司2015年12月末有關資料如下：產品銷售收入6000萬元，產品銷售成本3000萬元，上繳消費稅等350萬元，銷售費用200萬元。管理費用150萬元，財務費用80萬元，其他業(yè)務收入450萬元，其他業(yè)務支出300萬元，營業(yè)外收入500萬元，營業(yè)外支出180萬元。計算企業(yè)2015年年終匯算清繳的企業(yè)所得稅稅額。第二節(jié)企業(yè)所得稅應納稅額的計算【解析】利潤總額=6000－3000－350－200－150－80＋450－300＋500－180=2690（萬元）。本題不涉及納稅調整，所以利潤總額=應納稅所得額=2690（萬元）。應納稅額=應納稅所得額×適用稅率=2690×25%=672.5（萬元）。第三節(jié)會計差異《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》第四條規(guī)定：企業(yè)在取得資產、負債時，應當確定其計稅基礎。資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應當按照本準則規(guī)定確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。對當期所得稅產生影響的差異分為永久性差異和暫時性差異。第三節(jié)會計差異一、永久性差異永久性差異主要是財務上可以作為費用扣除而稅法規(guī)定不能在當期扣除也不能在以后年度扣除的項目。永久性差異不產生遞延所得稅資產或者負債，但會對當期的所得稅造成影響，尤其是在當年虧損（稅法標準）的情況下會影響到以后年度的虧損彌補額，從而影響當期確認的遞延所得稅資產，永久性差異主要有以下幾種。第三節(jié)會計差異（1）業(yè)務招待費的超支。（2）因違反法律、行政法規(guī)而交付的罰款、罰金、滯納金。（3）工資及三項福利的超支（工效掛鉤的另有規(guī)定外）。（4）業(yè)務宣傳費超支。（5）利息超過規(guī)定部分。（6）資產損失的扣除（未經中介鑒定部分）（7）銷售傭金。（8）社會保險超過規(guī)定部分。（9）總機構管理費超過標準部分。（10）公益性救濟捐贈超過標準部分或者是不能扣除部分。（11）資產取得時沒有合法有效的憑證，而在當期計提的折舊部分（區(qū)分具體情況）。（12）企業(yè)在納稅年度內應計而未計的扣除項目。（13）賄賂等非法支出。（14）免稅的收入。第三節(jié)會計差異二、暫時性差異《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》第七條規(guī)定，對于暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產和負債確認的項目，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。第三節(jié)會計差異1.依據資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在的差異，可產生以下4種情況（1）資產的賬面價值大于其計稅基礎，產生應納稅暫時性差異。（2）資產的賬面價值小于其計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異。（3）負債的賬面價值大于其計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異。（4）負債的賬面價值小于其計稅基礎，產生應納稅暫時性差異。第三節(jié)會計差異2.未作為資產和負債確認的項目未作為資產和負債確認的項目的計稅基礎和賬面價值之間的差異也屬于暫時性差異。主要是指費用和收入，如廣告費超過2%的部分可以無限期在以后年度抵扣（糧食、白酒的廣告除外）、國產設備投資抵扣新增所得稅的部分、接受捐贈的金額占當年應納稅所得額比較大的部分可以遞延到以后的5個納稅年度中確認、一次性收取或支付超過一年以上租賃期的租賃費（國稅發(fā)〔1997〕191號文件規(guī)定出租方應按照合同約定的租賃期限分期計算收入，承租方應相應分期攤銷租費）。第三節(jié)會計差異3.尚未彌補的虧損和已支付的所得稅超過應支付的部分尚未彌補的虧損和已支付的所得稅超過應支付的部分，也應確認為遞延所得稅資產，屬于可抵扣的暫時性差異。第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算一 企業(yè)所得稅會計核算的依據企業(yè)的各項資產包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。歷史成本是指企業(yè)取得該項資產時實際發(fā)生的支出。（一）固定資產1.固定資產的概念固定資產是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過12個月非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營活動有關的設備、器具、工具等。（1）外購的固定資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎。（2）自行建造的固定資產，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎。（3）融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎。（4）盤盈的固定資產，以同類固定資產的重置完全價值為計稅基礎。（5）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得固定資產，以該資產公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。（6）改建的固定資產，除已足額提取折舊和租入的固定資產外，以改建過程中發(fā)生改建支出增加計稅基礎。2.固定資產確定計稅基礎的方法第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算3.固定資產提取折舊的依據和方法固定資產按照直線法計算折舊，準予扣除。企業(yè)應當自固定資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的固定資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業(yè)應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。（1）房屋、建筑物，為20年。（2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年.（3）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年。（4）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年。（5）電子設備，為3年。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產計算折舊最低年限如下。下列情況的固定資產可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊（1）由于技術進步，產品更新換代較快的固定資產。（2）常年處于強震動、髙腐蝕狀態(tài)的固定資產。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于稅法規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數總和法。（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產。（2）以經營租賃方式租入的固定資產。（3）以融資租賃方式租出的固定資產。（4）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產。（5）與經營活動無關的固定資產。（6）單獨估價作為固定資產入賬的土地。4.不得計算扣除的固定資產第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算5.從事開采石油、天然氣等礦產資源的企業(yè)，在開始商業(yè)性生產前發(fā)生的費用和有關固定資產的折耗、折舊方法；由國務院財政、稅務主管部門另外規(guī)定。（二）生物資產1.生物資產的概念 生物資產是指有生命的動物和植物，可分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。請在此輸入您的標題2.生產性生物資產確定計稅基礎的方法（1）外購的生物性生物資產，以購買價款和支付的相關稅費為計稅基礎。（2）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的生產性生物資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。3.生產性生物資產計提折舊的方法和年限規(guī)定生產性生物資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產性生物資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。01/02/畜類生產性生物資產為3年。林木類生產性生物資產為10年。生產性生物資產計算折舊的最低年限如下。（三）無形資產1.無形資產的概念無形資產是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。01/02/自行開發(fā)的無形資產，以開發(fā)過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎。03/通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的無形資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎。2.無形資產確定計稅基礎的方法第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算3.無形資產攤銷方法和攤銷年限無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。01/03/02/04/其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。自創(chuàng)商譽。與經營活動無關的無形資產。自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產。4.不得計算攤銷費用扣除的無形資產（四）長期待攤費用1.長期待攤費用的概念長期待攤費用是指企業(yè)發(fā)生的在一個年度以上或幾個年度進行攤銷的費用，包括固定資產改建支出、固定資產大修理支出及其他應當作為長期待攤費用的支出。其中，固定資產的改建支出是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發(fā)生的支出。01/02/修理后固定資產的使用年限延長兩年以上。修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上。固定資產大修理支出指同時符合以下兩個條件的支出。2.準予扣除項目03/04/固定資產的大修理支出。租入固定資產的改建支出。01/02/已足額提取折舊的固定資產的改建支出。企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除。05/其他應當作為長期待攤費用的支出。

（1）已足額提取折舊的固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷；租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。

（2）改建的固定資產延長使用年限的，除已足額提取折舊的固定資產的改建支出和租入固定資產的改建支出外，其他的固定資產發(fā)生改建支出，應適當延長折舊年限。（3）固定資產的日常修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。（4）固定資產大修理支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷。（5）其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。3.攤銷確定（五）投資資產投資資產是指企業(yè)對外進行權益性投資和債券性投資形成的資產。企業(yè)在轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本準予扣除。通過支付現金方式取得的投資資產，以購買價款為成本；通過支付現金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本。（六）存貨1.存貨的概念、存貨的指企業(yè)持有以備出售的產品或者商品、處于生產過程中的在產品、在生產或者提供勞務過程中耗用的材料和物料等。01/02/通過支付現金以外的方式取得的存貨，以該存貨公允價值和支付相關稅費為成本。03/生產性生物資產收獲的農產品，以產出或者采收過程中發(fā)生的材料費、人工費和分攤的間接費用等必要支出為成本。通過支付現金方式取得的存貨，以購買價款和支付的相關稅費為成本。2.存貨成本的確定01/企業(yè)使用的或者銷售的存貨成本計算，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意變更。確定需要改變的，應當在下一納稅年度開始前報經主管稅務機關備案。3.存貨成本的計算方法二 企業(yè)所得稅會計科目的設置（一）會計科目的設置1.“應交稅費——應交所得稅”賬戶“應交稅費——應交所得稅”賬戶用來核算企業(yè)應交未交所得稅。按照稅法的規(guī)定，調整會計利潤至應納稅所得額并乘以當期所得稅稅率，計算當期應交所得稅。調整的金額為會計收益和稅法收益之間的差異，包括一次性差異和暫時性差異。應交所得稅=應納稅所得額×當期所得稅稅率應納稅所得額=利潤總額±納稅調整額+境外應納所得彌補境內虧損－彌補以前年度虧損二 企業(yè)所得稅會計科目的設置2.“所得稅費用”賬戶“所得稅費用”賬戶用來核算企業(yè)計入當期損益的所得稅費用。計算確定了當期所得稅及遞延所得稅后，利潤表中應予確認的所得稅費用為兩者之和，即所得稅費用=應交所得稅+遞延所得稅二 企業(yè)所得稅會計科目的設置3.“遞延所得稅負債”和“遞延所得稅資產”賬戶“遞延所得稅負債”賬戶用來核算企業(yè)遞延所得稅負債的發(fā)生及轉回，該賬戶屬于負債類賬戶，余額在貸方。本期發(fā)生記在貸方，本期轉回在借方。“遞延所得稅資產”賬戶核算企業(yè)遞延所得稅資產的發(fā)生及轉回，該賬戶屬于資產類賬戶，余額在借方。本期發(fā)生記在借方，本期轉回在貸方。期末遞延所得稅資產=可抵扣稅暫時性差異×適用所得稅稅率期末遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×適用所得稅稅率遞延所得稅=（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）－（期末遞延所得稅－期初遞延所得稅資產）（二）遞延所得稅負債的確認和計量1.確認遞延所得稅負債的情況除明確規(guī)定不應確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)應當確認所有應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債，并計入所得稅費用。2.不確認遞延所得稅負債的情況（1）商譽的初始確認。（2）除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則交易中產生的資產、負債的入賬價值與其計稅基礎之間的差額形成應納稅暫時差異的，相應的遞延所得稅負債不予確認。（3）企業(yè)對與聯營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關的應納稅暫時性差異，在投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間并且預計有關的暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回時，不確認相應的遞延所得稅負債。3.遞延所得稅負債的計量遞延所得稅負債應以相關應納稅暫時性差異轉回期間適用的所得稅稅率計量。但是，無論應納稅暫時性差異的轉回期間如何，遞延所得稅負債不要求折現。適用稅率是指按照稅法規(guī)定，在暫時性差異預計轉回期間執(zhí)行的稅率。（三）遞延所得稅資產的確認和計量1.確認遞延所得稅資產的情況企業(yè)對于可抵扣暫時性差異可能產生的未來經濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，并減少所得稅費用。在估計未來期間可能取得的應納稅所得額時，除正常生產經營所得外，還應考慮將于未來期間轉回的應納稅暫時性差異導致的應稅金額等因素。2.不確認遞延所得稅資產的情況除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則交易中產生的資產、負債的入賬價值與其計稅基礎之間的差額形成可抵扣暫時性差異的，相應的遞延所得稅資產不予確認。3.遞延所得稅資產的計量確認遞延所得稅資產時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。遞延所得稅資產不要求折現。三 企業(yè)所得稅會計核算方法（一）資產或負債的賬面價值與稅法計稅基礎差異處理（二）遞延所得稅資產和遞延所得稅負債確認范圍《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》準則規(guī)定，不確認遞延所得稅負債的應納稅暫時性差異的交易事項主要有3種情況。（1）商譽的初始確認。（2）同時具有“不是企業(yè)合并交易，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）”特征的交易中產生的資產和負債。（3）同時滿足“投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間和該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回”條件的企業(yè)對與子公司、聯營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關的應納稅暫時性差異。三 企業(yè)所得稅會計核算方法企業(yè)不確認遞延所得稅資產的交易主要有3種情況。（1）同時具備“該項交易不是企業(yè)合并；交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）”特征的交易中資產或負債的初始確認。（2）不同時具備“暫時性差異在可預見的未來很可能轉回；未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額”的企業(yè)對子公司、聯營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關的可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產；（3）資產負債表日，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益的遞延所得稅資產。第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算【例題】星宇公司2015年度利潤表總額為1000萬元，該公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。公司的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債不存在期初余額。與所得稅核算的有關情況如下。（1）公益性捐贈100萬元。（2）當年發(fā)生研究開發(fā)費1000萬元，未形成無形資產成本。（3）當期取得的交易性金融資產，投資成本2000萬元，資產負債表日的公允價值2250萬元。（4）環(huán)保罰款200萬元。（5）期末對存貨計提了50萬元的存貨跌價準備。第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算星宇公司2015年年末資產負債表單位：萬元項目 賬面價值 計稅基礎 應納稅暫時性差異 可抵扣暫時性差異存貨 1000 1500 0 500交易性金融資產 2250 2000 250 0固定資產原價 1200 1200 0 0累計折舊 240 120 0 0固定資產減值準備 0 0 0 0固定資產賬面價值 960 1080 0 120預計負債 0 0 0 0合計 250 620根據資料為企業(yè)進行年末企業(yè)所得稅會計核算。第四節(jié)企業(yè)所得稅的會計核算【解析】1.應交企業(yè)所得稅的核算過程如下。允許扣除捐贈=1000×12%=120（萬元），實際捐贈100萬元，可以全額稅前扣除。加扣研發(fā)費=1000×50%=500（萬元）交易性金融資產調低所得額=2250－2200=250（萬元）應交所得稅=（1000－500－250+200+50）×25%=125（萬元）借：所得稅費用 1250000貸：應交稅費——應交所得稅1250000 2.遞延所得稅資產=620×25%=155（萬元）遞延所得稅負債=250×25%=62.5（萬元）遞延所得稅=62.5－155=－92.5（萬元）借：遞延所得稅資產1550000貸：遞延所得稅負債625000所得稅費用925000利潤表中所得稅費用=125－92.5=32.5（萬元）3.合并做復合會計分錄為：借：所得稅費用 32500遞延所得稅資產 1550000貸：遞延所得稅負債