論我國(guó)稅收司法的困境及其出路

論我國(guó)稅收司法的困境及其出路司法是法運(yùn)行的重要環(huán)節(jié)，在法的運(yùn)行中占有特殊地位。所謂司法，是指國(guó)家司法機(jī)關(guān)依照法定職權(quán)和程序，具體適用法律處理各種案件的專門活動(dòng)。稅收司法指國(guó)家機(jī)關(guān)依照法定的職權(quán)和程序，運(yùn)用稅法處理稅務(wù)案件的專門活動(dòng)。[1]它的宗旨在于排除法律運(yùn)行的障礙，消除法律運(yùn)行被阻礙或切斷的現(xiàn)象，以保證法律運(yùn)行的正常進(jìn)行，從而使社會(huì)保持法律秩序狀態(tài)。

稅法在我國(guó)法律體系中屬于在憲法之下與行政法、刑法、民法和經(jīng)濟(jì)法等基本法律相并立的經(jīng)濟(jì)法部門。所謂經(jīng)濟(jì)法，是指調(diào)整國(guó)家在調(diào)控社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程中，在政府機(jī)關(guān)與市場(chǎng)主體之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它是國(guó)家干預(yù)或管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法律表現(xiàn)。一般的講，稅法是調(diào)整稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它集中地體現(xiàn)和反映了國(guó)家干預(yù)或管理特定領(lǐng)域內(nèi)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。稅法調(diào)整國(guó)家在調(diào)控社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)與市場(chǎng)主體之間發(fā)生的特定經(jīng)濟(jì)關(guān)系的過程不會(huì)是一帆風(fēng)順的，肯定會(huì)遇到各式各樣的障礙，亦即各類案件，比如刑事案件、民事案件及行政案件等。這些案件實(shí)質(zhì)上是各種違法犯罪行為給稅法運(yùn)行設(shè)置的種種障礙，這些障礙造成了稅法運(yùn)行的阻滯和稅收法律秩序的破壞。司法權(quán)的行使正是通過這些案件的審理，來排除稅法運(yùn)行中的障礙，以開通被阻滯的稅法運(yùn)行渠道和彌補(bǔ)被破壞的稅收法律秩序。[2]

在我國(guó)，司法權(quán)包括審判權(quán)、檢察權(quán)以及刑事偵查權(quán)，其中審判權(quán)由人民法院行使，檢察權(quán)由人民檢察院行使，涉稅案件的刑事偵查權(quán)由公安機(jī)關(guān)行使。司法權(quán)本質(zhì)上是一種判斷權(quán)，與行政權(quán)相比具有被動(dòng)性、中立性、終極性、穩(wěn)定性、權(quán)利專屬性、司法過程的形式性、司法職業(yè)法律性、運(yùn)行方式交涉性、司法管理的非服從性以及價(jià)值取向上的公平優(yōu)先性等特點(diǎn)。同時(shí)，稅收司法還應(yīng)遵循兩大原則，即稅收司法獨(dú)立原則和稅收司法中立性原則。[3]

雖然稅收司法權(quán)是確保稅收立法、稅收?qǐng)?zhí)法得以順暢實(shí)施落實(shí)的重要手段，但由于我國(guó)目前正處于變革時(shí)期，稅收司法權(quán)并沒有真正得到貫徹落實(shí)，司法機(jī)關(guān)在處理案件具體行使稅收司法權(quán)時(shí)，仍面臨許多問題，處在困境中。據(jù)有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料表明，我國(guó)每年稅款流失在一千億元左右，偷稅面積很大。

一、我國(guó)稅收司法的困境

我國(guó)稅收司法困境主要表現(xiàn)在以下五個(gè)方面：

(一)公安機(jī)關(guān)行使稅收(刑事)司法權(quán)具有一定的局限性。由于專業(yè)知識(shí)的不足導(dǎo)致公安機(jī)關(guān)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)移送的涉稅案件常常不能正確處理，有時(shí)雙方對(duì)證據(jù)問題的認(rèn)識(shí)存在較大分歧；另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏相應(yīng)的稅收司法權(quán)，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)具有辦理涉稅案件的能力卻沒有相應(yīng)的權(quán)力，而公安機(jī)關(guān)具有辦理涉稅案件的權(quán)力卻沒有相應(yīng)的能力的不合理現(xiàn)象。

(二)缺乏獨(dú)立、專業(yè)的稅收司法審判機(jī)關(guān)。法院的不獨(dú)立是我國(guó)司法的痼疾，稅收司法自然也不例外。在外部，法院在人事權(quán)和財(cái)政權(quán)上受制于行政機(jī)關(guān)，體制上難以獨(dú)立；在內(nèi)部，法院管理上呈現(xiàn)行政化的趨勢(shì)，法官判案難以獨(dú)立。法院不獨(dú)立導(dǎo)致了稅收司法審判無法獨(dú)立，稅收司法審判的不獨(dú)立性，更因?yàn)槲覈?guó)專業(yè)稅收司法審判人才的缺乏而加劇。

(三)稅收司法權(quán)過小且過于依賴稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)。在稅收立法權(quán)、稅收行政執(zhí)法權(quán)、稅收司法權(quán)的關(guān)系中，稅收行政執(zhí)法權(quán)過于突出，主要表現(xiàn)在稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅法的解釋權(quán)過大，自由裁量權(quán)的彈性過大，整個(gè)稅法的實(shí)施對(duì)稅收行政執(zhí)法權(quán)的依賴過大，稅法的解釋與適用似乎僅僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)的事。我國(guó)最高法院每年都通過大量的司法解釋，實(shí)際上也在積極充當(dāng)立法者的角色，但與稅法有關(guān)的司法解釋，除了稅務(wù)犯罪的以外，幾乎就沒有。司法機(jī)關(guān)不參與對(duì)實(shí)體法的解釋，不能對(duì)違反法律優(yōu)位原則的稅收文件進(jìn)行司法干預(yù)，對(duì)行政機(jī)關(guān)抽象行政行為的合法性仍不能予以審查。此外，雖然按規(guī)定稅收行政規(guī)章只是作為人民法院審理稅務(wù)行政案件的參考依據(jù)，但在具體案件中，很少有不按稅收行政規(guī)章的規(guī)定，而另外尋找審理案件依據(jù)的。整個(gè)稅收司法權(quán)對(duì)稅收行政權(quán)過分依賴，也導(dǎo)致稅收司法權(quán)缺乏獨(dú)立性，法院判決甚至成為了稅務(wù)機(jī)關(guān)行政決定的重述，顯然對(duì)納稅人權(quán)利無法進(jìn)行真正的救濟(jì)。在目前的稅收法治建設(shè)中，法院的作用似乎被忽視了，稅收司法已經(jīng)成為一個(gè)被遺忘的角落。法院在稅收法治建設(shè)中至今尚未起到應(yīng)有的作用，甚至聽不到法院的聲音。而且，稅法也似乎很難進(jìn)入法院的視野之中，稅法的可訴性問題受到了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。但是，沒有法院的參與，沒有法院發(fā)揮積極的作用，要想實(shí)現(xiàn)稅收法治幾乎是不可能的．

(四)缺乏專業(yè)的稅務(wù)法官，法院處理稅務(wù)案件的能力不足。稅法是專業(yè)性和技術(shù)性很強(qiáng)的部門法，沒有經(jīng)過專門的稅法訓(xùn)練很難勝任處理稅務(wù)案件的工作。我國(guó)目前的法官大多都沒有專門學(xué)過稅法，即使在本科學(xué)過一點(diǎn)稅法的基礎(chǔ)知識(shí)，也是非常有限的。因此，法院在處理意太利、俄羅斯等國(guó)都設(shè)有獨(dú)立的稅務(wù)警察機(jī)構(gòu)，專門負(fù)責(zé)稅務(wù)案件的偵查；而德國(guó)、美國(guó)、日本等國(guó)也都設(shè)立了獨(dú)立的稅務(wù)法院，專門負(fù)責(zé)稅務(wù)案件的審判。獨(dú)立的稅收司法組織對(duì)稅法的良好運(yùn)行起著很重要的作用，我國(guó)應(yīng)借鑒世界各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，建立專門的稅收司法組織。即“今后應(yīng)堅(jiān)持兩條腿走路，一方面稅務(wù)部門要緊緊依靠公檢法機(jī)關(guān)，加強(qiáng)聯(lián)系，爭(zhēng)取更多的支持。另一方面，要繼續(xù)探索、鞏固和發(fā)展專門的稅收司法機(jī)構(gòu)。在條件成熟的情況下，在全國(guó)成立專業(yè)稅務(wù)警察，專司涉稅案件的訴訟和起訴；設(shè)立稅務(wù)法院，專司涉稅案件的審理、判決與執(zhí)行。”[5]

針對(duì)我國(guó)目前的司法體制現(xiàn)狀，可以考慮首先設(shè)置稅務(wù)法庭。設(shè)立稅務(wù)法庭具有現(xiàn)實(shí)可能性，不存在法律上的障礙，各地已經(jīng)有了相關(guān)實(shí)踐，社會(huì)已經(jīng)培養(yǎng)了大批稅法專業(yè)人才。稅務(wù)法庭的受案范圍包括稅務(wù)方面的民事、行政案件和刑事案件。在地域管轄方面，對(duì)于民事稅務(wù)案件由被告所在地的法院管轄，對(duì)于行政稅務(wù)和刑事訴訟案件則按照行政訴訟法以及刑事訴訟法關(guān)于法院管轄的規(guī)定處理。在級(jí)別管轄方面，一般的稅務(wù)案件均由基層人民法院受理，重大稅務(wù)案件可以由中級(jí)人民法院受理，特別重大稅務(wù)案件可以由高級(jí)人民法院受理。最高人民法院一般不作為一審法院受理稅務(wù)案件，在特殊情況下，最高人民法院可以決定直接受理稅務(wù)案件。[6]

在建立稅務(wù)法庭的問題上，關(guān)鍵要保證法庭的獨(dú)立性，即要在體制上獨(dú)立，更要在專業(yè)知識(shí)上獨(dú)立，保證稅務(wù)法庭審判的獨(dú)立、中立和公正。同時(shí)要選拔、培養(yǎng)既懂稅收又懂法律的高素質(zhì)稅務(wù)法官，使其擁有較高的稅法專業(yè)知識(shí)，在稅收案件審判中有能力作出獨(dú)立的判斷。有了專門的稅務(wù)法庭對(duì)稅法的立法、執(zhí)法和守法進(jìn)行最后的監(jiān)督，相信一定會(huì)促進(jìn)我國(guó)稅收立法(包括國(guó)家稅務(wù)總局的立法)、稅收?qǐng)?zhí)法的水平不斷提高，也一定會(huì)對(duì)我國(guó)稅收法治建設(shè)作出重要的貢獻(xiàn)。

另外，還要針對(duì)稅務(wù)案件的特點(diǎn)，建立一套適應(yīng)稅務(wù)案件的訴訟制度。要賦予稅法審判機(jī)關(guān)獨(dú)立的、不受行政干涉的稅法解釋權(quán)，要建立稅務(wù)案件中舉證責(zé)任的分配、舉證責(zé)任倒置及證明程度的制度。還要建立稅務(wù)案件的證據(jù)制度。如庭前證據(jù)開示制度，證據(jù)交換制度、證據(jù)搜集程序以及非法證據(jù)的排除規(guī)則等．在目前我國(guó)的稅收法律規(guī)范的制定不夠透明公開的情況下，應(yīng)當(dāng)賦予稅收司法機(jī)關(guān)對(duì)抽象行政行為的司法審查權(quán)，以加大司法審查的力度和效果，從而保證稅法公正實(shí)施，保護(hù)納稅人合法權(quán)利。

(五)要培養(yǎng)專職的稅務(wù)律師，保護(hù)納稅人的權(quán)利，稅務(wù)案件具有明顯的不對(duì)等性，稅務(wù)機(jī)關(guān)一方面擁有強(qiáng)大的行政權(quán)力，另一方面擁有更多的稅法專業(yè)知識(shí)，而納稅人則既不具有行政權(quán)力也沒有專業(yè)的稅法知識(shí)。因此，加強(qiáng)對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)，除了要加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)行