高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課件-股份支付

第1節(jié)

概述第2節(jié)

以權(quán)益結(jié)算的股份支付第3節(jié)

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付第4節(jié)

信息披露

股份支付

1學(xué)習(xí)目標(biāo)1了解什么是股份支付2熟悉股份支付的種類3掌握以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理4掌握以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理2第一節(jié)

概述一、定義股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)，以股份或其他權(quán)益工具作為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。（限制性股票和股票期權(quán)）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。（股票增值權(quán)和模擬股票）3二、股份支付的本質(zhì)及帶來(lái)的會(huì)計(jì)處理問題股份支付在實(shí)質(zhì)上仍然是職工薪酬，是企業(yè)為激勵(lì)員工給付的報(bào)酬。除緩解委托代理問題外，股權(quán)激勵(lì)還可能用來(lái)進(jìn)行個(gè)人所得稅稅收籌劃。股份支付需確認(rèn)費(fèi)用，然而該費(fèi)用不像其他類費(fèi)用會(huì)導(dǎo)致現(xiàn)金的流出，由此會(huì)導(dǎo)致實(shí)施股權(quán)激勵(lì)與未實(shí)施股權(quán)激勵(lì)公司，以及同一公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)前后業(yè)績(jī)的不可比，應(yīng)注意區(qū)分賬面業(yè)績(jī)與真實(shí)業(yè)績(jī)。4三、股份支付的幾個(gè)重要時(shí)間點(diǎn)授予日：股份支付協(xié)議獲得股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的日期。等待期：是指可行權(quán)條件得到滿足的期間，又稱行權(quán)限制期。對(duì)于規(guī)定服務(wù)期間的情形，為授予日至可行權(quán)日的期間；對(duì)于規(guī)定業(yè)績(jī)條件的情形，應(yīng)當(dāng)在授予日根據(jù)最可能的業(yè)績(jī)結(jié)果預(yù)計(jì)等待期的長(zhǎng)度。計(jì)量日：等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日稱作計(jì)量日。企業(yè)在該日應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量其股份支付。5可行權(quán)日：是指可行權(quán)條件得到滿足，職工和其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金的權(quán)利的日期。行權(quán)日：是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。有的激勵(lì)計(jì)劃在實(shí)施中往往是分期分批行權(quán)的，因而存在多個(gè)行權(quán)日。出售日：股票持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期。按照我國(guó)法規(guī)規(guī)定，用于股權(quán)激勵(lì)的股份支付協(xié)議，應(yīng)在行權(quán)日與出售日之間設(shè)立禁售期，其中國(guó)有控股上市公司的禁售期不得低于2年.67第2節(jié)

以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付應(yīng)當(dāng)以授予職工的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值計(jì)量。一、

立即可行權(quán)對(duì)于授予后立即可行權(quán)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值借記“管理費(fèi)用”科目或資產(chǎn)成本類科目，同時(shí)貸記“資本公積——其他資本公積”科目。在行權(quán)日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量乘以實(shí)際行權(quán)價(jià)格確認(rèn)所收到的認(rèn)股款，借記“銀行存款”科目，按照前已貸記的金額，借記“資本公積—其他資本公積”科目，按照新增的股本面值，貸記“股本”科目，按上述借方金額與貸方金額之差，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。8二、附條件（一）會(huì)計(jì)處理的總原則有些以權(quán)益結(jié)算的股份支付附加有服務(wù)年限或業(yè)績(jī)條件，受權(quán)人只有在完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件后才可行權(quán)。其會(huì)計(jì)處理規(guī)則與立即可行權(quán)的情形不同。（1）在授予日，不作賬務(wù)處理。（2）在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或管理費(fèi)用，即按照“可行權(quán)數(shù)量最佳估計(jì)×授予日公允價(jià)值”借記“管理費(fèi)用”科目或資產(chǎn)成本類科目，同時(shí)貸記“資本公積——其他資本公積”科目。9后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。即在可行權(quán)日，應(yīng)當(dāng)把“資本公積——其他資本公積”科目余額調(diào)整至“實(shí)際可行權(quán)數(shù)量×授予日公允價(jià)值”。此后不再對(duì)已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。（3）在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量收到的認(rèn)股款，借記“銀行存款”科目，按照前已累積的貸記金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按照新增的股本面值，貸記“股本”科目，按上述借方金額與貸方金額之差，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。10案例5-12012年7月17日，廣州市浪奇實(shí)業(yè)股份有限公司（簡(jiǎn)稱浪奇公司）2012年第二次臨時(shí)股東大會(huì)審議通過了《廣州市浪奇實(shí)業(yè)股份有限公司股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃（草案修訂稿）的議案》《廣州市浪奇實(shí)業(yè)股份有限公司股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)施考核辦法的議案》《關(guān)于提請(qǐng)股東大會(huì)授權(quán)董事會(huì)辦理公司股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)事宜的議案》。根據(jù)股東大會(huì)的上述決議，董事會(huì)被授權(quán)確定股票期權(quán)授予日、在激勵(lì)對(duì)象符合條件時(shí)向激勵(lì)對(duì)象授予股票期權(quán)并辦理授予股票期權(quán)所必需的全部事宜。根據(jù)臨時(shí)股東大會(huì)的授權(quán)，浪奇公司于2012年7月25日召開董事會(huì)會(huì)議，審議通過了《關(guān)于公司股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃授予相關(guān)事項(xiàng)的議案》，確定激勵(lì)計(jì)劃的股票期權(quán)授予日為2012年7月25日。11股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃授予激勵(lì)對(duì)象股票期權(quán)的額度為公司總股本的0.7925%，即352.79萬(wàn)份股票期權(quán)。每份股票期權(quán)賦予持有人認(rèn)購(gòu)1股本公司普通股的權(quán)利。標(biāo)的股票來(lái)源為本公司向激勵(lì)對(duì)象定向發(fā)行股票。本計(jì)劃的激勵(lì)對(duì)象為公司董事、高級(jí)管理人員以及董事會(huì)認(rèn)為需要以此方式激勵(lì)的其他人員（均為中層以上管理人員）共計(jì)61人。股票期權(quán)整個(gè)計(jì)劃有效期為5年，自授予日2012年7月25日算起，激勵(lì)對(duì)象在授予日之后的第3年開始分3年勻速行權(quán)。本次授予的行權(quán)價(jià)格為6.35元。12132014年7月1日，董事會(huì)審議決定將期權(quán)行權(quán)價(jià)格由6.35元/份調(diào)整為6.33元/份。由于部分激勵(lì)對(duì)象從公司離職，激勵(lì)對(duì)象調(diào)整為51人，授予數(shù)量調(diào)整為322.78萬(wàn)份。同時(shí)，公司2013年度業(yè)績(jī)未達(dá)到第一個(gè)行權(quán)期行權(quán)條件，公司按規(guī)定注銷第一個(gè)行權(quán)期對(duì)應(yīng)的107.59萬(wàn)份股票期權(quán)。2015年6月30日，董事會(huì)審議通過了《關(guān)于調(diào)整股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃相關(guān)事項(xiàng)的議案》《關(guān)于公司股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃部分股票期權(quán)注銷的議案》《關(guān)于股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第二個(gè)行權(quán)期可行權(quán)的議案》，決議如下：（1）由于公司實(shí)施2013、2014年利潤(rùn)分配方案，根據(jù)公司《股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃》的有關(guān)規(guī)定，已授予但尚未行權(quán)的股票期權(quán)行權(quán)價(jià)格由6.33元/份調(diào)整為6.29元/份。（2）由于部分激勵(lì)對(duì)象從公司離職，激勵(lì)對(duì)象人數(shù)調(diào)整為47人，授予數(shù)量調(diào)整為208.7935萬(wàn)份。（3）《股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃》設(shè)定的第二個(gè)行權(quán)期行權(quán)條件已成就，滿足條件的47位激勵(lì)對(duì)象本次可行權(quán)的股票期權(quán)數(shù)量為104.3968萬(wàn)份。截至2015年12月31日，可行權(quán)的股票期權(quán)104.3968萬(wàn)份中，已行權(quán)78.1435萬(wàn)份，尚未行權(quán)26.2533份。142016年5月23日，公司召開了董事會(huì)會(huì)議，審議通過了《關(guān)于公司股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃部分第三個(gè)行權(quán)期股票期權(quán)注銷的議案》，由于公司2015年度業(yè)績(jī)考核未達(dá)到第三個(gè)行權(quán)期的業(yè)績(jī)考核目標(biāo)，根據(jù)《股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃（草案修訂稿）》及有關(guān)規(guī)定，公司注銷104.3968萬(wàn)份股票期權(quán)。截至2016年12月31日，可行權(quán)的股票期權(quán)104.3968萬(wàn)份已全部行權(quán)完畢。授予日權(quán)益工具公允價(jià)值的確定方法：采用布萊克-斯科爾斯模型確定，授予日股票期權(quán)公允價(jià)值為1.24元/份。15資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)的確定方法：授予期權(quán)的職工均為公司中層管理人員以上，浪奇公司估計(jì)該部分員工在等待期內(nèi)離職的可能性很?。桓鶕?jù)是否達(dá)到業(yè)績(jī)條件，浪奇公司對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量做出最佳估計(jì)。假定會(huì)計(jì)處理時(shí)事先預(yù)計(jì)業(yè)績(jī)能夠達(dá)到行權(quán)條件，且預(yù)計(jì)無(wú)激勵(lì)對(duì)象喪失行權(quán)條件。要求：請(qǐng)根據(jù)案例所提供的資料，對(duì)以上以權(quán)益結(jié)算的股份支付進(jìn)行分析，對(duì)授予日、等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日、可行權(quán)日和行權(quán)日做出相應(yīng)的賬務(wù)處理。16分析思路：17本案例中的股份支付為附業(yè)績(jī)條件的股票期權(quán)激勵(lì)方式，授予日為2012年7月25日，激勵(lì)對(duì)象在授予日之后的第3年開始分3年勻速行權(quán)。該股票期權(quán)有3個(gè)行權(quán)期，第1個(gè)行權(quán)期的股票期權(quán)的等待期為2年（2012年7月25日至2014年7月25日），計(jì)量日為2個(gè)（2012年12月31日、2013年12月31日）；第2個(gè)行權(quán)期的股票期權(quán)的等待期為3年（2012年7月25日至2015年7月25日），計(jì)量日為3個(gè)（2012年12月31日、2013年12月31日、2014年12月31日）；第3個(gè)行權(quán)期的股票期權(quán)的等待期為4年（2012年7月25日至2016年7月25日），計(jì)量日為4個(gè)（2012年12月31日、2013年12月31日、2014年12月31日、2015年12月31日）。（1）2012年7月25日，授予日，不做賬務(wù)處理。18（2）2012年12月31日，確認(rèn)從授予日到計(jì)量日的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，共計(jì)5個(gè)月，由于激勵(lì)對(duì)象為管理人員，故記入“管理費(fèi)用”科目。應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=352.79×1/3×1.24×5/24+352.79×1/3×1.24×5/36+352.79×1/3×1.24×5/48=30.3791+20.2528+15.1896=65.8215（萬(wàn)元）編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用65.8215

貸：資本公積-其他資本公積65.821519說明：分3期勻速行權(quán)，每期行權(quán)數(shù)量為總授予數(shù)量除以3，也即352.79×1/3。5/24、5/36、5/48的分母為按月計(jì)算的等待期，第1期24個(gè)月（等待期2年），第2期36個(gè)月（等待期3年），第3期48個(gè)月（等待期4年），分子5表達(dá)的是授予日2012年7月25日到2012年12月31日共計(jì)5個(gè)月。后續(xù)算式中相關(guān)數(shù)字的意思依此類推。20（3）2013年12月31日。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=352.79×1/3×1.24×17/24+352.79×1/3×1.24×17/36+352.79×1/3×1.24×17/48=103.2891+68.8594+51.6445=223.793（萬(wàn)元）計(jì)量日應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=223.793-65.8215=157.9715（萬(wàn)元）編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用157.9715

貸：資本公積-其他資本公積157.9715說明：累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用指的是從授予日到2013年12月31日共17個(gè)月應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用。前期已確認(rèn)數(shù)指的是2013年12月31日已累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用。21（4）2014年7月25日，第1期可行權(quán)，將第1期股權(quán)激勵(lì)數(shù)量調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)數(shù)量，其余兩期無(wú)須調(diào)整，因?yàn)槲吹娇尚袡?quán)日，只需在等待期內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行調(diào)整。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用（第1期）

=322.78×1/3×1.24×24/24=133.4157（萬(wàn)元）說明：由于第1期等待期滿，累計(jì)期間為24/24（2年）?？尚袡?quán)日應(yīng)該確認(rèn)的管理費(fèi)用（第1期）=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)=133.4157-103.2891=30.1266（萬(wàn)元）前期已確認(rèn)數(shù)指的是截至2013年12月31日，第1期可行權(quán)股票期權(quán)累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用。22編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用30.1266貸：資本公積-其他資本公積30.1266由于未達(dá)到行權(quán)條件，第1期股權(quán)激勵(lì)失效，注銷第1個(gè)行權(quán)期對(duì)應(yīng)的107.59萬(wàn)份股票期權(quán)。應(yīng)沖減的管理費(fèi)用=322.78×1/3×1.24=107.59×1.24=133.4157（萬(wàn)元）編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：資本公積-其他資本公積133.4157

貸：管理費(fèi)用133.415723（5）2014年12月31日，由于第1期股票期權(quán)已到期且注銷，注銷后無(wú)須再確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，只需對(duì)第2期和第3期確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，記入“管理費(fèi)用”科目。根據(jù)案例所給資料，股票期權(quán)行權(quán)數(shù)量最佳估計(jì)數(shù)為322.78萬(wàn)份，據(jù)此計(jì)算2014年12月31日累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=322.78×1/3×1.24×29/36+322.78×1/3×1.24×29/48=107.4738+80.6053=188.0791（萬(wàn)元）計(jì)量日應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=188.0791-120.5039=67.5752（萬(wàn)元）24說明：前期已確認(rèn)數(shù)指的是截至2013年12月31日第2期和第3期股票期權(quán)累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用，120.5039=68.8594+51.6445。編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用67.5752

貸：資本公積-其他資本公積67.575225（6）2015年7月25日，第2期可行權(quán)，將第2期股權(quán)激勵(lì)數(shù)量調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)數(shù)量，第3期無(wú)需調(diào)整，因?yàn)榈?期期未到可行權(quán)日，只需在等待期內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行調(diào)整。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用（第2期）=208.7935×1/2×1.24=129.452（萬(wàn)元）可行權(quán)日應(yīng)該確認(rèn)的管理費(fèi)用（第2期）=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)=129.452-107.4738=21.9782（萬(wàn)元）說明：前期已確認(rèn)數(shù)107.4738指的是截至2014年12月31日第2期股票期權(quán)累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用。26編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用21.9782

貸：資本公積-其他資本公積21.9782第2期股票期權(quán)可行權(quán)后，至2015年末已行權(quán)78.1435萬(wàn)份（股），未行權(quán)26.2533萬(wàn)份（股），對(duì)已行權(quán)的部分確認(rèn)收到的認(rèn)股款，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)之前確認(rèn)的與該批行權(quán)數(shù)量對(duì)應(yīng)的“資本公積——其他資本公積”。收到認(rèn)股款=78.1435×6.29=491.5226（萬(wàn)元）編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：銀行存款491.5226資本公積-其他資本公積96.8979（78.1435×1.24）貸：股本78.1435資本公積-股本溢價(jià)510.27727（7）2015年12月31日，由于第1期和第2期股票期權(quán)之前已到期，無(wú)須再確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，只需對(duì)第3期確認(rèn)股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，記入“管理費(fèi)用”科目。根據(jù)案例所給資料，第3期股票期權(quán)行權(quán)數(shù)量最佳估計(jì)數(shù)為104.3968萬(wàn)份，據(jù)此計(jì)算2015年12月31日累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=104.3968×1.24×41/48=110.5736（萬(wàn)元）計(jì)量日應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=110.5736-80.6053=29.9683（萬(wàn)元）28說明：前期已確認(rèn)數(shù)80.6053萬(wàn)元指的是截至2014年12月31日第3期股票期權(quán)累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用。編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用29.9683

貸：資本公積-其他資本公積29.968329（8）2016年5月23日，由于第3期行權(quán)的業(yè)績(jī)條件未達(dá)到，公司注銷第3期的股票期權(quán)104.3968萬(wàn)份。提前注銷，視同等待期滿。1）計(jì)算第3期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用和在2016年5月23日應(yīng)確認(rèn)的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，并編制會(huì)計(jì)分錄。累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用（第3期）=104.3968×1.24=129.452（萬(wàn)元）2016年5月23日應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=129.452-110.5736=18.8784（萬(wàn)元）30說明：前期已確認(rèn)數(shù)110.5736萬(wàn)元指的是截至2015年12月31日第3期股票期權(quán)累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用。編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：管理費(fèi)用18.8784

貸：資本公積-其他資本公積18.8784312）編制注銷第3期股票期權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。第3期累計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用為129.452萬(wàn)元，注銷股票期權(quán)時(shí)應(yīng)將其沖銷。借：資本公積-其他資本公積129.452

貸：管理費(fèi)用129.452

截至2016年12月31日，第2期尚未行權(quán)的26.2533萬(wàn)份股票期權(quán)已全部行權(quán)，確認(rèn)收到的認(rèn)股款，同時(shí)轉(zhuǎn)銷之前確認(rèn)的與該批行權(quán)數(shù)量對(duì)應(yīng)的“資本公積——其他資本公積”。32收到認(rèn)股款=26.2533×6.29=165.1333（萬(wàn)元）與26.2533萬(wàn)份股票期權(quán)對(duì)應(yīng)的已確認(rèn)的管理費(fèi)用為32.5541萬(wàn)元（26.2533×1.24）。編制會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）如下：借：銀行存款165.1333資本公積-其他資本公積32.5541

貸：股本26.2533資本公積-股本溢價(jià)171.434133第3節(jié)

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的股份公司按照股票市價(jià)與授予價(jià)格（對(duì)于授予對(duì)象而言即是行權(quán)價(jià)格）之差，對(duì)授予對(duì)象所持有的期權(quán)進(jìn)行現(xiàn)金給付。在實(shí)踐中，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的常見形式是股票增值權(quán)。知識(shí)延伸股票增值權(quán)：指期權(quán)的持有方（對(duì)股份公司而言即為授權(quán)對(duì)象）在期權(quán)的有效期內(nèi)選擇行權(quán)，按照行權(quán)日的股票市價(jià)與授予價(jià)格之差收取現(xiàn)金的股權(quán)激勵(lì)方案。這種方案直接按價(jià)差支付現(xiàn)金，不存在回購(gòu)股票或定向增發(fā)股票的問題，因而可避免股權(quán)數(shù)量的驟然變更對(duì)公司股價(jià)造成沖擊。實(shí)行股票增值權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的股份公司通常在計(jì)劃中明確規(guī)定各期的行權(quán)時(shí)間安排和行權(quán)份額，并報(bào)監(jiān)管機(jī)關(guān)備案。34企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量。一、

立即可行權(quán)的情形（1）在授予日，以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。按照確定的金額，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目。（2）在行權(quán)日，借記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目，貸記“銀行存款”科目。35二、附條件有些以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，附加有服務(wù)年限或業(yè)績(jī)條件，受權(quán)人只有在完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件后才可行權(quán)。其會(huì)計(jì)處理規(guī)則與立即可行權(quán)的情形不同。（一）會(huì)計(jì)處理方法（1）在授權(quán)日，不作賬務(wù)處理。（2）在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以可行權(quán)的股票增值權(quán)的最佳估計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)，計(jì)算負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）的公允價(jià)值，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目。鑒于股票增值權(quán)并非證券市場(chǎng)上的交易品種，通常沒有活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)，因此，其公允價(jià)值的計(jì)量往往需要借助于期權(quán)估值模型予以計(jì)算。36（3）在可行權(quán)日，應(yīng)當(dāng)將可行權(quán)的股票增值權(quán)的數(shù)量調(diào)整至實(shí)際水平，并調(diào)整債務(wù)的公允價(jià)值，借記或貸記“管理費(fèi)用”等科目，貸記或借記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目。在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用增加，負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益），借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目。（4）在結(jié)算日（每次支付現(xiàn)金結(jié)算金額時(shí)），按照實(shí)際支付的現(xiàn)金結(jié)算金額，借記“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”科目，貸記“銀行存款”等科目。37案例5-22012年12月30日,廣東宏圖科技股份有限公司（簡(jiǎn)稱廣東宏圖）董事會(huì)審議通過了《關(guān)于股票增值權(quán)激勵(lì)計(jì)劃授予的議案》，授予日確定為2012年12月31日，共授予激勵(lì)對(duì)象1980萬(wàn)份股票增值權(quán)，激勵(lì)對(duì)象均為公司中高級(jí)管理人員，股票增值權(quán)的行權(quán)價(jià)格為16.88元/份。股票增值權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有效期為自股票增值權(quán)授權(quán)日起5年。股票增值權(quán)自激勵(lì)計(jì)劃授權(quán)日起滿12個(gè)月后,激勵(lì)對(duì)象應(yīng)在可行權(quán)日內(nèi)按20%，20%，30%，30%的行權(quán)比例分期（年）行權(quán)。假定除了等待期，無(wú)其他行權(quán)條件要求，每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日及可行權(quán)日均預(yù)計(jì)激勵(lì)對(duì)象全部可行權(quán)，且激勵(lì)對(duì)象在可行權(quán)日即行權(quán)。38公司采用布萊克-斯科爾斯期權(quán)定價(jià)模型對(duì)股票增值權(quán)在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值進(jìn)行測(cè)算，假定第1個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日測(cè)算的每份股票增值權(quán)公允價(jià)值為5元，第2個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日為6元，第3個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日為6.6元，第4個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日為6.9元。四期行權(quán)時(shí)的股價(jià)分別為20.89元/股、18.89元/股、19.66元/股和21元/股。要求：請(qǐng)根據(jù)所給資料，對(duì)以上以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行分析并做會(huì)計(jì)處理。39分析思路：廣東宏圖股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃中授予激勵(lì)對(duì)象的股票增值權(quán)不涉及實(shí)際股票,以公司股票作為虛擬股票標(biāo)的，每份股票增值權(quán)與1股普通股股票掛鉤。該股票增值權(quán)的授予日為2012年12月30日，自授予日起滿一年方可分期行權(quán)。由于分期行權(quán)，因而第1期行權(quán)的等待期為1年，第2期行權(quán)的等待期為2年，第3期行權(quán)的等待期為3年，第4期行權(quán)的等待期為4年。會(huì)計(jì)處理如下：（1）授予日，不作賬務(wù)處理。（2）等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日（編制的會(huì)計(jì)分錄單位均為萬(wàn)元）。401）2013年12月31日。由于股份支付應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用從2013年開始計(jì)算，因而第一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日為2013年12月31日。2013年12月31日股票增值權(quán)的公允價(jià)值為5元/份。應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=1980×20%×5+1980×20%×5×1/2+1980×30%×5×1/3+1980×30%×5×1/4=1980+990+990+742.5=4702.50(萬(wàn)元)借：管理費(fèi)用4702.50

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付4702.50412）2014年1月1日。第一期行權(quán)20%，與20%行權(quán)比例相對(duì)應(yīng)的已確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬為1980萬(wàn)元（1980×20%×5），行權(quán)時(shí)應(yīng)將其沖銷。企業(yè)應(yīng)支付給激勵(lì)對(duì)象基于股票增值權(quán)的價(jià)款=1980×20%×（20.89-16.88）=1587.96（萬(wàn)元）借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1980

貸：銀行存款1587.96

公允價(jià)值變動(dòng)損益392.04423）2014年12月31日。一期已行權(quán)20%，剩余80%尚未行權(quán)的需確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額。2014年12月31日股票增值權(quán)的公允價(jià)值為6元/份。應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用累計(jì)數(shù)=1980×20%×6×2/2+1980×30%×6×2/3+1980×30%×6×2/4=2376+2376+1782=6534(萬(wàn)元)當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=6534-（990+990+742.5）

=6534-2722.5=3811.50（萬(wàn)元）借：管理費(fèi)用3811.50

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付3811.50

434）2015年1月1日。第二期行權(quán)20%。與20%行權(quán)比例相對(duì)應(yīng)的已確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬為2376萬(wàn)元（1980×20%×6），行權(quán)時(shí)應(yīng)將其沖銷。企業(yè)應(yīng)支付給激勵(lì)對(duì)象基于股票增值權(quán)的價(jià)款=1980×20%×（18.89-16.88）=795.96（萬(wàn)元）借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付2376貸：銀行存款795.96

公允價(jià)值變動(dòng)損益1580.04445）2015年12月31日。前兩期已行權(quán)40%，剩余60%尚未行權(quán)的需確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額。應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用累計(jì)數(shù)=1980×30%×6.6×3/3+1980×30%×6.6×3/4=3920.40+2940.30=6860.70(萬(wàn)元)

當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用=累計(jì)數(shù)-前期已確認(rèn)數(shù)

=6860.70-（2376+1782）