股權(quán)支付知識點(diǎn)歸納

股權(quán)支付知識點(diǎn)歸納股份支付（一）-有關(guān)概念、一次授予、一次行權(quán)和一次授予、分期行權(quán)的股份支付的會(huì)計(jì)處理一、股份支付的有關(guān)概念股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。（一）股份支付的特征1.股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易以股份為基礎(chǔ)的支付可能發(fā)生在企業(yè)與股東之間、合并交易中的合并方與被合并方之間或者企業(yè)與其職工之間。其中，只有發(fā)生在企業(yè)與其職工或向企業(yè)提供服務(wù)的其他方之間的交易，才可能符合股份支付準(zhǔn)則對股份支付的定義。2.股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易企業(yè)在股份支付交易中意在獲取其職工或其他方提供的服務(wù)（費(fèi)用）或取得這些服務(wù)的權(quán)利（資產(chǎn)）。企業(yè)獲取這些服務(wù)或權(quán)利的目的在于激勵(lì)企業(yè)職工更好地從事生產(chǎn)經(jīng)營以達(dá)到業(yè)績條件而不是轉(zhuǎn)手獲利等。3.股份支付交易的對價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價(jià)值密切相關(guān)股份支付交易與企業(yè)與其職工間其他類型交易的最大不同，是交易對價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價(jià)值密切相關(guān)。在股份支付中，企業(yè)要么向職工支付其自身權(quán)益工具，要么向職工支付一筆現(xiàn)金，而其金額高低取決于行權(quán)時(shí)企業(yè)自身權(quán)益工具的公允價(jià)值。（二）股份支付的四個(gè)環(huán)節(jié)以薪酬性股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個(gè)主要環(huán)節(jié)：授予、可行權(quán)、行權(quán)和出售。1.授予日：是指股份支付協(xié)議獲得股東大會(huì)批準(zhǔn)的日期。2.可行權(quán)日：是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。3.等待期：從授予日至可行權(quán)日的時(shí)段，是可行權(quán)條件得到滿足的期間，因此稱為“等待期”。4.行權(quán)日：是指職工和其他方行使權(quán)利，獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。5.出售日：是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期。（三）股份支付工具的類型1.權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。權(quán)益結(jié)算的股份支付的分兩類：限制性股票和股票期權(quán)①限制性股票：是指職工或其他方按照規(guī)定的條款或條件，從企業(yè)獲得一定數(shù)量的本企業(yè)股票，實(shí)務(wù)中多采用定向增發(fā)或由股東受讓；通?，F(xiàn)授予股票，如果沒有滿足行權(quán)條件，再回購②股票期權(quán)：是指企業(yè)授予職工或其他方在未來一定期限內(nèi)以預(yù)先確定的價(jià)格和條件否買本企業(yè)一定數(shù)量的股票的權(quán)利。實(shí)質(zhì)是定向發(fā)行認(rèn)股權(quán)證通常是后授予股票，如果滿足行權(quán)條件，再授予股票2.現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的支付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。分為模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)都是采用現(xiàn)金支付模擬的股權(quán)激勵(lì)機(jī)制，即與股票掛鉤，但用現(xiàn)金支付，都是一種增值權(quán)形式的與股票價(jià)值掛鉤的薪酬工具舉例1、下列各項(xiàng)中，應(yīng)當(dāng)作為以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的是（D）。A.以低于市價(jià)向員工出售限制性股票的計(jì)劃B.授予高管人員低于市價(jià)購買公司股票的期權(quán)計(jì)劃C.公司承諾達(dá)到業(yè)績條件時(shí)向員工無對價(jià)定向發(fā)行股票的計(jì)劃D.授予研發(fā)人員以預(yù)期股價(jià)相對于基準(zhǔn)日股價(jià)的上漲幅度為基礎(chǔ)支付獎(jiǎng)勵(lì)款的計(jì)劃2、甲公司為母公司，其所控制的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)20×3年發(fā)生以下股份支付相關(guān)的交易或事項(xiàng)：（1）甲公司與其子公司（乙公司）高管簽訂協(xié)議，授予乙公司高管100萬份股票期權(quán)，待滿足行權(quán)條件時(shí)，乙公司高管可以以每股4元的價(jià)款自甲公司購買乙公司股票。（2）乙公司授予其研發(fā)人員20萬份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些研發(fā)人員在乙公司連續(xù)服務(wù)2年，即可按照乙公司股價(jià)的增值幅度獲得現(xiàn)金。（3）乙公司自市場回購本公司股票100萬股，并與銷售人員簽訂協(xié)議，如果未來3年銷售業(yè)績達(dá)標(biāo)，銷售人員將無償取得該部分股票。（4）乙公司向丁公司發(fā)行500萬股本公司股票，作為支付丁公司為乙公司提供咨詢服務(wù)的價(jià)款。不考慮其他因素影響，下列各項(xiàng)中，乙公司應(yīng)當(dāng)作為以權(quán)益結(jié)算的股份支付的有（ABD）。A.乙公司與本公司銷售人員簽訂的股份支付協(xié)議B.乙公司高管與甲公司簽訂的股份支付協(xié)議C.乙公司與本公司研發(fā)人員簽訂的股份支付協(xié)議D.乙公司以定向發(fā)行本公司股票取得咨詢服務(wù)的協(xié)議（四）股份支付條件的種類條件分非可行權(quán)條件和可行權(quán)條件可行權(quán)條件分服務(wù)期限條件和業(yè)績條件業(yè)績條件又分市場條件和非市場條件可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件。1.服務(wù)期限條件是指職工完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。2.業(yè)績條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)達(dá)到特定業(yè)績目標(biāo)時(shí)職工才可行權(quán)的條件，具體包括市場條件和非市場條件。（1）市場條件是指行權(quán)價(jià)格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價(jià)格相關(guān)的業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價(jià)至少上升至何種水平，職工或其他方可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。市場條件是否得到滿足不影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)。對于可行權(quán)條件為市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件（如利潤增長率、服務(wù)期限等），企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已取得的服務(wù)。舉例市場條件：經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，A公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，向其10名高管人員每人授予10萬份股票期權(quán)?？尚袡?quán)條件為：如果3年后股價(jià)達(dá)到了50元/股，高管人員即可以低于市價(jià)的價(jià)格購買一定數(shù)量的本公司股票。實(shí)際情況：第1年年末股票收盤價(jià)為30元/股；第2年年末股票收盤價(jià)為40元/股；第3年年末股票收盤價(jià)為48元/股。該股份支付的等待期為多長？等待期固定為3年。管理層成員滿足了市場條件之外的全部可行權(quán)條件的，即使3年后股價(jià)未達(dá)到50元/股（即市場條件未得到滿足），A公司在3年中各年也均接受了管理層提供的服務(wù)，并相應(yīng)確認(rèn)了費(fèi)用，市場條件沒有得到滿足不影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)，所以在這3年中，每年年末應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的成本費(fèi)用，這些費(fèi)用不應(yīng)再轉(zhuǎn)回。（2）非市場條件是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于達(dá)到最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)才可行權(quán)的規(guī)定股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工滿足了非市場條件（如利潤增長率、服務(wù)期限等），企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已取得的服務(wù)。即非市場條件是否得到滿足影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)。即沒有滿足非市場條件時(shí)，不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用。舉例非市場條件：經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，A公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，向其10名高管人員每人授予10萬份股票期權(quán)。可行權(quán)條件為：公司凈利潤以2×19年年末數(shù)為基數(shù)，2×20年～2×22年的凈利潤分別比2×19年增長16%、20%、25%。實(shí)際執(zhí)行情況如下：2×20年凈利潤增長率為14%，沒有達(dá)到可行權(quán)條件，但是預(yù)計(jì)第2年有望達(dá)到可行權(quán)條件，則2×20年年末預(yù)計(jì)的等待期為多長？2×21年凈利潤增長率為18%，仍然沒有達(dá)到可行權(quán)條件，但是預(yù)計(jì)第3年有望達(dá)到可行權(quán)條件，則2×21年年末預(yù)計(jì)的等待期為多長？2×20年年末預(yù)計(jì)的等待期為2年。2×21年年末預(yù)計(jì)的等待期為3年。（五）權(quán)益工具公允價(jià)值的確定1.股份對于授予職工的股份（限制性股票），其公允價(jià)值應(yīng)按企業(yè)股份的市場價(jià)格計(jì)量，同時(shí)考慮授予股份所依據(jù)的條款和條件（不包括市場條件之外的可行權(quán)條件）進(jìn)行調(diào)整。如果企業(yè)股份未公開交易，則應(yīng)按估計(jì)的市場價(jià)格計(jì)量，并考慮授予股份所依據(jù)的條款和條件進(jìn)行調(diào)整。2.股票期權(quán)對于授予職工的股票期權(quán)，因其通常受到一些不同于交易期權(quán)的條款和條件的限制，因而在許多情況下難以獲得其市場價(jià)格。如果不存在條款和條件相似的交易期權(quán)，就應(yīng)通過期權(quán)定價(jià)模型來估計(jì)所授予的期權(quán)的公允價(jià)值。二、一次授予、一次行權(quán)的股份支付的會(huì)計(jì)處理分權(quán)益結(jié)算和現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（一）授予日的處理1、權(quán)益結(jié)算：立即可行權(quán)的股份支付：借：管理費(fèi)用等貸：資本公積——股本溢價(jià)

（按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量；公允價(jià)值可能是期權(quán)的公允價(jià)值，也可能是股票公允價(jià)值）2、現(xiàn)金結(jié)算：立即可行權(quán)的股份支付：借：管理費(fèi)用等貸：應(yīng)付職工薪酬（按授予日企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動(dòng)計(jì)入損益）除了立即可行權(quán)的股份支付外，在授予日均不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（二）在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日的處理1、權(quán)益結(jié)算：借：管理費(fèi)用等貸：資本公積——其他資本公積（按授予日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量）2、現(xiàn)金結(jié)算：借：管理費(fèi)用等貸：應(yīng)付職工薪酬（按每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量）3、注意問題：（1）確定等待期長度。（2）等待期長度確定后，在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動(dòng)等后續(xù)信息做出最佳估計(jì)，修正預(yù)計(jì)可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。業(yè)績條件為非市場條件的，如果后續(xù)信息表明需要調(diào)整對可行權(quán)情況的估計(jì)的，應(yīng)對前期估計(jì)進(jìn)行修改。在可行權(quán)日，最終預(yù)計(jì)可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當(dāng)與實(shí)際可行權(quán)工具的數(shù)量一致。（3）計(jì)算截至當(dāng)期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額，再減去前期累計(jì)已確認(rèn)金額，作為當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已取得的服務(wù)。（三）可行權(quán)日之后的處理1、權(quán)益結(jié)算：對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整2、現(xiàn)金結(jié)算：對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用，公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：應(yīng)付職工薪酬（按資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量）或相反分錄（四）行權(quán)日的處理1、權(quán)益結(jié)算：借：銀行存款（無償授予時(shí)不涉及該科目）資本公積——其他資本公積貸：股本資本公積——股本溢價(jià)2、現(xiàn)金結(jié)算：借：應(yīng)付職工薪酬貸：銀行存款（五）回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì)的特殊處理（和現(xiàn)金結(jié)算無關(guān)）1、回購股份時(shí)：借：庫存股貸：銀行存款同時(shí)進(jìn)行備查登記。2、在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日：確認(rèn)成本費(fèi)用（同上）。3、職工行權(quán)時(shí)：借：銀行存款（無償授予時(shí)不涉及該科目）資本公積——其他資本公積貸：庫存股資本公積——股本溢價(jià)舉例：1.可行權(quán)條件為服務(wù)期限條件和市場條件相結(jié)合的權(quán)益結(jié)算股份支付A公司為一家上市公司。股份支付協(xié)議資料如下：（1）2×19年12月8日，經(jīng)股東會(huì)批準(zhǔn)，A公司向其100名管理人員每人授予20萬股股票期權(quán)，這些激勵(lì)對象從2×20年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年且3年后，即2×22年12月31日股價(jià)達(dá)到35元/股，即可以每股4元的價(jià)格購買20萬股A公司普通股股票（面值為1元），從而獲益，如果未達(dá)到35元/股的價(jià)格，則股份支付協(xié)議作廢。2×19年12月8日，公司估計(jì)該期權(quán)的公允價(jià)值為15元/股，2×19年12月31日估計(jì)該期權(quán)公允價(jià)值為15元/股，2×19年12月31日A公司股票的收盤價(jià)為每股18元。（2）截至2×20年12月31日，有12名激勵(lì)對象離開A公司；A公司估計(jì)三年中離開的激勵(lì)對象的比例將達(dá)到20%。2×20年12月31日該期權(quán)的公允價(jià)值為20元/股，A公司股票的收盤價(jià)為每股26元，預(yù)計(jì)2年后股價(jià)將達(dá)到35元/股。（3）2×21年12月31日，本年又有3名激勵(lì)對象離開公司；公司將估計(jì)的激勵(lì)對象離開比例修正為15%。2×21年12月31日該期權(quán)的公允價(jià)值為28元/股，A公司股票的收盤價(jià)為每股38元，預(yù)計(jì)1年后股價(jià)超過35元/股。（4）2×22年12月31日，本年又有5名激勵(lì)對象離開。2×22年12月31日該股票的收盤價(jià)為50元/股。（5）假設(shè)全部80名激勵(lì)對象都在2×22年行權(quán)。要求：編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。分析：可行權(quán)條件有2個(gè)：連續(xù)服務(wù)3年為服務(wù)期限條件；3年后股價(jià)達(dá)到35元/股為市場條件。（1）2×19年12月8日為授予日，不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2×19年12月31日也不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（2）2×20年12月31日：借：管理費(fèi)用8000[100×（1－20%）×20×15×1/3]貸：資本公積——其他資本公積8000（3）2×21年12月31日：借：管理費(fèi)用9000[100×（1－15%）×20×15×2/3－8000]貸：資本公積——其他資本公積9000（4）2×22年12月31日：借：管理費(fèi)用7000[（100－12－3－5）×20×15－8000－9000]貸：資本公積——其他資本公積7000（5）行權(quán)時(shí)：借：銀行存款6400（80×20×4）資本公積——其他資本公積24000（8000＋9000＋7000）貸：股本1600（80×20×1）資本公積——股本溢價(jià)28800上述資料（4）改為：2×22年12月31日，本年又有5名職員離開。2×22年12月31日公司股票的收盤價(jià)為32元/股。應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已經(jīng)取得的服務(wù)。2.可行權(quán)條件為服務(wù)期限條件和非市場條件相結(jié)合的權(quán)益結(jié)算股份支付甲公司有關(guān)股份支付資料如下：（1）2×19年4月1日，甲公司對9名研發(fā)人員每人授予20萬份甲公司股票認(rèn)股權(quán)證，每人對應(yīng)的每份期權(quán)有權(quán)在2×20年2月1日按每股10元的價(jià)格購買1股甲公司股票。授予日股票的每股市價(jià)10.5元，每份認(rèn)股權(quán)證的公允價(jià)值為2元。（2）2×19年4月1日，甲公司對10名高管人員每人授予10萬份甲公司股票認(rèn)股權(quán)證，每人對應(yīng)的每份期權(quán)有權(quán)在2×22年4月1日按每股10元的價(jià)格購買1股甲公司股票。授予日股票每股市價(jià)10.5元，每份認(rèn)股權(quán)證公允價(jià)值為2元。假定不考慮離職率等因素。要求：（1）根據(jù)資料（1），計(jì)算甲公司2×19年應(yīng)該確認(rèn)的成本費(fèi)用金額，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（2）根據(jù)資料（2），計(jì)算甲公司各年累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用金額。（1）甲公司授予研發(fā)人員的認(rèn)股權(quán)證，且以自身的股票（權(quán)益工具）為結(jié)算工具，屬于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)該按照授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入當(dāng)期研發(fā)支出和資本公積（其他資本公積）。甲公司2×19年應(yīng)該確認(rèn)的成本費(fèi)用金額＝9×20×2×9/10（總共10個(gè)月，本年9個(gè)月）＝324（萬元）。借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出324貸：資本公積——其他資本公積324借：管理費(fèi)用324貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出324（2）2×19年累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用＝10×10×2×1/3×9/12＝50（萬元）。2×20年累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用＝10×10×2×21/36＝116.67（萬元）。2×21年累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用＝10×10×2×33/36＝183.33（萬元）。2×22年累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用＝10×10×2×36/36＝200（萬元）。分段計(jì)算，確定累計(jì)確定費(fèi)用2×19年1月1日，經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，甲公司與50名高級管理人員簽署股份支付協(xié)議。協(xié)議規(guī)定：①甲公司向50名高級管理人員每人授予10萬股股票期權(quán)，行權(quán)條件為這些高級管理人員從授予股票期權(quán)之日起連續(xù)服務(wù)滿3年，公司3年平均凈利潤增長率達(dá)到12%；②符合行權(quán)條件后，每持有1股股票期權(quán)可以自2×22年1月1日起1年內(nèi)，以每股5元的價(jià)格購買甲公司1股普通股股票，在行權(quán)期間內(nèi)未行權(quán)的股票期權(quán)將失效。甲公司估計(jì)授予日每股股票期權(quán)的公允價(jià)值為15元，當(dāng)日本公司股票的收盤價(jià)為每股20元。2×19年至2×22年，甲公司與股票期權(quán)有關(guān)的資料如下：（1）2×19年5月，甲公司自市場回購本公司股票500萬股，共支付款項(xiàng)4025萬元，作為庫存股待行權(quán)時(shí)使用。（2）2×19年，甲公司有1名高級管理人員離開公司，本年凈利潤增長率為10%。該年末，甲公司預(yù)計(jì)未來兩年將有1名高級管理人員離開公司，預(yù)計(jì)3年平均凈利潤增長率將達(dá)到12%；每股股票期權(quán)的公允價(jià)值為16元，當(dāng)日本公司股票的收盤價(jià)為每股25元。（3）2×20年，甲公司沒有高級管理人員離開公司，本年凈利潤增長率為14%。該年末，甲公司預(yù)計(jì)未來1年將有2名高級管理人員離開公司，預(yù)計(jì)3年平均凈利潤增長率將達(dá)到12.5%；每股股票期權(quán)的公允價(jià)值為18元，當(dāng)日本公司股票的收盤價(jià)為每股30元。（4）2×21年，甲公司有1名高級管理人員離開公司，本年凈利潤增長率為15%。該年末，每股股票期權(quán)的公允價(jià)值為20元，當(dāng)日本公司股票的收盤價(jià)為每股29元。（5）2×22年3月，48名高級管理人員全部行權(quán)，甲公司共收到款項(xiàng)2400萬元，相關(guān)股票的變更登記手續(xù)已辦理完成。要求：根據(jù)上述資料，編制甲公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年5月回購股票時(shí)：借：庫存股4025貸：銀行存款4025（2）2×19年應(yīng)確認(rèn)的當(dāng)期費(fèi)用＝（50－1－1）×10×15×1/3＝2400（萬元）。借：管理費(fèi)用2400貸：資本公積——其他資本公積2400（3）2×20年應(yīng)確認(rèn)的當(dāng)期費(fèi)用＝（50－1－0－2）×10×15×2/3－2400＝2300（萬元）。借：管理費(fèi)用2300貸：資本公積——其他資本公積2300（4）第三年的可行權(quán)條件為3年平均凈利潤增長率達(dá)到12%，實(shí)際3年平均凈利潤增長率＝（10%＋14%＋15%）/3＝13%，達(dá)到了可行權(quán)條件。2×21年應(yīng)確認(rèn)的當(dāng)期費(fèi)用＝（50－1－0－1）×10×15－2400－2300＝2500（萬元）。借：管理費(fèi)用2500貸：資本公積——其他資本公積2500（5）2×22年3月的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：借：銀行存款2400（48×5×10）資本公積——其他資本公積7200（2400＋2300＋2500）貸：庫存股（4025×480/500）3864（按比例沖庫存股）資本公積——股本溢價(jià)57363.可行權(quán)條件為服務(wù)期限條件和非市場條件相結(jié)合的現(xiàn)金結(jié)算股份支付甲公司有關(guān)現(xiàn)金結(jié)算的股份支付資料如下：（1）2×19年1月1日，甲公司為其120名銷售人員每人授予10萬份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些人員從2×19年1月1日起必須在該公司連續(xù)服務(wù)3年，同時(shí)三年的銷售數(shù)量分別達(dá)到1000萬臺(tái)、1200萬臺(tái)、1500萬臺(tái)，即可自2×21年12月31日起根據(jù)甲公司股價(jià)的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2×23年12月31日之前行使完畢?！捍鸢浮豢尚袡?quán)條件：連續(xù)服務(wù)3年為服務(wù)期限條件，三年的銷售數(shù)量為非市場業(yè)績條件。（2）2×19年12月31日每份現(xiàn)金股票增值權(quán)的公允價(jià)值為12元。本年有20名銷售人員離開甲公司，甲公司估計(jì)還將有15名銷售人員離開。2×19年實(shí)際銷售數(shù)量為1050萬臺(tái)。“應(yīng)付職工薪酬”科目發(fā)生額＝（120－20－15）×10×12×1/3＝3400（萬元）借：銷售費(fèi)用3400貸：應(yīng)付職工薪酬3400（3）2×20年12月31日每份現(xiàn)金股票增值權(quán)的公允價(jià)值為15元。本年又有10名銷售人員離開公司，公司估計(jì)還將有8名銷售人員離開。2×20年實(shí)際銷售數(shù)量為1300萬臺(tái)?！皯?yīng)付職工薪酬”科目余額＝（120－20－10－8）×10×15×2/3＝8200（萬元）“應(yīng)付職工薪酬”科目發(fā)生額＝8200－3400＝4800（萬元）借：銷售費(fèi)用4800貸：應(yīng)付職工薪酬4800（4）2×21年12月31日有50人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金，每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額為16元。2×21年12月31日每份現(xiàn)金股票增值權(quán)的公允價(jià)值為18元。本年又有3名銷售人員離開。2×21年實(shí)際銷售數(shù)量為1550萬臺(tái)。①行權(quán)時(shí)會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付職工薪酬8000（50×10×16）貸：銀行存款8000②確認(rèn)費(fèi)用及會(huì)計(jì)分錄：“應(yīng)付職工薪酬”科目余額＝（120－20－10－3－50）×10×18×3/3＝6660（萬元）“應(yīng)付職工薪酬”科目發(fā)生額＝6660－8200＋8000＝6460（萬元）借：銷售費(fèi)用6460貸：應(yīng)付職工薪酬6460（5）2×22年12月31日（超過等待期，可行權(quán)日以后），有27人行使了股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金，每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額為20元。2×22年12月31日每份現(xiàn)金股票增值權(quán)的公允價(jià)值為21元。①行權(quán)時(shí)會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付職工薪酬5400（27×10×20）貸：銀行存款5400②確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益及會(huì)計(jì)分錄：“應(yīng)付職工薪酬”科目余額＝（120－33－50－27）×10×21＝2100（萬元）“應(yīng)付職工薪酬”科目發(fā)生額＝2100－6660＋5400＝840（萬元）借：公允價(jià)值變動(dòng)損益840貸：應(yīng)付職工薪酬840（6）2×23年12月31日（超過等待期，可行權(quán)日以后）剩余10（120－33－50－27）人全部行使了股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金，每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額為25元。①行權(quán)時(shí)會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付職工薪酬2500（10×10×25）貸：銀行存款2500②確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益及會(huì)計(jì)分錄：“應(yīng)付職工薪酬”科目余額＝0“應(yīng)付職工薪酬”科目發(fā)生額＝0－2100＋2500＝400（萬元）借：公允價(jià)值變動(dòng)損益400貸：應(yīng)付職工薪酬400股份支付（二）-一次授予、分期行權(quán)的股份支付會(huì)計(jì)處理、授予限制性股票的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理一、一次授予、分期行權(quán)的股份支付會(huì)計(jì)處理（一）股份支付費(fèi)用的分?jǐn)偱c前述以權(quán)益結(jié)算的股份支付費(fèi)用的分?jǐn)偼耆嗤?。（二）?huì)計(jì)處理的特別之處“一次授予、分期行權(quán)”，即在授予日一次授予給員工若干權(quán)益工具，之后每年分批達(dá)到可行權(quán)條件。每個(gè)批次是否可行權(quán)的結(jié)果通常是相對獨(dú)立的，即每一期是否達(dá)到可行權(quán)條件并不會(huì)直接決定其他幾期是否能夠達(dá)到可行權(quán)條件，在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)將其作為幾個(gè)獨(dú)立的股份支付計(jì)劃處理。同時(shí)，公司一般會(huì)要求員工在授予的權(quán)益工具可行權(quán)時(shí)仍然在職，這實(shí)際上是隱含了一個(gè)服務(wù)條款，即員工需服務(wù)至可行權(quán)日。如果第一部分未達(dá)到業(yè)績條件并不會(huì)直接導(dǎo)致后面各部分不能達(dá)到業(yè)績條件，因此每部分作為一個(gè)獨(dú)立的股份支付計(jì)劃處理，分別計(jì)算每個(gè)計(jì)劃授予日的單位公允價(jià)值，而要求職工各部分行權(quán)時(shí)在職，則隱含了服務(wù)條款，即第一部分股票期權(quán)要求職工必須在公司服務(wù)一年，第二部分股票期權(quán)要求職工必須在公司服務(wù)兩年，第三部分股票期權(quán)要求職工必須在公司服務(wù)三年，因此第一個(gè)計(jì)劃的等待期是一年，第二個(gè)計(jì)劃的等待期是兩年，第三個(gè)計(jì)劃的等待期是三年，根據(jù)每個(gè)計(jì)劃授予日的單位公允價(jià)值估計(jì)的期權(quán)費(fèi)用，在其相應(yīng)的等待期內(nèi)按照該計(jì)劃在某會(huì)計(jì)期間內(nèi)等待期長度占整個(gè)等待期長度的比例進(jìn)行分?jǐn)偂Ｅe例一、A公司于2×20年1月2日進(jìn)行了一項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的授予，向公司高級管理人員授予了股票期權(quán)1000萬份，根據(jù)期權(quán)定價(jià)模型確定授予日股票期權(quán)每份公允價(jià)值為12元。該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃要求職工行權(quán)時(shí)在職，且行權(quán)業(yè)績考核指標(biāo)和行權(quán)安排如下表所示：第一部分：2×20年：公司2×20年度凈利潤較基年增長率達(dá)到或超過40%，20%（200萬份）第二部分：2×21年：公司2×21年度凈利潤較基年增長率達(dá)到或超過80%，30%（300萬份）第三部分：2×22年：公司2×22年度凈利潤較基年增長率達(dá)到或超過120%，50%（500萬份）假定2×20年年度凈利潤較2×19年凈利潤增長率下降約20%；2×21年年度凈利潤較2×19年凈利潤增長率達(dá)到80%；2×22年年度凈利潤較2×19年凈利潤增長率達(dá)到120%。不考慮離職情況。要求：計(jì)算期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃等待期內(nèi)資產(chǎn)負(fù)債表日股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用。（1）對于第一部分股票期權(quán)（即第一個(gè)期權(quán)計(jì)劃）的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，由于2×20年的實(shí)際業(yè)績指標(biāo)未達(dá)到計(jì)劃的業(yè)績條件，即未達(dá)到“2×20年凈利潤較2×19年增長率達(dá)到或超過40%”的可行權(quán)條件，該部分股票期權(quán)的可行權(quán)數(shù)量為0，應(yīng)確認(rèn)的與這一部分期權(quán)相關(guān)的股權(quán)激勵(lì)累計(jì)費(fèi)用為0。（2）對于第二部分和第三部分股票期權(quán)的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，在各期資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)根據(jù)可行權(quán)職工人數(shù)變動(dòng)、預(yù)計(jì)2×21年和2×22年凈利潤增長率是否達(dá)到業(yè)績條件等重新估計(jì)修正預(yù)計(jì)可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，由于三個(gè)部分股票期權(quán)的可行權(quán)條件相互獨(dú)立，2×20年的實(shí)際業(yè)績不達(dá)標(biāo)不意味著未來年度業(yè)績不達(dá)標(biāo)，但管理層仍需要重新估計(jì)第二、第三部分業(yè)績達(dá)標(biāo)的可能性，采用以下方法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額：第二期的2020年費(fèi)用=12×300×1/2=1800第二期的2021年費(fèi)用=12×300×1/2-1800=1800第三期的2020年費(fèi)用=12×500×1/3=2000第三期的2021年費(fèi)用=12×500×2/3-2000=2000第三期的2020年費(fèi)用=12×500×1/3-2000-2000=2000二、甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）于20×3年開始對高管人員進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)，具體情況如下：（1）20×3年1月2日，甲公司與50名高管人員簽訂股權(quán)激勵(lì)協(xié)議并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。協(xié)議約定：甲公司向每名高管授予120000份股票期權(quán)，每份期權(quán)于到期日可以8元/股的價(jià)格購買甲公司1股普通股。該股票期權(quán)自股權(quán)激勵(lì)協(xié)議簽訂之日起3年內(nèi)分三期平均行權(quán)，即該股份支付協(xié)議包括等待期分別為1年、2年和3年的三項(xiàng)股份支付安排：20×3年年末，甲公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤較上一年度增長8%（含8%）以上，在職的高管人員持有的股票期權(quán)中每人可行權(quán)40000份；20×4年年末，如果甲公司20×3、20×4連續(xù)兩年實(shí)現(xiàn)的凈利潤增長達(dá)到8%（含8%）以上，在職的高管人員持有的股票期權(quán)中每人可行權(quán)40000份；20×5年年末，如果甲公司連續(xù)三年實(shí)現(xiàn)的凈利潤增長達(dá)到8%（含8%）以上，則高管人員持有的剩余股票期權(quán)可予行權(quán)。當(dāng)日，甲公司估計(jì)授予高管人員的股票期權(quán)公允價(jià)值為5元/份。（2）20×3年，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤12000萬元，較20×2年增長9%，預(yù)計(jì)股份支付剩余等待期內(nèi)凈利潤仍能夠以同等速度增長。20×3年甲公司普通股平均市場價(jià)格為12元/股。20×3年12月31日，甲公司授予的股票期權(quán)的公允價(jià)值為4.5元/份。20×3年，與甲公司簽訂了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議的高管人員沒有離職，預(yù)計(jì)后續(xù)期間也不會(huì)離職。（3）20×4年3月20日，甲公司50名高管人員將至20×3年年末到期可行權(quán)股票期權(quán)全部行權(quán)。

20×4年，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤13200萬元，較20×3年增長10%。20×4年沒有高管人員離職，預(yù)計(jì)后續(xù)期間也不會(huì)離職。20×4年12月31日，甲公司所授予股票期權(quán)的公允價(jià)值為3.5元/份。其他有關(guān)資料：甲公司20×3年1月1日發(fā)行在外普通股為5000萬股，假定各報(bào)告期未發(fā)生其他影響發(fā)行在外普通股股數(shù)變動(dòng)的事項(xiàng)，且公司不存在除普通股外其他權(quán)益工具。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素。要求：（1）確定甲公司該項(xiàng)股份支付的授予日，計(jì)算甲公司20×3年、20×4年就該股份支付應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用金額，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（2）編制甲公司高管人員20×4年就該股份支付行權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。（3）計(jì)算甲公司20×3年基本每股收益。（1）該股份支付的授予日為20×3年1月2日。因?yàn)槠髽I(yè)與高管人員在當(dāng)日簽訂了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議并經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)。20×3年應(yīng)確認(rèn)與股份支付相關(guān)的費(fèi)用＝50×4×5×1/1＋50×4×5×1/2＋50×4×5×1/3＝1833.33（萬元）。借：管理費(fèi)用1833.33貸：資本公積——其他資本公積1833.3320×4年應(yīng)確認(rèn)費(fèi)用＝50×4×5×1/2＋50×4×5×1/3＝833.33（萬元）。借：管理費(fèi)用833.33貸：資本公積——其他資本公積833.33（2）20×4年行權(quán)：借：資本公積——其他資本公積1000（50×4×5×1/1）銀行存款1600（50×4×8）貸：股本200（50×4×1）資本公積——股本溢價(jià)2400（3）20×3年基本每股收益＝12000/5000＝2.4（元）。二、授予限制性股票的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理限制性股票的股權(quán)激勵(lì)方式是指激勵(lì)對象按照股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃規(guī)定的條件，從上市公司獲得一定數(shù)量的上市公司股票，激勵(lì)對象只有在符合股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃規(guī)定條件的情況下，才可申請解鎖限制性股票，解鎖后的限制性股票可依法自由流通。（一）授予限制性股票的會(huì)計(jì)處理上市公司實(shí)施限制性股票的股權(quán)激勵(lì)安排中，常見做法是上市公司以非公開發(fā)行的方式向激勵(lì)對象授予一定數(shù)量的公司股票，并規(guī)定鎖定期和解鎖期，在鎖定期和解鎖期內(nèi)，不得上市流通及轉(zhuǎn)讓。達(dá)到解鎖條件，可以解鎖；如果全部或部分股票未被解鎖而失效或作廢，通常由上市公司按照事先約定的價(jià)格立即進(jìn)行回購。1.向職工發(fā)行的限制性股票按有關(guān)規(guī)定履行了注冊登記等增資手續(xù)的，收到職工繳納的認(rèn)股款時(shí)：借：銀行存款[按照職工繳納的認(rèn)股款]貸：股本資本公積——股本溢價(jià)同時(shí)，就回購義務(wù)確認(rèn)負(fù)債（作收購庫存股處理）。借：庫存股[按照發(fā)行限制性股票的數(shù)量以及相應(yīng)的回購價(jià)格計(jì)算確定的金額]貸：其他應(yīng)付款——限制性股票回購義務(wù)[包括未滿足條件而須立即回購的部分]2.等待期內(nèi)股份支付相關(guān)的會(huì)計(jì)處理上市公司應(yīng)當(dāng)綜合考慮限制性股票鎖定期和解鎖期等相關(guān)條款，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》相關(guān)規(guī)定判斷等待期，進(jìn)行與股份支付相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。3.未達(dá)到限制性股票解鎖條件而需回購的股票借：其他應(yīng)付款——限制性股票回購義務(wù)[按照應(yīng)支付的金額]貸：銀行存款同時(shí)：借：股本[按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應(yīng)的股本金額]資本公積——股本溢價(jià)[按其差額]貸：庫存股[按照注銷的限制性股票數(shù)量相對應(yīng)的庫存股的賬面價(jià)值]4.達(dá)到限制性股票解鎖條件而無需回購的股票借：其他應(yīng)付款——限制性股票回購義務(wù)[按照解鎖股票相對應(yīng)的負(fù)債的賬面價(jià)值]貸：庫存股[按照解鎖股票相對應(yīng)的庫存股的賬面價(jià)值]資本公積——股本溢價(jià)[如有差額]（二）等待期內(nèi)發(fā)放現(xiàn)金股利的會(huì)計(jì)處理分現(xiàn)金股利可撤銷和現(xiàn)金股利不可撤銷1、其中現(xiàn)金股利可撤銷:未達(dá)到解鎖條件，被回購限制性股票的持有者將無法獲得（或需要退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。①針對預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者的處理（代表未來可稱為公司股東）借：利潤分配貸：應(yīng)付股利同時(shí)：借：其他應(yīng)付款貸：庫存股②針對預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者的處理（代表未來不可稱為公司股東）借：其他應(yīng)付款貸：應(yīng)付股利現(xiàn)金股利不可撤銷：即不論是否達(dá)到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權(quán)獲得（或不得被要求退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。①針對預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者的處理借：利潤分配貸：應(yīng)付股利②針對預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者的處理借：管理費(fèi)用貸：應(yīng)付股利舉例甲公司為上市公司，采用授予職工限制性股票的形式實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。2×17年1月1日以非公開發(fā)行的方式向100名管理人員每人授予10萬股自身股票，授予價(jià)格為8元/股。當(dāng)日，100名管理人員全部認(rèn)購，認(rèn)購款項(xiàng)為8000萬元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。該限制性股票股權(quán)激勵(lì)在授予日的公允價(jià)值為18元/股。該計(jì)劃規(guī)定，授予對象從2×17年1月1日起在本公司連續(xù)服務(wù)滿3年的，則所授予股票將于2×20年1月1日全部解鎖；期間離職的，甲公司將按照原授予價(jià)格8元/股回購。至2×20年1月1日，所授予股票不得流通或轉(zhuǎn)讓,激勵(lì)對象取得的現(xiàn)金股利暫由公司管理，作為應(yīng)付股利在解鎖時(shí)向激勵(lì)對象支付；對于未能解鎖的限制性股票，甲公司在回購股票時(shí)應(yīng)扣除激勵(lì)對象已享有的該部分現(xiàn)金股利（現(xiàn)金股利可撤銷）（1）2×17年度，甲公司有4名管理人員離職，估計(jì)未來2年將6名管理人員離職，即估計(jì)3年中離職的管理人員為10名，當(dāng)年宣告發(fā)放現(xiàn)金股利為每股2元（限制性股票持有人享有同等分配權(quán)利）。（2）2×18年度，甲公司有8名管理人員離職，估計(jì)未來1年沒有管理人員離職，即甲公司估計(jì)3年中離職的管理人員為12名，當(dāng)年宣告發(fā)放現(xiàn)金股利為每股2.6元（限制性股票持有人享有同等分配權(quán)利）。（3）2×19年度，甲公司沒有管理人員離職，即甲公司3年中離職的管理人員實(shí)際為12名。要求：編制甲公司2×17年、2×18年和2×19年的會(huì)計(jì)分錄?！捍鸢浮唬?）2017年授予日收到職工繳納的認(rèn)股款時(shí)：借：銀行存款8000貸：股本（100×10×1）1000資本公積——股本溢價(jià)7000同時(shí)，針對未滿足條件而需要立即回購的部分確認(rèn)負(fù)債:借：庫存股（100×10×8）8000貸：其他應(yīng)付款——限制性股票回購義務(wù)8000（2）2×17年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用

等待期內(nèi)應(yīng)當(dāng)綜合考慮限制性股票鎖定期和解鎖期，2×17年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用的金額＝（100－4－6）名×10萬股×10元（18-10元）×1/3＝3000（萬元）借：管理費(fèi)用3000貸：資本公積——其他資本公積3000（3）2×17年相關(guān)現(xiàn)金股利的會(huì)計(jì)處理①預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者90（100－4－6）名，上市公司應(yīng)分配給限制股票持有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當(dāng)作為利潤分配進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2×17年12月31日預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利＝90名×10萬股×2＝1800（萬元）借：利潤分配1800貸：應(yīng)付股利1800借：其他應(yīng)付款1800貸：庫存股1800②對于預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者10（4＋6）名，上市公司應(yīng)分配給限制性股票持有者的現(xiàn)金股利沖減相關(guān)負(fù)債。2×17年12月31日預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利＝10名×10萬股×2＝200（萬元）：借：其他應(yīng)付款200貸：應(yīng)付股利200③針對實(shí)際離職的4名管理人員，應(yīng)當(dāng)按照約定的回購價(jià)格進(jìn)行回購股票，沖減回購義務(wù)。由于現(xiàn)金股利可撤銷同時(shí)沖減應(yīng)付股利。借：其他應(yīng)付款［4名×（8－2）×10萬股］240應(yīng)付股利——限制性股票股利（4×10×2）80貸：銀行存款（4×8×10）320借：股本（4×1×10）40資本公積——股本溢價(jià)280貸：庫存股（4×10×8）320（4）2×18年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用2×18年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用的金額＝（100－4－8－0）名×10萬股×10元×2/3－3000＝2866.67（萬元）借：管理費(fèi)用2866.67貸：資本公積——其他資本公積2866.67（5）2×18年相關(guān)現(xiàn)金股利的會(huì)計(jì)處理

①2×18年預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者88（100－4－8－0）名，以及調(diào)整減少預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者2名（2×17年原預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者90名與2×18年預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者88名），上市公司應(yīng)分配給限制股票持有者的現(xiàn)金股利應(yīng)當(dāng)作為利潤分配進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

2×18年12月31日預(yù)計(jì)未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利＝88名×10萬股×2.6－2名×10萬股×2＝2248（萬元）借：利潤分配2248貸：應(yīng)付股利2248借：其他應(yīng)付款2248貸：庫存股2248②2×18年對于預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者8（8＋0）名，以及調(diào)整增加預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者2名，上市公司應(yīng)分配給限制性股票持有者的現(xiàn)金股利沖減相關(guān)負(fù)債。2×18年12月31日預(yù)計(jì)未來不可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利＝8名×10萬股×2.6＋2名×10萬股×2＝248（萬元）借：其他應(yīng)付款248貸：應(yīng)付股利248③2×18年針對實(shí)際離職的管理人員8名，應(yīng)當(dāng)按照約定的回購價(jià)格進(jìn)行回購股票，沖減回購義務(wù)。由于現(xiàn)金股利可撤銷同時(shí)沖減應(yīng)付股利。借：其他應(yīng)付款——限制性股票回購義務(wù)272［8名×（8－4.6）×10萬股］應(yīng)付股利——限制性股票股利368（8×4.6×10）貸：銀行存款640（8×8×10）借：股本（8×1×10）80資本公積——股本溢價(jià)560貸：庫存股（8×10×8）640（6）2×19年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用2×19年確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用的金額＝（100－4－8）名×10萬股×10元×3/3－3000－2866.67＝2933.33（萬元）借：管理費(fèi)用2933.33貸：資本公積——其他資本公積2933.33同時(shí)解鎖日：借：資本公積——其他資本公積8800（88名×10萬股×10）貸：資本公積——股本溢價(jià)8800同時(shí)達(dá)到限制性股票解鎖條件而無需回購的股票借：其他應(yīng)付款2992貸：庫存股2992（88名×10萬股×8－4048）借：應(yīng)付股利4048（88名×10萬股×4.6）貸：銀行存款4048股權(quán)支付（三）-條款和條件的修改、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)涉及不同企業(yè)的股份支付交易的會(huì)計(jì)處理一、條款和條件的修改通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。例如，股票除權(quán)、除息或其他原因需要調(diào)整行權(quán)價(jià)格或股票期權(quán)數(shù)量。此外，為取得更佳的激勵(lì)效果，有關(guān)法規(guī)也允許企業(yè)依據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，調(diào)整行權(quán)價(jià)格和股票期權(quán)數(shù)量，但應(yīng)當(dāng)由董事會(huì)作出決議并經(jīng)股東大會(huì)審議批準(zhǔn)。特別注意在會(huì)計(jì)上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來計(jì)量獲取的相應(yīng)服務(wù)。（一）條款和條件的有利修改企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別以下情況，確認(rèn)導(dǎo)致股份支付公允價(jià)值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響：1.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價(jià)值的增加相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù)的增加。權(quán)益工具公允價(jià)值的增加是指，修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價(jià)值之間的差額。（1）如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認(rèn)修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。舉例A公司為一家上市公司。2×19年7月1日，公司向其50名管理人員每人授予10萬股股票期權(quán)，這些職員從2×19年7月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以6元每股的價(jià)格購買10萬股A公司股票，從而獲益。公司估計(jì)該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為15元。資料如下：（1）2×19年年末，有3名職員離職A公司，A公司估計(jì)未來有7名職員離職。（2）2×20年年末，又有5名職員離職公司，公司估計(jì)未來沒有人員離職。假定公司2×20年1月1日將授予日的公允價(jià)值由每股15元修改為每股18元。（3）2×21年年末，又有1名職員離職公司，公司估計(jì)未來半年沒有人員離職。要求：編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（50－3－7）×10×15×6/36＝1000（萬元）。借：管理費(fèi)用1000貸：資本公積——其他資本公積1000（2）2×20年應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（50－3－5－0）×10×（15×18/36＋3×12/30）－1000＝2654（萬元）。分段計(jì)算，增量的3分段算借：管理費(fèi)用2654貸：資本公積——其他資本公積2654【提示】按照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的第27段要求，如果變更發(fā)生在等待期間，除了等待期的剩余期間內(nèi)確認(rèn)的、基于初始的權(quán)益性工具在授予日的公允價(jià)值的金額，所授予的增量公允價(jià)值將包括在從變更日至變更后的權(quán)益性工具等待期間內(nèi)對取得服務(wù)的確認(rèn)金額的計(jì)量中。每份股份期權(quán)的增量價(jià)值是3元，這一個(gè)金額將在授予期間剩余的兩年半（30個(gè)月）內(nèi)確認(rèn)。同時(shí)確認(rèn)基于初始期權(quán)的價(jià)值每份15元的薪酬費(fèi)用。（3）2×21年應(yīng)確認(rèn)管理費(fèi)用＝（50－3－5－1－0）×10×（15×30/36＋3×24/30）－3654＝2455（萬元）。借：管理費(fèi)用2455貸：資本公積——其他資本公積2455（2）如果修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)立即確認(rèn)權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。2.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價(jià)值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確定修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括增加的權(quán)益工具的公允價(jià)值。舉例接上例題，2×19年7月1日，公司向其50名管理人員每人授予10萬股股票期權(quán)，公司授予日的公允價(jià)值為每股15元，其他資料同上。（1）2×19年年末，資料同上。（2）假定公司于2×20年1月1日將股票期權(quán)的授予數(shù)量由原來的10萬股修改為15萬股。該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值仍然不變，為每股15元。要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年年末：借：管理費(fèi)用1000貸：資本公積——其他資本公積1000（2）2×20年應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（50－3－5－0）×15元×（10×18/36＋5×12/30）－1000＝3410（萬元）（萬元）。借：管理費(fèi)用3410貸：資本公積——其他資本公積34103.如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。接前例題。（1）2×19年年末，資料同上。（2）2×20年年末，假定公司2×20年12月31日將連續(xù)服務(wù)3年修改為2年。授予日的公允價(jià)值仍然為每股15元，授予數(shù)量仍為10萬股股票期權(quán)。其他資料同上。要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年年末：借：管理費(fèi)用1000貸：資本公積——其他資本公積1000（2）2×20年年末：借：管理費(fèi)用3725[（50－3－5）×10×15×18/24－1000]貸：資本公積——其他資本公積3725（二）條款和條件的不利修改如果企業(yè)以減少股份支付公允價(jià)值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。具體包括以下幾種情況：1.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價(jià)值的減少。接前例題。

①2×19年年末，資料同上。

②2×20年年末，資料同上。假定公司將授予日的公允價(jià)值15元修改為10元。

要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年年末：借：管理費(fèi)用1000貸：資本公積——其他資本公積1000（2）2×20年年末：借：管理費(fèi)用2150[（50－3－5－0）×10×15×18/36－1000]貸：資本公積——其他資本公積21502.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進(jìn)行處理。接前例題。

（1）2×19年年末，資料同上。

（2）2×20年年末，將所授予的股票期權(quán)數(shù)量由10萬股修改為5萬股，同時(shí)以現(xiàn)金補(bǔ)償尚未離職的管理人員3300萬元。該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值仍然不變，為每股15元。

要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年年末：借：管理費(fèi)用1000貸：資本公積——其他資本公積1000（2）2×20年年末，其中的5萬股正常確認(rèn)成本費(fèi)用：借：管理費(fèi)用1075[（50－3－5－0）×5×15×18/36－500]貸：資本公積——其他資本公積1075減少的5萬股作為加速可行權(quán)處理（視同以后各期提前完成確認(rèn)），確認(rèn)剩余等待期內(nèi)的全部費(fèi)用：借：管理費(fèi)用2650[（50－3－5）×5×15×36/36－500]貸：資本公積——其他資本公積2650在取消時(shí)支付給職工的所有款項(xiàng)均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。借：資本公積——其他資本公積3150（500＋2650）管理費(fèi)用150貸：銀行存款33003.如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件。（三）取消或結(jié)算如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)：1.將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額?！咎崾尽控?cái)政部關(guān)于做好執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)2012年年報(bào)工作的通知，在等待期內(nèi)如果取消了授予的權(quán)益性工具的（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)對取消所授予的權(quán)益性工具作為加速可行權(quán)處理，即視同剩余等待期內(nèi)的股份支付計(jì)劃已經(jīng)全部滿足可行權(quán)條件，在取消所授予工具的當(dāng)期確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的所有費(fèi)用。2.在取消或結(jié)算時(shí)支付給職工的所有款項(xiàng)均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。舉例經(jīng)股東會(huì)批準(zhǔn)，甲公司于2×19年1月2日實(shí)施一項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向100名管理人員每人授予1萬股股票期權(quán)，行權(quán)條件為：甲公司2×19年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長6%；截至2×20年12月31日，2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率為7%；截至2×21年12月31日，3個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率為8%；從達(dá)到上述業(yè)績條件的當(dāng)年末起，即可以每股6元的價(jià)格購買1萬股甲公司股票，從而獲益，行權(quán)期為3年。具體資料如下：（1）甲公司2×19年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前一年增長5%，本年度有1名管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計(jì)截至2×20年12月31日2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率將達(dá)到7%，未來1年將有3名管理人員離職。2×19年1月2日甲公司股票的收盤價(jià)為每股10元，2×19年1月2日甲公司估計(jì)該期權(quán)的公允價(jià)值為每股12元；2×19年12月31日甲公司股票的收盤價(jià)為每股12.5元，該期權(quán)的公允價(jià)值為每股13元。（2）2×20年度，甲公司有5名管理人員離職，實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前一年增長7%。該年末，甲公司預(yù)計(jì)截至2×21年12月31日3個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率將達(dá)到10%，未來1年將有8名管理人員離職。2×20年12月31日該期權(quán)的公允價(jià)值為每股13元。當(dāng)日甲公司股票的收盤價(jià)為每股20元。（3）2×21年4月20日，甲公司經(jīng)股東會(huì)批準(zhǔn)取消原授予管理人員的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，同時(shí)以現(xiàn)金補(bǔ)償原授予股票期權(quán)且尚未離職的甲公司管理人員1200萬元。2×21年初至取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃前，甲公司有2名管理人員離職。2×21年4月20日，該期權(quán)的公允價(jià)值為每股8元。

要求：編制甲公司的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年可行權(quán)條件為凈利潤較前一年增長6%，實(shí)際增長為5%，沒有達(dá)到可行權(quán)條件，但預(yù)計(jì)2×20年將達(dá)到可行權(quán)條件。2×19年年末確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（100－1－3）×1×12×1/2＝576（萬元）。借：管理費(fèi)用576貸：資本公積——其他資本公積576（2）2×20年度可行權(quán)條件為2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率7%，實(shí)際的平均凈利潤增長率＝（5%＋7%）/2＝6%，沒有達(dá)到可行權(quán)條件，但預(yù)計(jì)2×21年將達(dá)到可行權(quán)條件。2×20年年末確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（100－1－5－8）×1×12×2/3－576＝112（萬元）。借：管理費(fèi)用112貸：資本公積——其他資本公積112（3）2×21年4月20日因?yàn)楣蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃取消應(yīng)確認(rèn)的管理費(fèi)用＝（100－1－5－2）×1×12×3/3－（576＋112）＝416（萬元）。借：管理費(fèi)用416貸：資本公積——其他資本公積416以現(xiàn)金補(bǔ)償1200萬元高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值1104萬元的部分，應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用（管理費(fèi)用）相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：資本公積——其他資本公積1104（576＋112＋416）管理費(fèi)用96貸：銀行存款1200（四）未滿足可行權(quán)條件的會(huì)計(jì)處理1.沒有滿足服務(wù)權(quán)限或者非市場的業(yè)績條件（屬于作廢）時(shí)的會(huì)計(jì)處理（1）作廢，指由于服務(wù)條件或者非市場的業(yè)績條件沒有得到滿足，導(dǎo)致職工未能獲得授予的權(quán)益工具的情形?；蛘撸梢院唵卫斫鉃槲礉M足可行權(quán)條件而被取消的情形。對于作廢，如果沒有滿足服務(wù)或者非市場的業(yè)績條件，則實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具的數(shù)量為零，即接受的服務(wù)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用為零。作廢是源于職工沒有能夠滿足提前設(shè)定的可行權(quán)條件，故對于作廢的股權(quán)激勵(lì)應(yīng)沖銷以前確認(rèn)的相關(guān)費(fèi)用。（2）取消，往往源于企業(yè)的主動(dòng)行為，準(zhǔn)則要求在等待期內(nèi)如果取消了授予的權(quán)益工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對取消所授予的權(quán)益性工具作為加速行權(quán)處理，將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的金額立即計(jì)入當(dāng)期損益，視同剩余等待期內(nèi)的股權(quán)支付計(jì)劃已經(jīng)全部滿足可行權(quán)條件。實(shí)務(wù)中，一些上市公司在發(fā)現(xiàn)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的可行權(quán)條件很可能無法滿足的時(shí)候，會(huì)很自然地想到要取消這樣一個(gè)很可能無法執(zhí)行的計(jì)劃，而不要再浪費(fèi)時(shí)間去等待這個(gè)計(jì)劃作廢，卻沒想到“主動(dòng)取消”和“自動(dòng)作廢”的賬務(wù)處理結(jié)果差別這么大。如果待到計(jì)劃自動(dòng)作廢，很可能無需確認(rèn)額外的費(fèi)用。2.沒有滿足市場條件或非可行權(quán)條件，但是滿足服務(wù)期限條件和非市場條件時(shí)的會(huì)計(jì)處理如果沒有滿足市場條件或非可行權(quán)條件，但是滿足服務(wù)期限條件和非市場條件，應(yīng)確認(rèn)成本費(fèi)用，不可以沖回成本費(fèi)用。當(dāng)激勵(lì)對象滿足可行權(quán)條件中的服務(wù)期限條件和非市場條件之后，即被授予了既定數(shù)量的權(quán)益工具。即使由于沒有滿足市場條件或非可行權(quán)條件導(dǎo)致其后該權(quán)益工具的公允價(jià)值下降乃至變?yōu)榱悖疾辉賹煞葜Ц顿M(fèi)用總額的計(jì)量產(chǎn)生影響，所以原先已確認(rèn)的股份支付相關(guān)成本費(fèi)用不能沖回，而且還要在原先的等待期內(nèi)繼續(xù)確認(rèn)該成本費(fèi)用。舉例A公司于2×20年1月進(jìn)行了一項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的授予，授予公司高級管理人員股票期權(quán)6000萬份（每份期權(quán)的價(jià)值為1元），分為三期行權(quán)，2×20年、2×21年和2×22年為行權(quán)考核年，每期行權(quán)比例分別為30%、30%和40%。該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃要求職工行權(quán)時(shí)在職，行權(quán)業(yè)績考核指標(biāo)略。

假定一：不考慮離職率，各年A公司的非市場業(yè)績條件均達(dá)到可行權(quán)條件。A公司會(huì)計(jì)處理如下：本例中A公司該一次授予、分期行權(quán)的股票期權(quán)計(jì)劃，每期的結(jié)果相對獨(dú)立。計(jì)入2×20年：6000×30%×1/1+6000×30%×1/2+6000×40%×1/3=3500計(jì)入2×21年：6000×30%×2/2－900+6000×40%×2/3－800=1700計(jì)入2×22年：6000×40%×3/3－1600=800假定二：不考慮離職率。2×20年A公司的非市場業(yè)績條件滿足