稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查“兩虛”增值稅發(fā)票的關(guān)鍵方法

稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查“兩虛”增值稅發(fā)票的關(guān)鍵方法稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)稽查納稅人“兩虛”增值稅發(fā)票的常用方法是：一是稽查增值稅專用發(fā)票是否符合“三流統(tǒng)一或四流統(tǒng)一”;二是稽查納稅人獲得的增值稅專用發(fā)票是否存在依照稅法規(guī)定不能抵扣而進(jìn)行了抵扣的情形。(一)稽查虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的關(guān)鍵方法：稽查是否符合三流(四流)一致1、不屬于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的關(guān)鍵條件：三流(四流)一致所謂的“三流一致”是指資金流(銀行的收付款憑證)、票流(發(fā)票的開(kāi)票人和收票人)和物流(勞務(wù)流)相互統(tǒng)一，具體而言是指不僅收款方、開(kāi)票方和貨物或勞務(wù)銷(xiāo)售方必須是同一個(gè)經(jīng)濟(jì)民事主體，而且付款方、貨物或勞務(wù)采購(gòu)方必須是同一個(gè)經(jīng)濟(jì)民事主體。要杜絕虛開(kāi)發(fā)票的行為，必須保證有真實(shí)交易情況下的資金流、物流(勞務(wù)流)和票流的三流一致。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào))的規(guī)定，對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票同時(shí)符合以下情形的，不屬于對(duì)外虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票。(1)納稅人向受票方納稅人銷(xiāo)售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù);(2)納稅人向受票方納稅人收取了所銷(xiāo)售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷(xiāo)售款項(xiàng)的憑據(jù);(3)納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷(xiāo)售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開(kāi)具的。基于以上稅收政策規(guī)定，第一條的內(nèi)涵是，物流(勞務(wù)流);第二條的內(nèi)涵是，資金流;第三條的內(nèi)涵是，票流。綜合起來(lái)，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)的規(guī)定，如果一項(xiàng)銷(xiāo)售貨物、銷(xiāo)售勞務(wù)行為同時(shí)滿足，貨物或應(yīng)稅服務(wù)銷(xiāo)售方、增值稅專用發(fā)票的開(kāi)具方、款項(xiàng)的收款方是同一民事主體，或者說(shuō)是，滿足“勞務(wù)流(物流)、資金流和票流”等“三流一致”或滿足“合同流、勞務(wù)流(物流)、資金流和票流”等“四流一致”(因?yàn)槲锪骰騽趧?wù)流中隱含了合同流)的采購(gòu)行為，不屬于對(duì)外虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為，否則是虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為。2、虛開(kāi)增值稅發(fā)票與四流(三流)一致的內(nèi)在關(guān)系根據(jù)以上政策分析可知，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票必須堅(jiān)持“三流或四流一致”的原則。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票與“三流或四流一致”的關(guān)系體現(xiàn)為如下：第一，虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票一定不符合“三流或四流一致”;第二，符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票一定可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額;第三，形式上不符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票不一定不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。在符合一定的法定條件的情況下，可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。3、不符合“三流(四流)一致”的增值稅專用發(fā)票并非不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額在實(shí)踐中存在三種不符合“三流或四流統(tǒng)一”的增值稅專用發(fā)票開(kāi)具情況：一是存在委托第三方付款的情況，導(dǎo)致了資金流與票流、物流(或勞務(wù)流)不一致。二是存在貿(mào)易商委托與其有長(zhǎng)期合作供應(yīng)關(guān)系的生產(chǎn)廠家直接發(fā)貨給其客戶(購(gòu)買(mǎi)方)，導(dǎo)致物流與資金流與票流不一致。三是委托代購(gòu)行為中，受托方替委托方向供應(yīng)商支付采購(gòu)款或墊采購(gòu)款的行為，導(dǎo)致資金流與票流和物流的不一致。針對(duì)以上三種不符合“三流(四流)統(tǒng)一”的增值稅專用發(fā)票能否抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，必須根據(jù)以下情況分類(lèi)判斷。第一種判斷標(biāo)準(zhǔn)：當(dāng)出現(xiàn)第一種不符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票的情況，只要委托方與受托方之間符合一定的條件(該條件是委托方與受托方之間構(gòu)成債權(quán)債務(wù)關(guān)系)，可以通過(guò)三方委托付款或收款協(xié)議，在該協(xié)議下，這種不符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票，形式上不符合“三流或四流一致”，實(shí)質(zhì)上是符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票，不是虛開(kāi)增值稅的行為，可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。第二種判斷標(biāo)準(zhǔn)：當(dāng)出現(xiàn)第二種不符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票的情況，同時(shí)符合以下兩個(gè)條件的增值專用發(fā)票可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額：(1)在貿(mào)易商與其客戶(采購(gòu)方)簽訂的銷(xiāo)售合同中約定“發(fā)貨人條款”。該條款特別約定：發(fā)往采購(gòu)方(貿(mào)易商的客戶)貨物的發(fā)貨方是與貿(mào)易商簽訂采購(gòu)合同的銷(xiāo)售方。(2)在貿(mào)易商與銷(xiāo)售方簽訂采購(gòu)合同中約定“收貨人條款”。該條款約定：貿(mào)易商是收貨方，代收貨方是與貿(mào)易商簽訂采購(gòu)合同的采購(gòu)方(貿(mào)易商的客戶)，同時(shí)約定“收貨地點(diǎn)”是與貿(mào)易商簽訂采購(gòu)合同的采購(gòu)方(貿(mào)易商的客戶)指定的地點(diǎn)。第三種判斷標(biāo)準(zhǔn)：當(dāng)出現(xiàn)第三種不符合“三流或四流一致”的增值稅專用發(fā)票的情況，不影響受托方從銷(xiāo)售方獲得的增值稅專用發(fā)票抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額?！敦?cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財(cái)稅【1994】26號(hào))第五條規(guī)定：“代購(gòu)貨物行為，凡同時(shí)具備以下條件的，不征收增值稅;不同時(shí)具備以下條件的，無(wú)論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均征收增值稅。(1)受托方不墊付資金;(2)銷(xiāo)貨方將發(fā)票開(kāi)具給委托方，并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方;(3)受托方按銷(xiāo)售方實(shí)際收取的銷(xiāo)售額和增值稅額(如系代理進(jìn)口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額)與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)?！崩?，客戶向甲4S店訂購(gòu)一臺(tái)車(chē)輛價(jià)款21萬(wàn)元，該店無(wú)現(xiàn)車(chē)，答應(yīng)可從乙4S店調(diào)劑，客戶交納定金1萬(wàn)元，甲4S店將車(chē)款21萬(wàn)元墊付給乙4S店，幾天后車(chē)到甲4S店，發(fā)票由乙4S店直接開(kāi)具給客戶，客戶將余款20萬(wàn)元，交給了甲4S店提車(chē)。甲4S店不符合“受托方不墊付資金”，須按自銷(xiāo)交納增值稅2.42萬(wàn)元(21÷1.13×0.13)。基于以上政策規(guī)定，有真實(shí)的交易行為，票、款和物(貨物名稱、金額、數(shù)量均與實(shí)際交貨一致)一致的代購(gòu)行為中開(kāi)具的增值稅發(fā)票不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅發(fā)票罪。(二)稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)稽查虛抵增值稅發(fā)票的關(guān)鍵方法虛抵增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅專用發(fā)票不一定是虛開(kāi)的增值稅發(fā)票。實(shí)踐中存在很多納稅人獲得的增值稅專用發(fā)票不是虛開(kāi)的，但是由于該增值稅專用發(fā)票不符合國(guó)家行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定抵扣條件，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可是已經(jīng)抵扣了的情況。稅務(wù)稽查實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查虛抵增值稅發(fā)票的關(guān)鍵方法如下。1、稽查受票方是否抵扣了開(kāi)票方開(kāi)票系統(tǒng)已作廢增值稅專用發(fā)票的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅貨物、勞務(wù)和應(yīng)稅服務(wù)的銷(xiāo)售方向一般納稅人的采購(gòu)方已經(jīng)開(kāi)具了增值稅專用發(fā)票，該增值稅專用發(fā)票已經(jīng)在采購(gòu)方進(jìn)行了認(rèn)證抵扣，可是由于銷(xiāo)售方的開(kāi)票人員操作不當(dāng)將該開(kāi)出的增值稅專用發(fā)票在開(kāi)票系統(tǒng)中進(jìn)行了作廢處理，而獲得該增值稅專用發(fā)票的采購(gòu)方按照稅法的規(guī)定是不能抵扣該作廢發(fā)票的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。2、稽查受票方是否存在依照稅法規(guī)定不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行了抵扣的情形在稅務(wù)稽查實(shí)踐中，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)經(jīng)常會(huì)關(guān)注以下5種依照稅法規(guī)定不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅專用發(fā)票。(1)將沒(méi)有供應(yīng)商開(kāi)具蓋有發(fā)票專用章的銷(xiāo)售清單，而開(kāi)具“材料一批”、匯總運(yùn)輸發(fā)票、辦公用品和勞動(dòng)保護(hù)用品的增值稅專用發(fā)票抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅金。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)第十二條的規(guī)定，一般納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)可匯總開(kāi)具專用發(fā)票。匯總開(kāi)具專用發(fā)票的，同時(shí)使用防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具《銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)清單》，并加蓋財(cái)務(wù)專用章或者發(fā)票專用章。因此，沒(méi)有供應(yīng)商開(kāi)具銷(xiāo)售清單的開(kāi)具“材料一批、匯總運(yùn)輸發(fā)票、辦公用品和勞動(dòng)保護(hù)用品的發(fā)票”，不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金。(2)將用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中進(jìn)行了抵扣。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第二十六條第(一)項(xiàng)的規(guī)定，用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣?；诖艘?guī)定，將用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中進(jìn)行了抵扣。(3)建筑企業(yè)和房地產(chǎn)公司將營(yíng)改增前發(fā)生的采購(gòu)行為等到營(yíng)改增后獲得供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅轉(zhuǎn)用發(fā)票進(jìn)行了抵扣。第一，營(yíng)改增前(2016年4月30日前)采購(gòu)的建筑施工材料已經(jīng)用于工程施工項(xiàng)目，但是拖欠材料供應(yīng)商的采購(gòu)款，營(yíng)改增后(2016年5月1日)才支付拖欠材料供應(yīng)商的材料款而收到供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，無(wú)論建筑企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法還是一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，依據(jù)稅法規(guī)定則不可以抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅;第二，營(yíng)改增前購(gòu)買(mǎi)的建筑機(jī)械設(shè)備、辦公用品和其他存量資產(chǎn)，但未收到以上資產(chǎn)供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅普通發(fā)票，營(yíng)改增后才收到以上資產(chǎn)供應(yīng)商開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，如果建筑企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅，則不可以抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅;如果建筑企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅,則不可以抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅。第三，營(yíng)改增前的老項(xiàng)目在營(yíng)改增后繼續(xù)進(jìn)行施工的情況下，由于建筑施工企業(yè)根據(jù)稅法規(guī)定選擇了簡(jiǎn)易征稅計(jì)稅方法，所以老項(xiàng)目在營(yíng)改增后所發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不可以在新項(xiàng)目發(fā)生的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅中進(jìn)行抵扣。(4)將業(yè)務(wù)招待費(fèi)用中不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的住宿費(fèi)用和餐飲費(fèi)用進(jìn)行了抵扣根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第二十七條第(六)項(xiàng)的規(guī)定，購(gòu)進(jìn)的餐飲服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。同時(shí)，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第二十六條第(一)項(xiàng)的規(guī)定，用于個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，其中個(gè)人消費(fèi)包括交際應(yīng)酬費(fèi)用。基于以上稅收政策規(guī)定，企業(yè)招待客戶所發(fā)生的住所費(fèi)用是個(gè)人銷(xiāo)費(fèi)支出，也是交際應(yīng)酬支出，不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。(5)在發(fā)生銷(xiāo)售退回時(shí)，未按規(guī)定開(kāi)具紅字專用發(fā)票，實(shí)行對(duì)開(kāi)發(fā)票進(jìn)行抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅