【《上市公司財務(wù)舞弊手段及審計應(yīng)對-以康美藥業(yè)為例》13000字（論文）】

l上市公司財務(wù)舞弊手段及審計應(yīng)對一以康美藥業(yè)為例【摘要】國民經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的同時，我國上市公司財務(wù)舞弊事件卻時有發(fā)生，阻礙了證券市場的穩(wěn)定發(fā)展，本文基于國泰安數(shù)據(jù)庫2011年至2020年上市公司財務(wù)舞弊數(shù)據(jù)樣本，分析了上市公司財務(wù)舞弊的手段和審計風(fēng)險點，提出針對性的審計措施，闡述了從外部審計方面創(chuàng)設(shè)反舞弊機(jī)制的重點。同時以審計應(yīng)對的角度分析了康美藥業(yè)財務(wù)舞弊案例的啟發(fā)，從而在優(yōu)先保證審計質(zhì)量下，提高審計效率，降低審計失敗的可能性?！娟P(guān)鍵詞】上市公司；舞弊手段；審計應(yīng)對措施；職業(yè)懷疑 I 1二、文獻(xiàn)綜述 3(一)上市公司財務(wù)舞弊手段 3(二)上市公司財務(wù)舞弊審計應(yīng)對 4(三)文獻(xiàn)評述 5三、上市公司常用財務(wù)舞弊手段 6 7(二)虛假記載(誤導(dǎo)性陳述) 7(三)推遲披露 8 8四、康美藥業(yè)案例分析——基于審計應(yīng)對的角度 9(一)康美藥業(yè)公司概況 9(二)康美藥業(yè)財務(wù)舞弊情況時間線 9(三)康美藥業(yè)舞弊手段分析 9(四)康美藥業(yè)舞弊審計應(yīng)對與啟發(fā) 五、上市公司財務(wù)舞弊的審計應(yīng)對 (二)針對重大遺漏的審計應(yīng)對 (三)針對虛假記載(誤導(dǎo)性陳述)的審計應(yīng)對 (四)針對推遲披露的審計應(yīng)對 I(五)針對虛構(gòu)利潤的審計應(yīng)對 1財務(wù)舞弊是企業(yè)為謀取不正當(dāng)利益采取的故意性行為，同的主體財務(wù)舞弊的手段不同，本文研究的主體為上市公司。2011年至2020年期間由于舞弊受到中國證監(jiān)會(不包括證監(jiān)局)處理的上市公司高達(dá)173家。圖1.12011-2020年中國證監(jiān)會處理的財務(wù)舞弊的上市公司數(shù)量這173家上市公司中，所屬行業(yè)廣泛，其中涉及行業(yè)最多的是制造業(yè)，高達(dá)93家，占總體的53.76%,超過了半數(shù)。其他行業(yè)的舞弊上市公司也存在，如金融業(yè)達(dá)到了24表1.22011-2020年中國證監(jiān)會處理的財務(wù)舞弊的上市公司類型數(shù)量(個)5占比其中，違規(guī)范圍涵蓋了資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表等方面，大法。在舞弊手段方面，偽造原始憑證、虛構(gòu)資產(chǎn)、虛構(gòu)利潤公司朗坤科技虛構(gòu)在建工程；在利潤表舞弊上，凱迪2有虛減財務(wù)費用的行為；在違規(guī)披露方面，尤夫股份存在未在定期報告中披露關(guān)聯(lián)交易的現(xiàn)象，并且其舞弊涉及的金額和資產(chǎn)占比都較大。除此以外，天業(yè)股份也有著未按照規(guī)定披露重大關(guān)聯(lián)交易的情況。同時，在上述案例中，也存在多重舞弊的情況。上述案例警醒我們，上市公司財務(wù)舞弊現(xiàn)象十分嚴(yán)峻，監(jiān)管部門需要引起充分關(guān)注。將這173家上市公司按照違規(guī)手段篩選發(fā)現(xiàn)，“重大遺漏”“虛假記載(誤導(dǎo)性陳述)”“推遲披露”“虛構(gòu)利潤”是最常用的四大舞弊手段，在這四方面有違規(guī)行為的上市公司共151家，并且在這151家上市公司中，僅有24家上市公司采用一種舞弊手述)在對上市公司財務(wù)舞弊的處罰方面，面臨著相較于舞弊金額而言，處罰金額較少，震懾力不足的風(fēng)險。當(dāng)下上市公司財務(wù)造假現(xiàn)象猖獗，產(chǎn)生了嚴(yán)重負(fù)面影響。對于管理人員而言，利用企業(yè)舞弊賺取利益卻未必會被發(fā)現(xiàn)，承受處罰，無疑不利于社會優(yōu)良風(fēng)氣的傳播。面對高利益誘惑，更會對于一些涉世未深、立場不夠堅定的從業(yè)人員產(chǎn)生不正確的引導(dǎo)作用?？得浪帢I(yè)、瑞幸咖啡等上市公司造假事件多次發(fā)生，他們涉及到的造假金額巨大，影響惡劣，沖擊了證券市場的蓬勃發(fā)展，也對我國企業(yè)的良性發(fā)展產(chǎn)生了不利影響。上市公司財務(wù)舞弊往往具備造假年度不單一、造假手段復(fù)雜、伴隨著管理層舞弊的特征。在市場經(jīng)濟(jì)的不斷深入發(fā)展的環(huán)境下，我國資本市場有著蓬勃之勢。上市公司作為資本市場的一大構(gòu)成，其造假行為很大程度上會影響行業(yè)態(tài)勢。同時，部分上市公司為滿足短期發(fā)展需求，掩蓋虧損實質(zhì)，不惜以造假為手段，蒙蔽股東和投資者。上市公司財務(wù)舞弊產(chǎn)生的信息失真，會不利于投資者做出正確決策。在人情經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換為信用經(jīng)濟(jì)的今天，企業(yè)失信行為影響的不僅僅是單個企業(yè)本身，長遠(yuǎn)來看，廣大投資者將逐漸失去對上市公司投資的信心。此外，由于國家的補(bǔ)貼政策和政府的扶持，上市公司通過財務(wù)舞弊達(dá)到獲得政府補(bǔ)3(一)上市公司財務(wù)舞弊手段我國學(xué)者在上市公司財務(wù)舞弊手段的研究中，主要是學(xué)者在這方面的研究較為成熟。陳仕清(2018)以“新中基”為研究樣本，具體分析了上市公司虛增收入、資產(chǎn)和所有者權(quán)益的舞弊手段。鄭偉宏等(2019)豐富了研究樣本，研究較少。張丹(2007)以銀廣夏的現(xiàn)金造假為例，剖析出財務(wù)舞弊的趨勢——現(xiàn)金舞運用理論分析造假案例。許宗保(2014)的研究基于上市公司管理層利用內(nèi)控缺陷舞弊第三，利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊方面。陳思喆(2015)的研究基于關(guān)聯(lián)交易舞弊的手段，4他具體闡明了相對應(yīng)的舞弊方法。江玥(2020)的研究更具有拓展性，他指出伴隨著企此外，在地方政府援助舞弊方面，翟英敏(2006)提出我國上市公司財務(wù)舞弊手段國內(nèi)基本一致，具體行業(yè)的研究也較少。在財務(wù)報表舞弊手段分類及具體手段方面，(二)上市公司財務(wù)舞弊審計應(yīng)對在上市公司報表舞弊審計應(yīng)對方面，我國學(xué)者的研究可以概對內(nèi)控舞弊、針對其他舞弊的審計應(yīng)對三個方面。關(guān)于針對報表 (2010)從適度職業(yè)質(zhì)疑，提高業(yè)務(wù)技能，充分了解客戶情況等五個角度闡明出上市公司財務(wù)報告舞弊的審計應(yīng)對措施。在現(xiàn)金流水舞弊審計應(yīng)對方面，黃芳(2014)建議應(yīng)對現(xiàn)金流水舞弊要充分運用分析性程序，尋找“異?！秉c。沈培強(qiáng)，宋波(2009)也同第二，針對內(nèi)控舞弊的審計應(yīng)對。莊瑩(2012)提出強(qiáng)化內(nèi)部審計查錯防弊職能的第三，在應(yīng)對利用政府補(bǔ)助舞弊方面，孫玉芹(2018)針對上市公司利用政府補(bǔ)助進(jìn)行財務(wù)舞弊的現(xiàn)象，從會計師事務(wù)所和注冊會計師的方向表明上5此外，國內(nèi)學(xué)者還從整體上分析了財務(wù)舞弊的審計應(yīng)對。羅杰(2006)從理論與案闡述了審計應(yīng)對。葉陳云等(2011)從CPA審計的角度說明需要加強(qiáng)審計監(jiān)督，從而用(三)文獻(xiàn)評述在國外學(xué)者的研究方面，與國內(nèi)類似的是，國外學(xué)者提出國6基于國泰安數(shù)據(jù)庫“違規(guī)記錄表”,選擇2011年至2020年受到中國證監(jiān)會處理的遺漏”“虛假記載(誤導(dǎo)性陳述)”“推遲披露”“虛構(gòu)利潤”四大方面有違規(guī)行為的151家上市公司。根據(jù)所選擇的151家財務(wù)舞弊的上市公司樣本分析其財務(wù)舞弊的手段、表3.22011-2020年部分上市公司財務(wù)舞弊主要手段7舞弊上市公司紫光古漢內(nèi)蒙發(fā)展(一)重大遺漏披露或不披露對公司發(fā)展具有潛在不利影響的信息。在所選取的上市公司數(shù)量最多，占比達(dá)61.84%,高于一半的上市公司選用了這種舞弊手段。包括零七股份、五糧液等上市公司。具體來說，如零七股份未俺采用隱瞞的手段減少信息披露的成本。上市公司將一些對本單位披露有益的信息，不利于報表使用者取得質(zhì)量高的信息，不利訴事項、隱瞞抵押擔(dān)保事項、隱瞞與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的披露等。由于(二)虛假記載(誤導(dǎo)性陳述)值得關(guān)注的是，在選取的樣本中，涉及虛假記載財務(wù)舞弊的上市公司有91家之多，共占樣本總數(shù)的59.87%,僅次于重大遺漏?？梢娯攧?wù)報告數(shù)據(jù)不實、會計信息存在虛假在2015年美麗生態(tài)違規(guī)事件中，該上市公司官塘項目的實際的4.92%、2015年八達(dá)園林項目不滿足完成預(yù)測收入的條件，上述在建工程項目存在重8與投資者重大決策有關(guān)的信息。由于所有權(quán)與經(jīng)營(三)推遲披露基于2011-2020年上市公司違規(guī)事件形成的151個樣本中，篩選出有推遲披露行為的上市公司19家，帶有“ST”的上市公司有19家?？颠_(dá)爾、紫光古漢、北大醫(yī)藥、彩虹精化都涉及推遲披露的舞弊行為。不難發(fā)現(xiàn)，對于上一信息具有時效性，對于證券市場來說，信息的及時、準(zhǔn)確確的結(jié)論顯得尤為重要。從某種程度來說，信息推遲披露會極規(guī)，履行企業(yè)社會責(zé)任，在法律的期限內(nèi)披露年度報告和季(四)虛構(gòu)利潤根據(jù)樣本分析，虛構(gòu)利潤的舞弊上市公司占比也不小，達(dá)到了30%以上。上市公司虛構(gòu)利潤的常見方向為虛減利潤和虛增利潤，看似矛盾的兩大方向的最終目的均是為了“ST”,保持企業(yè)持續(xù)盈利的表象和平滑利潤，采用收入推遲入賬、變更會計估計等手法，虛減盈利年份的利潤，為第二年度虧損時粉飾報表做準(zhǔn)備。另外，部分受到政策補(bǔ)助的上市公司，也會利用這一手段減少年度收入，達(dá)到少交企業(yè)所得稅、獲取政府補(bǔ)貼的目的。另一方面，上市公司更為常見的虛構(gòu)利潤的方向仍然9門聯(lián)合舞弊的情況比較普遍。例如2014年金亞科技財務(wù)舞弊案件中，公司設(shè)置了對內(nèi)與對外兩套賬，由財務(wù)負(fù)責(zé)人制定對外公布的利潤方案，財務(wù)部門根據(jù)財務(wù)負(fù)責(zé)人制定的數(shù)據(jù)偽造憑證、制作假賬。(一)康美藥業(yè)公司概況康美藥業(yè)屬于醫(yī)藥制造類企業(yè)，是一家業(yè)務(wù)范圍涵蓋藥品的研究發(fā)明、生產(chǎn)以及出售三大環(huán)節(jié)的大型民營企業(yè)。當(dāng)然，除醫(yī)藥以外，康美藥業(yè)還涉獵了其他行業(yè)。2019年，康美藥業(yè)發(fā)布的會計差錯更正公告中，近300億貨幣資金的消失引起了廣泛關(guān)注，不少學(xué)者也對康美藥業(yè)財務(wù)舞弊展開了研究，他們主要從審計失敗的角度(劉禮，2019;王曙光，2020)、財務(wù)舞弊動因的角度(孫歆媚，2020;劉詩瑜，2020)進(jìn)行了研究，本文基于審計應(yīng)對方面對康美藥業(yè)舞弊案例進(jìn)行分析。(二)康美藥業(yè)財務(wù)舞弊情況時間線2016年至2018年期2016年至2018年期記載和重大遺漏。2018年底，證監(jiān)會發(fā)涉嫌財務(wù)造假。?2020年5月14日，證處罰及禁入決定2019年5月17日，證初步查明結(jié)果。(三)康美藥業(yè)舞弊手段分析1.虛構(gòu)利潤。據(jù)證監(jiān)會查實，康美藥業(yè)在2016和2017年年報、2018半年報中有著虛增營業(yè)收入和虛增利息的違規(guī)行為，金額龐大。通過虛構(gòu)利潤粉飾報表，康美藥業(yè)掩蓋公司的實際經(jīng)營情況，欺騙投資者的投入。舞弊項目營業(yè)收入 營業(yè)利潤2.虛構(gòu)資產(chǎn)。2018年康美藥業(yè)虛增固定資產(chǎn)、虛增在建工程以及虛增投資性房地產(chǎn)進(jìn)行等手段財務(wù)舞弊。2016至2018年間，康美藥業(yè)多次通過偽造、篡改原始憑證的方式，以及將不符合會計計量要求的項目納入資產(chǎn)中，達(dá)到虛構(gòu)資產(chǎn)的不正當(dāng)目的。舞弊項目361.88(半年報)固定資產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)3.違規(guī)披露。2016、2017和2018年期間，康美藥業(yè)財務(wù)報告里有重大遺漏和虛假記載情況。第一，康美藥業(yè)未按《證券法》以及上市公司披露準(zhǔn)則的要求，披露控股股東與其關(guān)聯(lián)方的非經(jīng)營性占用資金的關(guān)聯(lián)交易情況。第二，康美藥業(yè)以虛假的貨幣資金、在建工程、固定資產(chǎn)入賬并記錄在財務(wù)報表中對外報告。對于康美藥業(yè)有預(yù)謀的重大遺漏和虛假記載的舞弊事實，影響惡劣，擾亂了證券市場的有序運行。(四)康美藥業(yè)舞弊審計應(yīng)對與啟發(fā)1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)在全過程保持恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑第一，康美藥業(yè)賬面出現(xiàn)“存貸雙高”現(xiàn)象，即貨幣資金和短期借款金額均處于較高水平，這一點不符合邏輯。按照康美藥業(yè)財務(wù)報表披露的貨幣資金，可以推測企業(yè)財務(wù)狀況良好，然而較高的短期借款金額意味著康美藥業(yè)的財務(wù)費用不會低，企業(yè)運營成本增加。此外，康美藥業(yè)還有拖欠的逾期欠款。面對這些不符合邏輯的財務(wù)數(shù)據(jù)，注冊會計師需要在審計時給予充分的關(guān)注，分析形成“存貸雙高”現(xiàn)象的原因，并判斷是否合理，評估重大錯報風(fēng)險，保持謹(jǐn)慎性。營業(yè)收入(元)營業(yè)成本(元)2013年2014年2015年2016年2017年2018年第二，根據(jù)康美藥業(yè)2013-2018年利潤表數(shù)據(jù)，明顯發(fā)現(xiàn)其2017年與2018年的毛利率存在較大變動，注冊會計師在對財務(wù)信息進(jìn)行分析的同計師要有職業(yè)懷疑，在對收入存在性審計的過程中，充分利用否齊全以及收入是否存在跨期提前確認(rèn)的問題2017年醫(yī)藥行業(yè)整體處于政策調(diào)整運行階段，面臨現(xiàn)狀。黃偉文(2017)指出隨著2016年醫(yī)藥行業(yè)政策法規(guī)的落實，醫(yī)藥企業(yè)面臨巨大的下，康美藥業(yè)仍能保持較高的營業(yè)收入并且實價。并且在獲取審計證據(jù)時，需要實施高質(zhì)量的審計方法，盤存貨、現(xiàn)場審查在建工程項目，從而將審計風(fēng)險降低到可接(一)總體層面在審計的全過程，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑，對于審計且對于相互矛盾的信息給予充分必要的關(guān)注。提高職業(yè)敏感度務(wù)信息與非財務(wù)信息，必要時還需要采取非常規(guī)的審計方節(jié)保持恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑。隨著財務(wù)舞弊手段的隱蔽化以及上市財務(wù)舞弊的防范機(jī)制，也會由上而下傳遞企業(yè)管理層拒絕舞(二)針對重大遺漏的審計應(yīng)對準(zhǔn)確抓住舞弊風(fēng)險點對注冊會計師的執(zhí)業(yè)素養(yǎng)要求較正常的信息的職業(yè)敏感度，對被審計單位保持職業(yè)理層誠信缺失等。具體而言，由于上市公司經(jīng)營的產(chǎn)品有周期性的特點，假如企業(yè)財務(wù)報表中呈現(xiàn)的利潤波動情況不一致，則很可能利潤存在“水分”,審計人員需要予以進(jìn)一步關(guān)注。準(zhǔn)確抓住舞弊風(fēng)部交易定價、擔(dān)保等交易或事項更加特殊，利用復(fù)雜的(三)針對虛假記載(誤導(dǎo)性陳述)的審計應(yīng)對第二，了解企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。辨別企業(yè)戰(zhàn)略是否適應(yīng)上市公幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊的征兆。上市公司的注冊會計師通過審閱管理層會議材料、詢問管理層等審計等成為常用的舞弊手段，審計人員需要結(jié)合實地觀察等方法發(fā)票等手段，林州重機(jī)就曾以未收到的實物確認(rèn)為在項目，可以實地觀察，對于已經(jīng)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)等的項(四)針對推遲披露的審計應(yīng)對立、訴訟情況、銷售退回、風(fēng)險情況、重大經(jīng)營不確定因素等工作中需要對上市公司股東大會決議的會議材料重審閱，表4.12011-2020年部分上市公司推遲披露年份舞弊上市公司天目藥業(yè)(五)針對虛構(gòu)利潤的審計應(yīng)對務(wù)收入的增長往往伴隨著主營業(yè)務(wù)成本的對應(yīng)增長；經(jīng)營也會具有季節(jié)性變化特征。此外，財務(wù)數(shù)據(jù)也表現(xiàn)產(chǎn)類上市公司的現(xiàn)金周轉(zhuǎn)率可以為負(fù)；輕資產(chǎn)的上市公司固定和計量做出了明確規(guī)定，也為審計人員對管理層收入的發(fā)生第二，通過審查應(yīng)收賬款的可收回性也是收入舞弊審計的此時通過縱向比較，如果不存在技術(shù)革新等情況，企業(yè)的收第四，關(guān)注收入和現(xiàn)金流量的協(xié)調(diào)關(guān)系?，F(xiàn)金流量是企業(yè)的“血液”,相較于收入在對康美藥業(yè)舞弊案例的分析中，通過對其財務(wù)報表數(shù)據(jù)以及差錯更正的整理歸納，本文涉及了康美藥業(yè)舞弊手段和審計應(yīng)對措施，結(jié)合實例指出在審計過程中查明舞弊需要關(guān)注的審計重點，降低審計失敗的可能性。同時，有利于審計人員面對具體行業(yè)更有針對性地開展審計工作，從而在保證審計質(zhì)量的前提下，提高審計效率。也有助于我國上市公司規(guī)范財務(wù)報表，提高會計信息的真實性，促進(jìn)資本市場的健康的發(fā)展。本文基于上市公司財務(wù)舞弊的數(shù)據(jù)以及證監(jiān)會相關(guān)公告，對上市公司常用舞弊手段進(jìn)行了分析，并針對高風(fēng)險財務(wù)報表項目提出審計應(yīng)對措施。其中，基于國泰安數(shù)據(jù)庫的數(shù)據(jù)總結(jié)和側(cè)重于應(yīng)對單個舞弊手段提出更有個性化的審計方法是本文的創(chuàng)新之處。本文的分析對注冊會計師根據(jù)不同的審計事項確定審計重點，開展審計工作，有效完成審計效果，提高審計效率起到積極作用。上市公司常用的舞弊手段主要是在信息披露違規(guī)和虛構(gòu)利潤方面，其目的包括平滑利潤、避免“ST”、掩蓋經(jīng)營虧損實質(zhì)、便于融資等獲取不正當(dāng)利益。在審計應(yīng)對方面，不僅需要外部審計的專業(yè)性，還離不開上市公司內(nèi)部審計制度的建立完善。注冊會計師在審計的過程中，需要對風(fēng)險因子、關(guān)聯(lián)方交易信息、財務(wù)數(shù)據(jù)額非財務(wù)數(shù)據(jù)的合理性等方面保持職業(yè)懷疑，可以引入非常規(guī)的審計方法；上市公司的內(nèi)部審計要充分發(fā)揮作用，提高內(nèi)部審計人員的專業(yè)素養(yǎng)，培訓(xùn)內(nèi)部審計人員做到抵制誘惑，嚴(yán)格按照內(nèi)部審計制度的要求辦事，有效防范聯(lián)合舞弊和員工個人的舞弊行為，在追求利益最大化的同時，守住法律和道德的紅線，履行應(yīng)有的社會責(zé)公司關(guān)聯(lián)交易舞弊手段與審計識別[J].財會通訊，2015(10):85-86.[7]翟英敏.上市公司財務(wù)舞弊手段剖析[J].商場現(xiàn)代化，2006(24):290-291.[8]江玥.樂視網(wǎng)關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計研究[D].江西財經(jīng)大學(xué)，2020.[9]劉靜.我國IPO公司的財務(wù)舞弊問題研究[D].云南財經(jīng)大學(xué)，2018.[10]Bonner,S.E,Z.V.Palmrose,andS.M.Young.FraudTypeandAuditorLitAccountingandAuditingEnforcementRelease,TheAccountingReview.1998(4):503-532[11]姜璇.制造業(yè)企業(yè)財務(wù)舞弊行為及對策研究[D].北京交通大學(xué)，2019.[12]DechowPM,WeiliGE,LarsonCRContemporaryAccountingResearch,2011,28(1):17-82.[13]侯漾漾.我國上市公司財務(wù)舞弊的審計對策研究[D].鄭州航空工業(yè)管理學(xué)院，2018.[14]GrenierJH.EncouragingProfessionalSkepticismintheIndustrySpecializatiBusinessEthics,2015,142(2):1-16.[15]馮群英.上市公司財務(wù)報告舞弊及審計對策[J].財會研究，2010(20):60-62.[16]黃芳.上市公司現(xiàn)金流水舞弊及審計思路[J].財務(wù)與會計，2014(04):60