三種成本分配方法

BiMBAEMBA-AccountingforExecutivesWinter2001許定波852-23587563(Office)Class3 2001年11月24日本次講義包括五局部：

第一局部是本次課的講義(PowerPoint版)。第二局部參加上次課堂已討論但沒有包括在講義中的內(nèi)容。第三局部是改正教材中的一些翻譯錯誤。第四局部是本次案例。第五局部為閱讀材料《本錢會計怎樣扭曲產(chǎn)品本錢》在上次課討論本量利時，我們的重點是在企業(yè)的產(chǎn)量、本錢和價格對利潤的影響:關(guān)鍵的考慮是產(chǎn)品的邊際奉獻。將本錢劃分為變動本錢和固定本錢。在決定最優(yōu)生產(chǎn)、銷售策略時應該暫時忽略固定本錢的作用。但是，固定本錢不能永遠被忽略?，F(xiàn)在，我們從另一角度來考慮本錢。由于許多原因，企業(yè)必須計算出與其產(chǎn)品有關(guān)的全部本錢。這些原因包括：定價-無論科學與否，許多企業(yè)在實際中采用“單位全部本錢加合理利潤”的途徑來決定其產(chǎn)品的價格。此方法在企業(yè)不面臨劇烈的市場競爭、或在接受政府訂單時常常被采用。新的固定資產(chǎn)投資策略-所有的固定本錢在長期來看都是變動本錢。企業(yè)在作出長期投資決策時必須考慮其對單位產(chǎn)品本錢的影響。利潤稅確實定-在計算稅前利潤時，企業(yè)必須計算出其產(chǎn)品的全部本錢，包括應該分攤的固定本錢。工作業(yè)績的評價-前面我們道，企業(yè)的本錢結(jié)構(gòu)對其利潤的變化有巨大的影響。因此，在評價有關(guān)人員的經(jīng)營業(yè)績時，必須考慮所有本錢的作用。對外財務會計報表的編制。下面兩章中我們將采用吸收本錢方法(absorptioncostingapproach)來分析本錢。吸收本錢方法又常稱為全部本錢方法(fullcostapproach)。其特點時計算產(chǎn)品單位本錢時，我們考慮所有的制造本錢，包括變動本錢和固定本錢。吸收本錢方法和邊際奉獻方法有各自的長處和短處，在實際生活中，企業(yè)在不同的情況下應用不同的方法。根本概念：本錢對象(CostObjective)：需獨立計算本錢的事物。例如，一份訂單，一批產(chǎn)品，一項效勞。

直接本錢(DirectCost)：可以用經(jīng)濟可行的方法追溯到本錢對象的本錢。常用種類：直接人工本錢、直接材料本錢。間接本錢(IndirectCost)：不能用經(jīng)濟可行的方法追溯到本錢對象但是又與本錢對象相關(guān)的本錢。例如，管理費用、廣告、水電費等。本錢庫(CostPool)：單項間接本錢的總集。例如，工廠的全部的行政管理費。本錢分配根底(CostAllocationBase)：將間接本錢分配到單個本錢對象的標準。例如用產(chǎn)品所耗的材料價值作為分配根底來分配總采購費用。三種本錢分配方法：

分批本錢法(Job-CostingSystem)-應用于非連續(xù)的生產(chǎn)過程。在制造業(yè)中的應用：造船、建筑、機器制造等。本錢對象是一具體產(chǎn)品或一批相同產(chǎn)品。在效勞業(yè)中的應用：一次審計、一項法律或管理咨詢工程。本錢對象是一項效勞合同或工程。

2.分步本錢法(Process-CostingSystem)-應用于大量生產(chǎn)、連續(xù)的生產(chǎn)過程。如煉油等。

3.作業(yè)本錢法(Activity-BasedCosting(ABC)：由哈佛大學兩位教授Kaplan和Cooper所提倡的一種新的本錢分配方法。在過去十多年里在西方國家得到了廣泛應用。其主要特征是在分配間接本錢時重視生產(chǎn)過程中所需要的作業(yè)活動(Activities)，而不是單純考慮產(chǎn)量的作用。分批本錢法：直接材料直接人工制造費用第一批(在產(chǎn)品)第二批(在產(chǎn)品)第三批(在產(chǎn)品)產(chǎn)成品銷售本錢直接材料直接人工制造費用分步本錢法：第一步(在產(chǎn)品)第二步(在產(chǎn)品)第三步(在產(chǎn)品)產(chǎn)成品銷售本錢分批本錢法在制造業(yè)中的應用：

五個階段：確定需要計算本錢的批次(Job)材料的采購、工人的安排在產(chǎn)品產(chǎn)成品存貨產(chǎn)成品的銷售=》銷售本錢首先考慮所謂的“正常本錢法”分批本錢法–本錢記錄與每一生產(chǎn)批次(Job)有關(guān)的本錢都歸集于一單獨分批本錢記錄。直接材料根據(jù)領(lǐng)料單而計入批次本錢。直接人工根據(jù)工時卡而計入批次本錢。制造費用根據(jù)預算分配率來分配到各個批次。分批本錢法–制造費用制造費用：生產(chǎn)過程中發(fā)生的除直接材料和直接人工費用以外的其他費用支出。 預算制造費用分配率=預算制造費用/預算分配基數(shù)常用的預算分配根底：直接人工小時、直接人工本錢、機器小時、直接材料費用等。 制造費用分配量=分配根底的實際額x預算制造本錢分配率我們可以對不同的生產(chǎn)部門、變動本錢、固定本錢分別采用不同的分配率。在實際中，分配率一般是一年計算一次。 實際制造本錢分配率=實際制造費用/實際分配基數(shù)為什么用預算制造本錢分配率，而不是實際制造本錢分配率？時效性；平衡季節(jié)性的波動；先讓我們熟悉總分類帳(GeneralLedger或T-accounts):

一種已經(jīng)在會計界應用了500多年的記帳方法

期初余額增加減少期末余額借方：左邊貸方：右邊借方(Debit) 貸方(Credit)

資產(chǎn)增加 資產(chǎn)減少本錢增加 本錢減少

負債減少 負債增加所有者權(quán)益減少 所有者權(quán)益增加收入減少 收入增加

同樣的規(guī)定還適用于會計分錄和會計明細帳。借方帳戶名(現(xiàn)金)貸方期初余額增加 減少 期末余額借方帳戶名(應付款)貸方期初余額減少增加 期末余額

練習1：

盧家塅公司的業(yè)務是制造各種獎牌和紀念幣。在十月份公司有兩筆業(yè)務。批次A是為一家旅游公司生產(chǎn)100枚紀念金幣。批次B是為一家體育用品公司生產(chǎn)1,000枚銀幣以紀念中國足球隊沖出亞洲。批次A的生產(chǎn)開始于九月，到九月底已經(jīng)發(fā)生了30,000元的制造費用。批次B的生產(chǎn)開始于十月。原材料在10月1日的期初余額為7,000元。

(1)公司在十月采購了60,000元的材料。 原材料7,000(1)60,000在產(chǎn)品 30,000制造費用分批成本單：A分批成本單：B30,000練習1：

(2)在十月，公司共使用了52,000元的原材料。其中，28,000元為批次A的直接材料本錢；22,000元為批次B的直接材料本錢；2,000為間接制造費用。 原材料7,000(1)60,000(2)52,000在產(chǎn)品 30,000(2)50,000制造費用(2)2,000分批成本單：A分批成本單：B30,00028,000(2)22,000(2)練習1：

(3)十月份的直接人工費用為60,000元，其中40,000元屬于批次A，20,000屬于批次B。另外還有15,000元的間接人工費用。 原材料7,000(1)60,000(2)52,000在產(chǎn)品 30,000(2)50,000(3)60,000制造費用(2)2,000(3)15,000分批成本單：A分批成本單：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)練習1：

(4)十月份盧家塅公司公司發(fā)生了以下間接費用：

水電費 21,000

設(shè)備租金 16,000

雜費 3,000

地產(chǎn)稅 13,000

保險費 7,000

折舊費 18,000

總計 78,000 原材料7,000(1)60,000(2)52,000在產(chǎn)品 30,000(2)50,000(3)60,000制造費用(2)2,000(3)15,000(4)78,000分批成本單：A分批成本單：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)練習1：

(5)盧家塅公司用機器小時作為制造本錢的分配根底。根據(jù)年初的預算，公司以每機器小時6元的分配率向各批次分配間接制造費用。在十月份，批次A用了10,000機器小時，批次B用了5,000機器小時。因此，90,000(=15,000x6)元的間接本錢被分配給在產(chǎn)品。 原材料7,000(1)60,000(2)52,00015,000在產(chǎn)品 30,000(2)50,000(3)60,000(7)90,000制造費用(2)2,000(3)15,000(5)90,000(4)78,000 5,000分批成本單：A分批成本單：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)60,000(5)30,000(5)總計：158,000總計：72,000注意：有的公司用另外一帳戶“已分攤制造費用”來記錄“制造費用”帳戶的減少。兩者效果相同。

在產(chǎn)品 30,000(2)50,000(6)158,000(3)60,000(7)90,00072,000

制造費用

(2)2,000(3)15,000(5)90,000(4)78,000 5,000練習1：

(6)假設(shè)盧家塅公司在十月完成了批次A的生產(chǎn)，那么在產(chǎn)品將下降158,000元，而產(chǎn)成品那么增加同樣的數(shù)量。批次A的單位制造本錢為1,580元。由于我們是使用預算間接本錢分配率，實際發(fā)生的制造費用跟攤銷的制造費用往往不一致。少分配間接本錢與多分配間接本錢；當差額不大時，可以直接調(diào)整銷售本錢帳戶；當二者相差很大時，那么要按比例來調(diào)整在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、銷售本錢數(shù)量。我們這里所應用的是正常本錢法。根據(jù)使用實際本錢分配率或使用預算本錢分配率，我們還有實際本錢法和延伸正常本錢法。當二者的應用都不普遍。注意書中103頁表4-4A間接本錢的分配都應為乘以本錢分配根底‘實際額”，而不是書中的“預算額”。由于沒有在產(chǎn)品等因素，分批本錢法在效勞業(yè)及商業(yè)中的應用非常簡單。分批本錢法在實際中得到了廣泛的應用。特點： (1)簡單、易操作 (2)直接本錢的分配較準確 (3)但間接本錢的分攤往往取決于批次的產(chǎn)量。產(chǎn)量越高，分攤的本錢也越多。這種傳統(tǒng)的本錢分配方法給許多企業(yè)帶來了災難性的后果！IBM的故事：(1)在上世紀60年代，IBM創(chuàng)立了主機時代。(2)從80年代起，PC機得到了迅速的開展。IBM開發(fā)了PC機，但是沒有重視其市場潛力。IBM最初預測的PC機全球總銷量為200,000臺?。?！(3)于80年代末，IBM的管理層作出了錯誤的戰(zhàn)略決策： 繼續(xù)重點開展主機 在6年里花掉25億美元開發(fā)與OS/2相關(guān)的軟件，但只收到了不到1億美元的收入。 將OS/2和IBMPC機捆綁銷售。由于本錢計算和定價等方面的原因，導致年收入損失$80億。IBM的本錢會計系統(tǒng)為管理者提供了錯誤的信息。根據(jù)IBM的會計系統(tǒng)： 主機仍然有很好的盈利 PC為公司帶來巨額損失(當時所有其他PC廠家都有很高的利潤) 而真實情況剛好相反！決策的錯誤導致巨額虧損–1992年第4季度的虧損到達$54.6億。股票價格下降PC機的市場份額在5年內(nèi)下降50%CEOAkers于1993年在巨大壓力下黯然辭職專家分析：IBM在PC市場所犯的錯誤是公司歷史上最大的災難！-華爾街日報12/02/1991IBM應果斷地放棄OS/2系統(tǒng)，將有關(guān)的費用作為漂浮費用，而不應讓其影響PC的生產(chǎn)和銷售。發(fā)現(xiàn)出各類產(chǎn)品的真正盈利能力。新的CEO，Louis

V.

Gerstner,Jr.，于1993年上任，接著發(fā)生的是歷史上最偉大的一個公司翻身的故事。Astorywithahappyending:許教授于1993年買了1,200股的IBM股票！

作業(yè)本錢法：以作業(yè)為根本的本錢對象，本錢先歸集到作業(yè)，再分配到產(chǎn)品。作業(yè)：生產(chǎn)過程中的一個事件或一項工作： 講課 改考卷 復印資料選擇是作業(yè)本錢動因來分配間接本錢。 區(qū)分直接本錢與間接本錢找出作業(yè)中心：用作業(yè)中心作為間接本錢庫將間接本錢追溯到本錢庫為每個本錢庫找出本錢動因用本錢動因作為分配根底將每個本錢庫歸集的間接本錢分配到產(chǎn)品作用本錢法在制造業(yè)中的應用：

練習2：相思山公司每月生產(chǎn)4,000輛山地車和20,000輛普通車。公司現(xiàn)在應用直接人工小時作為本錢分配根底來分配間接制造本錢。

預算間接本錢分配率(BudgetedorPredeterminedOverheadRate)

=預算間接制造本錢/預算直接人工小時=900,000/50,000=18(元/小時)

每輛山地車的生產(chǎn)需要2.5直接人工小時，每輛普通車的生產(chǎn)需要2直接人工小時。

相思山公司用一個全廠統(tǒng)一的間接本錢分配率來分配其間接制造本錢。下面是兩種車的單位本錢表：

山地車普通車直接材料186元130元直接人工17.5元14元間接制造費用

2.5X1845元

2X18

36元總單位成本248.50元180元問題：公司的山地車和普通車以略低于同類產(chǎn)品的價格向銷售商出售。山地車車間報告了很高的利潤，但普通車車間在不斷降低本錢的情況下仍然面臨市場的巨大壓力。公司領(lǐng)導正在考慮是否停產(chǎn)普通車。許定波教授回家探親時對相思山公司的本錢分配系統(tǒng)作了一些(義務)調(diào)查分析。他發(fā)現(xiàn)公司的間接制造本錢是由以下五項作業(yè)(activities)所引起的：作業(yè)(Activities)可追溯的間接制造成本(元)機器設(shè)置255,000質(zhì)量檢查160,000生產(chǎn)批次81,000記錄、票據(jù)314,000材料接收90,000總計900,000相思山公司的兩個車間記錄了下面的作業(yè)數(shù)據(jù)：作業(yè)總次數(shù)山地車普通車機器設(shè)置5,0003,0002,000質(zhì)量檢查8,0005,0003,000生產(chǎn)批次600200400記錄、票據(jù)40,00012,00028,000材料接收750150600作業(yè)成本動因成本(元)作業(yè)次數(shù)成本分配率機器設(shè)置設(shè)置次數(shù)255,0005,00051(元/次)質(zhì)量檢查檢查次數(shù)160,0008,00020(元/次)生產(chǎn)批次批次數(shù)81,000600135(元/次)記錄、票據(jù)次數(shù)314,00040,0007.85(元/次)材料接收次數(shù)90,000750120(元/次)

山地車

普通車

作業(yè)成本分配率作業(yè)次數(shù)成本分配(元)作業(yè)次數(shù)成本分配(元)機器設(shè)置513,000153,0002,000102,000質(zhì)量檢查205,000100,0003,000