第三章增值稅(下)

第三章增值稅（下）（重點(diǎn)章+難點(diǎn)+考點(diǎn)；掌握）◎?qū)W習(xí)目標(biāo)：

通過(guò)本章的學(xué)習(xí),要求掌握應(yīng)交增值稅會(huì)的計(jì)算及其會(huì)計(jì)處理;重點(diǎn)掌握一般納稅人的涉稅會(huì)計(jì)處理;了解小規(guī)模納稅人的涉稅會(huì)計(jì)處理；熟悉生產(chǎn)企業(yè)免抵退稅辦法的會(huì)計(jì)處理。

◎?yàn)檫M(jìn)一步規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)處理，促進(jìn)《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）的貫徹落實(shí)，財(cái)政部于2016年12月13日印發(fā)了《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)），對(duì)增值稅有關(guān)會(huì)計(jì)處理作出了明確規(guī)定。屬于新增內(nèi)容，要求重點(diǎn)講解。第一節(jié)增值稅一般納稅人的會(huì)計(jì)處理（掌握）

一、會(huì)計(jì)科目及專(zhuān)欄設(shè)置◎重點(diǎn)：增值稅一般納稅人在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等10個(gè)明細(xì)科目。

◎增設(shè)了“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”。

1.增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專(zhuān)欄。其中：

（1）“進(jìn)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)而支付或負(fù)擔(dān)的、準(zhǔn)予從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額；

（2）“銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷(xiāo)售額而減少的銷(xiāo)項(xiàng)稅額；

（3）“已交稅金”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人當(dāng)月已交納的應(yīng)交增值稅額；

（4）“轉(zhuǎn)出未交增值稅”和“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專(zhuān)欄，分別記錄一般納稅人月度終了轉(zhuǎn)出當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅額；

（5）“減免稅款”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予減免的增值稅額；

（6）“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專(zhuān)欄，記錄實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人按規(guī)定計(jì)算的出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額；

（7）“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人銷(xiāo)售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額；

（8）“出口退稅”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人出口貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)按規(guī)定退回的增值稅額；

（9）“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣、按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

2.“未交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。

◎一般來(lái)說(shuō)月末做如下分錄：（1）月份終了，將當(dāng)月應(yīng)交未交增值稅額從“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目。借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅（2）月份終了，將當(dāng)月多交的增值稅額自“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目。借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）（3）月份終了，將當(dāng)月預(yù)繳的增值稅額自“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅（4）當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅貸：銀行存款3.“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

◎注意：預(yù)繳的增值稅稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。納稅人以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額，應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證。借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅貸：銀行存款月份終了，將當(dāng)月預(yù)繳的增值稅額自“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅

◎注意：房地產(chǎn)企業(yè)等企業(yè),“預(yù)交稅款”的期末余額在納稅義務(wù)發(fā)生之前不能結(jié)轉(zhuǎn)入“未交增值稅”。

4.“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

◎例如，公司購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)或購(gòu)進(jìn)物資用于在建工程，取得發(fā)票并經(jīng)稅務(wù)認(rèn)證，會(huì)計(jì)處理為：借：固定資產(chǎn)/在建工程（發(fā)票注明的不含稅價(jià)）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（按發(fā)票注明稅款的60%入賬）——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（按發(fā)票注明稅款的40%入賬）貸：銀行存款/應(yīng)付票據(jù)/應(yīng)付賬款◎購(gòu)入物資改變用途，用在建工程（自建）情況。通常這種物資材料在分批購(gòu)入，取得發(fā)票并經(jīng)稅務(wù)認(rèn)證，會(huì)計(jì)處理為：借：在途材料/材料采購(gòu)等（發(fā)票注明的不含稅價(jià)）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（按發(fā)票注明稅款的100%入賬）貸：銀行存款/應(yīng)付票據(jù)/應(yīng)付賬款

◎在轉(zhuǎn)變用途的當(dāng)期，會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（按原發(fā)票注明稅款的40%入賬）貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出（按原發(fā)票注明稅款的40%入賬）

◎從改變用途的當(dāng)月算起，第13個(gè)月時(shí)，從“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”轉(zhuǎn)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”，進(jìn)入當(dāng)期實(shí)際可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

5.“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額；一般納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書(shū)進(jìn)項(xiàng)稅額。

6.“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人銷(xiāo)售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷(xiāo)項(xiàng)稅額的增值稅額。

◎這里核算的主要是由于會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)不一致時(shí)，產(chǎn)生的待后期開(kāi)票確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)金額，這樣處理解決了增值稅作為價(jià)外稅，會(huì)計(jì)入賬金額需價(jià)稅分離的要求，符合會(huì)計(jì)信息披露和財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)要求，也能幫助企業(yè)更清楚未來(lái)將產(chǎn)生的應(yīng)納稅金額。如，跨年出租房產(chǎn)的業(yè)務(wù)，如果合同約定承租方在最后一年的期末支付全部租金，出租方收到租金后開(kāi)具增值稅發(fā)票，出租方在第一年的期末會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)收賬款/應(yīng)收票據(jù)貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)稅額主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

7.“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目，核算兼有銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的原增值稅一般納稅人，截止到納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前的增值稅期末留抵稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額。

◎從目前來(lái)看，這其實(shí)變成了一個(gè)多余的科目，估計(jì)以后不會(huì)用到了。

8.“簡(jiǎn)易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

9.“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，核算增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品發(fā)生的增值稅額。

◎本科目是在“應(yīng)交稅費(fèi)”下新增的一個(gè)二級(jí)明細(xì)科目。值得注意的是，在增值稅稅制下，金融商品持有期間(含到期)利息(保本收益、報(bào)酬、資金占用費(fèi)、補(bǔ)償金等)收入應(yīng)當(dāng)按照貸款服務(wù)繳納增值稅，這部分稅金不在此科目核算。

10.“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，核算納稅人購(gòu)進(jìn)在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的境外單位或個(gè)人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。

◎本科目是在“應(yīng)交稅費(fèi)”下新增的一個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以購(gòu)買(mǎi)方為增值稅扣繳義務(wù)人，扣繳義務(wù)人對(duì)于代扣代繳的增值稅應(yīng)該通過(guò)此科目核算。二、會(huì)計(jì)處理◎重點(diǎn)講清講透教材【例3-1】~【例3-27】，要求學(xué)生掌握增值稅一般納稅人的會(huì)計(jì)處理。

◎◎經(jīng)典考題：□□A企業(yè)(增值稅一般納稅人)發(fā)生購(gòu)進(jìn)貨物，2017年1月貨物驗(yàn)收入庫(kù)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)款100進(jìn)項(xiàng)稅額17元。問(wèn)1：假定A企業(yè)1月未認(rèn)證發(fā)票，在2月份才認(rèn)證。1月：借：庫(kù)存商品100應(yīng)交稅費(fèi)—待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額17貸：銀行存款1172月：借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17貸：應(yīng)交稅費(fèi)—待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額17問(wèn)2：假設(shè)該筆發(fā)票由于企業(yè)財(cái)務(wù)人員原因，超過(guò)180天未認(rèn)證。企業(yè)有兩種處理方法：方法一：放棄抵扣借：庫(kù)存商品17貸：應(yīng)交稅費(fèi)—待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額17方法二：紅字沖銷(xiāo)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于紅字增值稅發(fā)票開(kāi)具有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第47號(hào)）應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會(huì)計(jì)分錄。例4.假設(shè)購(gòu)入貨物用于簡(jiǎn)易計(jì)稅、免征增值稅、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，增值稅不能抵扣。（1）借：庫(kù)存商品100應(yīng)交稅費(fèi)—待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額17貸：銀行存款117為了防止滯留票出現(xiàn)，這些發(fā)票也應(yīng)認(rèn)證，并在申報(bào)進(jìn)做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。（2）借：庫(kù)存商品17貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）17

問(wèn)3：假設(shè)購(gòu)入貨物用于簡(jiǎn)易計(jì)稅、免征增值稅、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，增值稅不能抵扣。借：庫(kù)存商品100應(yīng)交稅費(fèi)—待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額17貸：銀行存款117為了防止滯留票出現(xiàn)，這些發(fā)票也應(yīng)認(rèn)證，并作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。借：庫(kù)存商品17貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）17第二節(jié)增值稅小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理（了解）

一、會(huì)計(jì)科目及專(zhuān)欄設(shè)置◎重點(diǎn)：小規(guī)模納稅人發(fā)生的業(yè)務(wù)相對(duì)一般納稅人而言比較簡(jiǎn)單，只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”3個(gè)二級(jí)明細(xì)科目。二、會(huì)計(jì)處理1.小規(guī)模納稅人采購(gòu)等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)物資、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)，不通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目核算。

2.小規(guī)模納稅企業(yè)銷(xiāo)售貨物(服務(wù))或提供應(yīng)稅勞務(wù)，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅”科目核算。按實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售收入（不含稅）與按規(guī)定收取的增值稅額合計(jì)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”和“應(yīng)收票據(jù)”等科目，按實(shí)現(xiàn)的不含稅銷(xiāo)售收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“商品銷(xiāo)售收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”等科目，按規(guī)定收取的增值稅稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。發(fā)生銷(xiāo)貨退回時(shí)，作相反的會(huì)計(jì)分錄。3.小規(guī)模納稅人按規(guī)定的納稅期限上繳稅款時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。收到退回多繳的增值稅時(shí)，作相反的會(huì)計(jì)分錄?！蛑攸c(diǎn)講清講透教材【例3-28】，要求學(xué)生熟悉增值稅小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理。第三節(jié)增值稅退（免）稅的會(huì)計(jì)處理（熟悉）

◎重點(diǎn)：

一、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

為核算納稅人出口貨物應(yīng)收取的出口退稅款，設(shè)置“應(yīng)收出口退稅款”科目，該科目借方反映銷(xiāo)售出口貨物按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)應(yīng)退回的增值稅、消費(fèi)稅等，貸方反映實(shí)際收到的出口貨物應(yīng)退回的增值稅、消費(fèi)稅等。期末借方余額，反映尚未收到的應(yīng)退稅額。二、基本會(huì)計(jì)處理

1.實(shí)行“免、抵、退”辦法（適用生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對(duì)外提供加工修理修配勞務(wù)，以及列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物。）的一般納稅人出口貨物，在貨物出口銷(xiāo)售后結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷(xiāo)售成本時(shí)，按規(guī)定計(jì)算的退稅額低于購(gòu)進(jìn)時(shí)取得的專(zhuān)用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目；按規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。在規(guī)定期限內(nèi)，內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額不足以抵減出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，不足部分按有關(guān)稅法規(guī)定給予退稅的，應(yīng)在實(shí)際收到退稅款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。第三節(jié)增值稅退（免）稅的會(huì)計(jì)處理（熟悉）

◎重點(diǎn)講清講透教材【例3-42】~【例3