華稅：外貿(mào)行業(yè)稅務(wù)合規(guī)報(bào)告2025

稅務(wù)合規(guī)報(bào)告華稅律師事務(wù)所二○二五年一月外貿(mào)行業(yè)稅務(wù)合規(guī)報(bào)告(2025)出口退稅制度是一項(xiàng)由國(guó)家或地區(qū)實(shí)施的稅收法律制度，其核心內(nèi)容是對(duì)已經(jīng)出口的貨物退還或免征其在國(guó)內(nèi)生產(chǎn)、流通等環(huán)節(jié)所繳納的間接稅款。該制度的設(shè)立旨在讓出口貨物能夠以不含稅的價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，從而提升其在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中的優(yōu)勢(shì)，同時(shí)避免跨國(guó)流動(dòng)物品出現(xiàn)重復(fù)征稅的情況，進(jìn)而推動(dòng)出口貿(mào)易的發(fā)展。近年來(lái)，國(guó)家在出口退稅方面不斷優(yōu)化流程，辦理時(shí)間顯著縮短，效率大幅提升。此外，海關(guān)無(wú)紙化通關(guān)的逐步推行、外匯核銷制度的改革以及跨境貿(mào)易人民幣結(jié)算便利化服務(wù)的不斷完善，都為出口企業(yè)創(chuàng)匯提供了有力的支持，進(jìn)一步促進(jìn)了出口貿(mào)易的繁榮。為了維護(hù)外貿(mào)行業(yè)的正常秩序以及出口退稅制度的規(guī)范性，相關(guān)部門始終對(duì)騙取出口退稅等違法犯罪活動(dòng)保持嚴(yán)厲打擊態(tài)勢(shì)。公安部、最高法、最高檢等多部門不斷強(qiáng)調(diào)將騙取出口退稅違法犯罪行為作為今后重點(diǎn)打擊目標(biāo)，“兩高”出臺(tái)新司法解釋，回應(yīng)實(shí)踐中高發(fā)騙稅手段，外貿(mào)企業(yè)涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)不斷升高。在遵循“誰(shuí)出口、誰(shuí)收匯、誰(shuí)退稅、誰(shuí)擔(dān)責(zé)”的原則下，出口企業(yè)承擔(dān)了絕大部分稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，輕則因單證不合規(guī)無(wú)法退稅，重則牽涉進(jìn)虛開(kāi)、騙稅的案件之中。在不斷走強(qiáng)的監(jiān)管力度面前，外貿(mào)企業(yè)更需加強(qiáng)稅務(wù)合規(guī)。華稅團(tuán)隊(duì)基于對(duì)外貿(mào)行業(yè)的深入觀察以及近年對(duì)外貿(mào)企業(yè)涉稅案件代理經(jīng)驗(yàn)的深刻總結(jié)，編寫了本《外貿(mào)行業(yè)稅務(wù)合規(guī)報(bào)告(2025)》。此報(bào)告通過(guò)觀察外貿(mào)行業(yè)稅收監(jiān)管動(dòng)態(tài)及涉稅案件數(shù)據(jù)，進(jìn)而總結(jié)外貿(mào)行業(yè)常見(jiàn)五大涉稅風(fēng)險(xiǎn)類型、四大高發(fā)領(lǐng)域，探析涉稅風(fēng)險(xiǎn)六大成因，并抓取典型出口退稅行政與刑事案件深度解析，在前述基礎(chǔ)上針對(duì)性提出行政救濟(jì)要點(diǎn)與刑事辯護(hù)策略，為外貿(mào)行業(yè)的稅務(wù)合規(guī)提供建議，希冀為外貿(mào)行業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展貢獻(xiàn)力量。本報(bào)告共分九節(jié)，全文約五萬(wàn)余字。一、2024年外貿(mào)行業(yè)的發(fā)展與稅收監(jiān)管動(dòng)態(tài)二、2024年外貿(mào)行業(yè)涉稅案件大數(shù)據(jù)概覽及聚焦九、2025外貿(mào)行業(yè)稅務(wù)合規(guī)管理建議第1頁(yè)共63頁(yè)一、2024年外貿(mào)行業(yè)的發(fā)展與稅收監(jiān)管動(dòng)態(tài)(一)2024年外貿(mào)行業(yè)發(fā)展概況盡管2024年開(kāi)年以來(lái)，我國(guó)外貿(mào)行業(yè)面臨國(guó)際貿(mào)易保護(hù)主義抬頭，地緣政治不確定性增強(qiáng)，外需走弱等多種不利因素，但從公布的數(shù)據(jù)來(lái)看，隨著國(guó)內(nèi)各項(xiàng)政策的精準(zhǔn)發(fā)力，企業(yè)主動(dòng)求新求進(jìn)，一般貿(mào)易進(jìn)出口額的比重提升，我國(guó)在全球經(jīng)濟(jì)波動(dòng)中穩(wěn)住了陣腳，外貿(mào)行業(yè)展現(xiàn)出較強(qiáng)的韌性和活力。2024年，外貿(mào)行業(yè)在多個(gè)方面展現(xiàn)出廣闊的發(fā)展前景。首先，市場(chǎng)規(guī)模持續(xù)擴(kuò)大。海關(guān)總署發(fā)布的數(shù)據(jù)顯示(截至2025年1月6日),2024年我國(guó)外貿(mào)行業(yè)在復(fù)雜多變的國(guó)際環(huán)境中，依托新質(zhì)生產(chǎn)力的強(qiáng)勁推動(dòng)，實(shí)現(xiàn)了進(jìn)出口總值的穩(wěn)步增長(zhǎng)。2024年前11個(gè)月我國(guó)貨物貿(mào)易進(jìn)出口總值39.79萬(wàn)億元人民幣，同比增長(zhǎng)4.9%。其中，出口23.04萬(wàn)億元，增長(zhǎng)6.7%;進(jìn)口16.75萬(wàn)億元，增長(zhǎng)2.4%。我國(guó)外貿(mào)結(jié)構(gòu)持續(xù)優(yōu)化，新質(zhì)生產(chǎn)力發(fā)展勢(shì)頭強(qiáng)勁。全年來(lái)看，貿(mào)易順差繼續(xù)擴(kuò)大，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)強(qiáng)勁復(fù)蘇貢獻(xiàn)了積極的力量。其次，出口產(chǎn)品結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化，高技術(shù)產(chǎn)品和服務(wù)貿(mào)易的比重不斷提高，跨境物流、支付系統(tǒng)的完善，為外貿(mào)企業(yè)提供了新的銷售渠道和營(yíng)銷方式，區(qū)域貿(mào)易協(xié)定的加強(qiáng)，如RCEP的實(shí)施，進(jìn)一步促進(jìn)了區(qū)域內(nèi)成員國(guó)之間的貿(mào)易流動(dòng)。在外貿(mào)行業(yè)整體向好的發(fā)展勢(shì)頭下，涉稅風(fēng)險(xiǎn)依然存在。2024年，國(guó)家對(duì)騙取出口退稅的打擊力度進(jìn)一步增強(qiáng)，新的涉稅司法解釋對(duì)騙取出口退稅罪的行為要件與量刑標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了較大修改，新增了常見(jiàn)、多發(fā)的騙稅行為，量刑情節(jié)趨于嚴(yán)格，嚴(yán)厲打擊多次騙稅行為以及騙稅空殼公司，滿足了當(dāng)下嚴(yán)懲騙稅的司法實(shí)踐要求，使得外貿(mào)企業(yè)面臨更高的法律風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，多部門聯(lián)合打擊騙取出口退稅犯罪的力度也在不斷加大，國(guó)稅總局、最高人民法院、最高人民檢察院等部門點(diǎn)名“買單配票”“低值高報(bào)”“循環(huán)出口”等騙稅手段。此外，稅收監(jiān)管手段亦不斷豐富，金稅四期對(duì)稅收異常信息的收集和判斷更加精準(zhǔn)，因海關(guān)、外匯管理部門等移送的線索引發(fā)的稅案不斷增加。從監(jiān)管層面來(lái)看，我國(guó)對(duì)外貿(mào)行業(yè)依然保持支持與監(jiān)管并重的態(tài)度。第2頁(yè)共63頁(yè)(二)2024外貿(mào)行業(yè)稅收監(jiān)管動(dòng)態(tài)1、八部門聯(lián)合打擊涉稅違法犯罪工作機(jī)制聚焦騙取出口退稅犯罪全國(guó)八部門聯(lián)合打擊涉稅違法犯罪工作機(jī)制，其前身為2018年8月—2021年9月開(kāi)展的稅務(wù)、公安、海關(guān)、央行四部門“打虛打騙”兩年專項(xiàng)行動(dòng)。2021年10月起，最高檢、外匯總局加入并形成六部門打擊“三假”涉稅違法犯罪常態(tài)化工作機(jī)制。2023年，最高法、市場(chǎng)監(jiān)管總局加入后該工作機(jī)制擴(kuò)圍為八部門。2024年2月27日，國(guó)家稅務(wù)總局、公安部、最高人民法院、最高人民檢察院、中國(guó)人民銀行、海關(guān)總署、市場(chǎng)監(jiān)管總局、國(guó)家外匯管理局在京召開(kāi)全國(guó)八部門聯(lián)合打擊涉稅違法犯罪工作推進(jìn)會(huì)議，總結(jié)2023年聯(lián)合打擊涉稅違法犯罪工作成效，研究部署2024年的重點(diǎn)任務(wù)。近年來(lái)，打擊出口騙稅違法犯罪成果顯著。整理相關(guān)官方公布的各年數(shù)據(jù)，2018年8月至2021年，共挽回出口退稅損失345.49億元，2022年該數(shù)據(jù)為73億元，2023年為166億元。根據(jù)最高人民檢察院2月28日官方新聞披露，2024年八部門聯(lián)合打擊機(jī)制將聚焦六個(gè)重點(diǎn)領(lǐng)域，騙取出口退稅即為其一。今年爆發(fā)的象山、泉州等地的特大退稅案件均為多部門聯(lián)合，揭開(kāi)出口退稅犯罪真相，可見(jiàn)各部門協(xié)同作戰(zhàn)，形成強(qiáng)大合力，有效震懾了不法分子，凈化了稅收環(huán)境，為我國(guó)外貿(mào)健康發(fā)展提供了堅(jiān)實(shí)保障。在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)，各部門涉稅監(jiān)管將繼續(xù)保持“嚴(yán)格、精準(zhǔn)”的高壓態(tài)勢(shì)不動(dòng)搖，外貿(mào)行業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)將持續(xù)走高。第3頁(yè)共63頁(yè)2、最高法、最高檢聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》最高人民法院最高人民檢察院發(fā)布時(shí)間：2024年3月18日《最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》已于2024年1月8日由最高人民法院審判委員會(huì)第1911次會(huì)議、2024年2月22日由最高人民檢察院第十四屆檢察委員會(huì)第二十五次會(huì)議通過(guò)，現(xiàn)予公布，自2024年3月20日起施最高人民法院最高人民檢察院2024年3月15日最高人民法院與最高人民檢察院于2024年3月18日聯(lián)合公布了《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》(法釋〔2024)4號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《兩高司法解釋》),并自同年3月20日起正式生效。此解釋旨在依法嚴(yán)懲涉稅犯罪行為，確保國(guó)家稅收權(quán)益不受侵害，并維護(hù)良好的稅收秩序。此前，騙取出口退稅犯罪的行為適用《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》(法釋〔2002〕30號(hào)，下稱《2002年騙稅司法解釋》)進(jìn)行規(guī)制，但該司法解釋制定距今已20余年，其間外貿(mào)行業(yè)風(fēng)云變幻，出口騙稅手段不斷“升級(jí)”“翻新”,舊司法解釋已難以適應(yīng)新時(shí)代打擊騙取出口退稅犯罪的要求。此次《兩高司法解釋》的出臺(tái)，標(biāo)志著我國(guó)稅務(wù)司法實(shí)踐與時(shí)俱進(jìn)，有效應(yīng)對(duì)了外貿(mào)行業(yè)的新情況、新問(wèn)題，也回應(yīng)了騙取出口退稅罪在實(shí)踐中普遍關(guān)切問(wèn)題。具體而言，《兩高司法解釋》明確了騙取出口退稅罪的構(gòu)成要件及量刑標(biāo)準(zhǔn)。首先，《兩高司法解釋》第七條對(duì)《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零四條第一款“假報(bào)出口或其他欺騙手段”的行為進(jìn)行了具體列舉，包括使用虛開(kāi)或非法取得的發(fā)票、冒用他人出口業(yè)務(wù)、虛構(gòu)出口貨物的品名、數(shù)量等要素、循環(huán)進(jìn)出口等8種情形，貼合當(dāng)下常見(jiàn)的騙稅手段類型，為司法機(jī)關(guān)提供了明確的法律依據(jù)，有助于更準(zhǔn)確地識(shí)別和打擊騙取出口退稅的行為。其次，司法解釋對(duì)騙取出口退稅罪的量刑標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了細(xì)化，明確了“數(shù)額較大”“數(shù)額巨大”和“數(shù)額特別巨大”的具體數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，并對(duì)多次實(shí)施騙稅行為或有前科者從重處罰。此外，《兩高司法解釋》還回應(yīng)了實(shí)踐中中介幫助“買單配票”的情況，明確了中介組織及其人員在騙取出口退稅罪中的責(zé)任認(rèn)定；刪除了“假自營(yíng)、真代理”條款，使其第4頁(yè)共63頁(yè)回歸共犯理論判斷標(biāo)準(zhǔn)。這些規(guī)定不僅提高了法律的可操作性，也對(duì)外貿(mào)行業(yè)的稅收監(jiān)管產(chǎn)生了積極影響，促使企業(yè)加強(qiáng)稅務(wù)合規(guī)建設(shè)，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。3、四部門點(diǎn)名騙取出口退稅是未來(lái)打擊涉稅犯罪的重點(diǎn)2024年3月18日，最高人民法院聯(lián)合最高人民檢察院、公安部、國(guó)家稅務(wù)總局共同舉行新聞發(fā)布會(huì)，發(fā)布“兩高”《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》及8起依法懲治危害稅收征管典型刑事案例。發(fā)布會(huì)上，四部門均將騙取出口退稅違法犯罪行為作為查處工作的重中之重，并重點(diǎn)點(diǎn)名四類騙稅行為。最高人民法院審判委員會(huì)委員、刑四庭庭長(zhǎng)滕偉指出，“法治是最好的營(yíng)商環(huán)境”。騙稅等犯罪，既破壞國(guó)家稅收征管秩序，同時(shí)損害守法經(jīng)營(yíng)者公平競(jìng)爭(zhēng)合法權(quán)益。依法查處涉稅犯罪與促進(jìn)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展并不矛盾，依法打擊犯罪就是對(duì)市場(chǎng)主體合法經(jīng)營(yíng)的最好保護(hù)。最高人民檢察院法律政策研究室副主任余雙彪指出，近年來(lái)，虛開(kāi)騙稅犯罪呈現(xiàn)規(guī)模化、復(fù)雜化、鏈條化特征，對(duì)虛開(kāi)騙稅行為的查處過(guò)程中還可能發(fā)現(xiàn)虛假結(jié)匯偽造公文、洗錢、走私、逃避商檢等行徑，多種罪名交織，打擊難度進(jìn)一步加大。今后，檢察機(jī)關(guān)為貫徹落實(shí)新司法解釋將重點(diǎn)打擊利用買單配票、循環(huán)出口、低值高報(bào)等方式騙取出口退稅，及其相關(guān)聯(lián)的洗錢、走私、詐騙等其他犯第5頁(yè)共63頁(yè)公安部經(jīng)濟(jì)犯罪偵查局副局長(zhǎng)、一級(jí)巡視員吳迪指出，公安機(jī)關(guān)持續(xù)嚴(yán)打騙取出口退稅犯罪，針對(duì)涉稅類罪中性質(zhì)最為惡劣的騙取出口退稅犯罪，始終將其作為打擊重中之重，2023年先后組織發(fā)起集群打擊112起，全年騙取出口退稅犯罪立案數(shù)、抓獲犯罪嫌疑人數(shù)、涉案總價(jià)值和挽回經(jīng)濟(jì)損失同比均大幅上升。國(guó)家稅務(wù)總局稽查局副局長(zhǎng)付利平指出，稅務(wù)部門聚焦重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)行業(yè)、重點(diǎn)人員、重點(diǎn)地區(qū)，精準(zhǔn)打擊“假企業(yè)”“假出口”“假申報(bào)”。依托八部門打擊虛開(kāi)騙稅工作機(jī)制，2023年，多部門聯(lián)合部署“利劍2023”專項(xiàng)行動(dòng)，檢查出口企業(yè)2599戶，挽回出口退稅損失166億元，有力護(hù)航外貿(mào)保穩(wěn)提質(zhì)。四部門在發(fā)布會(huì)及發(fā)布的涉稅犯罪典型案例中，重點(diǎn)點(diǎn)名四類騙稅行為，“打騙”力度持續(xù)加大。一是“低值高報(bào)”騙稅，最高法刑四庭滕偉庭長(zhǎng)在發(fā)布會(huì)上專門點(diǎn)名公布的典型案例三“石某某等騙取出口退稅案”系典型的“低值高報(bào)”類的騙稅案件，即石某某等將低廉的商品通過(guò)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，虛抬價(jià)格后報(bào)關(guān)出口，騙取出口退稅款570余萬(wàn)元，被依法判處有期徒刑十一年；二是利用富裕票“借貨”出口騙稅(道具出口),發(fā)布會(huì)公布的典型案例四“鎮(zhèn)江某科技公司、洪某某、周某等騙取出口退稅、深圳某貿(mào)易公司虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案”即一起上游企業(yè)虛開(kāi)富裕票、下游外貿(mào)企業(yè)“借貨”出口騙稅的案件。其中，上游企業(yè)在銷售手機(jī)時(shí)，將本該開(kāi)具給深圳某公司的發(fā)票，虛開(kāi)給周某控制的鎮(zhèn)江公司，鎮(zhèn)江公司使用道具配合虛開(kāi)的發(fā)票申請(qǐng)出口退稅；三是與貨代、報(bào)關(guān)行串通、買單配票騙稅，公安部經(jīng)濟(jì)犯罪偵查局副局長(zhǎng)、一級(jí)巡視員吳迪在會(huì)上表示公安機(jī)關(guān)嚴(yán)厲打擊不法報(bào)關(guān)行、貨代公司等不法中介團(tuán)伙，初步遏制騙取出口退稅犯罪高發(fā)的態(tài)勢(shì)。報(bào)關(guān)行、貨代公司等中介公司是參與“買單配票”行為的重要人員，在打擊非法中介過(guò)程中，必然涉及對(duì)出口騙稅行為的打擊。四是利用農(nóng)產(chǎn)品出口騙稅，由于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者直接銷售農(nóng)產(chǎn)品免稅，購(gòu)買方可以憑借農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票自開(kāi)、自抵進(jìn)項(xiàng)稅，因此，成為騙取出口退稅的重災(zāi)區(qū)。最高人民檢察院法律政策研究室副主任余雙彪提到：“針對(duì)實(shí)踐突出問(wèn)題，會(huì)同公安部等部門聯(lián)合制發(fā)《辦理利用農(nóng)產(chǎn)品出口騙稅犯罪案件聯(lián)席會(huì)議紀(jì)要》《虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票犯罪案件證據(jù)指引》等”內(nèi)部文件。第6頁(yè)共63頁(yè)首頁(yè)總局概況信息公開(kāi)新聞發(fā)布政策法規(guī)納稅服務(wù)互動(dòng)交流專題專欄國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《跨境電商出口海外倉(cāng)出口退(免)稅操作指引》今年6月，商務(wù)部、國(guó)家發(fā)展改革委、財(cái)政部、海關(guān)總署、稅務(wù)總局等9部門聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于拓展跨境電商出口推進(jìn)海外倉(cāng)建設(shè)的意見(jiàn)》,其中要求編制出臺(tái)跨境電商出口海外倉(cāng)業(yè)務(wù)退稅操作指引，進(jìn)一步指導(dǎo)企業(yè)用好現(xiàn)行政策。為落實(shí)外貿(mào)穩(wěn)規(guī)模優(yōu)結(jié)構(gòu)政策，推動(dòng)跨境電商、海外倉(cāng)等新業(yè)態(tài)發(fā)展，國(guó)稅總局于今年9月編制《跨境電商出口海外倉(cāng)業(yè)務(wù)出口退(免)稅操作指引》,助力企業(yè)高效辦理出口退(免)稅。《操作指引》共三部分，分別是基本概述、出口退(免)稅操作和參考文件。《操作指引》明確，出口海外倉(cāng)模式屬于跨境電商貿(mào)易方式之一，按照現(xiàn)行出口退稅規(guī)定，其出口退稅的辦理，只要達(dá)到出口退稅的前提條件，即可以申報(bào)辦理出口退稅?！恫僮髦敢穼?duì)具體辦理出口退(免)稅業(yè)務(wù)時(shí)，涉及的出口退(免)稅備案、申報(bào)辦理、備案單證管理、收匯要求等關(guān)鍵業(yè)務(wù)涉及的出口退(免)稅管理規(guī)定、信息系統(tǒng)實(shí)務(wù)操作等進(jìn)行了梳理，以方便企業(yè)對(duì)照辦理。同時(shí)，《操作指引》也附列了跨境電商出口海外倉(cāng)業(yè)務(wù)退稅適用的出口退(免)稅政策文件。5、應(yīng)對(duì)國(guó)際局勢(shì)變化，調(diào)整部分貨物出口退稅率財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整出口退稅政策的公告受到國(guó)際局勢(shì)影響，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布公告，自2024年12月1日起，取消鋁材、銅材以及化學(xué)改性的動(dòng)、植物或微生物油、脂等產(chǎn)品的出口退稅。此外，部分成品油、光伏產(chǎn)品、電池以及部分非金屬礦物制品的出口退稅率第7頁(yè)共63頁(yè)由原來(lái)的13%下調(diào)至9%。本次出口退稅政策調(diào)整將導(dǎo)致相關(guān)企業(yè)的出口成本上升，利潤(rùn)空間被壓縮，迫使企業(yè)重新核算出口利潤(rùn)，同時(shí)倒逼企業(yè)加快轉(zhuǎn)型升級(jí)步伐，優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，提升產(chǎn)品的技術(shù)含量、質(zhì)量、品牌價(jià)值等來(lái)增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力和附加值，以彌補(bǔ)出口退稅減少帶來(lái)的利潤(rùn)損失。二、2024年外貿(mào)行業(yè)涉稅案件概覽及聚焦(一)2024年外貿(mào)行業(yè)涉稅案件特點(diǎn)華稅持續(xù)對(duì)外貿(mào)領(lǐng)域進(jìn)行觀察，2024年爆發(fā)的騙取出口退稅的案例涉案金額巨大，多集中于東部沿海地區(qū)，手段隱蔽復(fù)雜。具體而言：一是騙稅手段呈現(xiàn)出多樣化和升級(jí)化的趨勢(shì)。除了傳統(tǒng)的“買單配票”和“低值高報(bào)”手段外，還出現(xiàn)了一些新的變化。例如，通過(guò)變換金、銀的形態(tài)，將不退稅且限制出口的貴金屬偽裝成高科技產(chǎn)品出口，實(shí)現(xiàn)走私貴金屬與騙取出口退稅的雙重目的。同時(shí)，“道具循環(huán)出口”手段也不斷演化升級(jí)，例如利用邊境政策實(shí)現(xiàn)農(nóng)產(chǎn)品走私入境、循環(huán)出口騙稅。二是騙取出口退稅的行業(yè)多樣化。白銀、黃金等貴金屬可以利用政策差進(jìn)行騙稅，依然是騙稅行為的高發(fā)地帶；農(nóng)產(chǎn)品行業(yè)由于其收購(gòu)發(fā)票的特殊開(kāi)具方式，為犯罪分子提供了可乘之機(jī)，使其成為騙稅行為中常用的“道具”;紡織服裝等高退稅率產(chǎn)品，為騙稅分子提供了更大的獲利空間，進(jìn)而成為騙稅行為的潛在目標(biāo)；高科技產(chǎn)品也因其發(fā)票相對(duì)容易取得、產(chǎn)品附加值高以及獲利空間大等特性，受到騙稅分子的青睞，成為騙取出口退稅行為的新領(lǐng)域。三是涉稅中介參與騙取出口退稅的現(xiàn)象日益突出。涉稅中介通過(guò)幫助不法企業(yè)進(jìn)行買單配票，即在沒(méi)有真實(shí)交易的情況下，協(xié)助企業(yè)偽造交易記錄和發(fā)票，以滿足出口退稅的申報(bào)要求，從而使得騙稅行為的實(shí)施更加隱蔽、高效。這種涉稅中介的深度參與，不僅加劇了騙取出口退稅行為的復(fù)雜性，也為稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管工作帶來(lái)了更大的挑戰(zhàn)。四是騙取出口退稅的團(tuán)伙化特點(diǎn)顯著。犯罪團(tuán)伙通常控制從虛開(kāi)到騙稅的全鏈條企業(yè)，涉及多個(gè)環(huán)節(jié)，包括上游的開(kāi)票企業(yè)、中間的貿(mào)易公司、下游的出口企業(yè)，利用不同主體分別享受退、免稅優(yōu)惠，形成完整的騙稅鏈條。這種全鏈條第8頁(yè)共63頁(yè)控制使得犯罪團(tuán)伙能夠更系統(tǒng)地實(shí)施騙稅行為，涉及的稅款金額極大，刑事責(zé)任(二)2024年外貿(mào)行業(yè)典型涉稅案件聚焦2024年，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)均發(fā)布大量騙稅案件，本年報(bào)告僅選取其中部分具有典型意義或有特殊之處的案例進(jìn)行介紹及分析。1、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)發(fā)票被定性虛開(kāi)，外貿(mào)公司受處罰處理輸入關(guān)鍵字熱詞：營(yíng)改增網(wǎng)上辦稅出口退稅企業(yè)所得稅9當(dāng)前位置：首頁(yè)>信息公開(kāi)>其他公告貿(mào)易有限公司《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》的公告關(guān)于送達(dá)福建貿(mào)易有限公司《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》的公告我局于2023年12月8日作出《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》(寧稅稽罰告〔2023〕103號(hào)),因我局通過(guò)其它方式無(wú)法向你單位送達(dá)稅務(wù)文書，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》(中華人民共和國(guó)務(wù)院令第362號(hào))第一百零六條規(guī)定，將上述文書予以公告送達(dá)，自公告之日起滿30日視為送達(dá)。特此通知。福建省某地稅務(wù)局在官網(wǎng)上向福建A貿(mào)易公司公告送達(dá)了《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》《稅務(wù)處理決定書》。根據(jù)“兩書”載明的內(nèi)容，A公司系一家經(jīng)營(yíng)茶葉出口的外貿(mào)企業(yè)，2019年9月至2023年3月期間，該公司讓福建某茶葉有限公司等9家公司，為A公司開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況不符的增值稅專用發(fā)票，共計(jì)虛開(kāi)的專票2124份，涉及發(fā)票金額2.09億元，稅額2718萬(wàn)元。其中，A公司取得的增值稅專用發(fā)票上記載的貨物名稱為“茶”,具體來(lái)說(shuō)，包括中國(guó)白茶、烏龍茶。茶葉是一類典型的農(nóng)產(chǎn)品，因此本案從源頭上說(shuō)，依然涉及虛填農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票。由于《關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》(財(cái)稅〔2012)39號(hào))規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)直接取得農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票的，適用出口免稅政策，因此部分外貿(mào)企業(yè)會(huì)在其前端的采購(gòu)環(huán)節(jié)，嫁接一家或者數(shù)家收購(gòu)企業(yè)，通過(guò)這些收購(gòu)企業(yè)自填農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，為外貿(mào)企業(yè)開(kāi)具可以申請(qǐng)退稅的增值稅專用發(fā)票。但是，虛填農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)依然會(huì)隨著發(fā)票流向不斷傳導(dǎo)。2、行為人買單配票騙稅，代理出口企業(yè)審查不嚴(yán)收到檢察院整改建議檢察舊檢察舊報(bào)正義網(wǎng)|返回檢察日?qǐng)?bào)首頁(yè)|檢察日?qǐng)?bào)檢索新聞眼演假戲真騙稅航2024年5月，檢察日?qǐng)?bào)發(fā)布一則騙取出口退稅的案例。本案中，蔣某采用買單配票的騙稅手段，向他人購(gòu)買不符合退稅資格的報(bào)關(guān)單后，再根據(jù)取得的虛假報(bào)關(guān)單及發(fā)票制作虛假采購(gòu)與銷售合同，同時(shí)利用農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票可以自開(kāi)的特點(diǎn)，向上游十余名棉農(nóng)虛開(kāi)對(duì)應(yīng)貨物生產(chǎn)原料的發(fā)票。此外，在結(jié)匯方面，蔣某還通過(guò)地下錢莊購(gòu)買外匯，再指令匯入出口公司賬戶以此完成虛構(gòu)貨物出口的假象。最終，蔣某以犯騙取出口退稅罪，被判處有期徒刑三年三個(gè)月，并處罰金本案的爆發(fā)則源于公安機(jī)關(guān)集合稅控類數(shù)據(jù)模型監(jiān)測(cè)。同時(shí)，在今年兩高司法解釋出臺(tái)的新聞發(fā)布會(huì)中，公安部經(jīng)濟(jì)犯罪偵查局副局長(zhǎng)、一級(jí)巡視員吳迪指出，針對(duì)涉稅類罪中性質(zhì)最為惡劣的騙取出口退稅犯罪，始終將其作為打擊重中之重。由此可見(jiàn)，在大數(shù)據(jù)監(jiān)管涉稅信息及國(guó)家從嚴(yán)打擊騙稅強(qiáng)監(jiān)管態(tài)勢(shì)下，采取任何隱蔽騙稅手段企圖騙取國(guó)家出口退稅款的，均將被查處并予以嚴(yán)厲打擊。此外，本案亦給廣大外貿(mào)中介組織敲響了警鐘。因本案的紡織廠不具退稅資質(zhì)，找到了具有代理出口報(bào)關(guān)退稅資質(zhì)的A企業(yè)。在代理出口過(guò)程中，A企業(yè)雖然前往紡織廠實(shí)地查看過(guò)，但在未來(lái)長(zhǎng)期合作中卻沒(méi)有定期考察，僅通過(guò)網(wǎng)絡(luò)傳遞材料對(duì)蔣某經(jīng)營(yíng)的紡織廠出口退稅業(yè)務(wù)進(jìn)行形式審核，導(dǎo)致A企業(yè)被騙。這反映出A企業(yè)在業(yè)務(wù)拓展考察流程、代理出口業(yè)務(wù)、合規(guī)管理機(jī)制等方面存在漏洞。對(duì)此，A企業(yè)亦收到了檢察機(jī)關(guān)的建議。故而，在此需要提醒廣大外貿(mào)中介組織注意的是，根據(jù)《兩高司法解釋》第九條之規(guī)定，“從事貨物運(yùn)輸代理、報(bào)關(guān)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、外貿(mào)綜合服務(wù)等中介組織及其人員違反國(guó)家有關(guān)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)規(guī)定，為他人提供虛假證明文件，致使他人騙取國(guó)家出口退稅款，情節(jié)嚴(yán)重的，依照刑法第二百二十九條的規(guī)定追究刑事責(zé)任”,該條款強(qiáng)化了對(duì)中介組織的義務(wù)，其應(yīng)當(dāng)不斷完善自身的出口管理機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)出口企業(yè)業(yè)務(wù)審核，增強(qiáng)刑事風(fēng)險(xiǎn)防3、廣州兩起“假自營(yíng)、真代理”被認(rèn)定騙稅簡(jiǎn)體|繁體|無(wú)障礙對(duì)覽◎首頁(yè)>廣州市稅務(wù)局>通知公告>涉稅公告稅務(wù)文書送達(dá)公告(廣州貿(mào)易發(fā)展有限公司稅務(wù)處理決定書)國(guó)家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局稽查局稅務(wù)文書送達(dá)公告2024年第58號(hào)廣州國(guó)家稅務(wù)總局廣東省稅務(wù)局廣州GuangdongProvincialTaxService,StateO首頁(yè)>廣州市稅務(wù)局>通知公告>涉稅公告稅務(wù)文書送達(dá)公告(廣東能源有限公司稅務(wù)處理決定書)國(guó)家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局稽查局稅務(wù)文書送達(dá)公告2024年第59號(hào))2024年7月，廣州市稅務(wù)局發(fā)布兩起騙取出口退稅的案件。涉案企業(yè)通過(guò)將他人出口貨物虛構(gòu)為本企業(yè)出口貨物、將取得的虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票用于出口退稅申報(bào)、以自營(yíng)名義將其他公司的出口貨物申報(bào)出口退稅等方式違法取得退稅款。對(duì)于以上兩家公司的涉稅違法行為，廣州市稅務(wù)局稽查局采取了區(qū)分認(rèn)定的方法，即對(duì)于買單配票、虛開(kāi)發(fā)票的部分認(rèn)定為騙取出口退稅；假自營(yíng)真代理的部分認(rèn)定為出口業(yè)務(wù)不規(guī)范。涉案兩家企業(yè)的三項(xiàng)違法行為都具有實(shí)踐的典型性，以下對(duì)上述行為做簡(jiǎn)要分析：第11頁(yè)共63頁(yè)過(guò)報(bào)關(guān)行、貨代等中介機(jī)構(gòu)獲取其他企業(yè)的貨物信息，并進(jìn)行買單配票、偽造購(gòu)銷合同、虛假收匯等手段，制作虛假出口退稅材料，騙取出口退稅。這種業(yè)務(wù)模式往往伴隨著報(bào)關(guān)行等中介機(jī)構(gòu)買賣貨物信息的情況，為了打擊這種現(xiàn)象，兩高司法解釋專門新增了中介組織責(zé)任條款，明確中介提供虛假證明文件的，按提供虛假證明文件罪、出具證明文件重大失實(shí)罪處理?？梢?jiàn)，司法解釋及時(shí)回應(yīng)現(xiàn)實(shí)情況，嚴(yán)厲打擊出口騙稅犯罪的決心。二是將取得的虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票用于出口退稅申報(bào)。顧名思義，該種模式是利用從上游取得的虛開(kāi)發(fā)票申報(bào)出口退稅，是最常見(jiàn)的騙取出口退稅的行為模式。自全電票推廣以來(lái)，虛開(kāi)發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)將沿著抵扣鏈條傳導(dǎo)，一旦被認(rèn)定虛開(kāi)，虛開(kāi)企業(yè)和受票企業(yè)都將受到牽連。因此，企業(yè)在受票時(shí)要注意發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)管理，認(rèn)真審核發(fā)票真實(shí)性，切勿主動(dòng)進(jìn)行虛開(kāi)或讓他人虛開(kāi)。三是以自營(yíng)名義將其他公司的出口貨物申報(bào)出口退稅。該行為模式又被稱為“假自營(yíng)、真代理”,是指申報(bào)出口退稅單位與其他企業(yè)達(dá)成協(xié)議，以本單位名義代其他企業(yè)申報(bào)出口退稅，通常申報(bào)出口的單位不承擔(dān)出口貨物的質(zhì)量及收款風(fēng)險(xiǎn)的出口業(yè)務(wù)不規(guī)范的風(fēng)險(xiǎn)。“假自營(yíng)、真代理”不是騙取出口退稅的實(shí)行行為，因此本身不構(gòu)成騙取出口退稅，但出口企業(yè)在實(shí)施“假自營(yíng)、真代理”業(yè)務(wù)中，如果真實(shí)出口人實(shí)施了騙稅行為，則出口企業(yè)容易被公安機(jī)關(guān)認(rèn)定為騙取出口退稅罪，面臨刑事責(zé)任。4、生產(chǎn)企業(yè)利用假自營(yíng)真代理騙稅被判有期徒刑，外貿(mào)企業(yè)未涉案中國(guó)裁判文書網(wǎng)上海市普陀區(qū)人民法院刑事判決書分局刑事拘留，同波指定居所監(jiān)視居住，同刑事拘留，案次2024年7月，上海市普陀區(qū)人民法院公布了一份刑事一審判決書，該顯示被告人甲某是A公司的負(fù)責(zé)人，在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，與外貿(mào)企業(yè)B公司建立了“假自營(yíng)真代理”的出口合作關(guān)系。但是，在業(yè)務(wù)開(kāi)展期間，A利用了“假自營(yíng)真代理”出口模式的漏洞，實(shí)施了“買單配票”的手段，將虛假的出口貿(mào)易信息及對(duì)應(yīng)配票的增值稅專用發(fā)票、合同等提供給B公司用于報(bào)關(guān)退稅。被告人乙某協(xié)助甲某制作合同、根據(jù)合同金額匹配進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)發(fā)票、協(xié)助資金回流等。最終，被告人甲某、乙某均構(gòu)成騙取出口退稅罪，被依法判處有期徒刑。本案的特殊之處在于，B公司作為實(shí)際申報(bào)出口退稅的外貿(mào)企業(yè)，違規(guī)實(shí)施了“假自營(yíng)真代理”的業(yè)務(wù)，并由于業(yè)務(wù)模式的漏洞導(dǎo)致甲某騙得了國(guó)家出口退稅款，其刑事風(fēng)險(xiǎn)極高。過(guò)去，曾有多家外貿(mào)企業(yè)因類似的業(yè)務(wù)模式而被判處騙取出口退稅罪。但就本判決的內(nèi)容而言，B公司并未涉案，也沒(méi)有另案處理。筆者推斷，B公司可能因主觀上不具有“明知”的主觀故意，從而不構(gòu)成騙取出口退稅罪。司法機(jī)關(guān)采取了與典型案例“廣州德覽公司、徐占偉騙取出口退稅無(wú)罪案”相同的處理模式。但是，需要指出的是B公司在稅法上的行政責(zé)任依然不可5、出口企業(yè)期末留抵突增引發(fā)預(yù)警，查明騙取退稅移送刑事廣告位招租廣告位招租首頁(yè)稅案退稅之后，這家企業(yè)緣何“玩消失”近日，中國(guó)稅網(wǎng)發(fā)布一篇文章，披露了一起騙取退稅案件從稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)到確定違法事實(shí)的全過(guò)程。涉案企業(yè)廈門X公司為一家生產(chǎn)型出口企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)測(cè)到X企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額不斷增長(zhǎng)，但銷售額沒(méi)有同步增加，且沒(méi)有日常經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，未在注冊(cè)地經(jīng)營(yíng)。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)關(guān)聯(lián)分析，鎖定了X公司法定代表人控制的G公司，并在G公司的辦公地點(diǎn)發(fā)現(xiàn)了X公司接受空殼公司、沒(méi)有購(gòu)銷業(yè)務(wù)的公司虛開(kāi)進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的賬務(wù)。最終，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定在檢查所屬期內(nèi)，X公司共接受他人虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票79份，價(jià)稅合計(jì)1692.18萬(wàn)元，通過(guò)虛增進(jìn)項(xiàng)騙取第13頁(yè)共63頁(yè)出口退稅、留抵退稅，同時(shí)少繳稅款。針對(duì)企業(yè)違法行為，該局依法對(duì)企業(yè)作出追回退稅款，補(bǔ)繳稅費(fèi)、滯納金，并處罰款的處理決定，因?yàn)樯姘钙髽I(yè)騙取退稅金額較大，該案已移交公安機(jī)關(guān)處理。本案較為特殊的是，涉案企業(yè)為生產(chǎn)型出口企業(yè)，既享受出口退稅也享受留抵退稅。從案例披露細(xì)節(jié)來(lái)看，涉案企業(yè)同時(shí)具有騙取留抵退稅和出口退稅的情節(jié)。對(duì)騙取留抵退稅部分而言，虛增進(jìn)項(xiàng)的方式符合多列支出的情節(jié)，多退留抵退稅的，構(gòu)成偷稅；另外還符合“讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”的情節(jié)，多退留抵退稅的，構(gòu)成虛開(kāi)。本案進(jìn)入刑事程序后，騙取留抵退稅將升級(jí)為逃稅罪或虛開(kāi)專票罪，出口退稅部則觸犯騙取出口退稅罪，刑事風(fēng)險(xiǎn)極大。6、利用海參循環(huán)出口騙稅9000萬(wàn)被查，被告最高被判十一年六個(gè)月中華人民共和國(guó)最高人民檢察院中華人民共和國(guó)最高人民檢察院TheSupremePeople'sProcuratorateofthePeople'sRepublieofChina首頁(yè)機(jī)構(gòu)設(shè)置檢察新聞工作信息檢察業(yè)務(wù)檢察院建設(shè)12309中國(guó)檢察網(wǎng)中國(guó)檢察聽(tīng)證網(wǎng)2024年12月05日星明四“循環(huán)出口”是一種常見(jiàn)的騙稅手段，不法分子將第一批貨物報(bào)關(guān)出口后，通過(guò)走私的方式再回流到國(guó)內(nèi)，通過(guò)簽訂虛假合同、發(fā)票等采購(gòu)環(huán)節(jié)憑證，多次報(bào)關(guān)出口、申請(qǐng)退稅。今年三月，《兩高司法解釋》出臺(tái)，對(duì)實(shí)踐中案件量大，矛盾較為突出的騙取出口退稅罪的罪狀作出修改，回應(yīng)了各界的關(guān)切。其中第七條第(六)項(xiàng)“在貨物出口后，又轉(zhuǎn)入境內(nèi)或者將境外同種貨物轉(zhuǎn)入境內(nèi)循環(huán)進(jìn)出口并申報(bào)出口退稅的”,明確將“循環(huán)出口”的情形納入騙取出口退稅罪的范圍內(nèi)。上述條款并未附加其他行為和結(jié)果要件，但騙稅罪的核心在于是否高報(bào)已負(fù)稅的貨物金額，導(dǎo)致退稅的金額大于實(shí)際已繳納的稅款，司法解釋亦不能突破該基本法理，因此，除滿足本條規(guī)定的“循環(huán)出口”的行為要件外，構(gòu)成騙取出口退稅罪至少還需有少報(bào)、不報(bào)進(jìn)口關(guān)稅、進(jìn)口增值稅或者其他造成國(guó)家稅款損失第14頁(yè)共63頁(yè)的行為，導(dǎo)致再次報(bào)關(guān)出口時(shí)申報(bào)的退稅數(shù)額大于實(shí)際負(fù)稅額，才能符合騙稅罪構(gòu)成要件。因此，除騙取出口退稅罪外，“循環(huán)出口”類騙稅案件通常還涉及走私、虛開(kāi)專票等罪名。本案中即為典型的“循環(huán)出口”類騙稅，騙稅分子利用背包客少量多次將海參走私進(jìn)入國(guó)內(nèi)，逃避了進(jìn)口關(guān)稅的納稅義務(wù)，在內(nèi)貿(mào)環(huán)節(jié)通過(guò)反向開(kāi)具農(nóng)產(chǎn)品增值稅發(fā)票，騙取了超過(guò)出口產(chǎn)品負(fù)稅金額的退稅，造成國(guó)家稅款損失。“循環(huán)出口”類騙稅案件中的常見(jiàn)道具為農(nóng)產(chǎn)品、手機(jī)、智能手表等高科技產(chǎn)品，因?yàn)榇祟惖谰叩陌l(fā)票易于取得，如農(nóng)產(chǎn)品適用反向開(kāi)票政策，騙稅分子可以自行開(kāi)具發(fā)票，高科技產(chǎn)品面向大量個(gè)人消費(fèi)者銷售，累積了大量富余發(fā)票。因此，農(nóng)產(chǎn)品等類目進(jìn)行出口報(bào)關(guān)時(shí)容易引起稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注，尤其自金稅四期上線以來(lái)，騙稅信息甄別更加高效和精準(zhǔn)，廣大外貿(mào)企業(yè)切忌因小失大，踐踏稅務(wù)紅線。(三)騙取出口退稅已決刑案觀察及分析1、騙取出口退稅罪刑事案件的基本情況在中國(guó)裁判文書網(wǎng)，以“騙取出口退稅罪”為案由檢索并篩選統(tǒng)計(jì)，2020—2024年共有242份騙取出口退稅罪刑事文書(包括判決書、裁定書)。通過(guò)觀察文書的趨勢(shì)發(fā)現(xiàn)，2020年文書數(shù)量達(dá)到峰值，為117份，隨后逐年減少，2021年為57份，2022年為30份，2023年為23份，2024年則降至15份。然而，這一趨勢(shì)并不代表騙取出口退稅罪的案件數(shù)量有所減少，案件數(shù)量下降的原因是司法審判文書公開(kāi)率的大幅降低。從各地稅務(wù)局或權(quán)威報(bào)道曝光的案件來(lái)看，仍尚有大量處在偵查、檢察階段、審判階段未作出判決的案件，表明騙稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)依舊存在。此外，因騙取出口退稅案件還涉及虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，有部分外貿(mào)行業(yè)相關(guān)案件以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪定罪。因此，外貿(mào)行業(yè)實(shí)際涉稅案件遠(yuǎn)高于當(dāng)前統(tǒng)計(jì)數(shù)量。第15頁(yè)共63頁(yè)2、騙取出口退稅案件地域分布情況總體來(lái)看，由于外貿(mào)行業(yè)主要分布于東部經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)，騙取出口退稅案件也主要集中在此。以浙江省的案件數(shù)量最多，共51起；上海市的數(shù)量其次，有29起，湖南省為24起，位居第三。加之廣東省、福建省，前五個(gè)省份的案件數(shù)量已經(jīng)占到總量近60%的比例。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的各省(自治區(qū)、直轄市)貨物出口總額2024年統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，出口額排名前五的省份依次為廣東、江蘇、浙江、上海、北京。綜上數(shù)據(jù)，可以得出出口總額與騙稅案件整體數(shù)量呈現(xiàn)正相關(guān)的結(jié)論。第16頁(yè)共63頁(yè)3、騙取出口退稅案件文書情況與程序■一審■二審■一審■二審二審一審2020年—2024年，在242份騙取出口退稅罪刑事司法文書中，一審案件161起，占比66.53%;二審案件81起，占比33.47%。高級(jí)人民法院高級(jí)人民法院中級(jí)人民法院■高級(jí)人民法院■中級(jí)人民法院■基層人民法院2020年—2024年，基層法院審理判決的案件為146件，占總案件數(shù)量的60.33%,中級(jí)人民法院審理判決的案件為83件，占總案件數(shù)量的34.3%,高級(jí)人民法院審理判決的案件為13件，占總案件數(shù)量的5.37%。由于基層法院審理的均為一審案件，可以看出，僅有6%的案件為中院及以上層級(jí)法院一審判決，結(jié)合中院審理一審案件的范圍及騙稅罪的刑期，有6%左右的案件可能被判無(wú)期2020-2024年騙取出口退稅量刑情況2020-2024年騙取出口退稅量刑情況根據(jù)《刑法》第二百零四條及《兩高司法解釋》,騙取國(guó)家出口退稅款的數(shù)額在500萬(wàn)元以上的，面臨十年以上有期徒刑乃至無(wú)期徒刑。近年隨著騙取出口退稅犯罪在犯罪手段、組織設(shè)置等方面的“升級(jí)”,案件所涉的騙稅數(shù)額也屢創(chuàng)新高，導(dǎo)致涉案企業(yè)與責(zé)任人員面臨嚴(yán)重的刑罰。5.8%,十年以上，占比約34.2%;主犯判處五年以上、十年以下的，占比約32.3%;主犯判處五年以下的，占比約20.7%;主犯判處緩刑的，占比約7%?？梢钥闯?，犯騙取出口退稅罪的案件主犯被判5年以上刑期的占70%以上，刑期不可謂不重。騙取出口退稅主要違法犯罪手段在犯罪手段方面，買單配票是最典型、最突出的違法行為，又稱為借貨出口，通過(guò)購(gòu)買他人出口貨物信息，制造虛假報(bào)關(guān)單、虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票、虛假結(jié)匯第18頁(yè)共63頁(yè)等手段假報(bào)出口。排在第二位的是“四自三不見(jiàn)”“假自營(yíng)、真代理”。其行為特征是外貿(mào)企業(yè)自身不掌握外商客戶信息、貨物信息、貨物來(lái)源、生產(chǎn)商的信息、外匯來(lái)源以及結(jié)匯信息。貨物出口的全流程由真實(shí)出口人操控，只是利用了外貿(mào)企業(yè)對(duì)外貿(mào)易、申請(qǐng)出口退稅的資質(zhì)。在這個(gè)過(guò)程中，外貿(mào)企業(yè)將取得退稅款分享給真實(shí)出口人，其在整個(gè)出口業(yè)務(wù)中缺乏商業(yè)合理性，極容易被認(rèn)定為騙稅。排在第三位的是采取低值高報(bào)的手段騙稅，是指為騙取退稅，不法分子虛增貨物的價(jià)值，或者篡改貨物品名以適用較高退稅率的行為。主要有以下方式：將不退稅的貨物偽造成退稅貨物，例如將不退稅的白銀偽造成退稅的含銀制品；將退稅率低的貨物偽造成退稅率高的貨物；將廉價(jià)的貨物假報(bào)為高價(jià)值的貨物。此外，循環(huán)出口也是騙取出口退稅的常見(jiàn)手段，主要指的是不法分子將一批貨物報(bào)關(guān)出口之后，通過(guò)走私行為將其回流到國(guó)內(nèi)，然后配上虛開(kāi)的發(fā)票等國(guó)內(nèi)采購(gòu)環(huán)節(jié)的單證，多次報(bào)關(guān)出口并申請(qǐng)出口退稅。該種騙稅行為特征是以真實(shí)貨物為道具，海關(guān)查驗(yàn)時(shí)只做單貨匹配的形式審核，難以發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。因此，循環(huán)出口騙稅具有較強(qiáng)的隱蔽性，易逃避打擊，涉案稅額往往較大。被循環(huán)使用的貨物即為騙稅“道具”,實(shí)踐中主要是農(nóng)產(chǎn)品，也有一部分案件使用的是手機(jī)等電子產(chǎn)品。6、騙取出口退稅罪所涉商品種類情況■紡織品、服裝■家具■電子產(chǎn)品■其他產(chǎn)品編者統(tǒng)計(jì)了騙稅案件涉案商品的種類，發(fā)現(xiàn)其主要集中于紡織、服裝以及涉及農(nóng)產(chǎn)品的貨物。并且與稅務(wù)部門出口退稅審核關(guān)注電子產(chǎn)品、鐘表、化妝品、第19頁(yè)共63頁(yè)眼鏡、箱包、服裝、家具、水產(chǎn)品等商品形成對(duì)應(yīng)。紡織品、服裝占據(jù)騙取出口退稅所涉商品比例最高的原因之一是我國(guó)為鼓勵(lì)紡織品服裝的出口貿(mào)易，我國(guó)一直為紡織品、服裝設(shè)置高出口退稅率。早在2008年，國(guó)家將部分紡織品、服裝、玩具出口退稅率提高到13%,隨著市場(chǎng)和經(jīng)濟(jì)的變化，部分紡織品、服裝的出口退稅率一度高達(dá)17%。盡管，目前紡織品服裝的出口退稅率保持在13%,與增值稅率持平，其亦處于出口退稅率很高的水平。因此，不法分子據(jù)此盯上13%的出口退稅率，使紡織品、服裝成為騙稅的主要商品。而農(nóng)產(chǎn)品、高科技產(chǎn)品等容易成為騙稅種類，主要原因在于其發(fā)票易取得，騙稅手段易偽裝，適宜作為騙稅道具。三、《兩高司法解釋》之騙取出口退稅罪要點(diǎn)解讀(一)罪狀變化：兩高司法解釋騙稅呈現(xiàn)與時(shí)俱進(jìn)的特點(diǎn)《刑法》第二百零四條第一款規(guī)定的騙取出口退稅罪比較簡(jiǎn)單，罪狀描述為“以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國(guó)家出口退稅款”,司法實(shí)踐對(duì)“假報(bào)出口”以及“其他欺騙手段”多有爭(zhēng)議。因此，《2002年騙稅司法解釋》列舉了假報(bào)出口、其他欺騙手段以及“四自三不見(jiàn)騙稅”的行為。隨著近年來(lái)“買單配票”“低值高報(bào)”“循環(huán)出口”等騙稅手段的出現(xiàn)，原有的司法解釋不能適應(yīng)當(dāng)前的打擊騙稅需要，因此，《兩高司法解釋》第七條整體對(duì)“假報(bào)出口或者其他欺騙手段”通過(guò)列舉的方式予以規(guī)定，同時(shí)有較大更新。具體如下表所示： 口事實(shí)為目的，具有下列情形之一的行為：報(bào)出口或者其他欺騙手段”:第20頁(yè)共63頁(yè)手段取得出口貨物報(bào)關(guān)單、出口收匯核銷單、出口貨物專用繳款書等有關(guān)出口退稅單據(jù)、憑證；(三)虛開(kāi)、偽造、非法購(gòu)買增值的發(fā)票；(四)其他虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)第二條具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)欺騙手段”:(一)騙取出口貨物退稅資格的；(二)將未納稅或者免稅貨物作為已稅貨物出口的；(三)雖有貨物出口，但虛構(gòu)該出口貨物的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，騙取未實(shí)際納稅部分出口退稅款的；(四)以其他手段騙取出口退稅款(二)將未負(fù)稅或者免稅的出口業(yè)務(wù)申報(bào)為已稅的出口業(yè)務(wù)的；(三)冒用他人出口業(yè)務(wù)申報(bào)出口退(四)雖有出口，但虛構(gòu)應(yīng)退稅出口業(yè)務(wù)的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，以虛增出口退稅額申報(bào)出口退稅的；或者以偽造、變?cè)斓确欠ㄊ侄稳〉贸隹趫?bào)(六)在貨物出口后，又轉(zhuǎn)入境內(nèi)或者將境外同種貨物轉(zhuǎn)入境內(nèi)循環(huán)進(jìn)出口并申報(bào)出口退稅的；將不享受退稅政策的產(chǎn)品申報(bào)為退稅產(chǎn)品(八)以其他欺騙手段騙取出口退稅1、合并出口業(yè)務(wù)所需材料條款，法條設(shè)計(jì)更加科學(xué)化將舊司法解釋第一條中的“(一)偽造或者簽訂虛假的買賣合同”和“(二)以偽造、變?cè)旎蛘咂渌欠ㄊ侄稳〉贸隹谪浳飯?bào)關(guān)單、出口收匯核銷單、出口貨物專用繳款書等有關(guān)出口退稅單據(jù)、憑證”合并規(guī)定為兩高解釋第七條第(五)種情形。合同與出口報(bào)關(guān)單等單據(jù)、憑證均為出口業(yè)務(wù)的重要材料，兩高解釋將合同與報(bào)關(guān)單等出口退稅單據(jù)、憑證條款合并，法條設(shè)計(jì)更加科學(xué)。2、刪減與目前出口退稅業(yè)務(wù)不相符的規(guī)定，貼合當(dāng)前辦理出口退稅業(yè)務(wù)《兩高司法解釋》刪減了有關(guān)外貿(mào)管理上已經(jīng)被取消的政策內(nèi)容，使得其更加符合當(dāng)前出口退稅實(shí)踐。具體如下：(1)刪除“出口收匯核銷單、出口貨物專用繳款書”。2004年，財(cái)稅〔2004〕第21頁(yè)共63頁(yè)101號(hào)文規(guī)定不再實(shí)行增值稅稅收專用繳款書管理；2012年，國(guó)家外匯管理局公告2012年第1號(hào)取消出口收匯核銷單，企業(yè)申報(bào)出口退稅由“兩單一票”變?yōu)椤耙粏我黄薄?(2)刪除“騙取出口貨物退稅資格的”?！吨腥A人民共和國(guó)對(duì)外貿(mào)易法》修訂，自2022年12月30日起取消對(duì)外貿(mào)易經(jīng)營(yíng)者備案登記即外貿(mào)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)(3)刪除“其他虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)的行為”的兜底規(guī)定。3、新增三類常見(jiàn)、多發(fā)的騙稅行為，滿足當(dāng)下嚴(yán)懲騙稅司法實(shí)踐要求(1)新增“冒用他人出口業(yè)務(wù)申報(bào)出口退稅的”。回應(yīng)當(dāng)下高發(fā)的“買單配票”“借貨出口”“無(wú)貨出口”等違法手段，此類手段的特點(diǎn)為出口的貨物并非企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)或購(gòu)進(jìn)，而是在他人不知情的情況下，通過(guò)購(gòu)買出口信息，冒用他人名義進(jìn)行虛假申報(bào)，獲得出口退稅。(2)新增“在貨物出口后，又轉(zhuǎn)入境內(nèi)或者將境外同種貨物轉(zhuǎn)入境內(nèi)循環(huán)進(jìn)出口并申報(bào)出口退稅的”。回應(yīng)多發(fā)“循環(huán)出口”的騙稅情況。不法分子將道具貨物報(bào)關(guān)出口后，通過(guò)走私的方式再回流至境內(nèi)，通過(guò)簽訂虛假合同、發(fā)票等采購(gòu)環(huán)節(jié)憑證，多次報(bào)關(guān)出口、申請(qǐng)退稅。實(shí)踐中，道具貨物循環(huán)出口由于需要通過(guò)走私將貨物回流到國(guó)內(nèi)，因此多發(fā)生在我國(guó)陸地邊境地區(qū)，通常以農(nóng)產(chǎn)品、手機(jī)、智能手表等高科技產(chǎn)品為道具，海關(guān)查驗(yàn)時(shí)只做單貨匹配的形式審核，因此此類騙稅具有較強(qiáng)的隱蔽性，易逃避打擊。(3)新增“虛報(bào)出口產(chǎn)品的功能、用途等，將不享受退稅政策的產(chǎn)品申報(bào)為退稅產(chǎn)品的”?；貞?yīng)實(shí)踐中持續(xù)發(fā)生的將白銀等貴金屬不退稅貨物通過(guò)簡(jiǎn)單加工成為濺射靶組件等不具有實(shí)際功能的高科技產(chǎn)品，采取偽報(bào)出口、增加交易環(huán)節(jié)等方式出口，再將白銀等貴金屬拆下來(lái)走私到國(guó)內(nèi)的情況。4、修改法條用詞，表達(dá)更精準(zhǔn)完善《兩高司法解釋》將《2002年騙稅司法解釋》的“(二)將未納稅或者免稅貨物作為已稅貨物出口的；”改為“(二)將未負(fù)稅或者免稅的出口業(yè)務(wù)申報(bào)為已稅的出口業(yè)務(wù)的；”對(duì)此，最高法法官在其撰寫的《理解與適用》中解釋道“因享受出口退稅的在出口環(huán)節(jié)不征稅，不存在‘納稅’,為表達(dá)更精準(zhǔn)，將‘未納稅’修改為‘未負(fù)稅’。”第22頁(yè)共63頁(yè)編者認(rèn)為，一字之差說(shuō)明“兩高”認(rèn)為騙稅的核心之一仍在于是否騙取了超過(guò)實(shí)際已承擔(dān)稅負(fù)的退稅款。由于增值稅的抵扣特點(diǎn)，外貿(mào)企業(yè)在采購(gòu)貨物時(shí)，如實(shí)支付了含稅價(jià)格，即已經(jīng)承擔(dān)了增值稅納稅義務(wù)，據(jù)此申報(bào)退稅的貨物系已負(fù)稅貨物，滿足出口退稅的實(shí)質(zhì)要件。實(shí)踐中，供貨企業(yè)因?yàn)楦鞣N原因無(wú)法開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致外貿(mào)企業(yè)雖然實(shí)質(zhì)上負(fù)擔(dān)了增值稅款，但是欠缺形式要件無(wú)法取得退稅款的，外貿(mào)企業(yè)通過(guò)嫁接第三方的方式開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，不構(gòu)成騙稅罪，因?yàn)樵撠浳镆沿?fù)稅，不滿足該條款的對(duì)象要件。(二)寬嚴(yán)相濟(jì)地提高量刑標(biāo)準(zhǔn)《兩高司法解釋》在量刑情節(jié)上，雖然將舊司法解釋規(guī)定的騙取出口退稅款稅額標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了提高。但是，同時(shí)也對(duì)“其他嚴(yán)重情節(jié)”“其他特別嚴(yán)重情節(jié)”進(jìn)行了更為嚴(yán)格的規(guī)定，協(xié)同發(fā)揮金額和情節(jié)標(biāo)準(zhǔn)，在適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展變化的同時(shí)，彰顯打擊出口退稅犯罪的決心。1、量刑數(shù)額有所提升：統(tǒng)一司法實(shí)踐口徑，有利于涉案主體 舊司法解釋下，騙取出口退稅罪的入罪數(shù)額為5萬(wàn)元以上，最高刑期的數(shù)額為250萬(wàn)以上，這一標(biāo)準(zhǔn)至今已經(jīng)實(shí)施20余年，明顯與當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不符合。此次兩高司法解釋將入罪標(biāo)準(zhǔn)提升到10萬(wàn)元，與最高人民檢察院、公安部發(fā)布的《關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定(二)》對(duì)騙稅罪立案追訴標(biāo)準(zhǔn)10萬(wàn)元的規(guī)定相一致。將最高刑期的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)提升至500萬(wàn)元，回應(yīng)了社會(huì)提高量刑數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)的呼聲，對(duì)于涉案主體而言較為有利。根據(jù)刑法從舊兼從輕原則，在新司法解釋實(shí)施前尚未作出判決的騙稅數(shù)額在第23頁(yè)共63頁(yè)250萬(wàn)元至500萬(wàn)元的案件，將獲得降檔量刑機(jī)會(huì)，也有可能啟動(dòng)合規(guī)整改，從而使企業(yè)在成功整改的前提下能夠有機(jī)會(huì)獲得不起訴或緩刑判決的司法處理。2、量刑情節(jié)趨于嚴(yán)格：嚴(yán)厲打擊多次騙稅行為，挽損期限提前除數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)外，《兩高司法解釋》還對(duì)量刑情節(jié)進(jìn)行了細(xì)化，明確了“多次實(shí)施騙稅行為”“造成國(guó)家稅款重大損失”等情形。第四條具有下列情形之一的，屬于刑法第二百零四條規(guī)定的“其他嚴(yán)重情節(jié)":(一)造成國(guó)家稅款損失30萬(wàn)元以上并且在第一審判決宣告前無(wú)法追回(二)因騙取國(guó)家出口退稅行為受過(guò)行政處罰，兩年內(nèi)又騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額在30萬(wàn)元以上的；第八條第二款具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的“其他嚴(yán)重情節(jié)”:(一)兩年內(nèi)實(shí)施虛假申報(bào)出口退稅行為三次以上，且騙取國(guó)家稅款三十萬(wàn)元以上的；(二)五年內(nèi)因騙取國(guó)家出口退稅受過(guò)刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，數(shù)額在三十萬(wàn)元以上的；(三)致使國(guó)家稅款被騙取三十萬(wàn)元以上并且在提起公訴前無(wú)法追回的；(四)其他情節(jié)嚴(yán)重的情形。第五條具有下列情形之一的，屬于刑法第二百零四條規(guī)定的"其他特別嚴(yán)重情節(jié)":(一)造成國(guó)家稅款損失-150萬(wàn)元以上并且在第一審判決宣告前無(wú)法追回(二)因騙取國(guó)家出口退稅行為受過(guò)行政處罰，兩年內(nèi)又騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額在-150萬(wàn)元以上的；(三)情節(jié)特別嚴(yán)重的其他情形。第八條第三款具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的"其他特別嚴(yán)重情節(jié)":(二)五年內(nèi)因騙取國(guó)家出口退稅受過(guò)刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，數(shù)額在三百萬(wàn)元以上的；(三)致使國(guó)家稅款被騙取三百萬(wàn)元第24頁(yè)共63頁(yè)以上并且在提起公訴前無(wú)法追回的；首先，情節(jié)條件采用了金額加次數(shù)的標(biāo)準(zhǔn)，部分未達(dá)第八條第一款量刑數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)的案件，在疊加次數(shù)標(biāo)準(zhǔn)后，可能面臨升檔的刑責(zé)，此外，司法機(jī)關(guān)認(rèn)定多次騙稅的或者系空殼騙稅公司的，可以提檔加重判刑?！秲筛咚痉ń忉尅访鞔_規(guī)定，兩年內(nèi)實(shí)施虛假申報(bào)出口退稅3次以上，騙稅金額在30萬(wàn)元以上的，適用五年以上、十年以下的刑期；兩年內(nèi)實(shí)施虛假申報(bào)出口退稅行為五次以上，或者以騙取出口退稅為主要業(yè)務(wù)，且騙取國(guó)家稅款三百萬(wàn)元以上的，適用十年以上或者無(wú)期徒刑的刑期。而且該條不要求被告人/單位已受刑事處罰或者行政處罰，意味著只要司法機(jī)關(guān)確認(rèn)其具有多次騙稅行為，或者系空殼騙稅公司，即可提檔加重。其次，挽回國(guó)家出口退稅損失的期限從一審判決前提前至提起公訴前。《兩高司法解釋》規(guī)定，騙稅30萬(wàn)元以上、騙稅300萬(wàn)元以上，不能在提起公訴前追回的即適用五年以上十年以下、十年以上或者無(wú)期徒刑的刑罰。值得注意的是，與第十一條虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪明確規(guī)定“在提起公訴前，無(wú)法追回的稅款數(shù)額達(dá)到三十萬(wàn)元/三百萬(wàn)元以上的”不同的是，騙稅罪對(duì)“無(wú)法追回”所限定的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)不明確，可能導(dǎo)致司法機(jī)關(guān)要求須全部追回騙取的出口退稅款，才不適用本條提高刑期的規(guī)定。再次，曾因騙取出口退稅罪受刑事處罰的，可以提檔加重判刑。該規(guī)定也是此次司法解釋新加入的，不但可以提檔加重刑事處罰，而且可能與累犯的規(guī)定重疊。不過(guò)，司法解釋規(guī)定的“五年內(nèi)因騙取國(guó)家出口退稅受過(guò)刑事處罰”,其中“受過(guò)”的時(shí)間節(jié)點(diǎn)目前并沒(méi)有明確的規(guī)定，存在兩種解釋空間：第一種是從判決生效之日起計(jì)算，無(wú)需等待刑罰執(zhí)行完畢，這是因?yàn)樾塘P的執(zhí)行通常存在不確定性，尤其是騙稅犯罪有著高額的罰金刑；第二種理解是從刑罰執(zhí)行完畢之日起計(jì)算，這一理解與累犯的規(guī)定相類似。根據(jù)《刑法》規(guī)定，累犯指的是判處有期徒刑以上刑罰的犯罪分子，在釋放后5年內(nèi)又犯罪并判處有期徒刑以上刑罰的。 本文認(rèn)為，司法解釋并沒(méi)有采用累犯的概念，而是另行提出了“受過(guò)刑事處罰”的新的概念，因此應(yīng)當(dāng)采用第一種理解，即從判處騙取出口退稅罪的判決生效之日起計(jì)算“受過(guò)刑事處罰”的5年期間。但即使如此，依然存在再犯騙取出第25頁(yè)共63頁(yè)口退稅罪行為的被告人同時(shí)受到累犯從重處理和騙稅提檔加重處罰的可能性。(三)新增中介組織責(zé)任條款，適用實(shí)踐中介買賣貨物信息現(xiàn)狀近年來(lái)，實(shí)踐中出現(xiàn)不少貨代、報(bào)關(guān)等中介買賣貨物信息，財(cái)稅中介人員提供幫助的騙取出口退稅案件。過(guò)去，司法實(shí)踐對(duì)這些中介人員通常以騙取出口退稅罪的幫助犯論處，但有的中介人員并不參與騙稅案件全過(guò)程，僅為部分環(huán)節(jié)提供幫助，不具有明顯的騙取出口退稅故意，導(dǎo)致定罪量刑常陷入爭(zhēng)議。對(duì)于買賣報(bào)關(guān)單證的，可以買賣國(guó)家機(jī)關(guān)證件罪實(shí)現(xiàn)罪責(zé)刑適應(yīng)，然而，對(duì)于其他人員則無(wú)法適用此罪名，在罪名適用上同樣存在漏洞。《兩高司法解釋》第九條第二款新增“從事貨物運(yùn)輸代理、報(bào)關(guān)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、外貿(mào)綜合服務(wù)等中介組織及其人員”的規(guī)定，明確“違反國(guó)家有關(guān)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)規(guī)定，為他人提供虛假證明文件”的，按照刑法第二百二十九條“提供虛假證明文件罪、出具證明文件重大失實(shí)罪”處理。該條有利的方面在于，上述中介組織不必然按照騙取出口退稅罪的共犯處理，做到“罪責(zé)刑相適應(yīng)”,但是，對(duì)外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)而言，刑事責(zé)任反而可能面臨增加。外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)的特殊之處在于，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整完善外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)辦理出口貨物退(免)稅有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第35號(hào))的規(guī)定，外綜服必須承擔(dān)較高的風(fēng)險(xiǎn)管控和出口業(yè)務(wù)真實(shí)性的審核義務(wù)，包括指定代辦退稅內(nèi)部風(fēng)控制度、對(duì)生產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和生產(chǎn)能力進(jìn)行分析，審核貿(mào)易真實(shí)性、出口貨物與報(bào)關(guān)單信息一致性、與生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)能力匹配性等等。在《兩高司法解釋》第九條之前，外綜服如果存在“非法提供銀行賬戶、發(fā)票、證明或者其他方便”等行為，只是按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九十三條的規(guī)定進(jìn)行處罰。但是，《兩高司法解釋》實(shí)施以后，如果外綜服企業(yè)沒(méi)有嚴(yán)格按照國(guó)家稅務(wù)總局2017年第35號(hào)公告的規(guī)定，履行審核義務(wù)，出具的單證系虛假單證，即使不構(gòu)成騙取出口退稅罪的共犯，也有可能構(gòu)成《刑法》第二百二十九條“提供虛假證明文件罪、出具證明文件重大失實(shí)罪”。(四)刪去“四自三不見(jiàn)”條款，回歸刑法共同犯罪理論《2002年騙稅司法解釋》第六條規(guī)定“有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的公司、企業(yè)，明知他人意欲騙取國(guó)家出口退稅款，仍違反國(guó)家有關(guān)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)的規(guī)定，允許他人自第26頁(yè)共63頁(yè)帶客戶、自帶貨源、自帶匯票并自行報(bào)關(guān)，騙取國(guó)家出口退稅款的，依照刑法第二百零四條第一款、第二百一十一條的規(guī)定定罪處罰?！贝藯l實(shí)質(zhì)上是對(duì)共犯理論的一個(gè)“簡(jiǎn)化”,即客觀方面直接認(rèn)定“四自三不見(jiàn)”行為是騙取出口退稅的共同行為，主觀方面僅要求外貿(mào)企業(yè)“明知”行為人實(shí)施了騙稅，而且這種主觀上的“明知”可以通過(guò)一些簡(jiǎn)單的客觀行為予以推定。一方面將共同犯罪的共犯“單獨(dú)化”,即可以不按照共犯處理，直接按照單獨(dú)犯罪追究出口企業(yè)的騙取出口退稅責(zé)任；另一方面，可能導(dǎo)致部分幫助犯“主犯化”,即部分出口企業(yè)可能實(shí)施“四自三不見(jiàn)”行為只是提供了幫助行為，但是被作為主犯來(lái)對(duì)待，一定程度上又違背了共犯理論，導(dǎo)致罪責(zé)不均衡。但“四自三不見(jiàn)”行為的核心，是供貨企業(yè)與出口企業(yè)合作，以自營(yíng)出口的名義實(shí)施代理出口的業(yè)務(wù)，而這一行為本身不是“虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)”,亦未騙取超過(guò)已負(fù)稅金額的退稅款，不應(yīng)以騙取出口退稅罪定性。此次《兩高司法解釋》刪去了《2002年騙稅司法解釋》第六條關(guān)于“四自三不見(jiàn)”的條款，表明了“兩高”對(duì)四自三不見(jiàn)行為的態(tài)度，即應(yīng)當(dāng)按照刑法共同犯罪理論去處理，適用《兩高司法解釋》第十九條規(guī)定的“明知他人實(shí)施危害稅收征管犯罪而仍為其提供賬號(hào)、資信證明或者其他幫助的，以相應(yīng)犯罪的共犯論處。”確保一些外貿(mào)企業(yè)不構(gòu)成犯罪，或者提供幫助行為的外貿(mào)企業(yè)構(gòu)成從犯而非主犯，符合“罪責(zé)刑相適應(yīng)”的原則。(五)《兩高司法解釋》騙稅條款的五大遺留問(wèn)題1、主觀要件刪去或?qū)?dǎo)致不當(dāng)擴(kuò)大化打擊騙稅行為《兩高司法解釋》相較于舊司法解釋的一個(gè)突出變化是沒(méi)有區(qū)分“假報(bào)出口”行為和“其他欺騙手段”,而是將兩個(gè)部分融為一體規(guī)定。在這個(gè)基礎(chǔ)上，刪去了《2002年騙稅司法解釋》第一條規(guī)定的“假報(bào)出口”行為的主觀要件“以虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)為目的”。編者認(rèn)為“假報(bào)出口”行為必須受到“虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)”的主觀目的限制，原因在于《2002年騙稅司法解釋》及《兩高司法解釋》中所列舉的部分行為，其主觀目的并非為了“虛構(gòu)已稅貨物出口”以騙取出口退稅，而是可能受到其他客觀因素的影響。例如，外貿(mào)企業(yè)在真實(shí)出口貨物并已足額支付含稅貨款的情況下，可能因供貨企業(yè)無(wú)法開(kāi)具發(fā)票而從第三方代開(kāi)增值稅專用發(fā)票，以滿第27頁(yè)共63頁(yè)足出口退稅的形式要件。在這種情況下，企業(yè)雖然使用了虛開(kāi)發(fā)票，但其行為并不符合“虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)”的主觀目的，其“騙取”的實(shí)際上是企業(yè)在國(guó)內(nèi)已經(jīng)承擔(dān)的稅款，并未給國(guó)家造成出口退稅的損失。因此，對(duì)于這類行為，不應(yīng)以騙取出口退稅罪論處，而應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)追究其行政責(zé)任。當(dāng)然，編者認(rèn)為《兩高司法解釋》刪去上述規(guī)定，不意味著其否認(rèn)“假報(bào)出口”的核心構(gòu)成要件是“虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)”,實(shí)際上，《兩高司法解釋》也多次提到“負(fù)稅”“已稅的出口業(yè)務(wù)”“虛構(gòu)出口事實(shí)”等概念，只是不像《2002年騙稅司法解釋》一樣提綱挈領(lǐng)、開(kāi)宗明義，可能會(huì)導(dǎo)致個(gè)別辦案機(jī)關(guān)機(jī)械適用司法解釋條款，將沒(méi)有造成國(guó)家出口退稅損失的業(yè)務(wù)認(rèn)定為騙稅罪。2、未明確貨物完稅狀態(tài)的判別標(biāo)準(zhǔn)或?qū)?dǎo)致各方主體責(zé)任難以區(qū)分前已述及，出口退稅的核心在于“已負(fù)稅貨物真實(shí)出口”,但究竟采取何種方式判斷企業(yè)是否完稅，缺少明確判斷標(biāo)準(zhǔn)，或?qū)?dǎo)致外貿(mào)企業(yè)與供貨企業(yè)的責(zé)任難以區(qū)分。例如，外貿(mào)企業(yè)向生產(chǎn)企業(yè)支付了含稅價(jià)款，但由于生產(chǎn)企業(yè)原因未將該筆增值稅款上交國(guó)庫(kù)，此時(shí)貨物是否屬于完稅狀態(tài)并不明確，若簡(jiǎn)單以未上交稅款為由認(rèn)定外貿(mào)企業(yè)未完稅，顯然違反責(zé)任自負(fù)原則。再比如，外貿(mào)企業(yè)在采購(gòu)貨物時(shí)，如實(shí)支付了含稅價(jià)格，而供貨企業(yè)因?yàn)楦鞣N原因無(wú)法開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的，貨物是否屬于已負(fù)稅不明確，外貿(mào)企業(yè)是否可以申請(qǐng)出口退稅，如果不能申請(qǐng)退稅，瑕疵發(fā)票造成的損失如何處理等問(wèn)題亦未得到解答。3、“冒用他人出口業(yè)務(wù)”中“冒用”概念未明確，或?qū)е旅袷律虡I(yè)安排被否定兩高司法解釋新增“冒用他人出口業(yè)務(wù)申報(bào)出口退稅"一項(xiàng)騙稅行為，但“冒用”是何含義未予以明確。該規(guī)定主要規(guī)制“買單配票”這類行為，即騙稅分子與非法報(bào)關(guān)行、貨代公司勾結(jié)，讓報(bào)關(guān)行、貨代公司提供出口不退稅的貨物信息，偽造成騙稅分子自己的貨物，配上虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票等單證出口并申報(bào)退稅。在上述情形下，真實(shí)出口的貨主不知道自己的貨物信息被非法中介出售并用于申報(bào)退稅，因此符合“冒用”的情形。但是實(shí)踐中，還存在一些供貨方與出口方合作出口、代理出口的情形，但這些供貨方與出口方達(dá)成了意思表示的一致，進(jìn)行的民事交易安排，不屬于“冒用”。但因兩高司法解釋沒(méi)有明確界定“冒用”的概念，可能存在擴(kuò)大解釋“冒用”一詞的危險(xiǎn)，將供貨方和出口方的商業(yè)交易安排認(rèn)定為“冒用”。第28頁(yè)共63頁(yè)4、將高報(bào)數(shù)額的結(jié)果要件改為行為要件或?qū)е滦袨槿顺袚?dān)不當(dāng)?shù)男特?zé)《兩高司法解釋》將《2002年騙稅司法解釋》的“(三)雖有貨物出口，但虛構(gòu)該出口貨物的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，騙取未實(shí)際納稅部分出口退稅款的；"改為“(四)雖有出口，但虛構(gòu)應(yīng)退稅出口業(yè)務(wù)的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，以虛增出口退稅額申報(bào)出口退稅的；”兩高司法解釋沒(méi)有沿用舊司法解釋只對(duì)“騙取未納稅部分”追究騙稅刑事責(zé)任的規(guī)定，而是將結(jié)果要件改為行為要件，只規(guī)定“虛增出口退稅額”這一騙稅手段，但僅有“低值高報(bào)”情節(jié)不等于騙稅，此條可能導(dǎo)致貨物雖然偏離合理價(jià)格但企業(yè)如實(shí)負(fù)擔(dān)了稅款的部分也被認(rèn)定為騙稅數(shù)額，導(dǎo)致行為人承擔(dān)不當(dāng)?shù)男谈鶕?jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局〈關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策〉的通知》(財(cái)稅2012年39號(hào)文)規(guī)定，當(dāng)期應(yīng)退稅額以當(dāng)期期末留抵稅額和當(dāng)期免抵退稅額中的低值為準(zhǔn)。可以看出，出口退稅并非稅收優(yōu)惠政策，其以已繳納的增值稅額(進(jìn)項(xiàng)稅額)為上限，不能超過(guò)已繳納的增值稅額。因此，在內(nèi)貿(mào)環(huán)節(jié)如實(shí)承擔(dān)了增值稅納稅義務(wù)的情況下，企業(yè)僅高報(bào)貨值客觀上并不能獲得更多的退稅款，不宜定性為騙取出口退稅罪。5、循環(huán)進(jìn)出口騙稅的規(guī)定模糊，未必構(gòu)成騙稅《兩高司法解釋》將循環(huán)出口規(guī)定為一類騙稅行為，即“在貨物出口后，又轉(zhuǎn)入境內(nèi)或者將境外同種貨物轉(zhuǎn)入境內(nèi)循環(huán)進(jìn)出口并申報(bào)出口退稅的”。從法條來(lái)看，該條同樣只規(guī)定了行為要件，未明確要求實(shí)際騙取退稅的結(jié)果。但前已述及，判斷行為是否構(gòu)成騙稅罪的核心在于是否高報(bào)已負(fù)稅的貨物金額，導(dǎo)致退稅的金額大于實(shí)際已繳納稅款的結(jié)果，而非單純的循環(huán)出口行為。在合規(guī)履行進(jìn)出口報(bào)關(guān)手續(xù)的情況下，單純的循環(huán)出口并不會(huì)危害稅收征管也不會(huì)造成國(guó)家稅款損失，不管循環(huán)出口的目的為何，均屬于納稅人的自治范疇，公權(quán)力不應(yīng)過(guò)分介入。因此除滿足本條規(guī)定的“循環(huán)出口”的行為要件外，至少還需有少報(bào)、不報(bào)進(jìn)口關(guān)稅、進(jìn)口增值稅或者其他造成國(guó)家稅款損失的行為，導(dǎo)致再次報(bào)關(guān)出口時(shí)申報(bào)的退稅數(shù)額大于實(shí)際負(fù)稅額，才能符合騙稅罪構(gòu)成要件。因此，該條僅將循環(huán)出口行為寫入騙稅罪的構(gòu)成要件一定程度上會(huì)混淆騙取出口退稅罪的核心，造成部分未造成稅款損失結(jié)果的行為被納入犯罪圈。第29頁(yè)共63頁(yè)四、外貿(mào)行業(yè)六大常見(jiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)(一)備案單證不符或虛假的風(fēng)險(xiǎn)外貿(mào)出口退稅的申報(bào)，分為兩個(gè)部分，即申報(bào)退稅環(huán)節(jié)和單證備案環(huán)節(jié)。其中，外貿(mào)企業(yè)一般均重視申報(bào)退稅的有關(guān)單證資料，例如報(bào)關(guān)單、發(fā)票、合同、結(jié)匯資料等，但是對(duì)于備案單證例如國(guó)內(nèi)運(yùn)輸單證、國(guó)際運(yùn)輸單證、合同等不夠重視，審查不嚴(yán)格。許多外貿(mào)企業(yè)認(rèn)為，只要取得了有關(guān)單證，往備案單證的文件夾一放，就算是履行了備案義務(wù)。應(yīng)當(dāng)注意到的是，外貿(mào)企業(yè)因?yàn)閭浒竼巫C不合規(guī)導(dǎo)致無(wú)法取得出口退稅、適用優(yōu)惠征稅政策的并不在少數(shù)，受到處罰、涉嫌騙取出口退稅的也不少見(jiàn)。1、備案單證不符合規(guī)定的法律風(fēng)險(xiǎn)外貿(mào)出口業(yè)務(wù)具有復(fù)雜性，包括境內(nèi)采購(gòu)、國(guó)內(nèi)運(yùn)輸、港口作業(yè)、報(bào)關(guān)、裝柜、國(guó)際運(yùn)輸?shù)纫贿B串業(yè)務(wù)。即使是常年在外貿(mào)領(lǐng)域深耕的大型出口企業(yè)，也無(wú)法做到全流程的把控。同時(shí)，其中許多備案單證也不是外貿(mào)企業(yè)能夠一手取得原始單證的資料，例如報(bào)關(guān)單等需要通過(guò)報(bào)關(guān)公司或者貨代公司傳遞；由外商負(fù)責(zé)國(guó)際運(yùn)輸?shù)暮＿\(yùn)提單、陸運(yùn)合同等需要通過(guò)外商傳遞；由國(guó)內(nèi)供貨企業(yè)負(fù)責(zé)運(yùn)輸至港口的，國(guó)內(nèi)運(yùn)輸合同、發(fā)票需要通過(guò)供貨企業(yè)傳遞?？傊罅康某隹趥浒竼巫C從不同主體處通過(guò)拍照、掃描、傳真等方式傳遞給外貿(mào)企業(yè)，單證不匹配甚至虛假的風(fēng)險(xiǎn)也就暗藏在其中。出口企業(yè)單證備案若不符合規(guī)定，一方面可能適用免稅政策。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于〈出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法〉有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào))文件規(guī)定：“出口企業(yè)或其他單位未按規(guī)定進(jìn)行單證備案(因出口貨物的成交方式特性，企業(yè)沒(méi)有有關(guān)備案單證的情況除外)的出口貨物，不得申報(bào)退(免)稅，適用免稅政策。已申報(bào)退(免)稅的，應(yīng)用負(fù)數(shù)申報(bào)沖減原申報(bào)。”另一方面，出口企業(yè)還可能會(huì)面臨行政處罰的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào))的規(guī)定，“出口企業(yè)和其他單位有下列行為之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照《稅收征管法》第六十條規(guī)定予以處罰：未按規(guī)定設(shè)置、使用和保管有關(guān)出第30頁(yè)共63頁(yè)口貨物退(免)稅賬簿、憑證、資料的；未按規(guī)定裝訂、存放和保管備案單證的?！?、備案單證虛假的法律風(fēng)險(xiǎn)編者總結(jié)實(shí)踐中的辦案經(jīng)驗(yàn)，歸納了如下幾條備案單證出現(xiàn)虛假的可能性。一是由外商負(fù)責(zé)國(guó)際貨運(yùn)環(huán)節(jié)的時(shí)候，可能存在篡改海運(yùn)提單或者陸運(yùn)資料的情況，例如外商基于成本考慮選擇了拼箱出口，但是不愿意支付額外費(fèi)用讓船公司簽發(fā)提單分單，有的則是船公司不同意簽發(fā)分單；又如有的外商為了規(guī)避本國(guó)的進(jìn)口限制，篡改提單上的發(fā)貨地、原產(chǎn)地等。二是國(guó)內(nèi)供貨企業(yè)負(fù)責(zé)運(yùn)輸環(huán)節(jié)的，可能基于成本考慮，選擇了不能開(kāi)票的個(gè)人司機(jī)運(yùn)輸，然后提供了虛開(kāi)的運(yùn)輸發(fā)票，偽造的運(yùn)輸合同。三是在“假自營(yíng)真代理”業(yè)務(wù)中，報(bào)關(guān)企業(yè)、貨代公司存在與真實(shí)出口人串通，提供了虛假的報(bào)關(guān)信息等。業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中，有的外貿(mào)企業(yè)疏于對(duì)這些傳遞來(lái)的備案單證的真實(shí)性、匹配性進(jìn)行審核；有的外貿(mào)企業(yè)盡管進(jìn)行了審核，但是由于外貿(mào)企業(yè)無(wú)從得知業(yè)務(wù)開(kāi)展的原始狀態(tài)，即使出現(xiàn)了外商、供貨企業(yè)、報(bào)關(guān)公司、貨代公司舞弊的情況，外貿(mào)企業(yè)也無(wú)法核實(shí)單證的真實(shí)性。若出口企業(yè)單證備案被認(rèn)定虛假，可能面臨被暫緩辦理退稅、追繳退稅款，視同內(nèi)銷、行政處罰等風(fēng)險(xiǎn)。被查實(shí)偷騙稅的，還可能面臨騙稅的刑事風(fēng)險(xiǎn)。(1)暫緩辦理退稅的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào))的規(guī)定：“主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)出口企業(yè)或其他單位購(gòu)進(jìn)出口的貨物勞務(wù)存在財(cái)39號(hào)文件第七條第(一)項(xiàng)第4目、第5目和第7目情形之一的，該批出口貨物勞務(wù)的出口貨物報(bào)關(guān)單上所載明的其他貨物，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)須排除騙稅疑點(diǎn)后，方能辦理退(免)稅”。財(cái)稅〔2012〕39號(hào)文件第七條第(一)項(xiàng)第4目指的就是，出口企業(yè)或其他單位提供虛假備案單證的貨物的情況。(2)追繳稅款，適用內(nèi)銷政策的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》(財(cái)稅〔2012〕39號(hào))的規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位提供虛假備案單證的貨物，不適用增值稅退(免)稅和免稅政策，視同內(nèi)銷貨物征稅的其他規(guī)定征收增值稅。(3)行政處罰的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào))的規(guī)定，“出口企第31頁(yè)共63頁(yè)業(yè)提供虛假備案單證的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照《稅收征收管理法》第七十條的規(guī)定處罰”,即“納稅人、扣繳義務(wù)人逃避、拒絕或者以其他方式阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令改正，可以處一萬(wàn)元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，處一萬(wàn)元以上五萬(wàn)元以下的罰款”。如果主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)虛假備案單證查明構(gòu)成騙取出口退稅的，根據(jù)《稅收征管法》第六十六條的規(guī)定，處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款，并停止出口退稅權(quán)。(4)刑事制裁的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《兩高司法解釋》第七條第(五)項(xiàng)之規(guī)定，“偽造、簽訂虛假的銷售合同，或者以偽造、變?cè)斓确欠ㄊ侄稳〉贸隹趫?bào)關(guān)單、運(yùn)輸單據(jù)等出口業(yè)務(wù)相關(guān)單據(jù)、憑證，虛構(gòu)出口事實(shí)申報(bào)出口退稅的”,屬于騙取出口退稅的手段之一。其中，首次將“運(yùn)輸單據(jù)”這一出口備案單證明確列入了司法解釋，并將原2002年騙稅司法解釋的“出口退稅單證”擴(kuò)大為“出口業(yè)務(wù)相關(guān)單據(jù)憑證”,意在打擊近年來(lái)日益增多的通過(guò)虛假備案單證，虛構(gòu)出口事實(shí)騙取出口退稅的行為。(二)“函調(diào)”生產(chǎn)企業(yè)存在疑點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)出口函調(diào)指的是審核退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)，需要對(duì)有疑點(diǎn)的出口貨物的真實(shí)性進(jìn)行審核，通過(guò)函調(diào)的方式請(qǐng)求上游生產(chǎn)企業(yè)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的貨物生產(chǎn)、運(yùn)輸、交易等環(huán)節(jié)進(jìn)行調(diào)查并復(fù)函。稅務(wù)機(jī)關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)函調(diào)退稅機(jī)關(guān)根據(jù)《全國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)出口退(免)稅管理工作規(guī)范(2.0版)》(稅總發(fā)〔2018)48號(hào))的規(guī)定，復(fù)函地稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)對(duì)生產(chǎn)企業(yè)予以核查后，作出如下處理：(1)業(yè)務(wù)正常的，復(fù)函“正常業(yè)務(wù)”。退稅地稅務(wù)機(jī)關(guān)收到正常業(yè)務(wù)復(fù)函的，綜合其他核查情況，可以按照規(guī)定辦理出口退(免)稅。(2)復(fù)函地稅務(wù)機(jī)關(guān)難以在60日內(nèi)辦理完成核查，復(fù)函“經(jīng)核查尚未處理完畢”。退稅地稅務(wù)機(jī)關(guān)暫不辦理出口退(免)稅，待復(fù)函地稅務(wù)機(jī)關(guān)再次復(fù)函第32頁(yè)共63頁(yè)后，視復(fù)函情況處理。(3)業(yè)務(wù)存在涉稅違法犯罪的，復(fù)函“存在不予退(免)稅的情形”的。退稅地退稅機(jī)關(guān)對(duì)復(fù)函所涉及的出口業(yè)務(wù)，未辦理退(免)稅的不得辦理；已辦理退(免)稅的，參照本規(guī)范第五十五條的要求追回已退(免)稅款；屬于按照規(guī)定適用增值稅征稅政策的，應(yīng)視同內(nèi)銷征稅；屬于涉嫌騙稅的，依法追究行政、刑事責(zé)任。(4)業(yè)務(wù)存在涉稅違法犯罪疑點(diǎn)的，復(fù)函“暫緩辦理退(免)稅”。退稅地稅務(wù)機(jī)關(guān)暫不辦理出口退(免)稅。已辦理的，可按照所涉及的退稅額對(duì)該企業(yè)其他已審核通過(guò)的應(yīng)退稅款暫緩辦理出口退(免)稅，無(wú)其他應(yīng)退稅款或應(yīng)退稅款小于所涉及退稅額的，可由出口企業(yè)提供差額部分的擔(dān)保。待核實(shí)排除相應(yīng)疑點(diǎn)后，方可辦理退(免)稅或解除擔(dān)保。發(fā)現(xiàn)確有涉稅違法犯罪的，依法處理。實(shí)踐中，如果生產(chǎn)企業(yè)不配合、注銷關(guān)停、走逃失聯(lián)，可能導(dǎo)致外貿(mào)企業(yè)被長(zhǎng)期暫緩?fù)硕惢蛘卟挥柰硕?；生產(chǎn)企業(yè)涉嫌虛開(kāi)的，還可能傳導(dǎo)行政、刑事的風(fēng)險(xiǎn)。若在函調(diào)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)涉嫌虛開(kāi)犯罪等真實(shí)性問(wèn)題的，不僅暫緩辦理退(免)稅，必要時(shí)，退稅機(jī)關(guān)還會(huì)移送線索給同級(jí)稅務(wù)稽查部門，開(kāi)展立案檢查，或?qū)⒁l(fā)刑事風(fēng)險(xiǎn)。(三)“四自三不見(jiàn)”“假自營(yíng)、真代理”業(yè)務(wù)模式的風(fēng)險(xiǎn)國(guó)家稅務(wù)總局最早將“客商”或中間人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票、自行報(bào)關(guān)；出口企業(yè)不見(jiàn)出口產(chǎn)品、不見(jiàn)供貨貨主、不見(jiàn)外商，歸納為“四自三不見(jiàn)”,后又將該行為總結(jié)為“假自營(yíng)、真代理”,即外貿(mào)企業(yè)提供出口退稅資質(zhì)，以自營(yíng)名義出口貨物并申請(qǐng)退稅，但實(shí)際上與實(shí)際出口企業(yè)建立了代理出口關(guān)系，外貿(mào)企業(yè)未參與出口業(yè)務(wù)，也不承擔(dān)外貿(mào)出口的責(zé)任，退稅款退還給實(shí)際出口方。但在出口退稅領(lǐng)域，稅收征管理念是“誰(shuí)出口，誰(shuí)收匯；誰(shuí)退稅，誰(shuí)負(fù)責(zé)”。因“四自三不見(jiàn)”“假自營(yíng)、真代理”業(yè)務(wù)模式的參與主體的法律地位不明晰，多與騙稅犯罪相關(guān)，被國(guó)家嚴(yán)厲禁止。若采用“四自三不見(jiàn)”“假自營(yíng)、真代理”業(yè)務(wù)模式申報(bào)退(免)稅的，或?qū)⒚媾R如下法律風(fēng)險(xiǎn)：(1)追繳退稅款的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局商務(wù)部關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范外貿(mào)出口經(jīng)營(yíng)秩序切實(shí)加強(qiáng)出口貨物退(免)稅管理的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕24第33頁(yè)共63頁(yè)號(hào))第三條規(guī)定，出口企業(yè)凡從事“假自營(yíng)、真代理”業(yè)務(wù)并申報(bào)退(免)稅的，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)，該業(yè)務(wù)已退(免)稅款予以追回，未退(免)稅款不再辦理。(2)視同內(nèi)銷征稅的風(fēng)險(xiǎn)。除了不得辦理退(免)稅，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》(財(cái)稅〔2012〕39號(hào))的規(guī)定，出口企業(yè)實(shí)施“假自營(yíng)、真代理”的業(yè)務(wù)，還要適用增值稅征稅政策，也就是需要視同內(nèi)銷繳納出口貨物的增值稅銷項(xiàng)稅。對(duì)于出口企業(yè)而言，在“假自營(yíng)、真代理”的業(yè)務(wù)中本身只賺取微薄的代理費(fèi)用，取得的出口退稅款均分享給實(shí)際出口人，因此一旦受到稅務(wù)稽查，將面臨巨額的補(bǔ)稅義務(wù)。(3)行政處罰的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局、商務(wù)部關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范外貿(mào)出口經(jīng)營(yíng)秩序切實(shí)加強(qiáng)出口貨物退(免)稅管理的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕24號(hào))第三條規(guī)定，采取“假自營(yíng)、真代理”模式申請(qǐng)申報(bào)退(免)稅，騙取出口退稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其騙取的退稅款，并處騙取退稅款一倍以上五倍以下罰款；并由省級(jí)以上(含省級(jí))稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，停止其半年以上出口退稅權(quán)。在停止出口退稅權(quán)期間，對(duì)該企業(yè)自營(yíng)、委托或代理出口的貨物，一律不予辦理出口退(免)稅。根據(jù)《稅收征管法》第六十六條的規(guī)定，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國(guó)家出口退稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。對(duì)騙取國(guó)家出口退稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在規(guī)定期間內(nèi)停止為其辦理出口退稅。(4)刑事制裁的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》法釋〔2002〕30號(hào)第六條規(guī)定，“有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的公司、企業(yè)，明知他人意欲騙取國(guó)家出口退稅款，仍違反國(guó)家有關(guān)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)的規(guī)定，允許他人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票并自行報(bào)關(guān)，騙取國(guó)家出口退稅款的，依照刑法第二百零四條第一款、第二百一十一條的規(guī)定定罪處罰。”(四)增值稅專用發(fā)票異?；蛱撻_(kāi)的風(fēng)險(xiǎn)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于走逃(失聯(lián))企業(yè)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票認(rèn)定處理有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第76號(hào))及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于異常增值稅扣稅憑證管理等有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第38號(hào))規(guī)定了增值稅專用發(fā)票異常的情況。若增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票被認(rèn)定為異常，或?qū)⒚媾R如第34頁(yè)共63頁(yè)下風(fēng)險(xiǎn)：(1)暫不允許辦理出口退稅：未申報(bào)出口退稅或者已申報(bào)但尚未辦理出口退稅的，除另有規(guī)定外，暫不允許辦理出口退稅。(2)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理、追回已退稅款：適用增值稅免抵退稅辦法的納稅人已經(jīng)辦理出口退稅的，應(yīng)根據(jù)列入異常憑證范圍的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理；適用增值稅免退稅辦法的納稅人已經(jīng)辦理出口退稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照現(xiàn)行規(guī)定對(duì)列入異常憑證范圍的增值稅專用發(fā)票對(duì)