2023年標(biāo)準(zhǔn)成本管理

近三年題型題量分析表

單里選擇題計(jì)算分析超粽臺(tái)麴合計(jì)

年冰分值題量分值超量分值題量分值題量分值題量分值題量分值

20231111

20232222

20231112i134

批注［whitel):本專屬于一般章節(jié)。本等史要論連成本

第十四章原則成本管理成少與成本控制的區(qū)別，原則成.本的分矣以及原則成.本

的冽定，各類成本差異的影響原因，成.本美異的計(jì)算，

原對(duì)成本笈異的瞇務(wù)處理等.本章內(nèi)定相對(duì)獨(dú)立,由要

第一節(jié)成本控利概述是本章各節(jié)的互相聯(lián)絡(luò)以及與第十二章成.本計(jì)算的聯(lián)

絡(luò)。本章挹型.史曼波及客現(xiàn)超和計(jì)*分析迎,近三年

口勺考試■平均分值為2分左右,2023年應(yīng)支點(diǎn)注意客現(xiàn)

成本控制，是指運(yùn)用以成本會(huì)計(jì)為主的多種措施，預(yù)定成本限額，按限額開支成題。

本和費(fèi)用，以實(shí)際成本和成本限額比較，衡量經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成績(jī)和效果，并以例外管理

原則糾正不利差異，以提高工作效率，實(shí)現(xiàn)以致超過(guò)預(yù)期的成本限額。

一、成本控制系統(tǒng)的構(gòu)成

一種企業(yè)的成本控制系統(tǒng)包括組織系統(tǒng)、信息系統(tǒng)、考核制度和獎(jiǎng)勵(lì)制度等內(nèi)容。

(-)組織系統(tǒng)

組織是指人們?yōu)榱艘环N共同目H勺而從事活動(dòng)的一種方式。在企業(yè)組織中，一般將FI

口勺劃分為幾種子目的，并分別指定一和下級(jí)單位負(fù)責(zé)完畢。每個(gè)子目的可再劃分為更小

口勺目的，并指定更下一級(jí)的部門去完畢。一種企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)可以用管理等級(jí)和平均控

制那度來(lái)描述。管理等級(jí)是最高級(jí)的單位和最低級(jí)單位之間的等級(jí)，控制跨度是指一種

單位所屬下級(jí)的數(shù)目。一種企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)還可以用各級(jí)管理等級(jí)之間權(quán)力集中和分散

的程度來(lái)描述。在一種高度集中的組織機(jī)構(gòu)中，權(quán)力集中于較高級(jí)別的管理層次，低級(jí)

管理人員只擁有很少的決策權(quán)。在一種企業(yè)里，權(quán)力很也許在一種職能領(lǐng)域中高度集中,

而在其他職能領(lǐng)域則高度分散。一般說(shuō)來(lái)，生產(chǎn)、財(cái)務(wù)和人事管理都屬于高度集中的領(lǐng)

域。

成本控制系統(tǒng)必須與企業(yè)組織機(jī)構(gòu)相適應(yīng)，即企業(yè)預(yù)算是由若干分級(jí)H勺小預(yù)算構(gòu)

成的。每個(gè)小預(yù)算代表一種分部、車間、科室或其他單位H勺財(cái)務(wù)計(jì)劃。與此有關(guān)的成本

控制，如記錄實(shí)際數(shù)據(jù)、提出控制匯報(bào)等，也都是分小單位進(jìn)行的。這些小單位作為責(zé)

任中心，必須有十分明確的、由其控制的行為范圍。按其所負(fù)貢任和控制范圍不一樣，

分為成本中心、利潤(rùn)中心和投資中心。成本中心是以到達(dá)最低成本為經(jīng)營(yíng)目的的一種組

織單位：利潤(rùn)中心是以抉取最大凈利潤(rùn)為目的H勺一種組織單位；投資中心是以獲得最大

投資收益率為經(jīng)營(yíng)目的的一種組織單位。按企業(yè)的組織構(gòu)造合理劃分責(zé)任中心，是進(jìn)行

成本控制的必要前提。

（二）信息系統(tǒng)

成本控制系統(tǒng)的另?種構(gòu)成部分是信息系統(tǒng)，也就是責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)。責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)

是企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的一部分，負(fù)責(zé)計(jì)量、傳送和匯報(bào)成本控制使用"勺信息。

責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)重要包拈編制責(zé)任預(yù)算、核算預(yù)算的執(zhí)行狀況、分析評(píng)價(jià)和匯報(bào)業(yè)績(jī)

三個(gè)部分。

一般企業(yè)分別編制銷售、生產(chǎn)、成本和財(cái)務(wù)等預(yù)算。這種預(yù)算重要按生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的領(lǐng)

域來(lái)貫徹企業(yè)的總體計(jì)劃。為了進(jìn)行控制，必須分別考察各個(gè)執(zhí)行人的業(yè)績(jī)，這就規(guī)定

按責(zé)任中心來(lái)重編預(yù)算，按責(zé)任中心來(lái)貫徹企業(yè)的總體計(jì)劃。這項(xiàng)工作被稱為責(zé)任預(yù)算,

其目日勺是使各責(zé)任中心的管理人員明確其應(yīng)負(fù)的責(zé)任和應(yīng)控制的事項(xiàng)。

在實(shí)際業(yè)務(wù)開始之前，責(zé)任預(yù)算和其他控制原則要卜達(dá)給有關(guān)人員，他們以此控

制自己的活動(dòng)。對(duì)實(shí)際發(fā)生的成本、獲得的收入和利潤(rùn)，以及占用H勺資金等，要按責(zé)任

中心來(lái)匯集和分類。為此，需要在各明細(xì)賬設(shè)置時(shí)考慮責(zé)任中心分類的需要，并與預(yù)算

的口徑一致。在進(jìn)行核算時(shí)，為減少責(zé)任的轉(zhuǎn)嫁，分派共同費(fèi)用時(shí)，應(yīng)按責(zé)任歸屬選擇

合理的分派措施。各單位之間互相提供聲品或勞務(wù)，要確定合適H勺內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，以利

于單獨(dú)考核各自的業(yè)績(jī)，匯報(bào)預(yù)算H勺執(zhí)行狀況。在預(yù)算期末要編制業(yè)績(jī)匯報(bào)比較預(yù)算和

實(shí)際的差異，分析差異的產(chǎn)牛.原因和責(zé)任歸屬。此外，要實(shí)行例外匯報(bào)制度，對(duì)預(yù)算中

沒(méi)有規(guī)定的事項(xiàng)和超過(guò)預(yù)算限額的事項(xiàng)，要及時(shí)向合適口勺管理級(jí)別匯報(bào)，以便及時(shí)作

出決策。

（三）考核制度

考核制度是控制系統(tǒng)發(fā)揮作用口勺重要原因。

考核制度的重要內(nèi)容有：（1）規(guī)定代表責(zé)任中心目的的一般尺度。它因責(zé)任中心

口勺類別而異，也許是銷售額、可控成本、凈利潤(rùn)或投資收益率。必要時(shí)還要確定若干次

級(jí)目的的尺度。如市場(chǎng)份額、次品率.、占用資金的限額等。（2）規(guī)定責(zé)任中心目的尺度

的唯一?解釋措施。例如，什么是銷售額，是總銷售額還是扣除折讓和折扣后的銷售凈

額。作為考核原則，對(duì)它們必須事先規(guī)定正式的解粹。（3）規(guī)定業(yè)績(jī)考核原則的計(jì)量措

施。例如，成本怎樣分?jǐn)偅ハ嗵峁﹦趧?wù)和產(chǎn)品使用的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，使用歷史成本還

是便用重置成本計(jì)量等，都應(yīng)作出明確規(guī)定。（4）規(guī)定采用的預(yù)算原則。例如，使用固

定預(yù)算還是彈性預(yù)算，是寬松的預(yù)算還是嚴(yán)格口勺預(yù)算，編制預(yù)算時(shí)使用H勺多種常數(shù)是

多少等。（5）規(guī)定業(yè)績(jī)匯報(bào)口勺內(nèi)容、時(shí)間、詳細(xì)程度等。

（四）獎(jiǎng)勵(lì)制度

獎(jiǎng)勵(lì)制度是維持控制系統(tǒng)長(zhǎng)期有效運(yùn)行的重要原因。

人H勺工作努力程度受業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)措施的影響。經(jīng)理人員往往把注意力集中到與

業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)有關(guān)的工作上面，尤其是業(yè)績(jī)中可以影響?yīng)剟?lì)的部分。因此，獎(jiǎng)勵(lì)可以鼓勵(lì)人

們努力工作。

獎(jiǎng)勵(lì)有貨幣獎(jiǎng)勵(lì)和非貨幣獎(jiǎng)勵(lì)兩和形式，如提高、加薪、表?yè)P(yáng)、獎(jiǎng)金等。懲罰也會(huì)

影響工作努力程度，懲罰是一種負(fù)獎(jiǎng)勵(lì)。

規(guī)定明確的獎(jiǎng)勵(lì)措施，讓被考核人明確業(yè)績(jī)與獎(jiǎng)勵(lì)之間的關(guān)系，懂得什么樣H勺業(yè)

績(jī)將會(huì)得到什么樣的獎(jiǎng)勵(lì)。恰當(dāng)?shù)莫?jiǎng)勵(lì)制度將引導(dǎo)人們?nèi)ゼs束自己的行為，盡量爭(zhēng)取好

的業(yè)績(jī)。獎(jiǎng)勵(lì)制度是調(diào)感人們努力工作、以求實(shí)現(xiàn)企業(yè)總目的JH勺有力手段。

二、成本控制的原則

雖然各個(gè)企業(yè)的成本控制系統(tǒng)是不一樣樣的，不過(guò)有效的控制系統(tǒng)仍有某些共同

特性，它們是任何企業(yè)實(shí)行成本控制都應(yīng)遵照的原則，也是有效控制H勺必要條件。根據(jù)

成本控制的長(zhǎng)期經(jīng)驗(yàn)和體會(huì)，以及人們對(duì)成本形成過(guò)程H勺研究，許多人提出過(guò)有效控

制成本的原則，但見解并不統(tǒng)一。成本控制的原則可以概括為如下四條：

（一）經(jīng)濟(jì)原則

經(jīng)濟(jì)原則，是指因推行成本控制而發(fā)生的成本不應(yīng)超過(guò)因缺乏控制而喪失的收益。

任何管理工作，和銷售、生產(chǎn)、財(cái)務(wù)活動(dòng)同樣，都要講求經(jīng)濟(jì)效果。為建立某項(xiàng)控

制，要花費(fèi)一定的人力或物力，付出一定的代價(jià)。這種代價(jià)不能太大，不應(yīng)超過(guò)建立這

項(xiàng)把制所能節(jié)省的成本。

一般，增長(zhǎng)控制環(huán)節(jié)發(fā)生的成本比較輕易計(jì)量，而控制的收益比較難以確定，但

不能因此否認(rèn)這條原則。在一般狀況下，控制的收益會(huì)明顯不小于其成本，人們可以作

出定性的判斷。當(dāng)然，確實(shí)有些企業(yè)為了趕時(shí)地，不計(jì)工本，搞了某些華而不實(shí)的啰嗦

手續(xù)，經(jīng)濟(jì)效果不大，甚至得不償失。不符合經(jīng)濟(jì)原則H勺控制措施，是沒(méi)有生命力的,

是不也許持久的。

經(jīng)濟(jì)原則在很大程度上決定了我們只在重要領(lǐng)域中選擇關(guān)健原因加以控制，而不

對(duì)所有成本都進(jìn)行同樣周密H勺控制。

經(jīng)濟(jì)原則規(guī)定成本控制要能起到減少成本、糾正偏差的作用，具有實(shí)用性。成本控

制系統(tǒng)應(yīng)能揭示何處發(fā)牛.了失誤，誰(shuí)應(yīng)對(duì)失誤負(fù)責(zé)，并能保證采用糾正措施。只有通過(guò)

合適的計(jì)劃工作、組織工作和領(lǐng)導(dǎo)工作來(lái)糾正脫離目的仃勺偏差，才能證明成本控制系統(tǒng)

是有用的。

經(jīng)濟(jì)原則規(guī)定在成本控制中貫徹“例外管理”原則。對(duì)正常成本費(fèi)用支出可以從簡(jiǎn)

控制，而格外關(guān)注多種例外狀況。例如，對(duì)脫離原則的重大差異展開調(diào)查，對(duì)超過(guò)預(yù)算

的支出建立審批手續(xù)等。

經(jīng)濟(jì)原則還規(guī)定貫徹重要性原。應(yīng)把注意力集中予重要事項(xiàng)，對(duì)成本細(xì)微尾數(shù)、數(shù)

額很小的費(fèi)用項(xiàng)目和無(wú)關(guān)大局H勺事項(xiàng)可以從略。

經(jīng)濟(jì)原則規(guī)定成本控制系統(tǒng)應(yīng)具有靈活性。面對(duì)已更改的計(jì)劃，出現(xiàn)r預(yù)見不到的

狀況，控制系統(tǒng)仍能發(fā)揮作用，不至于在市場(chǎng)變化時(shí)控制系統(tǒng)成為無(wú)用的“裝飾品”。

（二）因地制宜原則

因地制宜原則，是指成本控制系統(tǒng)必須個(gè)別設(shè)計(jì)，適合特定企業(yè)、部門、崗位和成

本項(xiàng)目的實(shí)際狀況，不可照搬他人H勺做法。

適合特定企業(yè)的特點(diǎn)，是指大型企業(yè)和小型企業(yè)，老企業(yè)和新企業(yè)，發(fā)展快和相

對(duì)穩(wěn)定的企業(yè)，這個(gè)行業(yè)和那個(gè)行業(yè)向企業(yè)，同一企業(yè)口勺不一樣發(fā)展階段，其管理重

點(diǎn)、組織構(gòu)造、管理風(fēng)格、成本控制措施和獎(jiǎng)金形式都應(yīng)當(dāng)有區(qū)別。例如，新建企業(yè)的

管理重點(diǎn)是銷售和制造，而不是成本：正常營(yíng)業(yè)后管理重點(diǎn)是經(jīng)營(yíng)效率，要開始控制費(fèi)

用尹建立成本原則；擴(kuò)大規(guī)模后管理重點(diǎn)轉(zhuǎn)為擴(kuò)充市場(chǎng)，要建立收入中心和正式的業(yè)績(jī)

匯報(bào)系統(tǒng)；規(guī)模龐大H勺老企業(yè)，管理的重點(diǎn)是組織的J鞏固，需要周密的計(jì)劃和建立投資

中心。不存在合用所有企業(yè)H勺成本控制模式。

適合特定部門的規(guī)定，是指銷售部門、生產(chǎn)部門、技術(shù)開發(fā)部門、維修部門和管理

部門的成本形成過(guò)程不一樣，建立控制原則和實(shí)行控制的措施應(yīng)有區(qū)別。

適合職務(wù)與崗位貢仕規(guī)定，是指總經(jīng)埋、廠長(zhǎng)、車間主任、班組長(zhǎng)需要不一樣的成

本信息，應(yīng)為他們提供不一樣的成本控制匯報(bào)。

適合成本項(xiàng)目的特點(diǎn)，是指材料費(fèi)、人工費(fèi)、制造費(fèi)用和管理費(fèi)用的各明細(xì)項(xiàng)目，

以及資本支出等，有不一樣的性質(zhì)和用途，控制的措施應(yīng)有區(qū)別。

（三）全員參與原則

企業(yè)的任何活動(dòng)，都會(huì)發(fā)生成本，都應(yīng)在成本控制的范圍之內(nèi)。任何成本都是人的

某種作業(yè)的成果，只能由參與或者有權(quán)干預(yù)這些活動(dòng)的人來(lái)控制，不能指望此外的人

來(lái)攔制成本。任何成本控制措施，其實(shí)質(zhì)都是設(shè)法影響執(zhí)行作業(yè)或有權(quán)干預(yù)作業(yè)的人，

使他們能自我控制。因此，每個(gè)職工都應(yīng)負(fù)有成本責(zé)任。成本控制是全體職工的共同任

務(wù)，只有通過(guò)全體職工協(xié)調(diào)一致的努力才能完畢。

成本控制對(duì)員工的規(guī)定是：具有控制成本的愿望和成本意識(shí)，養(yǎng)成節(jié)省成本H勺習(xí)

慣，關(guān)懷成本控制的成果；具有合作精神，理解成本控制是一項(xiàng)集體的努力過(guò)程，不是

個(gè)人活動(dòng)，必須在共同目口勺卜同心合力：可以對(duì)的理解和使用成本控制信息，據(jù)以改善

工作，減少成本。

有效控制成本的關(guān)健，是調(diào)動(dòng)全體員工的積極性。一般說(shuō)來(lái)，人是不但愿他人控制

自己的。嚴(yán)格的成本控制并不是一件令人快樂(lè)的事情，不管對(duì)各級(jí)主管人員還是一般職

工都是如此。不過(guò)，控制總是必需H勺。

為了調(diào)動(dòng)全體員工成本控制H勺積極性，應(yīng)注意如下問(wèn)題：（1）需要有客觀的、精確

H勺和合用的控制原則。雖然管理必然有許多主觀成分，但對(duì)一名下屬的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，應(yīng)盡

量實(shí)事求是，減少個(gè)人偏見和主觀性。（2）鼓勵(lì)參與制定原則。當(dāng)一個(gè)人真正參與了制

定A劃和原則時(shí)，他常會(huì)在心埋上覺(jué)得介入了該項(xiàng)JJ乍，并樂(lè)怠承擔(dān)貢任?；蛘?，至少

也要讓下級(jí)充足理解控制原則建立口勺根據(jù)和必要性。（3）讓員工理解企業(yè)的困難和實(shí)際

狀況。采用壓力和生硬的控制，常會(huì)導(dǎo)致不滿，而理解實(shí)情會(huì)激發(fā)員工的士氣，自覺(jué)適

應(yīng)J1作的需要。（4）建立合適的鼓勵(lì)措施。努力工作，會(huì)獲得好的業(yè)績(jī)，并得到較多的

物質(zhì)或精神的獎(jiǎng)勵(lì)，從而使人更努力地工作。假如努力之后未得到肯定的評(píng)價(jià)，獲得好

H勺業(yè)績(jī)而未得到獎(jiǎng)勵(lì)，或者沒(méi)有努力向人卻得到了獎(jiǎng)勵(lì)，成本控制的積極性都會(huì)受到

挫傷。（5）冷靜地處理成本超支和過(guò)錯(cuò)。在分析成本不利差異時(shí)，應(yīng)一直記住其主線目

的是尋求處理問(wèn)題的措施，而不是尋找“罪犯二

（四）領(lǐng)導(dǎo)推進(jìn)原則

由于成本控制波及全體員工，并且不是一件令人歡迎的事情，因此必須由最高當(dāng)

局來(lái)推進(jìn)。

成本控制對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層的規(guī)定是：（1）重視并全力支持成本控制。各級(jí)人員對(duì)于成

本控制與否認(rèn)真辦理，往往視最高當(dāng)局與否全力支持而定。（2）具有完畢成本目的的決

心和信心。管理當(dāng)局必須認(rèn)定，成本控制的目的或限額必須并且可以完畢。成木控制的

成敗，也就是他們自己的成敗。（3）具有實(shí)事求是的精神。實(shí)行成本控制，不可好高將

遠(yuǎn)，更不適宜急功近利，操之過(guò)急。惟有腳踏實(shí)地，按部就班，才能逐漸獲得成效。（4）

以身作則，嚴(yán)格控制自身的貢任成本。

三、成本減少

（一）成本減少I內(nèi)概念

成本減少，是指為不停減少成本而作出的努力。競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手U勺不停改善和提高，促使

每個(gè)企業(yè)要為提高業(yè)績(jī)而不停減少成本，進(jìn)行不停地努力。

成本減少與成本控制有區(qū)別：

1.成本控制以完畢預(yù)定成本限額為目口勺，而成本減少以成本最小化為目的。

2.成本控制僅限于有成本限額口勺項(xiàng)目，而成本減少不受這種限制，波及企業(yè)的所

有活動(dòng)。

3.成本控制是在執(zhí)行決策過(guò)程中努力實(shí)現(xiàn)成本限額，而成本減少應(yīng)包括對(duì)的選擇

經(jīng)營(yíng)方案，波及制定決策的過(guò)程，包括成本預(yù)測(cè)和決策分析。

4.成本控制是指減少成本支出H勺絕對(duì)額，故又稱為絕對(duì)成本控制；成本減少還包

括統(tǒng)籌安排成本、數(shù)量和收入的互相關(guān)系，以求收入的增長(zhǎng)超過(guò)成本的增長(zhǎng)，實(shí)現(xiàn)成本

H勺相對(duì)節(jié)省，因此又稱為相對(duì)成本控制。

（二）成本減少的基本原則

成本減少的基本原則有：

1.以顧客為中心。耍以顧客為中心，就必須統(tǒng)一規(guī)劃產(chǎn)品的交付時(shí)間、質(zhì)量和成

本，同步做到更快、更好和更廉價(jià)。要在無(wú)損于產(chǎn)品質(zhì)量口勺條件卜.減少成本。減少成本，

并不意味著其成果將導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量的卜降。產(chǎn)品成本的減少絕不容許產(chǎn)品的粗制濫造。

2.系統(tǒng)分析成本發(fā)生的全過(guò)程。減少成本不僅指減少生產(chǎn)成本，還包括企業(yè)其他

作業(yè)的成本，如研究與開發(fā)、設(shè)計(jì)、營(yíng)銷、配送、售后服務(wù)等成本。由于商科技的發(fā)展,

非生產(chǎn)成本的比重越來(lái)越大，許多企業(yè)的非生產(chǎn)成本已經(jīng)超過(guò)生產(chǎn)成本。減少成本不僅

指減少生產(chǎn)和其他作業(yè)成本，還包括管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用的減少。減少成本不僅指減少

企業(yè)自身的成本，還要考慮供應(yīng)商H勺成本和客戶的成本。假如企業(yè)自身的成本減少了，

而客戶或供應(yīng)商的成本增長(zhǎng)了，并不能給企業(yè)帶來(lái)長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益。成本就像在U形管中日勺

水銀，壓縮這邊的成本，那邊的成本就增長(zhǎng)。單獨(dú)減少某項(xiàng)成本，不顧及其他成本的反

應(yīng)，這種成本節(jié)省永遠(yuǎn)不會(huì)體目前利澗之中。

3.重要目的是減少單位成本。由于總成本的增減芍生產(chǎn)能力運(yùn)用率的升降有關(guān)，

真正的減少成本是指減少產(chǎn)品的單位成本。

4.要靠自身啊力量減少成本。市價(jià)變動(dòng)、稅收減少等原因也會(huì)導(dǎo)致成本減少，但

成本減少的主線途徑在于企業(yè)通過(guò)自身努力來(lái)減少成本。

5.要持續(xù)地減少成本。減少成本不應(yīng)是應(yīng)付經(jīng)濟(jì)蕭條的權(quán)宜之計(jì)，而是企業(yè)的主

線方針，應(yīng)持續(xù)不停地進(jìn)行?！俺掷m(xù)不停”是指成本減少?zèng)]有止境，是無(wú)終點(diǎn)的旅行：

成本減少必須盡快進(jìn)行，為「領(lǐng)先，必須跑得快：成本減少不能停止，不進(jìn)步就是退

步。

（三）成本減少的重要途徑

假如說(shuō)成本控制重耍是管理問(wèn)題，那么成本減少重要是技術(shù)方面的問(wèn)題,成本減少

的重要途徑是：

1.開發(fā)新產(chǎn)品，改善既有產(chǎn)品的設(shè)計(jì)一，運(yùn)用價(jià)值工程等措施提高產(chǎn)品的功能成本

比率。

2.采用先進(jìn)的設(shè)備、工藝和材料，

3.開展作業(yè)成本計(jì)算、作業(yè)成本管理和作業(yè)管理。作業(yè)成本計(jì)算，是把成本更精確地

分派到成本對(duì)象（即產(chǎn)品、服務(wù)和顧客）的程序，其首要目的是提高盈利能力分析的科

學(xué)性和有效性。作業(yè)成本管理.，是運(yùn)用作業(yè)成本信息使銷售口勺產(chǎn)品和提供的服務(wù)合理化,

認(rèn)清變化作業(yè)與工序以提高生產(chǎn)力的機(jī)會(huì)在哪里。作業(yè)管理，是把作業(yè)成本計(jì)算、作業(yè)

成本管理和非成本問(wèn)題管理結(jié)合起來(lái)，包括生產(chǎn)周期、產(chǎn)品質(zhì)量、交貨及時(shí)性和顧客滿

意度等，以發(fā)明更多的價(jià)值。

4.改善員工叫培訓(xùn)，提高技術(shù)水平，樹立成本意識(shí)。

第二節(jié)原則成本及其制定

原則成本系統(tǒng)是為r克服實(shí)際成本計(jì)算系統(tǒng)的缺陷，尤其是不能提供有助于成本

控制確實(shí)切信息的缺陷而研究出來(lái)的一種會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和成本控制系統(tǒng)。

實(shí)行原則成本作系統(tǒng)一般有如下幾種環(huán)節(jié)：（1）制定單位產(chǎn)品原則成本；（2）根據(jù)

實(shí)際產(chǎn)量和成本原則計(jì)算產(chǎn)品H勺原則成本：（3）匯總計(jì)算實(shí)際成本；（4）計(jì)算原則成本

與實(shí)際成本的差異：（5）分析成本差異的發(fā)生原因：假如原則成本納入賬簿體系的,還

要進(jìn)行原則成本及其成本差異I內(nèi)賬務(wù)處理.；（6）向成本負(fù)責(zé)人提供成本控制匯報(bào)。

一、原則成本的概念

原則成本是通過(guò)精確的調(diào)查、分析與技術(shù)測(cè)定而制定的，用來(lái)評(píng)價(jià)實(shí)際成本、衡量

工作效率的一種估計(jì)成本。在原則成本中，基本上排除了不應(yīng)當(dāng)發(fā)生的“揮霍”，因此

被認(rèn)為是一種“應(yīng)當(dāng)成本”。原則成本和估計(jì)成本同屬于估計(jì)成本，但后者不具有衡量

工作效率的尺度性，重要體現(xiàn)也許性，供確定產(chǎn)品銷售價(jià)格使用。原則成本要體現(xiàn)企業(yè)

H勺目的J和規(guī)定，而要用于衡量產(chǎn)品制造過(guò)程的工作效率和控制成本，也可用于存貨和

銷貨成本計(jì)價(jià)。

“原則成本”一詞在實(shí)際工作中有兩種含義：

一種是指單位產(chǎn)品的原則成本，它是根據(jù)單位產(chǎn)品的原則消耗量和原則單價(jià)計(jì)算

出來(lái)的精確地說(shuō)來(lái)應(yīng)稱為“成本原貝|二

成本原則=單位產(chǎn)品原則成本=單住產(chǎn)品原則消耗量X原則單價(jià)

另一種指實(shí)際產(chǎn)量的原則成本，是根據(jù)實(shí)際產(chǎn)品產(chǎn)量和單位產(chǎn)品成本原則計(jì)算出

來(lái)時(shí)。

原則成本=實(shí)際產(chǎn)量X單位產(chǎn)品原則成本

二、原則成本的種類

(-)理想原則成本和正常原則成本

原則成本按其制定所根據(jù)的牛?產(chǎn)技術(shù)和經(jīng)營(yíng)管理水平，分為理想原則成本和正常

原則成本。

理想原則成本是指在最優(yōu)的生產(chǎn)條件下，運(yùn)用既有的規(guī)模和設(shè)備可以到達(dá)的最低

成本。制定理想原則成本的根據(jù)，是理論上啊業(yè)績(jī)?cè)瓌t、生產(chǎn)要素的理想價(jià)格和也許實(shí)

現(xiàn)的最高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力運(yùn)用水平。這里所說(shuō)的理論業(yè)績(jī)?cè)瓌t，是指在生產(chǎn)過(guò)程中亳無(wú)技

術(shù)揮霍時(shí)生產(chǎn)要素消耗量，最純熟的工人全力以赴工作、不存在廢品損失和停工時(shí)間等

條件下也許實(shí)現(xiàn)的最優(yōu)業(yè)績(jī)。這里所說(shuō)的最高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力運(yùn)用水平，是指理論上也許

到達(dá)的設(shè)備運(yùn)用程度，只扣除不可防止的機(jī)器修理、改換品種、調(diào)整設(shè)備等時(shí)間，而不

考慮產(chǎn)品銷路不佳、生產(chǎn)技術(shù)故障等導(dǎo)致的影響。這里所說(shuō)的理想價(jià)格，是指原材料、

勞動(dòng)力等生產(chǎn)要素在計(jì)劃期間最低的價(jià)格水平。因此，這種原則是“工廠H勺極樂(lè)世界”,

很燒成為現(xiàn)實(shí)，雖然臨時(shí)出現(xiàn)也不也許持久。它的重要用途是提供一個(gè)完美無(wú)缺的目的,

揭示實(shí)際成本卜降的潛力。因其提出的規(guī)定太高，不能作為考核的根據(jù)。

正常原則成本是指在效率良好的條件下，根據(jù)下期一般應(yīng)當(dāng)發(fā)牛Eg生產(chǎn)要素消耗

量、估計(jì)價(jià)格和估計(jì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力運(yùn)用程度制定出來(lái)的原則成本。在制定這種原則成本

時(shí)，把生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中一般難以防止內(nèi)損耗和低效率等狀況也計(jì)算在內(nèi)，使之切合下

期的實(shí)際狀況，成為切實(shí)可行時(shí)控制原則。要到達(dá)這種原則不是沒(méi)有困難，但它們是也

許到達(dá)附。從詳細(xì)數(shù)量上看，它應(yīng)不小于理想原則成本，但又不不小于歷史平均水平，

實(shí)行后來(lái)實(shí)際成本更大的也許是逆差而不是順差，是要通過(guò)努力才能到達(dá)的一-種原則，

因而可以調(diào)動(dòng)職工的積極性。

在原則成本系統(tǒng)中，廣泛使用正常的原則成本。它具有如下特點(diǎn)：它是用科學(xué)措施

根據(jù)客觀試驗(yàn)和過(guò)去實(shí)踐經(jīng)充足研究后制定出來(lái)的，具有客觀性和科學(xué)性：它排除了多

種偶爾性和意外狀況，又保留/目前條件下難以防止的損失，代表正常狀況下的消耗

水平，具有現(xiàn)實(shí)性：它是應(yīng)當(dāng)發(fā)生的成本，可以作為評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)H勺尺度，成為督促職工去

努力爭(zhēng)取的目的，具有鼓勵(lì)性：它可以在工藝技術(shù)水平和管理有效性水平變化不大時(shí)持

續(xù)便用，不需要常常修訂，具有穩(wěn)定性。

（二）現(xiàn)行原則成本和基本原則成本

原則成本按其合用期，分為現(xiàn)行原則成本和基本原則成本。

現(xiàn)行原則成本指根據(jù)其合用期間應(yīng)當(dāng)發(fā)生的價(jià)格、效率和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力運(yùn)用程度等

估F的原則成本。在這些決定原因變化時(shí)，需要按照變化了的狀況加以修訂。這種原則

成本可以成為討價(jià)實(shí)際成本H勺根據(jù)，也可以用來(lái)對(duì)存貨和銷貨成本il?價(jià)?；驹瓌t成本

是指一經(jīng)制定，只要生產(chǎn)的基本條件無(wú)重大變化，就不予變動(dòng)的一種原則成本。所謂生

產(chǎn)的基本條件的重大變化是指產(chǎn)品的物理構(gòu)造變化，重要原材料和勞動(dòng)力價(jià)格的重要

變化，生產(chǎn)技術(shù)和工藝的主線變化等。只有這些條件發(fā)生變化，基本原則成本才需要修

訂。由于市場(chǎng)供求變化導(dǎo)致H勺售價(jià)變化和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力運(yùn)用程度的變化，由于工作措施

變化而引起的效率變化等，不屈丁?生產(chǎn)的基本條件變化，對(duì)此不需要修訂基本原則成

本?；驹瓌t成本與各期實(shí)際成本對(duì)比，可反應(yīng)成本變動(dòng)的趨勢(shì)。由于基本原則成本不

按各期實(shí)際修訂，不適宜用來(lái)直接評(píng)價(jià)工作效率和成本控制的有效性。

=v原則成本的制定

制定原則成本，一般首先確定直接材料和直接人工的原則成本；另一方面確定制造

費(fèi)用的原則成本：最終確定單位產(chǎn)品的原則成本。

在制定期，無(wú)論是哪一?種成本項(xiàng)目，都需要分別確定其用量原則和價(jià)格原則，兩

者相乘后得出成木原則。

用量原則包括單位產(chǎn)品材料消耗量、單位產(chǎn)品直接人工工時(shí)等，重要山生產(chǎn)技術(shù)部

門主持制定，吸取執(zhí)行原則H勺部門和職工參與。

價(jià)格原則包括原材料單價(jià)、小時(shí)工資率、小時(shí)制造費(fèi)用分派率等，由會(huì)計(jì)部門和有

關(guān)其他部門共同研究確定。采購(gòu)部門是材料價(jià)格的責(zé)任部門，勞資部門和生產(chǎn)部門對(duì)小

時(shí)工資率負(fù)有責(zé)任，各生產(chǎn)車間對(duì)小時(shí)制造費(fèi)用率承擔(dān)責(zé)任，在制定有關(guān)價(jià)格原則時(shí)

要與他們協(xié)商。

無(wú)論是價(jià)格原則還是用量原則，都可以是理想狀態(tài)的或正常狀態(tài)的，據(jù)此得出理

想的原則成本或正常的原則成本。卜面簡(jiǎn)介正常原則成本的制定。

（-）直接材料原則成本

直接材料的原則消耗量，是用記錄措施、工業(yè)工程法或其他技術(shù)分析措施確定的。

它是既有技術(shù)條件生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需向材料數(shù)量，其中包括必不可少的消耗，以及多

種蔑以防止叫損失。

直接材料的價(jià)格原則，是估計(jì)下?年度實(shí)際需要支付的進(jìn)料單位成本，包括發(fā)票

價(jià)格、運(yùn)費(fèi)、檢查和正常損耗等成本，是獲得材料的完全成本。

卜.面是一種直接材料原則成本的實(shí)例（見表14-1）o

表14—1直接材料原則成本

產(chǎn)A

標(biāo)

準(zhǔn)材料甲材料乙

價(jià)格原則：

發(fā)票單價(jià)1.00元4.00元

裝卸檢查費(fèi)0.07元0.28元

每公斤原則價(jià)格1.07元4.28%

用量原則:

圖紙用量3.0公斤2.0公斤

容許損耗量0.3公斤

單產(chǎn)原則用量3.3公斤2.0公斤

成本原則：

材科甲（3.3XI.07）3.53元

材料乙（2.0X4.28）8.56元

單位產(chǎn)品原則成本12.09元

（二）直接人工原則成本

直接人工的用量原則是單位產(chǎn)品的原則工時(shí)。確定單位產(chǎn)品所需的直接生產(chǎn)工人工

時(shí)，需要按產(chǎn)品的加工工序分別進(jìn)行，然后加以匯總。原則工時(shí)是指在既有生產(chǎn)技術(shù)條

件下，生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需要H勺時(shí)間，包括直接加工操作必不可少的時(shí)間，以及必要的

間歇和停工，如工間休息、調(diào)整設(shè)備時(shí)間、不可防止的廢品耗用工時(shí)等。原則工時(shí)應(yīng)以

作”研究和工時(shí)研究為基礎(chǔ)，參照有關(guān)記錄資料來(lái)確定。

直接人工的價(jià)格原則是指原則工資率。它也許是預(yù)定H勺工資率，也也許是正常的工

資率。假如采用計(jì)件工資制，原則工資率是預(yù)定的每件產(chǎn)品支付的工資除以原則工時(shí),

或者是預(yù)定的小時(shí)工資；假如采用月工資制，需要根據(jù)月工資總額和可用工時(shí)總量來(lái)計(jì)

算原則工資率（見表14-2）o

表14-2直接人工原則成本

小時(shí)工資率第一工序第二工序

基本生產(chǎn)工人人數(shù)勺50

每人每月工時(shí)（25.5天X8小時(shí)）204204

出勤率98%98%

每人平均可用工時(shí)200200

每月總工時(shí)400010000

每月工資總額360012600

每小時(shí)工資0.901.26

單位產(chǎn)品工時(shí)：

理想作業(yè)時(shí)問(wèn)1.50.8

調(diào)整設(shè)備時(shí)問(wèn)0.3—

工間休息0.10.1

其他0.10.1

單位產(chǎn)品工時(shí)合計(jì)21

直接人工原則成本1.801.26

臺(tái)計(jì)3.06

（三）制造費(fèi)用原則成本

制造費(fèi)用的原則成本是按部門分別編制，然后將同一產(chǎn)品波及『'J各部門單位制造

費(fèi)用原則加以匯總，得出整個(gè)產(chǎn)品制造費(fèi)用原則成本。

各部門的制造費(fèi)用原則成本分為變動(dòng)制造費(fèi)用原則成本和固定制造費(fèi)用原則成本

兩部分。

1.變動(dòng)制造費(fèi)用原則成本

變動(dòng)制造費(fèi)用的數(shù)量原則一般采用單位產(chǎn)品直接人工工時(shí)原則，它在直接人工原

則成本制定期已經(jīng)確定。有的企業(yè)采用機(jī)耀工時(shí)或其他用量原則。作為數(shù)量原則的計(jì)量

單位，應(yīng)盡量與變動(dòng)制造費(fèi)用保持很好的線性關(guān)系。

變動(dòng)制造費(fèi)用的價(jià)格原則足每一工時(shí)變動(dòng)制造疥用的原則分派率.，它根據(jù)變動(dòng)制

造費(fèi)用預(yù)算和直接人工總工時(shí)計(jì)算求得（見表14一3）。

表14-3變動(dòng)制造費(fèi)用原則成本

部門第一車間第二車間

變動(dòng)制造費(fèi)用預(yù)算：

8002100

4002400

消耗材料11001800

向接人工20003900

■1001100

200400

520012000

生產(chǎn)盤原則《人工工時(shí)）400010000

變動(dòng)制造費(fèi)用原則分派率1.301.20

宜接入工用鬢原則（人工工時(shí)〉21

變動(dòng)制造費(fèi)用愎則成本2.601.20

單位產(chǎn)品原則變動(dòng)制造費(fèi)用3.80

變動(dòng)制造費(fèi)用一變動(dòng)制造責(zé)用預(yù)算總數(shù)

標(biāo)準(zhǔn)分配率一直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)

確定數(shù)量原則和價(jià)格原則之后.兩者相乘即可得出變動(dòng)制造淤用原則成本：

變動(dòng)制造費(fèi)用_單位產(chǎn)品直接X(jué)每小時(shí)變動(dòng)制造

標(biāo)準(zhǔn)成本人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率

各車間變動(dòng)制造費(fèi)用原則成本確定之后，可匯總出單位產(chǎn)品的變動(dòng)制造費(fèi)用原則

成本。

2.固定制造費(fèi)用原則成本

假如企業(yè)采用變動(dòng)成本計(jì)算，固定制造費(fèi)用不計(jì)入產(chǎn)品成本，因此單位產(chǎn)品的原

則成本中不包括固定制造費(fèi)用的原則成本。在這種狀況下，不需要制定固定制造窕用的

原則成本，固定制造究用的控制則通過(guò)預(yù)算管理來(lái)進(jìn)行。假如采用完全成本計(jì)算，固定

制造費(fèi)用要計(jì)入產(chǎn)品成本，還需要確定其原則成本。

固定制造費(fèi)用的用量原則與變動(dòng)制造費(fèi)用的用量原則相似，包括直接人1二匚時(shí)、機(jī)

器工時(shí)、其他用量原則等，并且兩者要保持一致，以便進(jìn)行差異分析。這個(gè)原則的數(shù)量

在制定直接人工用量原則時(shí)已經(jīng)確定。

固定制造費(fèi)用的價(jià)格原則是其每小時(shí)時(shí)原則分派率，它根據(jù)固定制造費(fèi)用預(yù)算和

直接人工原則總工時(shí)來(lái)計(jì)算求得（見表14一4）。

表14-4固定制造費(fèi)用原則成本

部門第一車間第二車間

固定制造費(fèi)用：

折舊費(fèi)2002350

管理人員工資7001800

間接人工5001200

保卷費(fèi)300400

其他300250

合計(jì)20006000

生產(chǎn)跑原則《人工工時(shí)）?100010000

固定制造費(fèi)用分派率0.50.6

直接人工用鬢原則（人工工時(shí)》21

部門固定制造費(fèi)用原則成本10.6

單位產(chǎn)品固定制造費(fèi)用原則成本1.60

固定制造費(fèi)用一固定制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)

標(biāo)準(zhǔn)分配率一_直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)

確定了用量原則和價(jià)格原則之后，兩者相乘，即可得出固定制造費(fèi)用U勺原則成本:

固定制造費(fèi)他單位產(chǎn)品直接x每小時(shí)固定制造

標(biāo)準(zhǔn)成本人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率

各車間固定制造費(fèi)用的原則成本詢定之后，可匯總出單位產(chǎn)品的固定制造費(fèi)用原

則成本。

將以上確定的直接材料、直接人T和制造費(fèi)用的原則成本按產(chǎn)品加以匯總，就可確

定有關(guān)產(chǎn)品完整的原則成本。一般，企業(yè)編制“原則成本卡”（見表14一5）,反應(yīng)產(chǎn)成

品原則成本的詳細(xì)構(gòu)成。在每種產(chǎn)品生產(chǎn)之前，它的原則成本k要送達(dá)有關(guān)人員，包括

各級(jí)生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)部門、倉(cāng)庫(kù)等，作為領(lǐng)料、派工和支出其他費(fèi)用的根據(jù)。

表14-5單位產(chǎn)品原則成本卡

產(chǎn)品：A

用量原則價(jià)格原則原則成本

成本項(xiàng)目

直接材料:

甲材料3.3公斤1.07元/公斤3.53元

乙材料2千克4.28元/公斤8.56元

合計(jì)12.09元

直接人工

第?車間2小時(shí)0.90元/時(shí)1.80元

第..車間1小時(shí)1.26元/時(shí)1.26元

合計(jì)3.06元

制1造費(fèi)用

變動(dòng)費(fèi)用（第一車間）2小時(shí)1.30元/時(shí)2.60元

變動(dòng)費(fèi)用（第二車間》1小時(shí)1.20元/時(shí)1.20元

合n3.80元

國(guó)定費(fèi)用（第一車間）2小時(shí)0.50元/時(shí)1.00元

恒定費(fèi)用（第二車間）1小時(shí)0.60元/時(shí)0.60元

合計(jì)1.60元

|單位產(chǎn)品原則成本總沖|20.55元

第三節(jié)原則成本的差異分析

原則成本是一種目的成本，山丁和種原因，產(chǎn)品的實(shí)際成本會(huì)與目的不符。實(shí)際成

本與原則成本之間的差額，稱為原則成本小J差異，或稱為成本差異。成本差異是反應(yīng)實(shí)

際成本脫離預(yù)定目口勺程度的信息。為了消除這種偏差，要對(duì)產(chǎn)牛成本差異進(jìn)行分析，

找出原因和對(duì)策，以便采用措施加以糾正。

一、變動(dòng)成本差異的分析

直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用都屬于變動(dòng)成本，其成本差異分析的基本措施

相似。由于它們的實(shí)際成本高下取決于實(shí)際用量和實(shí)際價(jià)格，原則成本的高卜取決于原

則用量和原則價(jià)格，因此其成本差異可以歸結(jié)為價(jià)格脫離原則導(dǎo)致『'J價(jià)格差異與用量

脫離原則導(dǎo)致的數(shù)量差異兩類。

成本差異=實(shí)際成本-原則成本

=實(shí)際數(shù)量X實(shí)際價(jià)格-原則數(shù)量X原則價(jià)格

一實(shí)際X實(shí)際.實(shí)際X標(biāo)準(zhǔn)+實(shí)際X標(biāo)準(zhǔn).標(biāo)準(zhǔn)X標(biāo)準(zhǔn)

一數(shù)量?jī)r(jià)格數(shù)量?jī)r(jià)格數(shù)量?jī)r(jià)格數(shù)量?jī)r(jià)格

-實(shí)際xl實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)］+'實(shí)際標(biāo)潴lx標(biāo)準(zhǔn)一價(jià)格、數(shù)顯

-數(shù)量X、價(jià)格一價(jià)格J、數(shù)量一數(shù)量?jī)r(jià)格一差異差異

有關(guān)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系如圖14-1所示。

價(jià)格差異

，成本差異

A數(shù)量差異

G*gKid?/ra.、“Hmi，人44/1

（一）宜接材料成本差異分析

直接材料實(shí)際成本與原則成本之間的差額，是直接材料成本差異。該項(xiàng)差異形成的

基本原因有兩個(gè)：一是價(jià)格脫離原則；二是用量脫離原則。前者按實(shí)際用量計(jì)算，稱為

價(jià)格差異；后者按原則價(jià)格計(jì)算，稱為數(shù)量差異。

材料價(jià)格差異=實(shí)際數(shù)鉞X（實(shí)際價(jià)格-原則價(jià)格）

材料數(shù)量差異=（實(shí)際數(shù)量-原則數(shù)量）X原則價(jià)格

【例14一1］本月生產(chǎn)產(chǎn)品400偉使用材料2500千克,材料單價(jià)為0.55元/公

斤：直接材料的單位產(chǎn)品原則成本為3元，即每件產(chǎn)品耗用6千克直接材料，每公斤材

料的原則價(jià)格為0.5元。根據(jù)上述公式計(jì)算：

直接材料價(jià)格差異=2500X（0.55-0.5）=125（元）

直接材料數(shù)量差異=（2500-400X6）X0.5=50（元）

直接材料價(jià)格差異與數(shù)量差異之和，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谥苯硬牧铣杀綢向總差異。

直接材料成本差異=實(shí)際成本-原則成本

=2500X0.55-100X6X0.5

=1375-1200=1751元）

宜接材料成本差異=價(jià)格差異+數(shù)量差異=125+50=175（元）

材料價(jià)格差異是在采購(gòu)過(guò)程中形成H勺，不應(yīng)由耗用材料的生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)，而應(yīng)由

采購(gòu)部門對(duì)其作出闡明。采購(gòu)部門未能按原則價(jià)格進(jìn)貨的原因有許多，如供應(yīng)廠家價(jià)格

變動(dòng)、未按經(jīng)濟(jì)采購(gòu)批量進(jìn)貨、未能及時(shí)訂貨導(dǎo)致的緊急訂貨、采購(gòu)時(shí)舍近求遠(yuǎn)使運(yùn)費(fèi)

和途耗增長(zhǎng)、不必要H勺迅速運(yùn)送方式、違反協(xié)議被罰款、承接緊急訂貨導(dǎo)致額外采購(gòu)等,

需要進(jìn)行詳細(xì)分析和調(diào)查，才能明確最終原因和責(zé)任歸屬。

材料數(shù)量差異是在材料耗用過(guò)程中形成的，反應(yīng)生產(chǎn)部門H勺成本控制業(yè)績(jī)。材料數(shù)

量差異形成的詳細(xì)原因有許多，如操作疏忽導(dǎo)致廢品和廢料增長(zhǎng)、工人用料不精心、操

作技術(shù)改善而節(jié)省材料、新工人上崗導(dǎo)致多用料、機(jī)器或工具不合用導(dǎo)致用料增長(zhǎng)等。

有時(shí)多用料并非生產(chǎn)部門的責(zé)任，如購(gòu)入材料質(zhì)量低劣、規(guī)格不符也會(huì)使用料超過(guò)原

則：又如工藝變更、檢查過(guò)嚴(yán)也會(huì)使數(shù)量差異加大。因此，要進(jìn)行詳細(xì)的調(diào)查研究才能

明確貢任歸屬。

（-）直接人工成本差異分析

直接人工成本差異，是指直接人工實(shí)際成本與原則成本之間的差額。它也被辨別為

“價(jià)差”和“量差”兩部分。價(jià)差是指實(shí)際工資率脫離原則工資率，其差額按實(shí)際工時(shí)

計(jì)算確定的金額，又稱為工資率差異。量差是指實(shí)際工時(shí)脫離原則工時(shí)，其差額按原則

工資率計(jì)算確定的金額，又稱人工效率差異。

工資率差異=實(shí)際工時(shí)X｛實(shí)際工資率-原則工資率）

人工效率差異=（實(shí)際工時(shí)-原則工時(shí)）X原則工資率

【例14一2】本月生產(chǎn)產(chǎn)品400件，實(shí)際使用，時(shí)890小時(shí)，支付_￡資4539兀；

直接人工的原則成本是10元/件，即每件產(chǎn)品原則工時(shí)為2小時(shí)，原則工資率為5元/

小時(shí)。按上述公式計(jì)算：

工資率差異=89OX|上%-51=890X（5.10-5）=89（元）

\890）

人工效率差異=（890-400X2）X5=（890-800）X5=450（元）

工資率差異與人工效率差異之和，應(yīng)當(dāng)?shù)扔谌斯こ杀究偛町?，并可?jù)此驗(yàn)驊差異

分析計(jì)算的對(duì)的性。

人工成本差異=實(shí)際人工成本-原則人工成本

=4539-400X10=539（元）

人工成本差異=工資率差異+人工效率差異=89+450=539（元）

工資率差異形成的原因，包括直接生產(chǎn)工人升級(jí)或降級(jí)使用、獎(jiǎng)勵(lì)制度未產(chǎn)生實(shí)

效、工資率調(diào)整、加班或使用臨時(shí)工、出勤率變化等，原因熨雜并且難以控制。一般說(shuō)

來(lái)，應(yīng)歸屬于人事勞動(dòng)部門管理，差異的詳細(xì)原因會(huì)波及牛?產(chǎn)部門或其他部門。

直接人工效率差異的形成原因，包括工作環(huán)境不良、工人經(jīng)驗(yàn)局限性、勞動(dòng)情緒不

佳、新工人上崗太多、機(jī)器或工具選用不妥、設(shè)備故障較多、作業(yè)計(jì)劃安排不妥、產(chǎn)量

太少無(wú)法發(fā)揮批量節(jié)省優(yōu)勢(shì)等。它重要是生產(chǎn)部門II勺責(zé)任，但這也不是絕對(duì)的。例如，

材料質(zhì)量不好，也會(huì)影響生產(chǎn)效率。

（三）變動(dòng)制造費(fèi)用的差異分析

變動(dòng)制造費(fèi)用的差異，是指實(shí)際變動(dòng)制造費(fèi)用與原則變動(dòng)制造費(fèi)用之間的差額。它

也可以分解為“價(jià)差”和“量差”兩部分。價(jià)差是指變動(dòng)制造費(fèi)用的實(shí)際小時(shí)分派率脫

離原則，按實(shí)際_L時(shí)計(jì)算的金額，反應(yīng)花費(fèi)水平1句向卜，故稱為花贄差異。量差是指實(shí)

際工時(shí)脫離原則工時(shí)，按原則的小時(shí)費(fèi)用率計(jì)算確定的金額，反應(yīng)工作效率變化引起

的費(fèi)用節(jié)省或超支，故稱為變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異。

變動(dòng)制造費(fèi)用=實(shí)際變動(dòng)制造費(fèi)用_變動(dòng)制造費(fèi)網(wǎng)

耗費(fèi)差異一工時(shí)（實(shí)際分配率一標(biāo)準(zhǔn)分配率J

變動(dòng)制造究用效率差異=（實(shí)際工時(shí)-原則工時(shí)）X變動(dòng)費(fèi)用原則分派率

【例14-3］本月實(shí)際產(chǎn)量400件，使用工時(shí).890小時(shí)，實(shí)際發(fā)生變動(dòng)制造費(fèi)用1

958元:變動(dòng)制造費(fèi)用原則成本為4元/件，即每件產(chǎn)品原則工時(shí)為2小時(shí)，原則的變動(dòng)

制選費(fèi)用分派率為2元/小時(shí)。按上述公式計(jì)算：

變動(dòng)制造游用花費(fèi)差異=890x］翳-2）=890X（2.2-2）=178（元）

變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異=（890-400X2）X2=90X2=180（元）

驗(yàn)算：

變動(dòng)制造費(fèi)用成本差異=實(shí)際變動(dòng)制造費(fèi)用-原則變動(dòng)制造費(fèi)用

=1958-400X4=358（元）

變動(dòng)制造費(fèi)用成本差異=變動(dòng)制造費(fèi)用花費(fèi)差異?變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異

=178+180=358（元）

變動(dòng)制造費(fèi)用的花費(fèi)差異，是實(shí)際支出與按實(shí)際工時(shí)和原則費(fèi)率計(jì)算口勺預(yù)算數(shù)之

間的差額。由于后者承認(rèn)實(shí)際工時(shí)是在必要的前提下計(jì)算出來(lái)的彈性預(yù)算數(shù)，因此該項(xiàng)

差異反應(yīng)花費(fèi)水平即每小時(shí)業(yè)務(wù)量支出的變動(dòng)制造費(fèi)用脫離了原則?；ㄙM(fèi)差異是部門經(jīng)

理『J責(zé)任，他們有責(zé)任將變動(dòng)制造費(fèi)用控制在彈性預(yù)算限額之內(nèi)。

變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異，是由于實(shí)際工時(shí)脫離了原則，多用工時(shí)導(dǎo)致的費(fèi)用增長(zhǎng),

因此其形成原因與人工效率差異相似。

二、固定制造費(fèi)用的差異分析

固定制造費(fèi)用的差異分析與各項(xiàng)變動(dòng)成本差異分析不一樣，其分析措施有“二原因

分析法”和“三原因分析法”兩種。

（-）二原因分析法

二原因分析法，是將固定制造費(fèi)用差異分為花費(fèi)差異和能量差異。

花費(fèi)差異是指固定制造費(fèi)用的實(shí)際金額與固定制造費(fèi)用預(yù)算金額之同的差額。固定

費(fèi)用與變動(dòng)費(fèi)用不一樣，不因業(yè)務(wù)量而變，故差異分析有別于變動(dòng)費(fèi)用。在考核時(shí)不考

慮業(yè)務(wù)量的變動(dòng)，以本來(lái)的預(yù)算數(shù)作為原則，實(shí)際數(shù)超過(guò)預(yù)算數(shù)既視為花費(fèi)過(guò)多。其計(jì)

算公式為:

固定定制造費(fèi)用花費(fèi)差異=固定制造費(fèi)用實(shí)際數(shù)-固定制造費(fèi)用預(yù)算教

能量差異是指固定制造費(fèi)用預(yù)算與固定制造費(fèi)用原則成本的差異，或者說(shuō)是實(shí)際

業(yè)務(wù)量的原則匚時(shí)與生產(chǎn)能量的J差額用原則分派率計(jì)算的金額。它反應(yīng)實(shí)際產(chǎn)量原則工

時(shí)未能到達(dá)生產(chǎn)能量而導(dǎo)致的損失。其計(jì)算公式如下:

固定制造費(fèi)=固定制造一固定制造

用能量差異費(fèi)用預(yù)算數(shù)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本

=固定制造費(fèi)用X生產(chǎn).固定制造費(fèi)用X實(shí)際產(chǎn)量

標(biāo)準(zhǔn)分配率能量標(biāo)準(zhǔn)分配率標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)

/生產(chǎn).實(shí)際產(chǎn)國(guó)X固定制造費(fèi)用

一（能量一標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)J標(biāo)準(zhǔn)分配率

【例14一，1】本月實(shí)際產(chǎn)量400件，發(fā)生固定制導(dǎo)致本1424元，實(shí)際工時(shí)為890

小時(shí)；企業(yè)生產(chǎn)能力為500件即1000小時(shí)：每件產(chǎn)品固定制造費(fèi)用原則成本為3元/

件，即每件產(chǎn)品原則工時(shí)為2小時(shí),原則分派率為1.50元/小時(shí)。

固定制造費(fèi)用花費(fèi)差異=1424-1000X1.5=-76（元）

固定制造費(fèi)用能量差異=1000X1.5-400X2X1.5=1500-1200=300（元）

驗(yàn)算：

固定制造費(fèi)用成本差異=實(shí)際固定制造費(fèi)用-原則固定制造費(fèi)用

=1424-400X3=224（元）

固定制造費(fèi)用成木差異=花費(fèi)差異+能量差異=-76+300=224（元）

（-）三原因分析法

三原因分析法，是將固定制造費(fèi)用成本差異分為花費(fèi)差異、效率差異和閑置.能量差

異三部分?；ㄙM(fèi)差異的計(jì)算與二原因分析法相似。不一樣H勺是要將二原因分析法中的“能

量差異”深入分為兩部分：一部分是實(shí)際工時(shí)未到達(dá)生產(chǎn)能量而形成的閑置能量差異；

另一部分是實(shí)際工時(shí)脫離原則工時(shí)而形成的效率差異。其計(jì)算公式如F：

固定制造費(fèi)用.固定制造.實(shí)際X固定制造費(fèi)用

閑置能量差異一費(fèi)用預(yù)算工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配率

=（生產(chǎn)—實(shí)際lx固定制造究用

飛能量一工時(shí)J標(biāo)準(zhǔn)分配率

固定制造費(fèi)甩實(shí)際X固定制造費(fèi)用.實(shí)際產(chǎn)量X固定制造費(fèi)用

效率差異工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配率標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配率

實(shí)際—實(shí)際產(chǎn)量）X固定制造費(fèi)用

I工時(shí)一標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)1標(biāo)準(zhǔn)分配率

依【例14-4］資料計(jì)算：

固定制造費(fèi)用閑置能量差異=（1000-890）XI.5=110X1.5=165（元）

固定制造費(fèi)用效率差異=（890-400X2）XI.5=90X1,5=135（元）

三原因分析法的閑置能量差異（165元）與效率差異（135元）之和為300元，與二原

因分析法中的“能量差異”數(shù)額相似。

第四節(jié)原則成本的賬務(wù)處理

有的企業(yè)將原則成本作為記錄資料處理，并不記入賬簿，只提供成本控制的有?關(guān)

信息。不過(guò)，把原則成本納入賬簿體系不僅可以提高成本計(jì)算II勺質(zhì)量和效率，使原則成

本發(fā)揮更大功能，并且可以簡(jiǎn)化記賬手續(xù)。

一、原則成本系統(tǒng)賬務(wù)處理的特點(diǎn)

為了同步提供原則成本、成本差異和實(shí)際成本三項(xiàng)成本資料，原則成本系統(tǒng)的賬務(wù)

處理具有如下特點(diǎn)：

（-）“原材料”、“生產(chǎn)成本”和“產(chǎn)成品”賬戶登記原則成本

一般的實(shí)際成本系統(tǒng)，從原材料到產(chǎn)成品的流轉(zhuǎn)過(guò)程，使用實(shí)際成本記賬。在原則

成本系統(tǒng)中，這些賬戶改用原則成本，無(wú)論是借方和貸方均登記實(shí)際數(shù)量的原則成本，

其他額亦反應(yīng)這些資產(chǎn)的原則成本。

（二）設(shè)置成本差異賬戶分別記求多種成本差異

在原則成木系統(tǒng)中，要按成本差異的類別設(shè)置一系列成本差異賬戶，如“材料價(jià)格

差異”、“材料數(shù)量差異”、