會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：當(dāng)年度未及時(shí)取得有效憑證的相關(guān)成本費(fèi)用-如何在企業(yè)所得稅前扣除

當(dāng)年度未及時(shí)取得有效憑證的相關(guān)成本費(fèi)用，如何在企業(yè)所得稅前扣除？日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，財(cái)務(wù)人員常常被這樣的問(wèn)題所困擾：業(yè)務(wù)實(shí)際發(fā)生了，但是由于各種原因不能在項(xiàng)目發(fā)生年度取得有效憑證，在以后年度取得后是否能追補(bǔ)確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用？如果可以追補(bǔ)確認(rèn)，又該如何進(jìn)行相關(guān)涉稅處理？現(xiàn)就上述問(wèn)題從兩種不同情況與大家進(jìn)行探討和交流。

一、當(dāng)年度未及時(shí)取得但匯算清繳期結(jié)束前取得有效憑證的相關(guān)成本、費(fèi)用涉稅處理

（一）相關(guān)政策：

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱“34號(hào)公告”）第六條規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。

（二）條款解析：

如果企業(yè)當(dāng)年度沒(méi)有及時(shí)取得實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用的有效憑證，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算。只要在匯算清繳期結(jié)束前即次年5月31日前取得有效憑證，可以在稅前扣除，匯算清繳不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

（三）案例：

【案例一】某企業(yè)2015年發(fā)生咨詢費(fèi)用10萬(wàn)元，合同約定咨詢費(fèi)在2015年12月支付。該企業(yè)按合同約定按期支付了咨詢費(fèi)，但對(duì)方未及時(shí)提供相關(guān)發(fā)票，發(fā)票是在2016年2月提供的。

【解析】根據(jù)34號(hào)公告第六條規(guī)定，該企業(yè)2015年12月份發(fā)生的咨詢費(fèi)，當(dāng)年雖未取得發(fā)票，但根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則屬于當(dāng)年的費(fèi)用，企業(yè)在2015年4季度所得稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；后來(lái)在匯算清繳期內(nèi)也就是2016年5月底前取得該項(xiàng)支出的有效憑證，可以稅前扣除，匯算清繳時(shí)不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、當(dāng)年度未及時(shí)取得但項(xiàng)目發(fā)生年度結(jié)束后5年內(nèi)取得有效憑證的相關(guān)成本、費(fèi)用的涉稅處理（不含項(xiàng)目發(fā)生年度匯算清繳期結(jié)束前取得的情形）

（一）相關(guān)政策：

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱“15號(hào)公告”）第六條關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問(wèn)題：

根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過(guò)5年。

企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。

虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過(guò)追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。

（二）條款解析：

1.當(dāng)年度未及時(shí)取得但業(yè)務(wù)發(fā)生年度結(jié)束后取得有效憑證的相關(guān)成本、費(fèi)用，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除。

2.追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過(guò)5年。

3.由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。

4.追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。

5.追補(bǔ)確認(rèn)后的四種主要情形：

（1）追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款足夠抵扣項(xiàng)目發(fā)生年度多交稅款。

（2）追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款不足抵扣項(xiàng)目發(fā)生年度多交稅款。

（3）追補(bǔ)確認(rèn)后加大項(xiàng)目發(fā)生年度虧損額。

（4）追補(bǔ)確認(rèn)后項(xiàng)目發(fā)生年度由盈利變?yōu)樘潛p。

（三）案例：

【案例二】追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款足夠抵扣的情形

某企業(yè)2014年發(fā)生一筆咨詢費(fèi)用10萬(wàn)元，由于未取得有效憑證，匯算清繳時(shí)進(jìn)行了調(diào)增處理。調(diào)整后企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為50萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交所得稅12.5萬(wàn)元。企業(yè)于2015年7月取得了此筆費(fèi)用的有效憑證。該企業(yè)2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為20萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交企業(yè)所得稅5萬(wàn)元。

【解析】企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度即2014年計(jì)算扣除。追補(bǔ)扣除計(jì)算后，2014年多交稅款2.5萬(wàn)元，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度即2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，則2015年應(yīng)交企業(yè)所得稅2.5萬(wàn)元（5萬(wàn)元-2.5萬(wàn)元）。

【案例三】追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款不足抵扣的情形

某企業(yè)2014年發(fā)生一筆咨詢費(fèi)用10萬(wàn)元，由于未取得有效憑證，匯算清繳時(shí)進(jìn)行了調(diào)增處理。調(diào)整后企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為50萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交所得稅12.5萬(wàn)元。企業(yè)于2015年7月取得了此筆費(fèi)用的有效憑證。該企業(yè)2015年該企業(yè)應(yīng)納稅所得額為8萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交企業(yè)所得稅2萬(wàn)元。

【解析】企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度即2014年計(jì)算扣除。追補(bǔ)扣除計(jì)算后，2014年多交稅款2.5萬(wàn)元，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度即2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣。由于2015年度應(yīng)交企業(yè)所得稅為2萬(wàn)元,不足抵扣。則2015年可抵扣2萬(wàn)元，不足抵扣的0.5萬(wàn)元，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。

【案例四】追補(bǔ)確認(rèn)后加大項(xiàng)目發(fā)生年度虧損額的情形

某企業(yè)2014年發(fā)生一筆咨詢費(fèi)用10萬(wàn)元，由于未取得有效憑證，匯算清繳時(shí)進(jìn)行了調(diào)增處理。調(diào)整后企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為-20萬(wàn)元。企業(yè)于2015年7月取得了此筆費(fèi)用的有效憑證。該企業(yè)2015年應(yīng)納稅所得額為40萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交企業(yè)所得稅10萬(wàn)元。

【解析】企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度即2014年計(jì)算扣除。追補(bǔ)扣除計(jì)算后，2014年虧損額為-30萬(wàn)元，可以在5年內(nèi)用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，則2015年彌補(bǔ)虧損后應(yīng)納稅所得額為10萬(wàn)元，應(yīng)交企業(yè)所得稅2.5萬(wàn)元。

【案例五】追補(bǔ)確認(rèn)后項(xiàng)目發(fā)生年度由盈利變?yōu)樘潛p的情形

某企業(yè)2014年發(fā)生一筆咨詢費(fèi)用10萬(wàn)元，由于未取得有效憑證，匯算清繳時(shí)進(jìn)行了調(diào)增處理。調(diào)整后企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為5萬(wàn)元。適用25%的企業(yè)所得稅稅率，繳納企業(yè)所得稅1.25萬(wàn)元。企業(yè)于2015年7月取得了此筆費(fèi)用的有效憑證。該企業(yè)2015年應(yīng)納稅所得額為40萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率，應(yīng)交企業(yè)所得稅10萬(wàn)元。

【解析】企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度即2014年計(jì)算扣除。追補(bǔ)扣除計(jì)算后：

①2014年由盈利變?yōu)樘潛p，虧損額為-5萬(wàn)元，可以在5年內(nèi)用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)；

②2014年多交企業(yè)所得稅1.25萬(wàn)元，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度即2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣。

2015年彌補(bǔ)2014年度虧損額后應(yīng)納稅所得額為35萬(wàn)元，應(yīng)交企業(yè)所得稅8.75萬(wàn)元。由于2014年多交的1.25萬(wàn)元稅款可以在2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，則抵扣后應(yīng)交