會計實務：《企業(yè)所得稅暫行條例》解析之三-資產(chǎn)的稅務處理

《企業(yè)所得稅暫行條例》解析之三——資產(chǎn)的稅務處理企業(yè)所得稅法規(guī)定了納稅人資產(chǎn)的稅務處理，其目的是要通過對資產(chǎn)的分類，區(qū)別資本性支出與收益性支出，確定準予扣除的項目和不準扣除的項目，正確計算應納稅所得額。

資產(chǎn)的稅務處理，主要是固定資產(chǎn)的計價和折舊、無形資產(chǎn)的計價和攤銷及遞延資產(chǎn)的扣除。

一、固定資產(chǎn)的計價和折舊

納稅人的固定資產(chǎn)是指使用期限超過1年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具，以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關的設備、器具、工具等。雖不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設備的物品，但是單位價值在2000元以上，并且使用期限超過2年的，也應當作為固定資產(chǎn)。

未作為固定資產(chǎn)管理的工具、器具等，作為低值易耗品，可以一次或分期扣除。

（一）固定資產(chǎn)的計價，按下列原則處理：

1.建設單位交來完工的固定資產(chǎn)，根據(jù)建設單位交付使用的財產(chǎn)清冊中所確定的價值計價。

2.自制、自建的固定資產(chǎn)，在竣工使用時按實際發(fā)生的成本計價。

3.購入的固定資產(chǎn)，按購入價加上發(fā)生的包裝費、運雜費、安裝費，以及繳納的稅金后的價值計價。從國外引進的設備，按設備買價加上進口環(huán)節(jié)的稅金、國內運雜費、安裝費等后的價值計價。

4.以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確定的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調試費，以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益后的價值計價。

5.接受贈與的固定資產(chǎn)，按發(fā)票所列金額，加上由企業(yè)負擔的運輸費、保險費、安裝調試費等確定；無所附發(fā)票的，按同類設備的市價確定。

6.盤盈的固定資產(chǎn)，按同類固定資產(chǎn)的重置完全價值計價。

7.接受投資的固定資產(chǎn)，應當按照該資產(chǎn)的折舊程度，以合同、協(xié)議確定的合理價格或者評估確認的價格確定。

8.在原有固定資產(chǎn)基礎上進行改擴建的，按照固定資產(chǎn)的原價，加上改擴建發(fā)生的支出，減去改擴建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)變價收入后的余額確定。

9.固定資產(chǎn)的價值確定后，除下列特殊情況外，一般不得調整：

（1）國家統(tǒng)一規(guī)定的清產(chǎn)核資；

（2）將固定資產(chǎn)的一部分拆除；

（3）固定資產(chǎn)發(fā)生永久性損害，經(jīng)主管稅務機關審核，可調整至該固定資產(chǎn)可收回金額，并確認損失；

（4）根據(jù)實際價值調整原暫估價值或發(fā)現(xiàn)原計價有錯誤。

（二）固定資產(chǎn)的折舊，按下列規(guī)定處理：

1.應當提取折舊的固定資產(chǎn)：

（1）房屋、建筑物；

（2）在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；

（3）季節(jié)性停用和大修理停用的機器設備；

（4）以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)；

（5）以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)；

（6）財政部規(guī)定的其他應當計提折舊的固定資產(chǎn)。

2.不得提取折舊的固定資產(chǎn)：

（l）土地；

（2）房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定資產(chǎn)；

（3）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；

（4）已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；

（5）按照規(guī)定提取維簡費的固定資產(chǎn)；

（6）已在成本中一次性列支而形成的固定資產(chǎn)；

（7）破產(chǎn)、關停企業(yè)的固定資產(chǎn)；

（8）提前報廢的固定資產(chǎn)，不得計提折舊；

（9）接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)；

（10）已出售給職工個人的住房和出租給職工個人且租金收入未計入收入總額而納入住房周轉金的住房；

（11）財政部規(guī)定的其他不得計提折舊的固定資產(chǎn)。

3.提取折舊的依據(jù)和方法：

（1）納稅人的固定資產(chǎn)，應當從投入使用月份的次月起計提折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應當從停止使用月份的次月起，停止計提折舊。

（2）固定資產(chǎn)在計算折舊前，應當估計殘值，從固定資產(chǎn)原價中減除，殘值比例在原價的5%以內，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需調整殘值比例的，應報主管稅務機關備案。

（3）納稅人可扣除的固定資產(chǎn)折舊的計算，采取直線折舊法。

（4）除因特殊原因需要縮短折舊年限的，可由企業(yè)提出申請，逐級報國家稅務總局批準的以外，一般固定資產(chǎn)折舊不得短于以下規(guī)定年限：

——房屋、建筑物為20年；

——火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備為10年；

——電子設備和火車、輪船以外的運輸工具，以及與生產(chǎn)、經(jīng)營有關的器具、工具、家具等為5年。

事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位固定資產(chǎn)最短折舊年限：

——房屋、建筑物為20年；

——專用設備、交通工具和陳列品為10年；

——一般設備、圖書和其他固定資產(chǎn)為5年。

二、無形資產(chǎn)的計價和攤銷

（一）無形資產(chǎn)按照取得時的實際成本計價。具體是：

1.投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產(chǎn)，按照評估確認或者合同、協(xié)議約定的金額計價。

2.購入的無形資產(chǎn)，按照實際支付的價款計價。

3.自行開發(fā)并且依法申請取得的無形資產(chǎn)，按照開發(fā)過程中的實際支出計價。

4.接受捐贈的無形資產(chǎn)，按照發(fā)票賬單所列金額或者同類無形資產(chǎn)的市價計價。

（二）無形資產(chǎn)的攤銷采取直線法。企業(yè)所得稅法將無形資產(chǎn)的攤銷區(qū)分為三種情況：

1.受讓或投資的無形資產(chǎn)，法律和合同或者企業(yè)申請書分別規(guī)定有效期限和受益年限的，按法定有效期限與合同或企業(yè)申請書中規(guī)定的受益年限孰短原則攤銷。

2.法律沒有規(guī)定使用年限的，按照合同或者企業(yè)申請書的受益年限攤銷。

3.法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。

應注意的是：自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，其費用如作為開發(fā)費用在稅前一次性扣除的，該無形資產(chǎn)在使用期間不能再攤銷費用。

三、遞延資產(chǎn)的扣除

遞延資產(chǎn)，是指不能全部計入當年損益，應當在以后年度內分期攤銷的各項費用，包括開辦費、租入固定資產(chǎn)的改良支出等。

企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費，應當從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內分期扣除。

所謂籌建期，是指從企業(yè)被批準籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日的期間。所謂開辦費，是指企業(yè)在籌建期發(fā)生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費，以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)成本的匯兌損益和利息等支出。

納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價值；如有關固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內平均攤銷。

符合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應視為固定資產(chǎn)改良支出：

（l）發(fā)生的修理支出達到固定資產(chǎn)原值20%以上；

（2）經(jīng)過修理后有關資產(chǎn)的經(jīng)濟使用壽命延長2年以上；

（3）經(jīng)過修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途。

除上述資產(chǎn)的稅務處理外，還有流動資產(chǎn)及存貨的計算。所謂流動資產(chǎn)，是指可以在1年內或者超過1年的一個營業(yè)周期內變現(xiàn)或者運用的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金及各種存款、存貨、應收及預付款項等。納稅人的商品、材料、產(chǎn)成品、半成品等存貨的計算，應當以實際成本為準。納稅人各項存貨的發(fā)生和領用，其實際成本價的計算方法，可以在先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等方法中任選一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變，確實需要改變計價方法的，應當在下一納稅年度開始前報主管稅務機關備案。(中瑞華恒稅務