會計實務(wù)：旅游、飲食服務(wù)企業(yè)長期股權(quán)投資的成本法

旅游、飲食服務(wù)企業(yè)長期股權(quán)投資的成本法(一)成本法的含義

成本法是指長期股權(quán)投資按其成本計價核算的方法。投資企業(yè)對長期股權(quán)投資在采用成本法核算的情況下，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值；其賬面價值不隨被投資企業(yè)所有者權(quán)益的增減變動而變動；被投資企業(yè)宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認為當期投資收益，投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資企業(yè)在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資企業(yè)宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，作為投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。

在成本法下，除了投資企業(yè)追加投資、收回投資等情形外，長期股權(quán)投資的賬面價值保持不變。

(二)成本法的適應(yīng)范圍

旅游、飲食服務(wù)企業(yè)持有的長期股權(quán)投資，在下列情況下應(yīng)采用成本法核算：

(1)投資企業(yè)對被投資企業(yè)無控制、無共同控制且無重大影響。即投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)有表決權(quán)資本總額的20％以下，且對被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策的決策無重大影響。

(2)被投資企業(yè)在嚴格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。在這種情況下，投資企業(yè)的控制和影響能力受到限制，不能按照自身的意愿調(diào)度和使用資金。例如，被投資企業(yè)在國外，外匯的匯出受所在國的限制，不能自由調(diào)度。

(三)成本法的賬務(wù)處理

下面以企業(yè)長期股票投資為例說明成本法的賬務(wù)處理。

1．初始或追加投資時的賬務(wù)處理

旅游、飲食服務(wù)企業(yè)購入作為長期投資的股票，其投資成本包括支付的買價、稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用。如果實際支付的價款中包含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨核算，不包括在投資成本中。

【例1】白云賓館2003年4月1日以銀行存款購入新世紀公司股票20000股，每股價格8元，另支付相關(guān)稅費1250元。白云公司購入新世紀公司的股份占該公司有表決權(quán)資本的5％，購入的股票不準備在一年內(nèi)變現(xiàn)。

白云賓館應(yīng)按支付的全部價款161250元，作為初始投資成本入賬。購入股票時應(yīng)編制會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——股票投資161250

貸：銀行存款161250

【例2】白云賓館2003年6月1日以銀行存款購入金夢公司股份10000股，每股價格11元，其中含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利3000元，另支付相關(guān)稅費1000元。白云公司購入金夢公司的股份占該公司有表決權(quán)資本的8％，購人的股票不準備在一年內(nèi)變現(xiàn)。白云賓館購入股票時應(yīng)編制會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——股票投資108000

應(yīng)收股利3000

貸：銀行存款111000

2．投資方對被投資方宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理

當被投資方宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資方應(yīng)區(qū)別其是屬于被投資方在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，還是接受投資前產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。

(1)如果收到的利潤或現(xiàn)金股利屬于被投資方在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，則按應(yīng)享有部分確認為投資收益。

(2)如果收到的利潤或現(xiàn)金股利屬于超過被投資方在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額部分，則按應(yīng)享有部分，沖減投資的賬面價值，作為初始投資成本的收回。具體要區(qū)分投資當年和以后年度進行處理：

①投資當年的賬務(wù)處理

通常情況下，投資企業(yè)投資當年分得的利潤或現(xiàn)金股利，是由投資前被投資單位實現(xiàn)的利潤分配得來的，故一般作為投資成本的收回。如果投資企業(yè)投資當年分得的利潤或現(xiàn)金股利，有部分是來自投資后被投資單位的盈余分配，在具體計算時，應(yīng)區(qū)分兩種情況：

第一種情況：能分清投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤情況的，應(yīng)當分別投資前和投資后計算應(yīng)當確認的投資收益和應(yīng)沖減的投資成本金額。

【例3】承【例1】，若新世紀公司于2003年4月29日宣告分派2002年度的現(xiàn)金股利，每股0．10元。則：

白云賓館應(yīng)收的股利=20000×0．1=2000(元)

新世紀公司宣告分派股利時，白云賓館應(yīng)編制如下會計分錄：

借：應(yīng)收股利——新世紀公司2000

貸：長期股權(quán)投資——股票投資2000

在我國，當年實現(xiàn)的盈余一般于下年度一次發(fā)放股利。本例中，白云賓館2003年4月1日購人新世紀公司股票，新世紀公司于4月29日宣告分派股利，所分派的現(xiàn)金股利實質(zhì)上是由投資以前年度的盈余分配得來的，故不作為當期的投資收益，而應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。

第二種情況：不能分清投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤情況的，可按以下公式計算應(yīng)確認的投資收益或應(yīng)沖減的投資成本金額：

投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當年被投資單位實現(xiàn)的凈損益×持股比例×（當年投資持有月份÷12）

應(yīng)沖減初始投資成本的金額=被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益

注：在“應(yīng)沖減初始投資成本的金額”的公式中，如果前者(被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例)大于后者(即投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益)，應(yīng)按上述公式計算應(yīng)沖減的初始投資成本金額；如果前者等于或小于后者，則不需計算應(yīng)沖減的初始投資成本金額，被投資單位當期分派的利潤或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，投資企業(yè)在當期全部確認為投資收益。

【例4】某旅游企業(yè)2002年4月1日對甲企業(yè)投資，投資成本為250萬元，占甲企業(yè)有表決權(quán)資本的5％，股權(quán)投資采用成本法核算。2002年甲企業(yè)實現(xiàn)凈利潤400萬元，2003年4月20日，宣告發(fā)放現(xiàn)金股利320萬元。假設(shè)甲企業(yè)上年1-3月份實現(xiàn)的利潤額與全年實現(xiàn)的利潤額無法明確區(qū)分。則：

該旅游企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=400×5％÷12×9=15(萬元)計算出應(yīng)享有的投資收益之后，再依據(jù)下列公式的計算結(jié)果來判定是否需要沖減投資成本：

應(yīng)沖減的投資成本數(shù)額=320×5％-15=1(萬元)

根據(jù)計算結(jié)果，編制會計分錄如下：

借：應(yīng)收股利——甲企業(yè)160000

貸：投資收益150000

長期股權(quán)投資——股票投資10000

②投資以后年度的賬務(wù)處理

投資以后年度，投資企業(yè)獲得的利潤或現(xiàn)金股利所應(yīng)確認的投資收益或應(yīng)沖減的投資成本，可按以下公式計算：

應(yīng)沖減的初始投資成本金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

如果公式中的前者(即投資后至本年未止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利)大于后者(即投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益)，計算結(jié)果為應(yīng)沖減的初始投資成本金額；如果前者等于或小于后者，則被投資單位當期分派的利潤或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)于當期全部確認為投資企業(yè)的投資收益。

應(yīng)確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應(yīng)沖減初始投資成本的金額

【例5】某服務(wù)公司2003年初購買乙企業(yè)10％的股權(quán)，投資成本為400萬元；2003年5月1日乙企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利160萬元，當年乙企業(yè)實現(xiàn)凈利潤240萬元；2004年3月16日，乙企業(yè)宣告分派2003年度的現(xiàn)金股利120萬元。該服務(wù)公司的有關(guān)會計分錄如下：

(1)2003年初投資時：

借：長期股權(quán)投資——股票投資4000000

貸：銀行存款4000000

(2)2003年乙企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時：

借：應(yīng)收股利——乙企業(yè)160000

貸：長期股權(quán)投資——股票投資160000

(3)2004年宣告分派現(xiàn)金股利時：

應(yīng)沖減初始投資成本的金額=[(160+120)-240]×10％-16=-12(萬元)應(yīng)確認的投資收益=120×10％-(-12)=24(萬元)

根據(jù)計算結(jié)果，編制會計分錄如下：

借：應(yīng)收股利——乙企業(yè)120000

長期股權(quán)