金融工具知識(shí)點(diǎn)歸納

金融工具知識(shí)點(diǎn)歸納金融工具（一）-定義一、金融工具的基本概念金融工具是指形成一方的金融資產(chǎn)并形成其他方的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。其中，合同的形式多種多樣，可以是書面的，也可以不采用書面形式。實(shí)務(wù)中的金融工具合同通常采用書面形式。非合同的資產(chǎn)和負(fù)債不屬于金融工具。【思考題】應(yīng)交所得稅是否符合金融工具定義？不符合。應(yīng)交所得稅是企業(yè)按照稅收法規(guī)規(guī)定承擔(dān)的法定義務(wù)，不是以合同為基礎(chǔ)的義務(wù)，因此不符合金融工具定義。（一）金融資產(chǎn)定義金融資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的現(xiàn)金、其他方的權(quán)益工具以及符合下列條件之一的資產(chǎn)：1.從其他方收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利。例如，企業(yè)的銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)和貸款等均屬于金融資產(chǎn)。【思考題】預(yù)付賬款是否是金融資產(chǎn)？預(yù)付賬款不是金融資產(chǎn)，因其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益是商品或服務(wù)，不是收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的權(quán)利。2.在潛在有利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利。例如，企業(yè)持有的看漲期權(quán)或看跌期權(quán)等?！舅伎碱}】2×20年1月31日，A上市公司的股票價(jià)格為10元。甲公司與乙公司簽訂6個(gè)月后結(jié)算的期權(quán)合同。合同規(guī)定：甲公司以每股0.3元的期權(quán)費(fèi)買入6個(gè)月后執(zhí)行價(jià)格為15元的A公司股票的看漲期權(quán)。2×20年7月31日，如果A公司股票的價(jià)格高于15元，則行權(quán)對(duì)甲公司有利，甲公司將選擇執(zhí)行該期權(quán)。甲公司是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)？應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)。甲公司享有在潛在有利條件下與乙公司交換金融資產(chǎn)的合同權(quán)利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)衍生金融資產(chǎn)。3.將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將收到可變數(shù)量的自身權(quán)益工具?！舅伎碱}】甲公司為上市公司，2×20年2月1日，為回購其普通股股份，與乙公司簽訂合同，并向其支付500萬元現(xiàn)金。根據(jù)合同，乙公司將于2×20年6月30日向甲公司交付與500萬元等值的甲公司普通股。甲公司可獲取的普通股的具體數(shù)量以2×20年6月30日甲公司的股價(jià)確定。甲公司是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)？應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)。甲公司收到的自身普通股的數(shù)量隨著其普通股市場價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)。在這種情況下，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)。4.將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，但以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同除外?！舅伎碱}】甲公司于2×19年2月1日向乙公司支付1000元購入以自身普通股為標(biāo)的的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，甲公司有權(quán)以每股20元的價(jià)格向乙公司購入甲公司普通股1000股，行權(quán)日為2×20年6月30日。在行權(quán)日，期權(quán)將以甲公司普通股凈額結(jié)算。假設(shè)行權(quán)日甲公司普通股的每股市價(jià)為25元，當(dāng)日期權(quán)的公允價(jià)值為5000元，則甲公司會(huì)收到200股（5000/25）自身普通股對(duì)看漲期權(quán)進(jìn)行凈額結(jié)算。甲公司是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)？應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)。理由：期權(quán)合同屬于將來須用公司自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，由于合同約定以甲公司的普通股凈額結(jié)算期權(quán)的公允價(jià)值，而非按照每股20元的價(jià)格全額結(jié)算1000股甲公司股票，因此不屬于“以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金”。在這種情況下，甲公司應(yīng)當(dāng)將該看漲期權(quán)確認(rèn)為一項(xiàng)衍生金融資產(chǎn)。（二）金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義1、金融負(fù)債的認(rèn)定條件，滿足下列條件之一的負(fù)債：①向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)②在潛在不利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)③將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具④將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，但以固定換固定除外?！咎崾尽科髽I(yè)取得一項(xiàng)金融資產(chǎn)，并承諾兩個(gè)月后向賣方交付本企業(yè)發(fā)行的普通股，交付的普通股數(shù)量根據(jù)交付時(shí)的股價(jià)確定，因此不屬于“以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金”，則該項(xiàng)承諾是一項(xiàng)金融負(fù)債。2、權(quán)益工具，是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。①該金融工具不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方，或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)，如發(fā)行股票②將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具，如果該金融工具為非衍生工具，不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具，如認(rèn)股權(quán)證【提示】企業(yè)對(duì)全部現(xiàn)有同類別非衍生自身權(quán)益工具的持有方（例如普通股股東）同比例發(fā)行配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證，使之有權(quán)按比例以固定金額的任何貨幣換取固定數(shù)量的該企業(yè)自身權(quán)益工具的，該類配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。舉例下列各項(xiàng)中，不屬于金融負(fù)債的有（ABC）。A.按照銷售合同的約定預(yù)收的銷貨款B.按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅C.按照產(chǎn)品質(zhì)量保證承諾預(yù)計(jì)的保修費(fèi)D.按照采購合同的約定應(yīng)支付的設(shè)備款【思考題】判斷下列各項(xiàng)是否屬于金融負(fù)債：（1）預(yù)計(jì)負(fù)債；不屬于。如果是商品售后保修形成的預(yù)計(jì)負(fù)債，由于不是產(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)合同，而是產(chǎn)生于推定義務(wù)，將來承擔(dān)的義務(wù)是保修，而不是現(xiàn)金的交付，所以這種情況不屬于金融負(fù)債；如果未決訴訟形成的預(yù)計(jì)負(fù)債，將來敗訴要承擔(dān)支付現(xiàn)金的義務(wù)，這種情況也不屬于金融負(fù)債，因?yàn)椴皇钱a(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)合同。（2）應(yīng)付職工薪酬；不屬于。應(yīng)付職工薪酬產(chǎn)生于勞動(dòng)合同而不是經(jīng)濟(jì)合同，所以不屬于金融負(fù)債。（3）長期借款。對(duì)于銀行借款，企業(yè)承擔(dān)的是將來需要交付現(xiàn)金的義務(wù)，所以屬于金融負(fù)債。金融工具（二）-金融負(fù)債和權(quán)益工具區(qū)分的基本原則一、金融負(fù)債和權(quán)益工具區(qū)分的基本原則1.是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)（1）如果企業(yè)不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項(xiàng)合同義務(wù)，則該合同義務(wù)符合金融負(fù)債的定義。實(shí)務(wù)中，常見的該類合同義務(wù)情形包括：（簡單說就是一定要支付）①（發(fā)行方）不能無條件地避免的贖回（指將自己發(fā)行的證券再買回來），即金融工具發(fā)行方不能無條件地避免贖回此金融工具。如果一項(xiàng)合同使發(fā)行方承擔(dān)了以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)，即使發(fā)行方的回購義務(wù)取決于合同對(duì)手方是否行使回售權(quán)（也稱看跌期權(quán)），發(fā)行方也應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)將該義務(wù)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債，其金額等于回購所需支付金額的現(xiàn)值（如遠(yuǎn)期回購價(jià)格的現(xiàn)值、期權(quán)行權(quán)價(jià)格的現(xiàn)值或其他回售金額的現(xiàn)值）?！久~解釋】可回售權(quán)（也稱看跌期權(quán)）：看跌期權(quán)是指期權(quán)的購買者擁有在期權(quán)合約有效期內(nèi)按執(zhí)行價(jià)格賣出一定數(shù)量標(biāo)的物的權(quán)利，但不負(fù)擔(dān)必須賣出的義務(wù)。也就是說在標(biāo)的物的價(jià)值下跌時(shí)，期權(quán)持有者賣出該標(biāo)的物，對(duì)方必須按照一個(gè)較高（即期權(quán)合約的執(zhí)行價(jià)格）的價(jià)格購入?？哨H回權(quán)（也稱看漲期權(quán)）：是指期權(quán)的購買者擁有在期權(quán)合約有效期內(nèi)按執(zhí)行價(jià)格買進(jìn)一定數(shù)量標(biāo)的物的權(quán)利。也就是說期權(quán)持有人在標(biāo)的物價(jià)格較高時(shí)可以以低價(jià)購入該標(biāo)的物，對(duì)方必須以這個(gè)低價(jià)賣給期權(quán)持有人。如果發(fā)行方最終無須以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)在合同對(duì)手方回售權(quán)到期時(shí)將該項(xiàng)金融負(fù)債按照賬面價(jià)值重分類為權(quán)益工具。②強(qiáng)制付息，即金融工具發(fā)行方被要求強(qiáng)制支付利息?！舅伎碱}】企業(yè)發(fā)行面值為20000萬元的優(yōu)先股，要求每年按6%的股息率支付優(yōu)先股股息，應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債？金融負(fù)債。理由：發(fā)行方承擔(dān)了支付未來每年6%股息的合同義務(wù)，應(yīng)當(dāng)就該強(qiáng)制付息的合同義務(wù)確認(rèn)金融負(fù)債?！舅伎碱}】企業(yè)發(fā)行的一項(xiàng)永續(xù)債，無固定還款期限且不可贖回、每年按8%的利率強(qiáng)制付息，應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債。理由：盡管該項(xiàng)工具的期限永續(xù)且不可贖回，但由于企業(yè)承擔(dān)了以利息形式永續(xù)支付現(xiàn)金的合同義務(wù)，因此符合金融負(fù)債的定義。（2）如果企業(yè)能夠無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則不構(gòu)成金融負(fù)債?！舅伎碱}】甲公司發(fā)行30000萬元的優(yōu)先股，能夠根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定是否支付股息（即無支付股息的義務(wù)），同時(shí)所發(fā)行的金融工具沒有到期日且持有方?jīng)]有回售權(quán)、或雖有固定期限但發(fā)行方有權(quán)無限期遞延（即無支付本金的義務(wù)），應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債？權(quán)益工具。理由：此類交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的結(jié)算條款不構(gòu)成金融負(fù)債，如果發(fā)放股利由發(fā)行方根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定，則股利是累積股利還是非累積股利本身均不會(huì)影響該金融工具被分類為權(quán)益工具。實(shí)務(wù)中，優(yōu)先股等金融工具發(fā)行時(shí)還可能會(huì)附有與普通股股利支付相聯(lián)結(jié)的合同條款。這類工具常見的聯(lián)結(jié)條款包括“股利制動(dòng)機(jī)制”“股利推動(dòng)機(jī)制”等。舉例1、甲公司發(fā)行了一項(xiàng)年利率為8%、無固定還款期限、可自主決定是否支付利息的不可累積永續(xù)債，其他合同條款如下：①該永續(xù)債嵌入了一項(xiàng)看漲期權(quán)，允許甲公司在發(fā)行第5年及之后以面值回購該永續(xù)債。②如果甲公司在第5年末沒有回購該永續(xù)債，則之后的票息率增加至12%（通常稱為“票息遞增”特征）。③該永續(xù)債票息在甲公司向其普通股股東支付股利時(shí)必須支付（即“股利推動(dòng)機(jī)制”）。假設(shè)：甲公司根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制能夠自主決定普通股股利的支付；該公司發(fā)行該永續(xù)債之前多年來均支付普通股股利。要求：判斷應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債，并說明理由。分類為權(quán)益工具。理由：盡管甲公司多年來均支付普通股股利，但由于甲公司能夠根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定普通股股利的支付，并進(jìn)而影響永續(xù)債利息的支付，對(duì)甲公司而言，該永續(xù)債并未形成支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；盡管甲公司有可能在第5年末行使其回購權(quán)，但是甲公司并沒有回購的合同義務(wù)，因此該永續(xù)債應(yīng)整體被分類為權(quán)益工具。2、甲公司發(fā)行了一項(xiàng)年利率為8%、無固定還款期限、可自主決定是否支付利息的不可累積永續(xù)債，合同條款中包含的投資者保護(hù)條款如下：當(dāng)發(fā)行人未能清償?shù)狡趹?yīng)付的其他債務(wù)的本金或利息時(shí)，發(fā)行人立即啟動(dòng)投資者保護(hù)機(jī)制（實(shí)務(wù)中有時(shí)將此類保護(hù)條款稱為“交叉保護(hù)”），即主承銷商于20個(gè)工作日內(nèi)召開永續(xù)債持有人會(huì)議。永續(xù)債持有人有權(quán)對(duì)如下處理方案進(jìn)行表決：（1）無條件豁免違反約定；（2）有條件豁免違反約定，即如果發(fā)行人采取了補(bǔ)救方案（如增加擔(dān)保），并在30日內(nèi)完成相關(guān)法律手續(xù)的，則豁免違反約定。如上述豁免的方案經(jīng)表決生效，發(fā)行人應(yīng)無條件接受持有人會(huì)議作出的上述決議，并于30個(gè)工作日內(nèi)完成相關(guān)法律手續(xù)。如上述方案未獲表決通過，則永續(xù)債本息應(yīng)在持有人會(huì)議召開日的次日立即到期應(yīng)付。要求：判斷該永續(xù)債應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債，并說明理由。該永續(xù)債分類為金融負(fù)債。理由：首先，能否有足夠的資金支付到期的債務(wù)不在甲公司的控制范圍內(nèi)，即其無法控制是否會(huì)對(duì)債務(wù)產(chǎn)生違約；其次，當(dāng)甲公司對(duì)債務(wù)產(chǎn)生違約時(shí)，其無法控制持有人大會(huì)是否會(huì)通過上述豁免的方案。而當(dāng)持有人大會(huì)決定不豁免時(shí)，永續(xù)債本息就到期應(yīng)付。因此，甲公司不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項(xiàng)合同義務(wù)，該永續(xù)債符合金融負(fù)債的定義?！舅伎碱}】甲公司引入國家發(fā)展基金有限公司對(duì)其子公司增資，并約定投資期限屆滿后由該公司回購股權(quán)并給予特定的投資回報(bào)。判斷該基金在甲公司合并報(bào)表中應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債？金融負(fù)債。應(yīng)基于經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而不是法律形式進(jìn)行分類，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將該筆款項(xiàng)作為金融負(fù)債。2.是否通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算（1）基于自身權(quán)益工具的非衍生工具①對(duì)于非衍生工具，如果發(fā)行方未來有義務(wù)交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，則該非衍生工具是金融負(fù)債；否則，滿足“固定換固定”條件，該非衍生工具是權(quán)益工具。②如果將交付的企業(yè)自身權(quán)益工具數(shù)量是變化的，該合同應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。在以下三個(gè)思考題中，雖然企業(yè)通過交付自身權(quán)益工具來結(jié)算合同義務(wù)，該合同仍屬于一項(xiàng)金融負(fù)債，而并非企業(yè)的權(quán)益工具。因?yàn)槠髽I(yè)以可變數(shù)量的自身權(quán)益工具作為合同結(jié)算方式，該合同不能證明持有方享有發(fā)行方在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益?！舅伎碱}】甲公司與乙公司簽訂的合同約定，甲公司以100萬元等值的自身權(quán)益工具償還所欠乙公司債務(wù)。甲公司該金融工具是否應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債？甲公司需償還的負(fù)債金額100萬元是固定的，但甲公司需交付的自身權(quán)益工具的數(shù)量隨著其權(quán)益工具市場價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)。在這種情況下，甲公司發(fā)行的該金融工具應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債。【思考題】甲公司與乙公司簽訂的合同約定，甲公司以100盎司黃金等值的自身權(quán)益工具償還所欠乙公司債務(wù)。甲公司該金融工具是否應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債？甲公司需償還的負(fù)債金額隨黃金價(jià)格變動(dòng)而變動(dòng)，同時(shí)，甲公司需交付的自身權(quán)益工具的數(shù)量隨著其權(quán)益工具市場價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)。在這種情況下，該金融工具應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債?！舅伎碱}】甲公司發(fā)行了名義金額人民幣100元的優(yōu)先股，合同條款規(guī)定甲公司在3年后將優(yōu)先股強(qiáng)制轉(zhuǎn)換為普通股，轉(zhuǎn)股價(jià)格為轉(zhuǎn)股日前一工作日的該普通股市價(jià)。甲公司發(fā)行的該金融工具是否應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債？轉(zhuǎn)股價(jià)格是變動(dòng)的，未來須交付的普通股數(shù)量是可變的，實(shí)質(zhì)可視作甲公司將在3年后使用自身普通股并按其市價(jià)履行支付優(yōu)先股每股人民幣100元的義務(wù)。在這種情況下，該強(qiáng)制可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股整體是一項(xiàng)金融負(fù)債。【歸納總結(jié)】企業(yè)交付自身權(quán)益工具數(shù)量是變化的，即不滿足“固定換固定”條件，應(yīng)分類為金融負(fù)債。（2）基于自身權(quán)益工具的衍生工具對(duì)于衍生工具，如果發(fā)行方只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算（即“固定換固定”），則該衍生工具是權(quán)益工具。如果發(fā)行方以固定數(shù)量自身權(quán)益工具交換可變金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，或以可變數(shù)量自身權(quán)益工具交換固定金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，或以可變數(shù)量自身權(quán)益工具交換可變金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該衍生工具應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為衍生金融負(fù)債或衍生金融資產(chǎn)?！窘Y(jié)論】如果發(fā)行方只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算，即“固定換固定”，則該衍生工具是權(quán)益工具。運(yùn)用上述“固定換固定”原則來判斷會(huì)計(jì)分類的金融工具常見于可轉(zhuǎn)換債券，具備轉(zhuǎn)股條款的永續(xù)債、優(yōu)先股等。衍生工具在金融負(fù)債和權(quán)益工具之間的劃分固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金---權(quán)益工具企業(yè)交付自身權(quán)益工具數(shù)量是變化的---金融負(fù)債舉例甲公司于2×19年2月1日向乙公司發(fā)行以自身普通股為標(biāo)的的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果乙公司行權(quán)，乙公司有權(quán)以每股102元的價(jià)格從甲公司購入普通股1000股。有關(guān)資料如下：（1）合同簽訂日：2×19年2月1日；（2）行權(quán)日（歐式期權(quán)）：2×20年1月31日；（3）2×20年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價(jià)格102元；（4）期權(quán)合同中的普通股數(shù)量1000股；（5）2×19年2月1日每股市價(jià)100元；（6）2×19年12月31日每股市價(jià)104元；（7）2×20年1月31日每股市價(jià)104元；（8）2×19年2月1日期權(quán)的公允價(jià)值5000元；（9）2×19年12月31日期權(quán)的公允價(jià)值3000元；（10）2×20年1月31日期權(quán)的公允價(jià)值2000元。情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算分析：在現(xiàn)金凈額結(jié)算約定下，甲公司不能完全避免向另一方支付現(xiàn)金的義務(wù)，因此應(yīng)當(dāng)將該期權(quán)劃分為金融負(fù)債。①2×19年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款5000貸：衍生工具——看漲期權(quán)5000②2×19年12月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000（3000-5000）貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益2000③2×20年1月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少：借：衍生工具——看漲期權(quán)1000（2000-3000）貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益1000在同一天，乙公司行使了該看漲期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進(jìn)行結(jié)算。甲公司有義務(wù)向乙公司交付104000元（104×1000）,并從乙公司收取102000元（102×1000），甲公司實(shí)際支付凈額為2000元。反映看漲期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000貸：銀行存款2000情形2：期權(quán)將以普通股凈額結(jié)算分析：普通股凈額結(jié)算是指甲公司以普通股代替現(xiàn)金進(jìn)行凈額結(jié)算，支付的普通股公允價(jià)值等于應(yīng)當(dāng)支付的現(xiàn)金金額。在普通股凈額結(jié)算約定下，由于甲公司須交付的普通股數(shù)量[（行權(quán)日每股價(jià)格？-102）×1000/行權(quán)日每股價(jià)格？]不確定，因此應(yīng)當(dāng)將該期權(quán)劃分為金融負(fù)債。除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。甲公司實(shí)際向乙公司交付普通股數(shù)量約為19.23股（2000/104）,因交付的普通股數(shù)量須為整數(shù)，實(shí)際交付19股，余下的金額24元（0.23×104）將以現(xiàn)金方式支付。因此，甲公司除以下賬務(wù)處理外，其他賬務(wù)處理與情形1相同：2×20年1月31日：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000貸：股本19資本公積——股本溢價(jià)1957（倒擠）銀行存款24情形3：期權(quán)將以普通股總額結(jié)算分析：在普通股總額結(jié)算約定下，甲公司需交付的普通股數(shù)量固定，將收到的金額也是固定的，因此應(yīng)當(dāng)將該期權(quán)劃分為權(quán)益工具。除甲公司以約定的固定數(shù)量的自身普通股交換固定金額現(xiàn)金外，其他資料與情形1相同。因此，乙公司有權(quán)于2×20年1月31日以102000元（102×1000）購買甲公司1000股普通股。甲公司的賬務(wù)處理如下：①2×19年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款5000貸：其他權(quán)益工具5000由于甲公司將以固定數(shù)量的自身股票換取固定金額現(xiàn)金，應(yīng)將該衍生工具確認(rèn)為權(quán)益工具。②2×19年12月31日：由于該期權(quán)合同確認(rèn)為權(quán)益工具，甲公司無需就該期權(quán)的公允價(jià)值變動(dòng)作出會(huì)計(jì)處理，因此無需在2×19年12月31日編制會(huì)計(jì)分錄。由于該看漲期權(quán)是價(jià)內(nèi)期權(quán)（行權(quán)價(jià)格每股102元小于市場價(jià)格每股104元），乙公司在行權(quán)日行使了該期權(quán)，向甲公司支付了102000元以獲取1000股甲公司股票。③2×20年1月31日，乙公司行權(quán)：借：現(xiàn)金102000其他權(quán)益工具5000貸：股本1000資本公積——股本溢價(jià)106000（倒擠）金融工具（三）-金融工具區(qū)分的特別說明一、金融工具區(qū)分的特別說明1.以外幣計(jì)價(jià)的配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證對(duì)以外幣計(jì)價(jià)的配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。但是不適用于其他工具，如，以外幣計(jì)價(jià)的可轉(zhuǎn)換公司債券和并非按比例發(fā)行的配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證。2.或有結(jié)算條款（1）分類為金融負(fù)債對(duì)于附有或有結(jié)算條款的金融工具，發(fā)行方不能無條件地避免交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債?！舅伎碱}】甲公司發(fā)行了一項(xiàng)永續(xù)債，每年按照合同條款支付利息，但同時(shí)約定其利息只在發(fā)行方有可供分配利潤時(shí)才需支付，如果發(fā)行方可供分配利潤不足則可能無法履行該項(xiàng)支付義務(wù)。應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債？金融負(fù)債。理由：雖然利息的支付取決于是否有可供分配利潤使得利息支付義務(wù)成為或有情況下的義務(wù)，但是甲公司并不能無條件地避免支付現(xiàn)金的合同義務(wù)，因此該公司應(yīng)當(dāng)將該永續(xù)債劃分為一項(xiàng)金融負(fù)債。（2）分類為權(quán)益工具滿足下列條件之一的，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其分類為權(quán)益工具：①要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算的或有結(jié)算條款幾乎不具有可能性，即相關(guān)情形極端罕見、顯著異?；驇缀醪豢赡馨l(fā)生。如果一項(xiàng)合同只有在上述不具有可能性的事件發(fā)生時(shí)才須以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)（或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式）進(jìn)行結(jié)算，對(duì)金融工具進(jìn)行分類時(shí)，不需要考慮這些或有結(jié)算條款，應(yīng)將該合同確認(rèn)為一項(xiàng)權(quán)益工具?！舅伎碱}】甲公司擬發(fā)行優(yōu)先股。按合同條款約定，甲公司可根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自行決定是否派發(fā)股利，如果甲公司的控股股東發(fā)生變更（該事項(xiàng)不受甲公司控制），甲公司必須按面值贖回該優(yōu)先股。應(yīng)分類為權(quán)益工具還是金融負(fù)債？金融負(fù)債。理由：該或有事項(xiàng)（控股股東變更）不受甲公司控制，屬于或有結(jié)算事項(xiàng)。同時(shí)，該事項(xiàng)的發(fā)生并非“極端罕見、顯著異常且?guī)缀醪豢赡馨l(fā)生”。由于甲公司不能無條件地避免贖回股份的義務(wù)，因此，該工具應(yīng)當(dāng)劃分為一項(xiàng)金融負(fù)債。舉例2×17年1月1日，甲公司經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行10億元優(yōu)先股。發(fā)行合同規(guī)定：（1）前5年票面年利率固定為6%；從第6年起，每5年重置一次利率，重置利率為基準(zhǔn)利率加上2%，最高不超過9%；（2）如果甲公司連續(xù)3年不分派優(yōu)先股股利，投資者有權(quán)決定是否回售；（3）甲公司可根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制決定是否派發(fā)優(yōu)先股股利（非累計(jì)），但如果分配普通股股利，則必須先支付優(yōu)先股股利；（4）如果因甲公司不能控制的原因?qū)е驴毓晒蓶|發(fā)生變更的，甲公司必須按面值贖回該優(yōu)先股。不考慮其他因素，下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司上述發(fā)行優(yōu)先股合同設(shè)定的條件會(huì)導(dǎo)致該優(yōu)先股不能分類為所有者權(quán)益的因素是（C）。A.5年重置利率B.股利推動(dòng)機(jī)制C.甲公司控股股東變更D.投資者有回售優(yōu)先股的決定權(quán)解析：①“甲公司因不能控制的原因?qū)е驴毓晒蓶|發(fā)生變更，甲公司必須按面值贖回該優(yōu)先股”以及“如果甲公司連續(xù)3年不分派優(yōu)先股股利，投資者有權(quán)決定是否回售”這二者均屬于或有結(jié)算條件，可能會(huì)導(dǎo)致該優(yōu)先股分類為金融負(fù)債，但是“如果甲公司連續(xù)3年不分派優(yōu)先股股利，投資者有權(quán)決定是否回售”是以發(fā)行方是否發(fā)放股利為前提的或有結(jié)算條件，此時(shí)是以發(fā)行方的行為為前提確定或有結(jié)算條款是否執(zhí)行的，因此根據(jù)“持有者有回售優(yōu)先股的決定權(quán)”不能判斷甲公司有必須承擔(dān)以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)購回該優(yōu)先股的義務(wù)，選項(xiàng)D錯(cuò)誤；而控股股東變更不受甲公司的控制且該事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生也并非不具有可能性，因此甲公司不能無條件地避免贖回股份的義務(wù)，該工具應(yīng)當(dāng)劃分為一項(xiàng)金融負(fù)債，選項(xiàng)C正確。②只有在發(fā)行方清算時(shí)，才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算，所以發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其分類為權(quán)益工具。③特殊金融工具中分類為權(quán)益工具的可回售工具，所以發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其分類為權(quán)益工具。3.結(jié)算選擇權(quán)對(duì)于存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工具（例如，合同規(guī)定發(fā)行方或持有方能選擇以現(xiàn)金凈額或以發(fā)行股份交換現(xiàn)金等方式進(jìn)行結(jié)算的衍生工具），發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)通過“衍生工具”科目核算。4.合并財(cái)務(wù)報(bào)表中金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)金融工具（或其組成部分）進(jìn)行分類時(shí)，企業(yè)應(yīng)考慮集團(tuán)成員和金融工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件，以確定集團(tuán)作為一個(gè)整體是否由于該工具而承擔(dān)了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)，或者承擔(dān)了以其他導(dǎo)致該工具分類為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算的義務(wù)。【思考題】甲公司為乙公司的母公司，其向乙公司的少數(shù)股東（A公司）簽出一份在未來6個(gè)月后以乙公司普通股為基礎(chǔ)的看跌期權(quán)，如果6個(gè)月后乙公司股票價(jià)格下跌，乙公司少數(shù)股東（A公司）有權(quán)要求甲公司無條件地以固定價(jià)格購入乙公司少數(shù)股東（A公司）所持有的乙公司股份。該項(xiàng)金融工具在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中分別應(yīng)劃分為金融負(fù)債還是權(quán)益工具？在甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，由于該看跌期權(quán)的價(jià)值隨著乙公司股票價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)，并將于未來約定日期進(jìn)行結(jié)算，因此該看跌期權(quán)符合衍生工具的定義而確認(rèn)為一項(xiàng)衍生金融負(fù)債。而在集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，少數(shù)股東所持有的乙公司股份也是集團(tuán)自身權(quán)益工具，由于看跌期權(quán)使集團(tuán)整體承擔(dān)了不能無條件地避免以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的合同義務(wù)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)將該義務(wù)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債（盡管現(xiàn)金的支付取決于持有方是否行使期權(quán)），其金額等于回購所需支付金額的現(xiàn)值。5.可回售工具可回售工具，是指根據(jù)合同約定，持有方有權(quán)將該工具回售給發(fā)行方以獲取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的權(quán)利，或者在未來某一不確定事項(xiàng)發(fā)生或者持有方死亡或退休時(shí)，自動(dòng)回售給發(fā)行方的金融工具。例如，某些開放式基金的可隨時(shí)贖回的基金份額?？苫厥酃ぞ叻辖鹑谪?fù)債定義，但同時(shí)具有一定特征的可回售工具，應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。6.發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具符合金融負(fù)債定義，但同時(shí)具有一定特征的、發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具（例如封閉式基金、理財(cái)產(chǎn)品的份額、信托計(jì)劃等壽命固定的結(jié)構(gòu)化主體的份額，實(shí)務(wù)中也稱有限壽命工具），應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。金融工具（四）-金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類一、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行合理的分類，一般劃分為以下三類：（1）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)；（2）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)；（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，對(duì)金融負(fù)債進(jìn)行合理的分類。對(duì)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。（一）金融資產(chǎn)的分類1.關(guān)于企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式（1）業(yè)務(wù)模式評(píng)估企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，是指企業(yè)如何管理其金融資產(chǎn)以產(chǎn)生現(xiàn)金流量。業(yè)務(wù)模式?jīng)Q定企業(yè)所管理金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的來源是收取合同現(xiàn)金流量、出售金融資產(chǎn)還是兩者兼有。①企業(yè)應(yīng)當(dāng)在金融資產(chǎn)組合的層次上確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，而不必按照單個(gè)金融資產(chǎn)逐項(xiàng)確定業(yè)務(wù)模式。有些情況下，企業(yè)可能將金融資產(chǎn)組合分拆為更小的組合，以合理反映企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的層次。例如，企業(yè)購買一個(gè)抵押貸款組合，以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)管理該組合中的一部分貸款，以出售為目標(biāo)管理該組合中的其他貸款。②—個(gè)企業(yè)可能會(huì)采用多個(gè)業(yè)務(wù)模式管理其金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)持有一組以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)的投資組合，同時(shí)還持有另一組既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)的投資組合。③企業(yè)應(yīng)當(dāng)以企業(yè)關(guān)鍵管理人員決定的對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行管理的特定業(yè)務(wù)目標(biāo)為基礎(chǔ)，確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式。④企業(yè)的業(yè)務(wù)模式并非企業(yè)自愿指定，而是一種客觀事實(shí)，通?？梢詮钠髽I(yè)為實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)而開展的特定活動(dòng)中得以反映。⑤企業(yè)不得以按照合理預(yù)期不會(huì)發(fā)生的情形為基礎(chǔ)確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式。例如，對(duì)于某金融資產(chǎn)組合，如果企業(yè)預(yù)期僅會(huì)在壓力情形下將其出售，且企業(yè)合理預(yù)期該壓力情形不會(huì)發(fā)生，則該壓力情形不得影響企業(yè)對(duì)該類金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式的評(píng)估。（2）以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)的業(yè)務(wù)模式（收本收息）在此業(yè)務(wù)模式下，企業(yè)管理金融資產(chǎn)旨在通過在金融資產(chǎn)存續(xù)期內(nèi)收取合同付款來實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金流量，而不是通過持有并出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生整體回報(bào)。注意以下問題：①企業(yè)在金融資產(chǎn)的信用風(fēng)險(xiǎn)增加時(shí)為減少信用損失而將其出售，金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式仍然可能是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)的業(yè)務(wù)模式。（減值不影響）②如果企業(yè)在金融資產(chǎn)到期日前出售金融資產(chǎn)，即使與信用風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)無關(guān)，金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式仍然可能是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)。（到期前出售不影響）③如果出售發(fā)生在金融資產(chǎn)臨近到期時(shí)，且出售所得接近待收取的剩余合同現(xiàn)金流量，金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式仍然可能是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)。（臨近到期也不影響）【思考題】甲銀行購買了一個(gè)打包貸款組合，且該組合中包含源生已發(fā)生信用減值的貸款。如果貸款不能按時(shí)償付，甲企業(yè)將通過各種方式盡可能實(shí)現(xiàn)合同現(xiàn)金流量，例如通過郵件、電話或其他方法與借款人聯(lián)系催收。同時(shí)，甲銀行簽訂了一項(xiàng)利率互換合同，將貸款組合的利率由浮動(dòng)利率轉(zhuǎn)換為固定利率。甲銀行管理該貸款組合的業(yè)務(wù)模式是什么？甲銀行管理該貸款組合的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)。即使甲銀行預(yù)期無法收取全部合同現(xiàn)金流量（部分貸款已發(fā)生信用減值），但并不影響其業(yè)務(wù)模式。此外，該銀行簽訂利率互換合同也不影響該貸款組合的業(yè)務(wù)模式。該業(yè)務(wù)模式包括貸款、應(yīng)收賬款、債權(quán)投資等，準(zhǔn)則規(guī)定分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。（3）以收取合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)為目標(biāo)的業(yè)務(wù)模式在此業(yè)務(wù)模式下，企業(yè)的關(guān)鍵管理人員認(rèn)為收取合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)對(duì)于實(shí)現(xiàn)其管理目標(biāo)而言都是不可或缺的。例如，企業(yè)的目標(biāo)是管理日常流動(dòng)性需求同時(shí)維持特定的收益率，或?qū)⒔鹑谫Y產(chǎn)的存續(xù)期與相關(guān)負(fù)債的存續(xù)期進(jìn)行匹配。與以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)的業(yè)務(wù)模式相比，此業(yè)務(wù)模式涉及的出售通常頻率更高、價(jià)值更大。因?yàn)槌鍪劢鹑谫Y產(chǎn)是此業(yè)務(wù)模式的目標(biāo)之一，在該業(yè)務(wù)模式下不存在出售金融資產(chǎn)的頻率或者價(jià)值的明確界限?！舅伎碱}】A公司持有的債券金融資產(chǎn)組合以滿足其每日流動(dòng)性需求，同時(shí)為了降低其管理流動(dòng)性需求的成本，高度關(guān)注該債券金融資產(chǎn)組合的回報(bào)，包括收取的合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)的利得或損失。A公司管理該債券金融資產(chǎn)組合的業(yè)務(wù)模式是什么？A公司管理該債券金融資產(chǎn)組合的業(yè)務(wù)模式以收取合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)為目標(biāo)。該業(yè)務(wù)模式包括其他債權(quán)投資、應(yīng)收賬款等，準(zhǔn)則規(guī)定分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。（4）其他業(yè)務(wù)模式如果企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，不是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，也不是既以收取合同現(xiàn)金流量又出售金融資產(chǎn)來實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，該金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，即交易性金融資產(chǎn)。2.關(guān)于金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征企業(yè)分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)和以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，其合同現(xiàn)金流量特征應(yīng)當(dāng)與基本借貸安排相一致。即相關(guān)金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的合同現(xiàn)金流量僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。（1）本金是指金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)的公允價(jià)值，本金金額可能因提前還款等原因在金融資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)發(fā)生變動(dòng)；（2）利息包括對(duì)貨幣時(shí)間價(jià)值、與特定時(shí)期未償付本金金額相關(guān)的信用風(fēng)險(xiǎn)、以及其他基本借貸風(fēng)險(xiǎn)、成本和利潤的對(duì)價(jià)。在基本借貸安排中，利息的構(gòu)成要素中最重要的通常是貨幣時(shí)間價(jià)值和信用風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)價(jià)?！舅伎碱}】A公司有一項(xiàng)支付逆向浮動(dòng)利率（即債券利率與市場利率呈負(fù)相關(guān)關(guān)系）的債券，是否符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征？不符合。該債券的利息金額不是以未償付本金金額為基礎(chǔ)的貨幣時(shí)間價(jià)值的對(duì)價(jià)，所以其不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征。此外，金融資產(chǎn)合同中包含與基本借貸安排無關(guān)的合同現(xiàn)金流量風(fēng)險(xiǎn)敞口或波動(dòng)性敞口（例如權(quán)益價(jià)格或商品價(jià)格變動(dòng)敞口）的條款，則此類合同不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征?！舅伎碱}】甲公司持有一項(xiàng)可轉(zhuǎn)換成固定數(shù)量的發(fā)行人權(quán)益工具的債券，是否符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征？不符合。該債券不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征，因?yàn)槠浠貓?bào)與發(fā)行人的權(quán)益價(jià)值掛鉤。如果債券的利息支付金額與涉及債務(wù)人業(yè)績的一些變量（如債務(wù)人的凈收益）掛鉤或者與權(quán)益指數(shù)掛鉤，則該債券不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征?！舅伎碱}】甲企業(yè)持有一項(xiàng)具有固定到期日且支付浮動(dòng)市場利率的債券。合同規(guī)定了利率浮動(dòng)的上限，該債券是否符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征？符合。對(duì)于固定利率或浮動(dòng)利率特征的金融工具，只要利息反映了對(duì)貨幣時(shí)間價(jià)值、與特定時(shí)期未償付本金金額相關(guān)的信用風(fēng)險(xiǎn)、以及其他基本借貸風(fēng)險(xiǎn)、成本和利潤的對(duì)價(jià)，則其符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征。合同條款設(shè)定利率上限，可以看作是固定利率和浮動(dòng)利率相結(jié)合的工具，通過合同設(shè)定利率上限可能降低合同現(xiàn)金流量的波動(dòng)性。3.金融資產(chǎn)的具體分類（1）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)同時(shí)符合下列條件的，應(yīng)當(dāng)分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)：①企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)。②該金融資產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“貸款”“應(yīng)收賬款”“債權(quán)投資”等科目核算。【提示】a.銀行向企業(yè)客戶發(fā)放的固定利率貸款，在沒有其他特殊安排的情況下，貸款通?？赡芊媳窘鸺永⒌暮贤F(xiàn)金流量特征。如果銀行管理該貸款的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，則該貸款可以分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。b.普通債券的合同現(xiàn)金流量是到期收回本金及按約定利率在合同期間按時(shí)收取固定或浮動(dòng)利息。在沒有其他特殊安排的情況下，普通債券通?？赡芊媳窘鸺永⒌暮贤F(xiàn)金流量特征。如果企業(yè)管理該債券的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，則該債券可以分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。c.企業(yè)正常商業(yè)往來形成的具有一定信用期限的應(yīng)收賬款，如果企業(yè)擬根據(jù)應(yīng)收賬款的合同現(xiàn)金流量收取現(xiàn)金，且不打算提前處置應(yīng)收賬款，則該應(yīng)收賬款可以分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。（2）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)同時(shí)符合下列條件的，應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)：①企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)。②該金融資產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“其他債權(quán)投資”科目核算?！舅伎碱}】甲公司在銷售中通常會(huì)給予客戶一定期間的信用期。為了盤活存量資產(chǎn)，提高資金使用效率，甲公司與銀行簽訂應(yīng)收賬款無追索權(quán)保理總協(xié)議，銀行向甲公司一次性授信10億元人民幣，甲公司可以在需要時(shí)隨時(shí)向銀行出售應(yīng)收賬款。歷史上甲公司頻繁向銀行出售應(yīng)收賬款，且出售金額重大，上述出售滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的規(guī)定。甲公司的應(yīng)收賬款可否分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)？可以。理由：應(yīng)收賬款的業(yè)務(wù)模式符合“既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)”，且該應(yīng)收賬款符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征，因此應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。會(huì)計(jì)報(bào)表列示“應(yīng)收款項(xiàng)融資”項(xiàng)目。【思考題】企業(yè)持有的普通債券的合同現(xiàn)金流量是到期收回本金及按約定利率在合同期間按時(shí)收取固定或浮動(dòng)利息的權(quán)利。該債券能否分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)?？梢?。在沒有其他特殊安排的情況下，普通債券的合同現(xiàn)金流量一般情況下可能符合僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息支付的要求。如果企業(yè)管理該債券的業(yè)務(wù)模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售該債券為目標(biāo)，則該債券應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)企業(yè)分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)和以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)之外的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。下列投資產(chǎn)品通常應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：①股票。股票的合同現(xiàn)金流量源自收取被投資企業(yè)未來股利分配以及其清算時(shí)獲得剩余收益的權(quán)利。由于股利及獲得剩余收益的權(quán)利均不符合本金和利息的定義，因此股票不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征。②基金。常見的股票型基金、債券型基金、貨幣基金或混合基金，基金一般情況下不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征。③可轉(zhuǎn)換債券?？赊D(zhuǎn)換債券除按一般債權(quán)類投資的特性到期收回本金、獲取約定利息或收益外，還嵌入了一項(xiàng)轉(zhuǎn)股權(quán)。通過嵌入衍生工具，企業(yè)獲得的收益在基本借貸安排的基礎(chǔ)上，會(huì)產(chǎn)生基于其他因素變動(dòng)的不確定性。由于可轉(zhuǎn)換債券不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征，企業(yè)持有的可轉(zhuǎn)換債券投資應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。4.金融資產(chǎn)分類的特殊規(guī)定（1）非交易性權(quán)益工具投資指定。權(quán)益工具投資一般不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征，因此只能分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。然而在初始確認(rèn)時(shí)，企業(yè)可以將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，并按規(guī)定確認(rèn)股利收入。該指定一經(jīng)做出，不得撤銷。企業(yè)投資其他上市公司股票或者非上市公司股權(quán)的，都可能屬于這種情形。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“其他權(quán)益工具投資”科目核算。（2）基本會(huì)計(jì)處理原則。初始確認(rèn)時(shí)，企業(yè)可基于單項(xiàng)非交易性權(quán)益工具投資，將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值的后續(xù)變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益，不需計(jì)提減值準(zhǔn)備。除了獲得的股利（明確代表投資成本部分收回的股利除外）計(jì)入當(dāng)期損益外，其他相關(guān)的利得和損失（包括匯兌損益）均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，且后續(xù)不得轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。當(dāng)金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入留存收益。（從生到死不影響利潤表，除了股利）（3）不能指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。①符合金融負(fù)債定義但是被分類為權(quán)益工具的特殊金融工具（包括可回售工具和發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具）本身并不符合權(quán)益工具的定義，因此從投資方的角度也就不符合指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的條件。例如某些開放式基金，基金持有人可將基金份額回售給基金，該基金發(fā)行的基金份額并不符合權(quán)益工具的定義，只是按照金融工具列報(bào)準(zhǔn)則符合列報(bào)為權(quán)益工具條件的可回售工具。這種情況下，投資人持有的該基金份額，不能指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。②企業(yè)在非同一控制下的企業(yè)合并中確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)構(gòu)成金融資產(chǎn)的，該金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。（二）金融負(fù)債的分類1.以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債，包括應(yīng)付債券、長期借款等。2.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債（含屬于金融負(fù)債的衍生工具）和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。在非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)作為購買方確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)形成金融負(fù)債的，該金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。3.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認(rèn)條件或繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所形成的金融負(fù)債，包括繼續(xù)涉入負(fù)債。4.部分財(cái)務(wù)擔(dān)保合同，以及不屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的以低于市場利率貸款的貸款承諾。金融工具（五）-債權(quán)投資與其他債權(quán)投資的計(jì)量及會(huì)計(jì)處理一、分類債權(quán)投資與其他債權(quán)投資債權(quán)投資[以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)]與其他債權(quán)投資[以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)]1、初始計(jì)量企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。但是企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理。2、后續(xù)計(jì)量企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)收入。實(shí)際利率法，是指計(jì)算金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本以及將利息收入或利息費(fèi)用分?jǐn)傆?jì)入各會(huì)計(jì)期間的方法。（1）攤余成本。金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果確定：①扣除已償還的本金；②加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（溢價(jià)或折價(jià)）③扣除累計(jì)計(jì)提的損失準(zhǔn)備（僅適用于金融資產(chǎn)）。賬面余額=初始成本-①±②攤余成本=初始成本-①±②-③（2）利息收入計(jì)算方法。①金融資產(chǎn)未發(fā)生減值、金融資產(chǎn)發(fā)生減值且屬于第一或第二階段

利息收入＝金融資產(chǎn)期初賬面余額×實(shí)際利率②金融資產(chǎn)發(fā)生減值且屬于第三階段

利息收入＝金融資產(chǎn)期初攤余成本×實(shí)際利率（3）債權(quán)投資：無分錄其他債權(quán)投資：分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的所有利得或損失，除減值損失（信用減值損失）或利得（可以轉(zhuǎn)回）和匯兌損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用）之外，均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，直至該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)或被重分類。該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。3、賬務(wù)處理（1）取得債券投資時(shí)：①債權(quán)投資：借：債權(quán)投資——成本[面值]——利息調(diào)整[差額，或貸方]應(yīng)收利息[購買價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息]貸：銀行存款[實(shí)際支付金額]②其他債權(quán)投資：借：其他債權(quán)投資——成本[面值]——利息調(diào)整[差額，或貸方]應(yīng)收利息[購買價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息]貸：銀行存款[實(shí)際支付金額]（2）期末計(jì)息：①債權(quán)投資：借：應(yīng)收利息[分期付息]債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息[到期一次還本付息]貸：投資收益[攤余成本×實(shí)際利率]債權(quán)投資——利息調(diào)整[攤銷額，或借方]實(shí)際收到利息時(shí)：借：銀行存款貸：應(yīng)收利息②其他債權(quán)投資：

借：應(yīng)收利息[分期付息]其他債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息[到期一次還本付息]貸：投資收益[攤余成本×實(shí)際利率]其他債權(quán)投資——利息調(diào)整[攤銷額，或借方]實(shí)際收到利息時(shí)：借：銀行存款貸：應(yīng)收利息（3）其他債權(quán)投資發(fā)生公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)借：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)貸：其他綜合收益或相反會(huì)計(jì)分錄。（4）到期收到利息和本金：①債權(quán)投資：借：銀行存款貸：應(yīng)收利息[分期付息]債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息[到期一次付息]——成本②其他債權(quán)投資：借：銀行存款其他綜合收益[或貸方]貸：其他債權(quán)投資——成本——應(yīng)計(jì)利息——利息調(diào)整[或借方]——公允價(jià)值變動(dòng)[或借方]投資收益[差額，或借方]舉例甲公司為上市公司，2×19年12月31日，以21909.19萬元（包括交易費(fèi)用9.19萬元）的價(jià)格購入乙公司于2×19年1月1日發(fā)行的5年期一次還本、分期付息債券，債券面值總額為20000萬元，付息日為每年1月5日，票面年利率為6%。甲公司確定該債券實(shí)際利率為5%。甲公司于每年年末計(jì)提債券利息；根據(jù)其管理該債券的業(yè)務(wù)模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為兩種假定情況：（1）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)；（2）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。要求：根據(jù)以上資料分別兩種情況，編制債權(quán)投資和其他債權(quán)投資的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年12月31日購入債券：①劃分為債權(quán)投資：借：債權(quán)投資——成本20000應(yīng)收利息1200債權(quán)投資——利息調(diào)整709.19貸：銀行存款21909.19②劃分其他債權(quán)投資借：其他債權(quán)投資——成本20000應(yīng)收利息1200其他債權(quán)投資——利息調(diào)整709.19貸：銀行存款21909.19（2）2×20年1月5日，收到乙公司發(fā)放的債券利息，存入銀行。（兩種分錄一樣）借：銀行存款1200貸：應(yīng)收利息1200（3）2×20年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入；年末該債券的公允價(jià)值為21000萬元。劃分為債權(quán)投資：①應(yīng)收利息＝20000×6%＝1200②實(shí)際利息收入＝20709.19×5%＝1035.46③利息調(diào)整＝1200－1035.46＝164.54借：應(yīng)收利息1200貸：債權(quán)投資——利息調(diào)整164.54投資收益1035.46劃分為其他債權(quán)投資借：應(yīng)收利息1200貸：其他債權(quán)投資——利息調(diào)整164.54投資收益1035.46按照攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不需要編制分錄。劃分為其他債權(quán)投資：公允價(jià)值變動(dòng)＝21000－（20709.19－164.54）＝455.35借：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)455.35貸：其他綜合收益455.35【提示】劃分為債權(quán)投資：①2×20年末債權(quán)投資的賬面余額＝20709.19－164.54＝20544.65（萬元）②年末債權(quán)投資的賬面價(jià)值＝20544.65（萬元）劃分為其他債權(quán)投資：①2×20年末其他債權(quán)投資賬面余額＝20544.65（萬元）②年末其他債權(quán)投資的賬面價(jià)值＝21000（萬元）（4）2×21年1月5日，收到利息（略）。（5）2×21年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入；2×21年12月31日公允價(jià)值為20700萬元。不考慮減值因素。劃分為債權(quán)投資①應(yīng)收利息＝20000×6%＝1200（萬元）

②實(shí)際利息收入＝20544.65×5%＝1027.23（萬元）

③利息調(diào)整＝1200－1027.23＝172.77（萬元）

借：應(yīng)收利息1200

貸：債權(quán)投資——利息調(diào)整172.77

投資收益1027.23④按照攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不需要編制分錄。劃分為其他債權(quán)投資①應(yīng)收利息＝同左②實(shí)際利息收入＝同左③利息調(diào)整＝同左借：應(yīng)收利息1200貸：其他債權(quán)投資——利息調(diào)整172.77投資收益1027.23④公允價(jià)值變動(dòng)＝20700－（21000－172.77）＝－127.23（萬元）借：其他綜合收益127.23貸：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)127.23

【提示】劃分為債權(quán)投資①2×21年年末債權(quán)投資賬面余額＝20544.65－172.77＝20371.88（萬元）②2×21年年末債權(quán)投資的賬面價(jià)值＝20371.88（萬元）劃分為其他債權(quán)投資①2×21年末其他債權(quán)投資賬面余額＝20544.65－172.77＝20371.88（萬元）②2×21年年末其他債權(quán)投資的賬面價(jià)值＝20700（萬元）（6）2×22年1月5日，收到利息：（略）。（7）2×22年1月6日，甲公司出售全部該債券，取得價(jià)款20800萬元。（在此只針對(duì)其他債權(quán)投資進(jìn)行講解）①“成本”＝20000（萬元）②“利息調(diào)整”＝（1）709.19－（3）164.54－（5）172.77＝371.88（萬元）③“公允價(jià)值變動(dòng)”＝（3）455.35－（5）127.23＝328.12（萬元）④會(huì)計(jì)處理借：銀行存款20800其他綜合收益328.12貸：其他債權(quán)投資——成本20000——利息調(diào)整371.88——公允價(jià)值變動(dòng)328.12投資收益428.12【提示】如果上述債券為到期一次還本付息，其會(huì)計(jì)處理特別之處為將“應(yīng)收利息”科目替換“債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息”或“其他債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息”20×1年1月1日，甲公司購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的4年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期還本債券，面值為1000萬元，票面年利率為5%，實(shí)際支付價(jià)款為1050萬元，另發(fā)生交易費(fèi)用2萬元。甲公司將該債券分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)，每年年末確認(rèn)投資收益，20×1年12月31日確認(rèn)投資收益35萬元（實(shí)際利率計(jì)算出來的）。20×1年12月31日，甲公司該債券的賬面余額為（B）。A.1035萬元B.1037萬元C.1065萬元D.1067萬元20×1年12月31日甲公司該債券的賬面余額＝期初賬面余額（1050＋2）－溢價(jià)攤銷（1000×5%－35）＝1037（萬元）。例2：2×19年1月1日，甲公司以銀行存款1996萬元、另付交易費(fèi)用4萬元，從深圳證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券，債券票面價(jià)值總額為2500萬元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息，本金在債券到期時(shí)一次性償還。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司在購買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。甲公司根據(jù)其管理該債券的業(yè)務(wù)模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。2×21年1月1日，甲公司預(yù)計(jì)本金的一半（即1250萬元）將會(huì)在該年末收回，而其余的一半本金將于2×23年末付清。假定不考慮所得稅、減值損失等因素，計(jì)算該債券的實(shí)際利率為10%。（P/F，10%，1）＝0.9091；（P/F，10%，2）＝0.8264；（P/F，10%，3）＝0.7513。本題簡化處理，計(jì)算結(jié)果保留為整數(shù)。要求：編制2×19年1月1日至2×21年12月31日甲公司會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年1月1日，購入債券借：債權(quán)投資——成本2500貸：銀行存款2000債權(quán)投資——利息調(diào)整500（2）2×19年12月31日，確認(rèn)債券實(shí)際利息收入借：應(yīng)收利息（2500×4.72%）118債權(quán)投資——利息調(diào)整82貸：投資收益（2000×10%）200借：銀行存款118貸：應(yīng)收利息1182×19年12月31日債權(quán)投資賬面余額＝2000＋82＝2082（萬元）（3）2×20年12月31日，確認(rèn)債券實(shí)際利息收入借：應(yīng)收利息118債權(quán)投資——利息調(diào)整90貸：投資收益（2082×10%）208收到利息略2×20年12月31日債權(quán)投資賬面余額＝2082＋90＝2172（萬元）（4）假定在2×21年1月1日，甲公司預(yù)計(jì)本金的一半（即1250萬元）將會(huì)在該年末收回，而其余的一半本金將于2×23年末付清。按照準(zhǔn)則規(guī)定，甲公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整2×21年年初的賬面余額，計(jì)入當(dāng)期損益；調(diào)整時(shí)采用最初確定的實(shí)際利率。①2×20年12月31日債權(quán)投資賬面余額＝2172（萬元）②2×21年1月1日債權(quán)投資賬面余額＝（1250＋118）×0.9091＋59×0.8264＋（1250＋59）×0.7513＝2276（萬元）③2×21年1月1日，調(diào)整期初賬面余額＝2276－2172＝104（萬元）借：債權(quán)投資——利息調(diào)整104貸：投資收益1042×21年1月1日債權(quán)投資賬面余額＝2172＋104＝2276（萬元）（5）2×21年12月31日，確認(rèn)債券實(shí)際利息收入借：應(yīng)收利息（2500×4.72%）118債權(quán)投資——利息調(diào)整110貸：投資收益（2276×10%）228借：銀行存款（118＋1250）1368貸：應(yīng)收利息118債權(quán)投資——成本1250金融工具（六）-交易性金融資產(chǎn)與其他權(quán)益工具投資的計(jì)量及會(huì)計(jì)處理一、交易性金融資產(chǎn)與其他權(quán)益工具投資的計(jì)量及會(huì)計(jì)處理分交易性金融資產(chǎn)[以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的權(quán)益工具投資]和其他權(quán)益工具投資[以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資]1、初始計(jì)量：①交易性金融資產(chǎn)：企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。②其他權(quán)益工具投資：企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。③企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理。2、后續(xù)計(jì)量①交易性金融資產(chǎn)：對(duì)于按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目②其他權(quán)益工具投資：指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資，除了獲得的股利計(jì)入當(dāng)期損益外，其他相關(guān)的利得和損失（包括匯兌損益）均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，且后續(xù)不得轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。當(dāng)其終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入留存收益。3、賬戶處理（1）取得股票或股權(quán)投資①交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——成本[公允價(jià)值]投資收益[交易費(fèi)用]應(yīng)收股利[支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利]貸：銀行存款②其他權(quán)益工具投資：借：其他權(quán)益工具投資——成本[公允價(jià)值＋交易費(fèi)用]應(yīng)收股利[支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利]貸：銀行存款（2）公允價(jià)值變動(dòng)①交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益或相反分錄②其他權(quán)益工具投資：借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)貸：其他綜合收益或相反分錄（3）宣告發(fā)放現(xiàn)金股利兩種一樣：借：應(yīng)收股利貸：投資收益借：銀行存款貸：應(yīng)收股利（4）處置①交易性金融資產(chǎn)：借：銀行存款貸：交易性金融資產(chǎn)——成本——公允價(jià)值變動(dòng)[或借方]投資收益[或借方]【提示】處置該金融資產(chǎn)時(shí)，其公允價(jià)值變動(dòng)，不需要轉(zhuǎn)入投資收益。②其他權(quán)益工具投資：借：銀行存款其他綜合收益貸：其他權(quán)益工具投資——成本——公允價(jià)值變動(dòng)[或借方]盈余公積[或借方]利潤分配——未分配利潤[或借方]舉例1、下列各項(xiàng)涉及交易費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有（AC）。A.購買子公司股權(quán)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)直接計(jì)入當(dāng)期損益B.定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費(fèi)直接計(jì)入當(dāng)期損益C.購買交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)直接計(jì)入當(dāng)期損益D.購買以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)直接計(jì)入當(dāng)期損益選項(xiàng)B，應(yīng)計(jì)入權(quán)益性證券的初始計(jì)量金額（即沖減資本公積）；選項(xiàng)D，購買以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)應(yīng)計(jì)入該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額。2、A公司按照凈利潤的10%計(jì)提盈余公積金，有關(guān)股票投資業(yè)務(wù)如下。（1）2×19年11月6日，A公司購買B公司發(fā)行的股票100萬股，成交價(jià)為每股25.2元，其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利每股0.2元，另付交易費(fèi)用6萬元，占B公司表決權(quán)資本的1%。（2）2×19年11月10日，收到上述現(xiàn)金股利；（3）2×19年12月31日，該股票每股市價(jià)為28元；（4）2×20年4月3日，B公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.3元，4月30日，A公司收到現(xiàn)金股利。（5）2×20年12月31日，該股票每股市價(jià)為26元，假定判斷為暫時(shí)性下跌。（6）2×21年2月6日，A公司出售B公司全部股票，出售價(jià)格為每股30元，另支付交易費(fèi)用8萬元。A公司將該股票分類為兩種假定情況：（1）將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)前損益的金融資產(chǎn)；（2）將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。要求：根據(jù)以上資料分別兩種情況，編制交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）2×19年11月6日①指定為交易性金融資產(chǎn)初始成本＝100×（25.2－0.2）＝2500（萬元）借：交易性金融資產(chǎn)——成本2500投資收益6應(yīng)收股利20貸：銀行存款2526②指定為其他權(quán)益工具投資初始成本＝100×（25.2－0.2）＋6＝2506（萬元）借：其他權(quán)益工具投資——成本2506應(yīng)收股利20貸：銀行存款2526（2）2×19年11月10日①指定為交易性金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資借：銀行存款20貸：應(yīng)收股利20（3）2×19年12月31日①指定為交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)＝100×28－2500＝300（萬元）借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)300貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益3002×19年“交易性金融資產(chǎn)”項(xiàng)目列示金額＝100×28＝2800（萬元）影響2×19年?duì)I業(yè)利潤的金額＝－6＋300＝294（萬元）②指定為其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng)＝100×28－2506＝294（萬元）借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)294貸：其他綜合收益2942×19年“其他權(quán)益工具投資”項(xiàng)目列示金額＝100×28＝2800（萬元）影響2×19年?duì)I業(yè)利潤的金額＝0（4）2×20年4月3日①指定為交易性金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資借：應(yīng)收股利（100×0.3）30貸：投資收益30借：銀行存款30貸：應(yīng)收股利30（5）2×20年12月31日①指定為交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)＝100×（26－28）＝－200（萬元）借：公允價(jià)值變動(dòng)損益200貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200年末交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值＝100×26＝2600（萬元）影響2×20年?duì)I業(yè)利潤的金額＝30－200＝－170（萬元）②指定為其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng)＝100×（26－28）＝－200（萬元）借：其他綜合收益200貸：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)200年末其他權(quán)益工具投資賬面價(jià)值＝100×26＝2600（萬元）影響2×20年?duì)I業(yè)利潤的金額＝30（萬元）（6）2×21年2月6日①指定為交易性金融資產(chǎn)分析：明細(xì)科目為成本＝2500（萬元）；公允價(jià)值變動(dòng)＝（3）300－（5）200＝100（萬元）借：銀行存款（100×30－8）2992貸：交易性金融資產(chǎn)——成本2500——公允價(jià)值變動(dòng)100投資收益（2992－2600）392【提示】按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，處置該金融資產(chǎn)時(shí)，其公允價(jià)值變動(dòng)100萬元，不需要轉(zhuǎn)入投資收益。②指定為其他權(quán)益工具投資分析：明細(xì)科目為成本＝2506（萬元）；公允價(jià)值變動(dòng)＝（3）294－（5）200＝94（萬元）借：銀行存款（100×30－8）2992其他綜合收益94貸：其他權(quán)益工具投資——成本2506——公允價(jià)值變動(dòng)94盈余公積（486×10%）48.6利潤分配——未分配利潤437.4交易性金融資產(chǎn)快速計(jì)算處置時(shí)影響投資收益＝處置時(shí)影響營業(yè)利潤＝公允價(jià)值2992－賬面價(jià)值2600＝392（萬元其他權(quán)益工具投資快速計(jì)算處置時(shí)影響投資收益＝處置時(shí)影響營業(yè)利潤＝0持有期間累計(jì)確認(rèn)投資收益＝持有期間確認(rèn)的股利收入30萬元【提示】購買銀行理財(cái)產(chǎn)品，一般應(yīng)作為交易性金融資產(chǎn)核算。3、20×2年6月2日，甲公司自二級(jí)市場購入乙公司股票1000萬股，支付價(jià)款8000萬元，另支付傭金等費(fèi)用16萬元。甲公司將購入的上述乙公司股票指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。20×2年12月31日，乙公司股票的市價(jià)為每股10元。20×3年8月20日，甲公司以每股11元的價(jià)格將所持有乙公司股票全部出售，在支付傭金等手續(xù)費(fèi)用33萬元后實(shí)際取得價(jià)款10967萬元。不考慮其他因素影響，甲公司出售乙公司股票應(yīng)確認(rèn)的留存收益是（B）。A.967萬元B.2951萬元C.2984萬元D.3000萬元甲公司出售乙公司股票應(yīng)確認(rèn)的留存收益＝銷售凈價(jià)10967－初始入賬金額8016＝2951（萬元）。4、20×6年6月9日，甲公司支付價(jià)款855萬元（含交易費(fèi)用5萬元）購入乙公司股票100萬股，占乙公司有表決權(quán)股份的1.5%，將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。20×6年12月31日，該股票市場價(jià)格為每股9元。20×7年2月5日，乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬元。20×7年8月21日，甲公司以每股8元的價(jià)格將乙公司股票全部轉(zhuǎn)讓。甲公司20×7年利潤表中因該非交易性權(quán)益工具投資應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（D）。A.－40萬元B.－55萬元C.－90萬元D.15萬元甲公司20×7年利潤表中因該非交易性權(quán)益工具投資應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝1000×1.5%＝15（萬元）。5、20×7年7月10日，甲公司與乙公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，以2600萬元的價(jià)格受讓乙公司所持丙公司2%股權(quán)。同日，甲公司向乙公司支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款2600萬元；丙公司的股東變更手續(xù)辦理完成。受讓丙公司股權(quán)后，甲公司將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。20×7年8月5日，甲公司從二級(jí)市場購入丁公司發(fā)行在外的股票100萬股（占丁公司發(fā)行在外有表決權(quán)股份的1%），支付價(jià)款2200萬元，另支付交易費(fèi)用1萬元。根據(jù)丁公司股票的合同現(xiàn)金流量特征及管理丁公司股票的業(yè)務(wù)模式，甲公司將購入的丁公司股票作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期收益的金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日，甲公司所持上述丙公司股權(quán)的公允價(jià)值為2800萬元，所持上述丁公司股票的公允價(jià)值為2700萬元。20×8年5月6日，丙公司股東會(huì)批準(zhǔn)利潤分配方案，向全體股東共計(jì)分配現(xiàn)金股利500萬20×8年7月12日，甲公司收到丙公司分配的股利10萬元。20×8年12月31日，甲公司所持上述丙公司股權(quán)的公允價(jià)值為3200萬元，所持上述丁公司股票的公允價(jià)值為2400萬元。20×9年9月5日，甲公司將持丙公司2%股權(quán)予以轉(zhuǎn)讓，取得款項(xiàng)3300萬元。20×9年12月4日，甲公司將所持上述丁公司股票全部出售，取得款項(xiàng)2450萬元。其他資料：（1）甲公司對(duì)丙公司和丁公司不具有控制、共同控制或重大影響；（2）甲公司按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%計(jì)提法定盈余公積，不計(jì)提任意盈余公積；（3）不考慮稅費(fèi)及其他因素。要求：（1）根據(jù)上述資料，編制甲公司與購入、持有及處置丙公司股權(quán)相關(guān)的全部會(huì)計(jì)分錄。（2）根據(jù)上述資料，編制甲公司與購入、持有及處置丁公司股票相關(guān)的全部會(huì)計(jì)分錄。（3）根據(jù)上述資料，計(jì)算甲公司處置所持丙公司股權(quán)及丁公司股票對(duì)其20×9年度凈利潤和20×9年12月31日所有者權(quán)益的影響。（1）取得對(duì)丙公司股權(quán)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：借：其他權(quán)益工具投資——成本2600貸：銀行存款260020×7年確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)金額＝2800－2600＝200（萬元）。借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)200貸：其他綜合收益200確認(rèn)現(xiàn)金股利收入：借：應(yīng)收股利10貸：投資收益10收到時(shí)：借：銀行存款10貸：應(yīng)收股利1020×8年應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)金額＝3200－2800＝400（萬元）。借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)400貸：其他綜合收益400因處置丙公司股權(quán)確認(rèn)的盈余公積＝（3300－3200＋200＋400）×10%＝70（萬元），確認(rèn)的“利潤分配——未分配利潤”＝（3300－3200＋200＋400）×90%＝630（萬元）。借：銀行存款3300其他綜合收益600貸：其他權(quán)益工具投資——成本2600——公允價(jià)值變動(dòng)600盈余公積70利潤分配——未分配利潤630出售時(shí)產(chǎn)生的其他綜合收益200＋400＝600（萬元）快速計(jì)算留存收益＝公允3300－初始成本2600＝700（萬元）（2）取得對(duì)丁公司股票時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：借：交易性金融資產(chǎn)——成本2200投資收益1貸：銀行存款220120×7年末應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)金額＝2700－2200＝500（萬元）。借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)500貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益50020×8年末應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)金額＝2400－2700＝－300（萬元），即公允價(jià)值下降300萬元。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益300貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)300處置對(duì)丁公司股票時(shí)，處置價(jià)款與處置時(shí)賬面價(jià)值的差額＝2450－2400＝50（萬元）。借：銀行存款2450貸：交易性金融資產(chǎn)——成本2200——公允價(jià)值變動(dòng)200投資收益50（3）對(duì)20×9年度凈利潤的影響＝2450－2400＝50（萬元）對(duì)20×9年12月31日所有者權(quán)益的影響＝50＋（3300－3200）＝150（萬元）出售時(shí)產(chǎn)生的其他綜合收益200+400＝600快速計(jì)算所有者權(quán)益＝公允3300－賬面價(jià)值3200其中：20×8年12月31日，丙公司股權(quán)的公允價(jià)值為3200萬元金融工具（七）-交易性金融資產(chǎn)與交易性金融負(fù)債的計(jì)量及會(huì)計(jì)處理交易性金融資產(chǎn)[以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的債務(wù)工具投資]與交易性金融負(fù)債[以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債]1、初始計(jì)量①交易性金融資產(chǎn)企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。②交易性金融負(fù)債企業(yè)初始確認(rèn)金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。2、后續(xù)計(jì)量①交易性金融資產(chǎn)對(duì)于按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目②交易性金融負(fù)債對(duì)于按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融負(fù)債，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目3、賬務(wù)處理（1）取得金融資產(chǎn)/發(fā)行短期融資券①交易性金融資產(chǎn)：取得金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)貸：銀行存款②交易性金融負(fù)債：發(fā)行短期融資券借：銀行存款貸：交易性金融負(fù)債（2）期末確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)①交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益或相反分錄②交易性金融負(fù)債：借：交易性金融資產(chǎn)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益企業(yè)自身信用風(fēng)險(xiǎn)變動(dòng)引起的公允價(jià)值的變動(dòng)借：其他綜合收益貸：交易性金融負(fù)債或相反分錄（3）期末確認(rèn)利息收入/期末確認(rèn)利息費(fèi)用①交易性金融資產(chǎn)：期末確認(rèn)利息收入借：應(yīng)收利息貸：投資收益②交易性金融負(fù)債：期末確認(rèn)利息費(fèi)用借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：應(yīng)付利息