稅收理論論文-關(guān)于完善我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅制的構(gòu)想.doc

稅收理論論文-關(guān)于完善我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅制的構(gòu)想內(nèi)容提要：社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，所得稅是實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)資源合理配置的重要手段，其調(diào)節(jié)作用直觀而有效。1994年實施的稅制改革，統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅，并對個人所得稅采取了分類課征制度。近年來，隨著企業(yè)制度改革和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，地區(qū)間發(fā)展不平衡、社會貧富差距擴(kuò)大的問題日益突出，再加上“入世”后需要面臨一系列挑戰(zhàn)，現(xiàn)行的所得稅制度已經(jīng)無法適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，改革和完善我國現(xiàn)行所得稅制度，具有重要的經(jīng)濟(jì)和社會意義。當(dāng)前，關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅的意見已被廣泛接受。本文在遵循國際慣例與立足現(xiàn)實國情的基礎(chǔ)上，對企業(yè)所得稅的各稅制要素進(jìn)行分析，并對新的所得稅制提出初步構(gòu)想。一、納稅人的界定現(xiàn)行企業(yè)所得稅制規(guī)定，只要是獨立核算的經(jīng)濟(jì)實體，在稅收方面均作為獨立的納稅主體，至于企業(yè)經(jīng)營者是法人還是自然人，并不在考慮之內(nèi)。這樣界定納稅人，勢必產(chǎn)生企業(yè)所得稅和個人所得稅兩個所得稅課稅主體交叉征收所帶來的重復(fù)征稅問題。我們認(rèn)為，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅，應(yīng)以民法通則等有關(guān)法律中民事法律主體的規(guī)定為依據(jù)，界定“法人”作為基本納稅單位，并兼用注冊登記標(biāo)準(zhǔn)和住所標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定居民法人和非居民法人。對按我國法律成立和住所設(shè)在我國境內(nèi)的法人，認(rèn)定為中國居民法人，對其來源于我國境內(nèi)外的全部所得課稅；否則為非居民法人，僅對其來源于我國境內(nèi)的所得課稅。而對不具有法人資格的合伙企業(yè)和個人獨資企業(yè)視同“自然人”征收個人所得稅。這種界定方法有以下優(yōu)點：（一）保證了稅法與民法的統(tǒng)一民法通則中規(guī)定“法人”是指依照有關(guān)國家法律成立，有必要的財產(chǎn)和組織機(jī)構(gòu)，獨立享有民事權(quán)力和承擔(dān)民事義務(wù)的社會組織。引用這種意義上的“法人”概念，將使稅法條文更加嚴(yán)謹(jǐn)。（二）符合國際慣例，代表了國際稅制發(fā)展趨向據(jù)統(tǒng)計，截至2000年底，世界上實施企業(yè)所得稅的國家和地區(qū)中有60%將“法人”界定為基本納稅單位。隨著我國所有制結(jié)構(gòu)的調(diào)整，國有企業(yè)管理體制的改革、法人治理結(jié)構(gòu)的形成，應(yīng)實行法人所得稅，并以此約束所得稅對法人企業(yè)征稅的內(nèi)涵和范圍。同時，推行法人所得稅是區(qū)分直接抵免法與間接抵免法的理論前提，對無法人資格的分公司，規(guī)定由其法人總公司匯總繳納所得稅，宜采用直接抵免法；而對母子公司，雙方都是獨立的法人，對母公司從子公司分回的稅后所得，宜采用間接抵免法。這種做法不僅符合國際慣例，也解決了我國現(xiàn)行稅法中總公司與分公司、母公司與子公司納稅主體難以界定的問題。（三）使企業(yè)所得稅和個人所得稅的界限更加分明現(xiàn)行企業(yè)所得稅納稅人的界定受制于登記管理或會計報表的編制，而這些因素是可以人為改變的。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅以法人作為納稅人，以自然人作為個人所得稅的納稅人，這種劃分標(biāo)準(zhǔn)不僅可以涵蓋各種所得的征收面，而且也有利于與個人所得稅的銜接和簡化稅制。還應(yīng)強(qiáng)調(diào)，以法人與非法人為界限確定企業(yè)所得稅納稅主體，將目前列入企業(yè)所得稅課稅主體中的自然人（個人獨資、合伙企業(yè)），重新劃入個人所得稅征稅范圍內(nèi)課征，可以消除由主體范圍交叉帶來的稅負(fù)不公矛盾。但是，鑒于我國民法規(guī)定的法人，除具有法人資格的全民所有制企業(yè)、集體所有制企業(yè)、中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)以外，還包括機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和社會團(tuán)體等在內(nèi)。因此，這樣確定名稱，難免又會帶來課稅主體擴(kuò)大的新矛盾。我們認(rèn)為，應(yīng)將法人所得稅的課稅主體限定在以營利為目的的法人范圍以內(nèi)。營利和非營利的劃分，應(yīng)以生產(chǎn)經(jīng)營的目的為依據(jù)，凡是經(jīng)營目的不是為了任何個人的私人利益，則其經(jīng)營收入免稅，否則應(yīng)予以征稅。這樣做，至少可以使稅制本身實現(xiàn)“現(xiàn)實優(yōu)化”。二、稅率的選擇在企業(yè)所得稅的稅率設(shè)計方面，面臨著兩個基本問題：一是稅率水平的確定；二是稅率形式的選擇。稅率水平的確定，體現(xiàn)了征稅的深度，表明了財政承受能力和企業(yè)負(fù)擔(dān)能力；稅率形式的選擇，體現(xiàn)了征稅的目的，實質(zhì)是對公平與效率原則的選擇。（一）稅率水平的選擇關(guān)于企業(yè)所得稅稅率水平的設(shè)計，我們認(rèn)為，應(yīng)重點考慮如下幾個因素：1.從現(xiàn)實國情出發(fā)，保持政策的連續(xù)性和前瞻性。我國現(xiàn)行內(nèi)外資企業(yè)兩套所得稅的法定稅率均為33%，但由于大量稅收優(yōu)惠政策的存在，使名義稅率和實際稅率相差很大。應(yīng)該說，內(nèi)資企業(yè)目前的實際負(fù)擔(dān)水平是比較合理的，與世界平均水平相差不大?？紤]到政策的連續(xù)性和經(jīng)濟(jì)對稅源的影響，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅的法定稅率應(yīng)在內(nèi)資企業(yè)實際負(fù)擔(dān)水平的基礎(chǔ)上適度降低，并暫時對外資企業(yè)保留部分引導(dǎo)性優(yōu)惠政策，明確過渡的期限，使其總體稅負(fù)在短期內(nèi)不會有過大的增幅。2.發(fā)揮調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的作用，保證所得稅的收入水平。1994年稅制改革以來，我國所得稅占稅收收入的比重大約保持在20%左右，大大低于發(fā)達(dá)國家35%的水平，也低于發(fā)展中國家29.4%的平均水平。相對而言，我國目前稅收結(jié)構(gòu)中所得課稅的比重偏低?？紤]到所得稅對經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)作用具有自身優(yōu)越性，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅率水平應(yīng)在維持現(xiàn)有所得稅總體收入水平的前提下，適度降低稅率，但不宜降幅太大，以保證所得稅調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的能力。3.加強(qiáng)國際競爭與合作，保持與周邊國家稅率相當(dāng)或略低水平。理論上講，一國的稅率不應(yīng)與其主要的貿(mào)易伙伴國差別太大。從我國主要的周邊國家和地區(qū)來看，企業(yè)所得稅稅率最高的印度為40%，最低的我國香港特別行政區(qū)為16.5%，其他大部分周邊國家如日本、馬來西亞、韓國、泰國和新加坡等國的稅率均在30%上下。世界上其他國家的稅率大多在25%45%之間。另外，從世界稅制的發(fā)展趨勢看，降低公司所得稅的法定稅率是必然趨勢，因為法定稅率不僅影響納稅人對實際稅率的感覺，而且影響跨國企業(yè)的稅基在國與國之間流動。因此，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅率應(yīng)保持與周邊國家稅率相當(dāng)或略低水平，這也符合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的戰(zhàn)略要求。（二）稅率形式的選擇所得稅的稅率形式設(shè)計主要有兩種：一種是比例稅率；一種是累進(jìn)稅率。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅應(yīng)根據(jù)我國大中小企業(yè)并存、現(xiàn)代化工業(yè)與手工業(yè)并存的格局，實行差別比例稅率，并且應(yīng)采用相對較低的稅率。內(nèi)外資企業(yè)一視同仁，再加上與寬稅基搭配，降低稅率對財政收入的總量影響不會很大?？紤]到歷史因素、周邊地區(qū)情況、當(dāng)前各國公司所得稅稅負(fù)逐步下降的發(fā)展趨勢以及我國加入WTO后的前景，可以作如下初步設(shè)想：將新的企業(yè)所得稅法定稅率定為25%的比例稅率，另設(shè)兩檔較低的全額累進(jìn)稅率20%和15%.具體為：年所得額超過10萬元的，全部所得按25%的稅率征收；年所得額超過3萬元但未超過10萬元的，全部所得按20%的稅率征收；年所得額不超過3萬元的，全部所得按15%的稅率征收。三、稅基的確定企業(yè)所得稅的稅基，即企業(yè)的應(yīng)納稅所得額?，F(xiàn)行的內(nèi)資企業(yè)所得稅條例沒有專門對稅基的確定作出明確規(guī)定，在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時，對財務(wù)制度有很強(qiáng)的依附性。外資企業(yè)所得稅法雖然在稅基的確定方面規(guī)定得比內(nèi)資企業(yè)詳細(xì)，但仍未列全。由此造成了現(xiàn)行所得稅制的稅基彈性較大，所得稅收入的隱性流失較為嚴(yán)重。另外，由于內(nèi)外資企業(yè)分別采取兩套所得稅法所帶來的稅基