銀行管理論文-淺析商業(yè)銀行外幣交易會計(jì)核算.doc

銀行管理論文-淺析商業(yè)銀行外幣交易會計(jì)核算自2007年1月1日起，我國新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系開始在上市公司實(shí)施，其中企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第19號外幣折算規(guī)范了外幣交易的會計(jì)處理。準(zhǔn)則中規(guī)定，“企業(yè)對于發(fā)生的外幣交易，應(yīng)當(dāng)將外幣金額折算為記賬本位幣金額。外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也可采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算”。同時(shí)，準(zhǔn)則應(yīng)用指南中亦明確指出“對于外幣交易頻繁、外幣幣種較多的金融企業(yè)，也可以采用分賬制記賬方法進(jìn)行日常核算”。而在準(zhǔn)則講解中，則將對分賬制和統(tǒng)賬制的選擇權(quán)完全交給了企業(yè)，即“無論是采用分賬制記賬方法，還是采用統(tǒng)賬制記賬方法，只是賬務(wù)處理程序不同，但產(chǎn)生的結(jié)果應(yīng)當(dāng)相同，計(jì)算出的匯兌差額相同，相應(yīng)的會計(jì)處理也相同，均計(jì)入當(dāng)期損益”。上述規(guī)定及解釋，使銀行業(yè)外匯會計(jì)從業(yè)人員對商業(yè)銀行長期以來采用的分賬制產(chǎn)生了更深層次的思考，是否繼續(xù)使用分賬制?在目前高速發(fā)展的信息技術(shù)條件下銀行業(yè)的統(tǒng)賬制時(shí)代是否來臨?現(xiàn)在的選擇將直接影響到未來核算系統(tǒng)整體架構(gòu)的設(shè)計(jì)，影響到銀行今后內(nèi)部外匯資金管理、外匯交易內(nèi)部控制及內(nèi)部審計(jì)、外匯業(yè)務(wù)年終事項(xiàng)處理及信息披露等一系列事項(xiàng)的管理及處理流程。一、外幣折算準(zhǔn)則對外幣交易核算的政策及處理方法企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第19號外幣折算準(zhǔn)則(以下簡稱外幣折算準(zhǔn)則)對外幣及外幣交易定義為：“外幣”就是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣1。“外幣交易”就是以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)算的交易。外幣交易包括：買入或者賣出以外幣計(jì)價(jià)的商品或者勞務(wù)；借入或者借出外幣資金；其他以外幣計(jì)價(jià)或者結(jié)算的交易等2。外幣折算準(zhǔn)則著重解決了記賬本位幣的確定、外幣交易的會計(jì)處理和外幣財(cái)務(wù)報(bào)表的折算問題。其中，對外幣交易的會計(jì)處理原則與原金融企業(yè)會計(jì)制度沒有本質(zhì)區(qū)別，即商業(yè)銀行可以自行選擇統(tǒng)賬制或分賬制。但是，在外幣折算準(zhǔn)則中，增加了資產(chǎn)負(fù)債表日對貨幣性項(xiàng)目及非貨幣性項(xiàng)目的不同處理，這是金融企業(yè)會計(jì)制度中沒有的內(nèi)容。以下，分別就統(tǒng)賬制和分賬制下外幣交易的處理環(huán)節(jié)，詳細(xì)解析如何落實(shí)外幣折算準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容。(一)外幣交易折算匯率的選擇無論統(tǒng)賬制還是分賬制，都將面臨外幣交易折算匯率的選擇問題。只有折算匯率確定了，各類外幣交易的核算工作才可以順利完成。中國人民銀行每日僅公布銀行間外匯市場人民幣兌美元、歐元、日元、港幣、英鎊的中間價(jià)。而商業(yè)銀行每日發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)所涉及的幣種一定會多于這些幣種。所以，商業(yè)銀行應(yīng)根據(jù)國家外匯管理局公布的各種貨幣對美元折算率來套算人民幣與外幣之間的匯率，該匯率每月變動(dòng)一次。但是，即使國家外匯管理局公布的折算率已涉及32個(gè)幣種，但對于開展邊貿(mào)業(yè)務(wù)的商業(yè)銀行來講，仍存在一些不能自由兌換的外幣，如越南盾、緬甸元等，這些外幣只能通過越南、緬甸等國央行公布的該國貨幣兌美元匯率，及中國人民銀行公布的人民幣兌美元匯率進(jìn)行套算，計(jì)算出人民幣兌這些貨幣的折算匯率。在進(jìn)行商業(yè)銀行電子化改造時(shí)，應(yīng)全面了解本行所涉及的外幣業(yè)務(wù)，并隨著外幣業(yè)務(wù)的發(fā)展，及時(shí)完善匯率生成及發(fā)布機(jī)制，為外幣業(yè)務(wù)的日常核算奠定基礎(chǔ)。此外，外幣業(yè)務(wù)的交易日與記賬日往往不在同一天。所謂交易日，即進(jìn)行外幣業(yè)務(wù)交易的日期：記賬日是指該外幣交易真正記入賬冊的日期。在新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則下，不同交易采用的記賬日原則有所區(qū)別，如即期外匯交易，一般采用交易日記賬；而拆借等資金業(yè)務(wù)則采用交割日記賬。為了統(tǒng)一外幣交易的記賬匯率，應(yīng)統(tǒng)一選擇記賬日匯率，將外幣交易折算為人民幣記賬。(二)統(tǒng)賬制下外幣交易的核算1.在交易日對外幣交易進(jìn)行初始確認(rèn)，將外幣金額按交易日即期匯率折算為記賬本位幣金額入賬。統(tǒng)賬制下，在外幣業(yè)務(wù)的交易日不須區(qū)分貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目，全部按照即期匯率折算為記賬本位幣金額。其中，對于貨幣性項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)記錄原幣金額，以滿足外幣資金管理及資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算匯兌損益的需要。所謂貨幣性項(xiàng)目是指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債3。貨幣性項(xiàng)目分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負(fù)債，商業(yè)銀行的貨幣性資產(chǎn)主要包括：現(xiàn)金、銀行存款(含存放央行或同業(yè))、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、拆放、貸款和貼現(xiàn)資產(chǎn)、債券投資等；貨幣性負(fù)債主要包括應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、短期借款、應(yīng)付債券、長期借款、長期應(yīng)付款等。非貨幣性項(xiàng)目是指貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目4，非貨幣性項(xiàng)目可分為按公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目和按歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目。以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目包括：基金投資、股權(quán)投資、委托資產(chǎn)管理等；以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目包括：存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、無市價(jià)且非重大影響的股權(quán)投資等。2.資產(chǎn)負(fù)債表日對外幣交易余額的會計(jì)處理。資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)分別外幣貨幣性項(xiàng)目和外幣非貨幣項(xiàng)目進(jìn)行處理。(1)貨幣性項(xiàng)目的處理資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)將外幣貨幣性項(xiàng)目因匯率波動(dòng)形成的匯兌差額作為當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，同時(shí)調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣余額。(2)非貨幣性項(xiàng)目的處理對于以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，如果期末公允價(jià)值以外幣反映，應(yīng)當(dāng)先將該外幣按公允價(jià)值確定日的即期匯率折算為記賬本位幣，再與賬面記賬本位幣金額進(jìn)行比較，其差額作為當(dāng)期的公允價(jià)值變動(dòng)損益。對于以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，在交易日已按當(dāng)日即期匯率折算為記賬本位幣，在資產(chǎn)負(fù)債表日不必再調(diào)整記賬本位幣金額，不會產(chǎn)生匯兌損益。(三)在分賬制下外幣交易的核算在分賬制下，為保持不同幣種借貸方金額合計(jì)相等，需要設(shè)置“貨幣兌換”科目，其使用方法與目前在商業(yè)銀行使用的“外匯買賣”科目類似，在賬務(wù)系統(tǒng)中起著聯(lián)系和平衡的特殊作用。在實(shí)務(wù)中，分賬制有兩種不同的處理方法。1.通過“貨幣兌換”科目核算貨幣性和以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目(含損益)間的交易。(1)在交易日對外幣交易進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，須區(qū)分交易情況選擇是否使用“貨幣兌換”科目。如交易同時(shí)涉及貨幣性和以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目的，按外幣金額記入核算外幣貨幣性項(xiàng)目的科目，同時(shí)記入外幣的貨幣兌換科目；按交易記賬日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，記入核算人民幣以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目的科目，同時(shí)記入人民幣的貨幣兌換科目。例如：某銀行采用分賬制進(jìn)行外幣交易核算，記賬本位幣為人民幣，2007年某日收到貨幣投資1，000，000美元，記賬日即期匯率為1美元=7.5元人民幣。該交易的會計(jì)分錄為：借：美元存放同業(yè)1,000,000貸：美元貨幣兌換1,000,000借：人民幣貨幣兌換7,500,000貸：人民幣實(shí)收資本7,500,000如交易只涉及一種貨幣的貨幣性項(xiàng)目，或同時(shí)涉及貨幣性項(xiàng)目和以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，則不須通過“貨幣兌換”科目，直接將外幣金額記入相關(guān)外幣科目。例如：某銀行拆借境外某銀行短期資金1,000,000美元，其會計(jì)分錄為；借：美元拆放境外同業(yè)1,000,000貸：美元存放同業(yè)1,000,000如交易涉及兩種外幣的貨幣性項(xiàng)目，需要通過相關(guān)外幣的“貨幣兌換”科目核算。例如：某日銀行買入1,500,000美元，賣出1,000,000歐元，該交易的會計(jì)分錄為：借：美元存放同業(yè)1,500,000貸：美元貨幣兌換1,500,000借：歐元貨幣兌換1,000,000貸：歐元存放同業(yè)1,000,000(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)將各外幣“貨幣兌換”科目余額按年終匯率折算為記賬本位幣金額，借貸軋差后的金額同記賬本位幣“貨幣兌換”科目余額進(jìn)行比較，具體匯兌損益核算如下：當(dāng)記賬本位幣貨幣兌換科目借方余額各幣種折算軋差的貸方金額，或記賬本位幣貨幣兌換科目貸方余額各幣種折算軋差的借方金額時(shí)，為匯兌損失，調(diào)整記賬本位幣貨幣兌換科目余額的同時(shí)，應(yīng)借記匯兌損益科目；當(dāng)記賬本位幣貨幣兌換科目借方余額各幣種折算軋差的借方金額時(shí)，為匯兌收益，調(diào)整記賬本位幣貨幣兌換科目余額的同時(shí)，應(yīng)貸記匯兌損益科目。資產(chǎn)負(fù)債表日，因外幣報(bào)表中除貨幣兌換科目外，只包括貨幣性項(xiàng)目和以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，而這些項(xiàng)目均應(yīng)按年終決算牌價(jià)折算為記賬本位幣，不產(chǎn)生匯兌損益。2.不通過“貨幣兌換”科目核算貨幣性和非貨幣性項(xiàng)目間的交易。(1)在交易日對外幣交易進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，只有涉及兩個(gè)幣種的外匯交易須通過“貨幣兌換”科目，其余外幣交易均通過原幣分別記入相關(guān)科目，在日常核算時(shí)不區(qū)分貨幣性和非貨幣性項(xiàng)目。(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)將各外幣“貨幣兌換”科目余額按年終匯率折算為記賬本位幣金額，借貸軋差后的金額同記賬本位幣“貨幣兌換”科目余額進(jìn)行比較，匯兌損益的計(jì)算同分賬制下的第一種處理辦法一致。在這種處理辦法下，因資產(chǎn)負(fù)債表日的外幣報(bào)表中除貨幣性項(xiàng)目及以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目外，亦包括以歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，所以需要分項(xiàng)目計(jì)算資產(chǎn)負(fù)債表日的記賬本位幣金額及匯兌損益。二、外幣交易核算制度選擇及交易處理中應(yīng)注意的問題(一)外幣交易核算制度選擇外匯統(tǒng)賬制的記賬方法較為簡單，只需設(shè)立一個(gè)幣種的賬簿，且核算方法易于理解，計(jì)算出的匯兌損益較為準(zhǔn)確，但是采用統(tǒng)賬制就不能在會計(jì)科目中直觀反映出各幣種的資金增減變動(dòng)及結(jié)存情況，在資金管理尚不能完全脫離賬務(wù)數(shù)據(jù)的情況下，該方法不能滿足外匯資金調(diào)撥、運(yùn)用與管理的需要。相對于外匯統(tǒng)賬制，外匯分賬制的記賬方法雖然較為繁復(fù)，但可以具體、全面地反映出各種外匯資金的增減變化及余缺情況，便于外匯頭寸調(diào)撥和外匯風(fēng)險(xiǎn)管理。此外，該方法不但被國內(nèi)外大多數(shù)的商業(yè)銀行所采用，被廣大的商業(yè)銀行外匯會計(jì)從業(yè)人員所熟悉和掌握，而且國內(nèi)商業(yè)銀行的外匯業(yè)務(wù)處理系統(tǒng)及會計(jì)核算系統(tǒng)、管理系統(tǒng)都是在分賬制的基礎(chǔ)上進(jìn)行設(shè)計(jì)開發(fā)的。所以，在現(xiàn)階段沿用分賬制進(jìn)行商業(yè)銀行外幣交易核算是較為現(xiàn)實(shí)的選擇。采用分賬制對外幣交易進(jìn)行日常核算有兩種方法可供選擇，為了更好地規(guī)避分賬制在日常核算中存在的問題，特別是考慮對業(yè)務(wù)處理及核算系統(tǒng)改造的影響，認(rèn)為選擇使用上文提到