上市公司股權(quán)激勵計劃會計處理案例總結(jié)(轉(zhuǎn)發(fā)).doc

上市公司股權(quán)激勵計劃會計處理案例小結(jié)（轉(zhuǎn)發(fā)）一、概述大類別第二分類股票來源典型案例權(quán)益結(jié)算的股份支付股票期權(quán)一般就是類似于到期行權(quán)購買，類同于增發(fā)【碧水源（2010）】限制性股票1、定向增發(fā)模式；【齊心文具（2011）】【維爾利（2012）】2、回購方式：激勵基金+配套資金【方圓支承（2009），本案例還涉及股票期權(quán)】【正邦科技（2008）】【敦煌種業(yè)（2011）】，本案例同時涉及了定向增發(fā)模式】4、大股東轉(zhuǎn)讓【華勝天成（2009）】5、回購方式：直接用上市公司資金這類案例尚未發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金結(jié)算的股份支付1、股票增值權(quán)【華測檢測（2011）】【三花股份（2011）】【美克股份（2011）】二、特別提示：上市公司實際案例和會計準(zhǔn)則講解設(shè)計的案例的存在重大差異會計準(zhǔn)則講解P190開始的案例，如例題12-4,2002、2003、2004年三年每年都需要達(dá)到盈利增長率的要求，至2004年12月31日后方可行權(quán)。但常見的上市公司股票期權(quán)計劃中，只要T年達(dá)標(biāo)，T+1年就可以行權(quán)，如碧水源這個案例，相當(dāng)于四個獨立的小的股票期權(quán)計劃的組合，彼此無直接影響。三、具體小結(jié)（一）股票期權(quán)的會計處理：1、碧水源【2010】+股票期權(quán)+定向增發(fā)（1）授予日不做會計處理（2）等待期內(nèi)資產(chǎn)負(fù)債表日碧水源限制性股票計劃草案第15頁根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號股份支付的有關(guān)規(guī)定，公司將在等待期的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)最新取得的可行權(quán)人數(shù)變動、業(yè)績指標(biāo)完成情況等后續(xù)信息，修正預(yù)計可行權(quán)的股票期權(quán)數(shù)量，并按照股票期權(quán)授權(quán)日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積。假設(shè)公司 2010 年 10 月 1 日授予期權(quán)，以每份期權(quán)價值為 25.466 元進(jìn)行測算，則 2010 年-2014 年期權(quán)成本攤銷情況見下表：期權(quán)份額（萬份）期權(quán)價值（元）期權(quán)成本（萬元）2010 年（萬元）2011 年（萬元）2012 年（萬元）2013 年（萬元）36025.4669167.841336.984660.322253.76916.78根據(jù)公司 2009 年年報：2009 年公司的凈利潤約為 10714 萬元，且今后各年度利潤將實現(xiàn)逐年增長。期權(quán)成本不會對公司的利潤產(chǎn)生不良影響。注意：1、上述表格假定如何分?jǐn)傎M用的，無法得知，特別是2011年期末到達(dá)峰值。2、每一份期權(quán)價值用BS公式算出3、期權(quán)成本=每一份期權(quán)價值*授予總數(shù)=25.466元*360萬=9167.76萬元2010年年末借：管理費用 貸：資本公積其他資本公積 2011年年末、2012年年末、2013年年末同上述分錄（3）行權(quán)日（行權(quán)有效期內(nèi)）碧水源限制性股票計劃草案行權(quán)安排：本激勵計劃的有效期為自股票期權(quán)首次 授權(quán)日起最長不超過5 年，每份股票期權(quán)自相應(yīng)的授權(quán)日起 4 年內(nèi)有效。本計劃授予的股票期權(quán)自本期激勵計劃授權(quán)日起滿 18 個月后，激勵對象應(yīng)在未來 36 個月內(nèi)分三期行權(quán)。首次授予期權(quán)行權(quán)期及各期行權(quán)時間安排如表所示：行權(quán)期行權(quán)時間可行權(quán)數(shù)量占獲授期權(quán)數(shù)量比例第一個行權(quán)期自首次授權(quán)日起12個月后的首個交易日起至首次授權(quán)日起24個月內(nèi)的最后一個交易日當(dāng)日止30%第二個行權(quán)期自首次授權(quán)日起24個月后的首個交易日起至首次授權(quán)日起36個月內(nèi)的最后一個交易日當(dāng)日止30%第三個行權(quán)期自首次授權(quán)日起36個月后的首個交易日起至首次授權(quán)日起48個月內(nèi)的最后一個交易日當(dāng)日止40%根據(jù)各個期間實際行權(quán)的情況進(jìn)行做賬借：銀行存款資本公積其他資本公積貸：股本資本公積股本溢價（二）限制性股票的會計處理1、【齊心文具限制性股票案例】限制性股票+定向增發(fā)（1）授予日，通過定向增發(fā)方式授予借：銀行存款貸：股本資本公積（2）禁售期內(nèi)，每個資產(chǎn)負(fù)債表日授予價格依據(jù)本計劃公告前 20 個交易日齊心文具股票均價（前 20 個交易日股票交易總額/前 20 個交易日股票交易總量）15.70 元 50%確定，為每股 7.85元。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號股份支付的規(guī)定，公司將在鎖定期的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)最新取得的可解鎖人數(shù)變動、業(yè)績指標(biāo)完成情況等后續(xù)信息，修正預(yù)計可解鎖的限制性股票數(shù)量，并按照限制性股票授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積。公司首次授予激勵對象股份總數(shù)為 522 萬股，授予價格為 7.85 元/股，則：每股限制性股票的公允價值授予日股票價格授予價格； 522 萬股限制性股票應(yīng)確認(rèn)的總費用每股限制性股票的公允價值522 萬股。據(jù)此，假設(shè)授予日股票價格等于本計劃草案公告日前 20 個交易日公司股票均價，即 15.70 元/股，則每股限制性股票的公允價值為：7.85 元，522 萬股限制性股票應(yīng)確認(rèn)的總費用為：7.85 元 522 萬股4098 萬元。前述總費用由公司在實施限制性股票激勵計劃的鎖定期，在相應(yīng)的年度內(nèi)按3 次解鎖比例（1/3：1/3：1/3）分?jǐn)偅瑫r增加資本公積。按上述假設(shè)的 522 萬股限制性股票應(yīng)確認(rèn)的總費用 4098 萬元，并假設(shè)授予日為 2011 年 7 月 1 日，則 2011 年-2015 年限制性股票成本攤銷情況見下表：授予的限制性股票（萬股）攤銷費用總計（萬元）2011 年（萬元）2012 年（萬元）2013 年（萬元）2014 年（萬元）2015 年（萬元）5224,0987401,4801,138569171借：管理費用貸：資本公積其他資本公積（3）鎖定期不做會計處理（4）解鎖期借：資本公積其他資本公積貸：資本公積股本溢價2、【維爾利限制性股票案例】+定向增發(fā)九、激勵計劃的會計處理及對各期經(jīng)營業(yè)績 的影響（一）會計處理方法根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號股份支付和股權(quán)激勵有關(guān)事項備忘錄3號的規(guī)定,公司將按照下列會計處理方法對公司股權(quán)激 勵計 劃成本 進(jìn)行 計量和核算：1、授予日會計處理：根據(jù)授予數(shù)量和授予價格，確認(rèn)股本和股本溢價。授予日單位限制性股票的公允價值和授予價格之差為單位限制性股票的激勵成本。其中，限制性股票的公允價值根據(jù)授予日公司股票收盤價格與布 萊克 -舒爾茨（Black-Scholes）模型進(jìn)行測算。2、禁售期會計處理：公司在禁售期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可解鎖的限制性股票數(shù)量的最佳估算為基礎(chǔ)，按照單位限制性股票的激勵成本，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積。激勵成本在經(jīng)常性損益中列支。3、解鎖日之后的會計處理：不再對已確認(rèn)的成本費用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。（二）預(yù)計限制性股票實施對各期經(jīng)營業(yè) 績的影響假設(shè)以2012年7月1日為限制性股票授予日，授予日公司股票價格為36元/股（以2011年2月7日收盤價作為授予日公司股票價格的估計），則單位限制性股票的激勵成本為8.44元。按限制性股票全部如期解鎖測算，首次授予的143.5萬份限制性股票的激勵成本總額約為1210.50萬元，該成本將在激勵計劃禁售期內(nèi)進(jìn)行攤銷，每年攤銷金額如下：（略）根據(jù)會計準(zhǔn) 則的規(guī)定 ，具體金 額應(yīng)以實 際授予日計 算的限制性股票成本為準(zhǔn)。限制性股票授予后，公司將在年度報告中公告經(jīng)審計的限制性股票激勵成本和各年度確認(rèn)的成本費用金額及累計確認(rèn)的成本費用金額。3、限制性股票公允價值的計算基準(zhǔn)（維爾利涉嫌調(diào)低費用）維爾利的限制性股票公允價值的計算方式為：“其中，限制性股票的公允價值根據(jù)授予日公司股票收 盤價 格與布 萊克 -舒爾 茨（Black-Scholes）模型進(jìn)行測算?！倍R心文具的限制性股票公允價值的計算方式為：每股限制性股票的公允價值授予日股票價格授予價格；另外，如光明乳業(yè)、常發(fā)股份也是采用和齊心文具同樣的公式。如果維爾利也采用齊心文具的計算公式，單位限制性股票的激勵成本則為=3618=18元，大大高于維爾利自己提出來的8.44元，成本將增加一倍多。4、【正邦科技限制性股票案例（2008）】+激勵基金+回購+【方圓支承限制性股票也是同樣的會計處理】江西正邦科技股份有限公司首期限制性股票激勵計劃 (草案)第17、18頁一. 當(dāng)期激勵基金的提取條件已經(jīng)成就時, 確定提取比例及提取的激勵基金總額, 公司不進(jìn)行賬務(wù)處理，建立備查賬：借: 利潤分配貸: 資本公積其他資本公積二. 收到個人繳納款項【系個人同步配套繳納的回購款】借: 銀行存款貸: 其他應(yīng)付款三. 從二級市場回購股借: 庫存股貸: 銀行存款四. 授予借: 其他應(yīng)付款資本公積其他資本公積貸: 庫存股【注意理解，因為回購并未減少股本數(shù)，此次授予，也未新增股本數(shù)】五. 根據(jù)鎖定及解鎖的期限借: 管理費用貸: 資本公積提取激勵總額*(40%/2+30%/3+30%/4)借: 管理費用貸: 資本公積提取激勵總額*(40%/2+30%/3+30%/4)借: 管理費用貸: 資本公積提取激勵總額*(30%/3+30%/4)借: 管理費用貸: 資本公積提取激勵總額*(30%/4)六. 最后若資本公積出現(xiàn)余額，轉(zhuǎn)入“資本公積股本溢價”借: 資本公積提取激勵總額貸：資本公積股本溢價5、關(guān)于【限制性股票+定向增發(fā)】模式下使用“激勵基金”一個偽問題，是證監(jiān)會寫法規(guī)時候，沒交代好上下文造成的誤解股權(quán)激勵有關(guān)備忘錄1號一、提取激勵基金問題1、如果標(biāo)的股票的來源是存量，即從二級市場購入股票，則按照公司法關(guān)于回購股票的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行；2、如果標(biāo)的股票的來源是增量，即定向增發(fā)方式取得股票，則 （1）提取激勵基金應(yīng)符合現(xiàn)行法律法規(guī)、會計準(zhǔn)則，并遵守公司章程及相關(guān)議事規(guī)程。（2）提取的激勵基金不得用于資助激勵對象購買限制性股票或者行使股票期權(quán)。百度知道網(wǎng)上有朋友提問：“我理解激勵基金一般用于回購標(biāo)的股票，回購后的存量用于授予激勵對象股票期權(quán)或限制性股票，其中股票期權(quán)的行權(quán)價格按國家有關(guān)規(guī)定按摘要公布前一個交易日的股價或前30日的平均價較高者定價，而限制性股票則可以由公司自主定價，甚至無償授予。但是激勵基金在定向增發(fā)中的使用有就有點迷糊了，因為在股權(quán)激勵有關(guān)備忘錄1號中明確指出：激勵基金不能用于資助激勵對象購買股票或者行權(quán)。所以我理解的是，激勵基金在用于限制性股票時，是用于補償折價和市價的差異的（在定向增發(fā)的限制性股票授予激勵對象時，是可以折價發(fā)行的，但是折價上限是市價的50%），而對于股票期權(quán)的話，就是補償行權(quán)價和行權(quán)期市價的差異（這塊我就真的很不明白）我不知道我上述的是不是正確，如果不正確的話，那里有問題應(yīng)該怎么理解？希望有人給我詳細(xì)講講，謝謝我積分很多，如果答案好的話我會慷慨追加的“答案：激勵基金在實際運用當(dāng)中是用來購買公司存量股票的，市場上的例子也只是用來購買限制性股票，好像也沒有定向增發(fā)中使用吧，更別提股票期權(quán)了關(guān)于備忘錄1號，從你的理解來看，如果激勵基金用來補償差價，那激勵對象實質(zhì)上仍舊需要出資，和提不提取獎勵基金沒有區(qū)別，所以我理解的是：激勵基金只能購買存量股票，不能用于購買增量股票?！就缎邢蠕h論壇】forest.lin網(wǎng)友的答復(fù)上述問題僥幸在意見出臺時報過一個股權(quán)激勵項目,聽過會里領(lǐng)導(dǎo)的指導(dǎo)1、激勵基金是當(dāng)時上市公司普遍出來的一種激勵方式，在稅后利潤中提取一部分獎金，不直接發(fā)放給管理層而是用于購買股票，但是證監(jiān)會為了防止利用激勵基金，變相使用上市公司用于購買激勵股份而出來的意見?，F(xiàn)在激勵基金還是可以用于發(fā)獎金或者買二級市場的股票，好像萬科就有這個。【投行先鋒論壇】一個更為靠譜的答復(fù) 箭在弦上我覺得激勵基金的用途很廣泛，在1號備忘錄發(fā)布之前，一般上市公司激勵基金管理辦法中都會列明：作為激勵對象行權(quán)的資金來源；作為對激勵對象進(jìn)行現(xiàn)金獎勵的資金來源；（如晨鳴紙業(yè)2006.10）；但是1號備忘錄發(fā)布后，激勵基金不能用來資助激勵對象行權(quán)，但仍可以用作現(xiàn)金獎勵，同時計入公司成本（如首開股份激勵基金管理辦法，2009.1）；或者用于經(jīng)費、津貼、對董監(jiān)高專項獎勵（如廣西桂東電力，2009.3）等。我覺得監(jiān)管層無法控制作為現(xiàn)金獎勵的激勵基金發(fā)放后，激勵對象隨后用于行權(quán)或購買限制性股票，所以才有了“提取激勵基金應(yīng)符合現(xiàn)行法律法規(guī)、會計準(zhǔn)則，并遵守公司章程及相關(guān)議事規(guī)程”，至少做到了形式上的合法。tiandaochouqing 個人理解：證監(jiān)會要求的就是要把兩件事情分開，就是不能同時做提取激勵基金和股權(quán)激勵，或者把兩件事情連起來。 發(fā)表于 2011-4-18 15:33:56【小結(jié)】根據(jù)0711年的案例，從未出現(xiàn)過【限制性股票+定向增發(fā)】模式使用了“激勵基金”。個人理解，在【限制性股票+定向增發(fā)】模式下，證監(jiān)會出了那個備忘錄的語境是：1、備忘錄1號出來之前，當(dāng)時有些公司設(shè)置了“激勵基金”，是用來搞高管獎勵的，如發(fā)獎金之類的，也可以資助增發(fā)。2、但證監(jiān)會覺得資助增發(fā)不好，于是用備忘錄1號封殺了，至于為什么不好也沒給個理由或者答記者問之類的。備忘錄1號出來之后，不允許資助增發(fā)了，但可以干別的，如現(xiàn)金獎勵或者董監(jiān)高專項補助之類的。3、如果不理解上述語境，就感覺好像增發(fā)情況下有激勵基金，于是想破了頭，也不明白為什么增發(fā)下設(shè)了激勵基金又不許資助增發(fā)，講白了，其實這里的激勵基金已經(jīng)不能用來資助“增發(fā)”，它可以干別的了?！炯谙疑稀烤W(wǎng)友的答復(fù)應(yīng)該是靠譜的。4、進(jìn)一步講，就是這里立法技術(shù)上出了問題，導(dǎo)致了大家的糾結(jié)，我們國家的常態(tài)嘛，可以理解。6、【華聲天成限制性股票】+老股東轉(zhuǎn)讓十二、股權(quán)激勵的會計處理及對公司經(jīng)營業(yè)績的影響根據(jù)2006 年3 月財政部頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則中的有關(guān)規(guī)定,限制性股票 作為用股權(quán)支付的基于股權(quán)的薪酬,應(yīng)該按照在授予時評估的公平價值在解鎖期內(nèi) 攤銷計入會計報表。以2009 年12 月21 日作為估值基準(zhǔn)日估算的激勵對象獲授的每股限制性股票 的會計成本估算結(jié)果為5.92 元。首期授予限制性股票的會計總成本估算為人民幣 136,460,736 元,按照在解鎖期內(nèi)勻速攤銷的成本見下表?！就缎邢蠕h論壇】回購時：借 庫存股貸 銀行存款轉(zhuǎn)讓時：借 銀行存款貸 庫存股資本公積（差額部分）在中國會計準(zhǔn)則國際趨同的指向國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第2號以股份為基礎(chǔ)的支付的“范圍”部分指出：“為本國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的目的，主體的股東將主體的權(quán)益性工具轉(zhuǎn)讓給向主體提供了商品或服務(wù)的其他方（包括雇員），屬于以股份為基礎(chǔ)的支付交易，除非該轉(zhuǎn)讓明確是為了向主體提供的商品或服務(wù)支付價款之外的其他目的?！边@里提到的情形，便包括了類似新安股份的“股東轉(zhuǎn)讓股票”的激勵形式。在該國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的“結(jié)論基礎(chǔ)”中，在“向雇員轉(zhuǎn)讓權(quán)益性工具”部分中詳細(xì)介紹說：“在一些情況下，可能一個主體并不直接向雇員（或其他方）直接發(fā)行股份或股份期權(quán)。作為替代，一個股東（或股東們）可能會向雇員（或其他方）轉(zhuǎn)讓權(quán)益性工具?！辈⑦M(jìn)一步指出，“在這種安排下，一個主體接受了由其股東支付的服務(wù)（或商品）。這種安排在實質(zhì)上可以視為兩項交易一項交易是主體在不支付對價的情況下重新獲得權(quán)益性工具，第二項交易是主體接受服務(wù)（或商品）作為向雇員（或其他方）發(fā)行權(quán)益性工具的對價”、“第二項交易是一個以股份為基礎(chǔ)的支付交易。因此，理事會得出結(jié)論，主體對股東向雇員或其他方轉(zhuǎn)讓權(quán)益性工具的會計處理應(yīng)采用和其他以股份為基礎(chǔ)的支付交易同樣的方法?！笨梢姡瑢τ陬愃啤肮蓶|轉(zhuǎn)讓股票”的激勵形式，按國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的精神，也需要同公司發(fā)行股票期權(quán)一樣進(jìn)行費用化的會計處理；只是，在“兩項交易說”的情況下，前面要增加一項上市公司獲得股東“捐贈”相應(yīng)股份的會計處理。其實，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的這些考慮，有其對財務(wù)報告中立性等方面不懈追求。在上述“結(jié)論基礎(chǔ)”中特別談到：“一些國家的政府采取的鼓勵雇員擁有股份的政策并不能作為對這些類型的計劃采用不同的會計處理的正當(dāng)理由，因為給予特定交易以有利的會計處理方法來鼓勵主體采用這種交易不是財務(wù)報告的任務(wù)?！辈⑶遥渲信e了一個類似的例子：“比如，政府可能希望鼓勵主體對他們的雇員提供養(yǎng)老金，以減輕國家的未來負(fù)擔(dān)，但這并不意味著養(yǎng)老金成本可以不在財務(wù)報表中列示”，來進(jìn)一步理清與強調(diào)財務(wù)報表的作用：“這種做法會損害財務(wù)報告的質(zhì)量。財務(wù)報告的目的是向財務(wù)報表的使用者提供信息，幫助他們做出經(jīng)濟(jì)決策。省略財務(wù)報表中的費用并不會改變這些費用既已發(fā)生的事實。費用的省略導(dǎo)致報告利潤的虛增，使財務(wù)報表不再是中立的，透明度和可比性降低，對使用者具有潛在的誤導(dǎo)作用?！蔽覀冋J(rèn)為，上述這些圍繞著股權(quán)激勵費用的陳述，對于中國投資者無疑有著非常重要的啟發(fā)與借鑒作用，也有利于對相關(guān)公司做出正確分析與合理估值。（三）現(xiàn)金結(jié)算股份支付股票增值權(quán)1、【三花股份股票增值權(quán)案例，即以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付】2、股票增值權(quán)的會計處理（1）授權(quán)日會計處理：由于授權(quán)日股票增值權(quán)尚未進(jìn)行實際 支付，因此不需要進(jìn)行相關(guān)會計處理。（2）等待期會計處理：公司在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，按照公司承擔(dān)負(fù)債的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)分別計入制造費用、銷售費用和管理費用（以下簡稱“成本費用”），同時計入負(fù)債的“應(yīng)付職工薪酬”科目。公司將在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日按照股票增值權(quán)的公允價值進(jìn)行重新計算。（3）可行權(quán)日之后會計處理：不再確認(rèn)成本費用，但負(fù)債（即應(yīng)付 職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當(dāng)計入公允價值變動損益。2、股票增值權(quán)成本測算股票增值權(quán)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對股票增值權(quán)可行權(quán)情況的最