審計案例研究教學輔導一

審計案例研究教學輔導（一）第一部分 教學實施方案一、本課程性質及教學要求審計案例研究是中央廣播電視大學開放教育試點會計學專業(yè)（本科）的一門限選課程。是在?？浦屑壺攧諘?、管理會計和審計學原理以及本科高級財務會計、高級財務管理、會計制度設計、會計報表分析等課程的基礎上，為進一步提高學生的理論層次和發(fā)現會計錯弊的表現形式與查證技巧能力而設置的一門專業(yè)課。與審計案例研究關系最為密切，同時也是最需要清晰界定的是?？齐A段的審計學原理。審計學原理全面、系統(tǒng)地闡述了審計學的基本理論、基本知識、基本方法以及與審計組織和管理工作有關的法制化、制度化和規(guī)范化等問題，并著重介紹了國際、國內審計理論研究的豐碩成果以及現代審計技術方法形成與發(fā)展的成功經驗。而審計案例研究不僅是對審計理論與實踐的探索，也是對案例教學的探索。即充分體現審計理論、與實務的有機統(tǒng)一，通過案例致力于培養(yǎng)學員高超的專業(yè)勝任能力和敏銳的職業(yè)判斷能力；同時，充分體現審計活動不能脫離特定的經濟環(huán)境和案例教學的實踐性、操作性要求，以中國上市公司的案例為主就審計領域中的新的、特殊的審計問題進行了闡述，是對審計學理論的突破和擴展。通過本課程的學習，要達到兩個基本目的：1通過本教材的學習，使學生能夠比較全面地了解、掌握審計學的基本理論、基本方法和基本技能，進一步提高學生的審計理論水平和專業(yè)判斷能力；2為今后更好地從事審計案例研究和審計實務操作打下良好的基礎。二、教學媒體使用和教學過程建議(一)學時和學分1.課內學時：542.學分：3學分(二)教材1.文字教材文字教材是學生學習的主要用書，是教學的主要媒體和課程考核的基本依據，本課程的文字教材是趙保卿編著的審計案例研究，中央廣播電視大學出版社2003年出版。 2.音像教材音像教材為錄像教材，共5課時。電視課形式為模塊式講授，以講解重點、難點為主。由中央廣播電視大學教務處錄制發(fā)行。聯系電話：（010）664122331115。 (三)教學環(huán)節(jié) 1.自學及面授輔導審計案例研究是一門理論性與實踐性較強的課程，要求學生在理解審計學原理的基本理論、基本內容和基本方法的基礎上，熟練掌握審計案例的基本分析方法，要達到這一教學要求，除學生自學外，面授輔導課是一個重要的教學環(huán)節(jié)。輔導老師要根據教學大綱的要求，配合文字教材、錄像課，對學生進行輔導，負責教學答疑并按中央電大的統(tǒng)一教學要求布置并批改作業(yè)。要為學生提供盡可能完善的教學服務，幫助他們掌握本課程教學大綱要求學習的內容。在整個教學過程中要充分發(fā)揚學生的學習自主性，注意培養(yǎng)學生自主學習的能力，最好能定期組織學生進行討論，適當增加自學和輔導課時，組織學生收看錄像課和直播課，課時要算在自學和輔導課時中。2.網上輔導本課程將利用計算機網頁發(fā)布網上教學輔導,內容包括課程教學大綱、教學實施方案、課程教學進度、課程學習重難點指導、具體案例分析，同時推出網上教與學討論、電子郵件答疑等手段幫助學生學習。3.直播課堂及VBI媒體的應用為幫助學生熟悉和掌握審計案例分析方法，提高審計案例研究課程的教學質量和學生的學習效率，本課程將安排1次直播課堂以配合教學進度，其內容包括各章節(jié)重、難點解答、學習方法及學習時應注意的問題及解題思路的提示、期末復習要求。具體播出日期見中央電大通知。利用VBI媒體發(fā)送該課程的文字輔導材料和錄像教材。4.IP輔導課件審計案例研究課程將安排5學時的IP課件輔導，主要內容為每一個案例的重點問題及解題方法。5作業(yè)審計案例研究課程本學期學生必須完成4次以上的作業(yè)。中央電大已根據教學大綱的教學要求、實際的教學進度和學生的具體情況，安排了4次作業(yè)。學生必須按要求完成全部作業(yè)。輔導教師要認真批改作業(yè)并有詳細記錄，使作業(yè)真正成為學生鞏固學習內容，掌握所學知識的必不可少的環(huán)節(jié)，防止送分、人情分情況的出現。中央電大將對學生完成作業(yè)情況和試點電大教師批改作業(yè)的情況進行不定期抽查。學生平時作業(yè)成績合格者方可參加期末考試。作業(yè)成績占期末總成績的20%。6.考試本課程考試全國不統(tǒng)一命題，但統(tǒng)一考試時間?？荚噧热菀晕淖纸滩?、教學大綱和考核說明為依據，難度適中，題量適度。具體的考試要求及題型以中央電大下發(fā)的本課程考核要求為準。7.教學內容和總課時數本課程的各章教學時數分配如下（各地區(qū)根據教學實際情況及學生的實際水平自行安排，可多于本課時，但不得少于本課時安排）。目 錄教學內容課內學時錄像學時第一章 審計業(yè)務承接和審計規(guī)劃案例40.5第二章 銷貨與收款循環(huán)審計案例60.5第三章 購貨與付款循環(huán)審計案例 60.5第四章 生產與費用循環(huán)審計案例60.5第五章 籌資與投資循環(huán)審計案例40.5第六章 貨幣資金審計案例60.5第七章 損益形成與分配循環(huán)審計案例4第八章 期初余額、期后事項與審計報告案例81第九章 驗資和經濟責任審計案例40.5第十章 審計法律責任與審計質量控制案例60.5合 計545注：總課時包括教學課時、自學課時和電視課時。8.其他本課程的主 編：北京工商大學會計學院 趙保卿教授 主講教師：北京工商大學會計學院 趙保卿教授 主講教師：中央電大財經部 牛 慧教授 主持教師：中央電大財經部 牛 慧教授 聯系電話：（010）66412233-1210 E_mail: 第二部分 各章學習輔導教材中10章21個案例，從審計主體上，大多獨立審計，有的是國家審計。但所反映的審計基本程序和方法是一致的。第一章 審計業(yè)務承接和審計規(guī)劃案例會計報表的審計可分為接受審計委托階段、規(guī)劃審計工作階段、執(zhí)行審計工作階段和報告審計結果四個階段。本章兩個案例，涉及前兩個階段的內容。案例一 會計師事務所業(yè)務承接前期調查審計案例一、本案例的特點和學習重點1本案例的特點（1）本案例反映的是審計計劃以前的內容，計劃是接受委托后的工作。（2）會計師事務所對準備續(xù)約的客戶和新客戶都要進行前期調查，本案例反映新客戶。（3）反映出前期調查是一項較為復雜的工作和過程。2本案例學習重點學習本案例，同學應重點掌握在前期調查中向前任會計師查閱審計工作底稿的內容和過程，以及確定是否接受審計委托所要綜合考慮的問題。二、本案例的關鍵內容（一）審計概況1審計人誠信會計師事務所。事務所派出了以王越為項目組長及以李辰、季小明、余鋒為組員的項目組。2被審計人美林股份有限公司。該公司在深交所上市，其主營業(yè)務為城建環(huán)保工程，2001年度主要承辦了污水處理工程。該公司以前年度的年報由信利會計師事務所審計，因負責該項目審計的注冊會計師已離開該事務所出國進修，公司董事會決定自2001年開始改由信譽較好的誠信事務所來進行審計。3公司背景本案例中將要進行前期調查的對象是美林股份有限公司（以下簡稱美林公司），該公司是1998年6月12日在深交所上市的一家上市公司，上市以來業(yè)務擴張較為迅速，其主營業(yè)務為城建環(huán)保工程，2001年度主要承辦了污水處理工程。4審計內容誠信會計師事務所在承接美林股份有限公司審計業(yè)務前的調查內容和過程。5審計方法及過程（1）了解企業(yè)的基本情況及投資狀況；（2）查閱前任注冊會計師的審計工作底稿；（3）了解內部控制和會計核算體系；（4）了解股份公司的重要會計政策（5）搜集會計報表主要事項資料；（6）巡視工作現場；（7）關注重大事項等。6存在的問題（1）股份公司收入與成本不實（2）募集資金用途。（3）有關養(yǎng)雞場及土地問題。（4）補貼收入的可能性。（5）與G公司的往來。7本案例的審計結論通過對審計風險的量化分析，認為盡管可接受的檢查風險較低，但以誠信事務所的實力仍具有較強的勝任能力，且初步商定的審計收費較為合理，現決定接受美林公司的委托，并簽訂審計業(yè)務委托書。（二）本案例需要關注的問題1我國獨立審計準則體系案例背景中提到獨立審計具體準則第21號了解被審計單位情況。我們有必要介紹一下獨立審計準則體系。（1）我國獨立審計準則體系的構成 1)獨立審計基本準則獨立審計準則的總綱，是注冊會計師資格和行為的基本規(guī)范，是制定以下2個層次內容的基本依據。 2)獨立審計具體準則與獨立審計實務公告獨立審計具體準則是對獨立審計人員執(zhí)行各項獨立審計業(yè)務、出具審計報告的具體規(guī)范。獨立審計實務公告是對獨立審計人員執(zhí)行各項特殊行業(yè)、特殊目的、特殊性質的審計業(yè)務的具體規(guī)范。 3)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是依據第一、二兩個層次的準則制定的；對其所作的的解釋和補充說明；提供了可操作的指導性意見，與第一、二層次的準則配套。獨立審計準則的三個層次具有不同的約束力。前2個層次是法定要求。執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是對獨立審計人員實行獨立審計業(yè)務、出具審計報告提供可操作的指導性意見，不具有法定的約束力和強制性，獨立審計人員應當參照執(zhí)行。（2）我國獨立審計準則概況自1995年12月，由中國注冊會計師協會起草制定，財政部、 審計署批準頒發(fā)了第1批中國獨立審計準則起，至今，已頒布實施了1個獨立審計準則序言，1個獨立審計基本準則，27個獨立審計具體準則，10個獨立審計實務公告，4個獨立審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。（3）獨立審計具體準則第21號了解被審計單位情況本案例涉及的獨立審計具體準則第21號了解被審計單位情況于1999年7月1日開始執(zhí)行，用來規(guī)范注冊會計師了解被審計單位的情況，提高審計效率，保證審計質量。了解的目的：一方面可以初步評價風險、確定是否接受委托人的委托；另一方面可以為進一步的審計工作作好事前準備工作。了解的內容：被審計單位所處經濟環(huán)境及所在行業(yè)的一般了解，被審計單位內部情況的具體了解。本案例實際上反映了誠信會計師事務所在接受美林股份有限公司審計委托前對其所進行的了解。2關于誠信問題（1）問題的提出 1)本案例中提到對被審計單位管理當局的誠信正直及其經驗能力要關注，提到了被審計單位的誠信問題。2)2001年,我國“銀廣夏”事件及美國的“安然”事件后,我國及整個世界注會業(yè)遭遇了前所未有的誠信危機。誠信問題被提了出來。（2）問題的討論今年1月8日,上海立信長江會計師事務所向行業(yè)內發(fā)出“重建誠信”的倡議；隨后,廣東、四川、安徽等地的諸多會計師事務所和資產評估機構,也向業(yè)內發(fā)出“誠信”倡議；6月28日,全國百家會計師事務所在京共同發(fā)出誠信宣言。與此同時,中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見于2002年7月1日正式施行,中注協還發(fā)出通知,要求各地注協高度重視注冊會計師職業(yè)道德建設,做好職業(yè)道德規(guī)范的宣傳、培訓和監(jiān)督工作。朱總理對北京國家會計會計學院的題詞也涉及到誠信問題：誠信為本，操守為重，堅持準則，不做假賬。財政部有關官員也多次提要注會業(yè)要講誠信的問題。許多國內外經濟學家認為，中國搞市場經濟，最缺乏的不是資金、技術、人才，而是信用、信譽以及培植保證信譽的機制。（3）我們的幾點意見 1)誠信是注冊會計師業(yè)生存之本,追求誠信成為其自覺行動。 2)作為被審計單位管理當局，也應該有一個誠信問題。 3)注冊會計師要關注和評價被審計單位管理當局的誠信情況，以決定是否接受審計委托。案例二 晨風國有企業(yè)審計計劃階段執(zhí)行分析性復核案例審計計劃通常分為總體審計計劃和審計程序計劃兩部分?？傮w審計計劃是審計任務的集中表達，是從接受委托開始，到執(zhí)行審計程序、出具審計報告整個過程基本工作內容的綜合計劃，主要摘述客戶的經營性質、特點以及整體的審計策略。本章案例所要說明的主要是總體審計計劃的編制。一、本案例的特點和學習重點1本案例的特點（1）本案例反映接受委托后審計計劃的制定工作。（2）本案例涉及到獨立審計具體準則第3號審計計劃和獨立審計具體準則第11號分析性復核兩個執(zhí)業(yè)標準。2本案例的學習重點學習本案例，同學應重點掌握分析性復核具體運用過程。二、本案例的關鍵內容（一）審計概況1審計人誠信會計師事務所。事務所派出了以王越為項目組長及以張莉、黃菊為組員的項目組。2被審計人晨風國有企業(yè)。3審計內容本案例是在對晨風國有企業(yè)編制總體審計計劃階段，已對該企業(yè)的情況進行了預備調查的基礎上，分析性復核程序在審計計劃的編制中的運用過程。4審計方法及過程（1）審閱會計報表，進行初步直觀的總體分析；（2）根據所確定指標和要求，進行有關數據的計算；（3）根據審閱及計算結果進行分析判斷，確定重要性賬戶，完成分析性測試備忘錄；（4）考慮分析性結果對審計總體工作計劃的影響，并在此基礎上形成審計總體工作計劃。（二）本案例需要關注的問題分析性復核的運用1.表16趨勢分析表（1），通過計算利潤表和資產負債表中主要項目2001年的未審數與2000年已審數的差額，以及差額占2000年已審數的比重，揭示出本單位存在的異常情況。趨勢分析表（1）表16被審計單位：晨風國有企業(yè) 編制人：張莉 2002年1月26日 索引號：Z251會計期間或截止日：2001年 復核人：王越 2002年1月31日 頁次：會計報表項 目2000年2001年2001年比2000年增長說 明（說明欄僅分析增減比例超過10以上的項目）已審數未審數金 額(1)(2)(3)(2)(1)(4)(3)(1)營業(yè)收入76038567981924025.32001年度未審會計報表項目與2000年度已審會計報表項目的比較分析：1營業(yè)收入、營業(yè)成本同比分別減少了25.3、27.1，致使營業(yè)利潤也減少了19.9，說明本年度產品銷售情況不良，審計時應關注影響銷售的因素，如何影響本年度的利潤情況。2利潤總額、凈利潤同比分別減少了428.1、467.1，說明除由于本年銷售的影響外，還要關注其他業(yè)務利潤、費用、營業(yè)外支出對本年利潤的影響。3存貨同比減少了16.6，營業(yè)成本減少27.1。4應收賬款同比增加了16.7，同營業(yè)收入減少相比，不合理。審計時要關注應收賬款是否包括著不屬于貨物交易債權的事項。5速動資產同比增加18.7，與應收賬款增加基本同步，合理。6在建工程同比減少43.1，審計時要關注在建工程的減少對利潤的影響。營業(yè)成本596844352416160-27.1營業(yè)利潤15370123183052-19.9利潤總額62020342654-428.1凈利潤55420342588-467.1存 貨46068384127656-16.6應收賬款4369450976728216.7速動資產4532253814849218.7流動資產10425011004657965.6流動負債10017610395837823.8固定資產907089362229143.2在建工程364420721572-43.1資產總額16567417073450603.1負債總額12670213255258504.6實收資本268422810612644.7凈資產額3897238182790-2.02.表17趨勢分析表（2），通過計算利潤表和資產負債表中主要項目2001年的未審數與2000年已審數各自占總體的比重，以及兩年各項比重的增減百分點，分析本單位是否存在異常情況。趨勢分析表（2）表17被審計單位：晨風國有企業(yè) 編制人：張莉 2002年1月26日 索引號：Z252會計期間或截止日：2001年 復核人：王越 2002年1月31日 頁次：會計報表項目2000年2001年增減數（百分點）說 明已審數未審數(1)(2)(3)(4)(5)(4)(2)流動資產10425062.911004664.41.52001年度未審會計報表項目與2000年度已審會計報表項目的比較分析：資產、負債和權益各項目前后各期變動不大，無重大異常變動。長期投資11080.711080.7固定資產凈額5571433.65471632.11.5在建工程36442.120721.2-0.9遞延資產9580.725701.50.8無形資產02220.10.1待處理財產凈損失00資產合計165674100170734100流動負債10017679.110395878.4-0.7長期負債2652620.92859421.60.7負債合計126702100132552100實收資本2684268.92810676.17.2其他權益1213031.11007623.9-7.2權益合計3897210038182100（說明欄僅分析增減比例超過10個百分點以上的項目）3表18重要指標比率趨勢分析表 通過計算兩年的有關重要的財務比率及其差異，揭示出被審計單位存在的異常情況。重要指標比率趨勢分析表表18被審計單位：晨風國有企業(yè) 編制人：黃菊 2002年1月26日 索引號：Z254會計期間或截止日：2001年 復核人：王越 2002年1月31日 頁次：比率指標計算公式2000年2001年增減數（）說 明(1)(2)(3)(2)(1)/(1)償債能力比率2001年度未審計報表項目與2000年度已審會計報表項目的比較分析：1.應收賬款周轉率降低了35.8，有兩方面的原因：銷售收入同比有較大幅度減少，平均應收賬款余額有較大增加。審計時要關注銷售收入和應賬賬款變動對企業(yè)經營的影響。2.利息保障倍數降低了44.1，經分析，主要是盈虧逆轉所致，要關注影響虧損的因素。3.存貨和總資產的周轉率均有大幅度下降，審計時要關注影響存貨、應收賬款變動對企業(yè)經營的影響。4.各個獲利能力比率大幅度降低，是由各影響項目綜合影響的結果。1.流動比率流動資產/流動負債1.041.061.92.速動比率速動資產/流動負債0.520.6219.2財務杠桿比率1.負債比率負債總額/資產總額0.760.782.62.資本對負債比率資本額/負債總額0.21190.21200.053.利息保障倍數(稅前利潤+利息支出)/利息支出1.110.62-44.1經營效率比率1.存貨周轉率銷售成本/平均存貨1.301.03-20.82.應收賬款周轉率銷售成本/平均應收賬款1.871.2-35.83.總資產周轉率營業(yè)收入/平均資產0.470.34-27.7獲利能力比率1.營業(yè)利潤率利潤總額/營業(yè)收入0.008-0.036-5502.凈資產報酬率凈利潤/平均凈資產0.014-0.053-478.63.總資產報酬率凈利潤/平均總資產0.003-0.012-500注：（1）速動資產流動資產存貨待攤費用預付貨款（2）平均存貨、平均應收賬款、平均凈資產按年初與年末的平均數計算4根據審閱及計算結果進行分析判斷，確定重要性賬戶，完成分析性測試備忘錄王越在復核張莉、黃菊編制的趨勢分析性測試工作底稿的基礎上，對以上各表分析中得出的主要結論進行匯總，形成了分析性測試匯總表。如表19所示。分析測試情況匯總表表19被審計單位：晨風國有企業(yè) 編制人：王越 2002年1月26日 索引號：Z25會計期間或截止日：2001年 復核人：呂小軍 2002年1月31日 頁次：測試項目重要事項說明（1）趨勢分析表11營業(yè)收入、營業(yè)成本同比減少了25.3%、27.1，致使營業(yè)利潤也減少了19.9，說明本年度企業(yè)產品銷售情況不良，審計時應關注影響銷售的因素，如何影響本年度的利潤情況。2利潤總額、 凈利潤同比分別減少了428.1、467.1，說明除由于本年銷售的影響外，還要關注其他業(yè)務利潤、費用、營業(yè)外支出對本年利潤的影響。3應收賬款同比增加了16.7%，同營業(yè)收入減少相比，不合理。審計時要關注應收賬款是否包括著不屬于貨物交易債權的事項。4在建工程同比減少43.1，審計時要關注在建工程的減少對利潤的影響。（2）趨勢分析表2無重大異常變動（3）比率趨勢分析表1盈虧發(fā)生逆轉造成的，審計時要關注影響晨風企業(yè)由盈利轉向虧損的原因。2存貨、應收賬款和總資產的周轉率均有大幅度下降，審計時要關注影響存貨、應收賬款變動對企業(yè)經營的影響。3獲利能力比率大幅度下降，是各個影響項目綜合影響所至，審計時應注意其與其他影響項目之間的關系。項目經理對測試結果進行綜合分析后初步確定的審計重點領域：1營業(yè)收入、營業(yè)成本項目。2影響利潤的其他業(yè)務利潤、費用、營業(yè)外支出項目。3應收賬款項目。4存貨項目。5在建工程項目。第二章 銷貨與收款循環(huán)審計案例本教材是按照業(yè)務循環(huán)安排審計內容的：包括銷貨與收款循環(huán)、購貨與付款循環(huán)、生產與費用循環(huán)、籌資與投資循環(huán)和損益形成與分配循環(huán)等。本章涉及銷售與收款業(yè)務循環(huán)。本章安排了2個案例。案例一 大為股份有限公司銷售收入審計案例由于銷售收入直接關系到企業(yè)財務成果的真實與否，并且眾多的會計舞弊行為經常發(fā)生在銷售收入的虛構上，所以，銷售收入的認定是審計的重要內容之一。一、本案例的特點和學習重點1本案例的特點（1） 本案例反映了銷售收入審計是銷售和收款循環(huán)審計的主要內容。（2） 在會計處理中，被審計單位容易出現虛增或虛減銷售收入，本案例反映了被審計單位虛增的問題。2本案例學習的重點學習本案例，同學應重點掌握收入確認和關聯方交易的審查過程，以及銷售截止期的測試過程和方法。二、本案例的關鍵內容（一）審計概況1審計人華康會計師事務所。事務所派出了以鄭潔為項目組長及以李芳、張同、劉欣為組員的審計組。2被審計人大為股份有限公司。3公司背景大為股份有限公司1994年5月由G投資公司、F電器集團和K公司共同發(fā)起設立，主營業(yè)務為電視機的生產與銷售，大型制冷設備生產加工、銷售，高科技產品的研制、生產、經銷及相關技術服務。4審計時間和內容審計組于2002年2月15至3月6日對該公司2001年度會計報表進行審計，本案例涉及銷售收入相關內容的審計。5審計方法與過程（1）了解、描述、測試和評價被審計單位銷售與收款環(huán)節(jié)內部控制制度。（2）對銷售收入進行分析性復核，發(fā)現銷售收入可能存在虛記。（3）進行憑證抽查，發(fā)現收入虛記的確切證據。（4）審查收入確認和關聯方交易，發(fā)現有價格高估行為。（5）進行銷售截止期測試，發(fā)現銷售收入入賬期間不恰當。（二）本案例需要關注的問題1關于符合性測試和實質性測試第二章至第七章中的案例有一個共同點，就是案例內容和過程的介紹按照控制測試和實質性測試兩個方面展開的。（1）控制測試審計人員可以運用調查表法、文字描述法和流程圖法等對被審計單位的內部控制的設計情況進行了解，在此基礎上再確定其是否被執(zhí)行和有效，這一確定過程為符合性測試；對內部控制制度的進行符合性測試后，對其再進行評價，確定控制風險水平，并進而要確定實質性測試的性質、時間和范圍。本案例及其他各個業(yè)務循環(huán)中的案例，在案例內容與過程中都首先介紹了有關控制測試的內容與過程。就本案例來講，審計人員劉欣首先通過調查表等方法對其進行了調查了解（調查表見表21），初步認為該公司的內部控制具有一定的可信性，運用抽查憑證法、實地考察法等對銷售與收款循環(huán)的內部控制進行了控制測試，在此基礎上，對其作了評價。（該公司銷售與收款循環(huán)內部控制得到了執(zhí)行，但在內部控制制度中也存在一些問題,從內部控制調查表和控制測試中可以發(fā)現,該公司銷售發(fā)票的開具與發(fā)運單、裝貨單的核對機制較弱,致使出現了銷售發(fā)票與相關憑據不符的情形,為銷售發(fā)票的虛開提供了可能；對應收款項未能定期與客戶核對，應收款項的管理較為混亂。）可見，控制測試的對象是被審計單位所建立的內部控制。我國內部控制與審計風險獨立審計具體準則規(guī)定：內部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務活動的有效進行，保護資產的安全和完整，防止、發(fā)現、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。見教材圖31 購貨與付款內部控制流程圖（2）實質性測試 1)實質性測試的涵義實質性測試是為會計報表每項認定的公允性提供證據，它所披露的是被審計單位記錄交易和余額的過程中發(fā)生的錯報和漏報情況。 2)實質性測試要解決的問題實質性測試要解決其測試的性質、時間和范圍：a.實質性測試的性質是指要執(zhí)行的審計程序的種類及其有效性。包括分析性復核、交易的細節(jié)測試和余額的細節(jié)測試。b.實質性測試的時間是指對被審計單位會計報表進行測試是在會計期中，還是在會計期末或接近會計期末。c.實質性測試的范圍是指執(zhí)行實質性測試的種類的多少，所審計的項目的數量。本案例及其他各個業(yè)務循環(huán)中的案例，在在介紹了有關控制測試后，研究了實質性測試的內容與過程。就本案例來講，剛才在審計方法與過程中提到了，審計人員劉欣：a.對銷售收入進行分析性復核，發(fā)現銷售收入可能存在虛記。b.進行憑證抽查，發(fā)現收入虛記的確切證據。c.審查收入確認和關聯方交易，發(fā)現價格高估行為。d.進行銷售截止期測試，發(fā)現銷售收入入賬期間不恰當。3)實質性測試與控制測試的關系控制測試與實質性測試有著密切的聯系，控制測試是實質性測試的基礎，它的結果可以決定實質性測試的性質、時間和范圍；實質性測試是在控制測試的基礎上，審計人員所實施的進一步的審計工作。2關于銷售的截止測試銷售截止測試就是檢查發(fā)票開具日期、記賬日期和發(fā)貨日期是否歸屬于同一適當的會計期間。本案例中對D公司和Q公司的銷售，經與銷售合同核對，具體供貨日期為2002年1月份，但大為公司將這兩筆業(yè)務均記入了2001年度，入賬期間提前，應調入2002年。請看表25。表25 銷售收入截止性測試表：被審計單位名稱：大為股份有限公司 編制：劉欣 日期：2002年2月8日 索引號：D13會計期間或截止日：2001年112月 復核：李明 日期：2002年3月1日客戶名稱發(fā)票記錄記賬憑證出庫單備 注編 號日期數 量(臺)金 額(元)日 期編 號日 期D公司15422001.12.2035234002001.12.22轉字1252002.1.20H，需調整J公司15432001.12.2528189002001.12.26銀收字562001.12.25，HQ公司15442001.12.2890725402001.12.29轉字1402002.1.14H，需調整W公司15452001.12.3168483002002.1.5轉字182002.1.1，HK公司15462002.1.535240002002.1.7轉字232002.1.5發(fā)票和出庫單均為紅字，退貨審計說明：對D公司和Q公司的銷售，經與銷售合同核對，具體供貨日期為2002年1月份，但大為公司將這兩筆業(yè)務均記入了2001年度，入賬期間提前，應調入2002年，調整銷售收入的分錄為： 借：主營業(yè)務收入 82000 應交稅金應交增值稅 13940 貸：應收賬款Q公司 72540 D公司 23400 對K 公司的退貨在1月份的記錄中沖銷了2001年的銷售收入，賬務處理正確。：表示與發(fā)貨核對相符；H：表示過入明細賬和總賬。案例二 藍格股份有限公司應收款項及壞賬準備審計案例本案例中的應收款項包括了應收賬款、預付賬款和其他應收款三項內容。一、本案例的特點和學習重點1本案例的特點（1）反映出函證是審計應收款項的重要方法之一。（2）本案例中的應收款項包括應收賬款、預付賬款和其他應收款三項內容。2本案例學習重點學習本案例，同學應重點掌握應收款項函證的過程和方法，以及壞賬準備計提和轉銷的審核過程和內容。二、本案例關鍵內容（一）審計概況1審計人華康會計師事務所。事務所派出了以李明為項目組長及以張芳、張迪、謝雨為組員的項目組。2被審計人藍格股份有限公司。3公司背景藍格股份有限公司是在原藍格集團內剝離出的部分優(yōu)質資產組建而成，并于1997年在上海證券交易所上市，總股本為10600萬股，其中法人股為600萬股，國家股為7000萬股，流通A股為3000萬股。公司主營各類大重型機床、專用機械設備、食品機械等產品的開發(fā)、制造和銷售。4審計時間和內容審計組于2002年3月15至4月6日對該公司2001 年度的會計報表進行審計，本案例涉及應收賬款和壞賬準備內容審計。5審計方法與過程（1）通過了解、調查、描述、測試與評價等方法進行控制測試；（2）對應收款項進行分析性復核；（1） 對大額應收款項進行憑證抽查，并執(zhí)行函證程序；（4）執(zhí)行函證程序。（二）本案例需要關注的問題關于函證程序1函證的涵義2002年7月1日起開始施行獨立審計具體準則第27號函證。準則規(guī)定，函證是指注冊會計師為了印證影響會計報表認定的賬戶余額或其他信息，以被審計單位的名義向第三方發(fā)出詢證函，獲取和評價審計證據的過程。對于銀行存款、借款、應收賬款，準則規(guī)定應當進行函證。尤其是應收賬款，若不進行函證，注冊會計師應當在工作底稿中說明理由。本案例反映出審計人員張迪對藍格股份有限公司應收款項進行函證的過程。2關于函證對象的確定注冊會計師可以運用抽樣方式確定函證樣本，樣本應當足以代表總體，并包括：（1）余額較大的項目；（2）壞賬齡較長的項目；（3）交易頻繁但期末余額較小的項目；（4）重大關聯方交易；（5）重大或異常的交易；（6）可能存在爭議以及產生重大錯誤或舞弊的交易。3關于函證方式的確定函證方式包括積極方式和消極方式。（1）積極方式積極的函證方式，注冊會計師應當要求被詢證者在所有情況下必須回函。（2）消極方式消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。當同時存在以下情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：固有風險和控制風險評估為低水平；涉及大量較小的賬戶余額；預計不存在大量的錯誤；沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。（3）本案例的情況本案例根據上述要求確定函證樣本和方式如表29。表29項 目余額（萬元）戶數（戶）函證方式函證數量應收賬款100以上2肯定式函證全部函證50-1004肯定式函證全部函證10-5056肯定式函證選取20戶函證1-1062否定式函證選取20戶函證1以下34否定式函證選取15戶函證預付賬款100以上1肯定式函證全部函證50-1002肯定式函證全部函證50以下無其他應收款50以上5肯定式函證全部函證10-503肯定式函證全部函證10萬元以下為內部備用金及職工欠款4對未回函的應收賬款實施替代程序采取積極函證方式的情況下，對未回函的被函證對象，應實施替代程序，一般是審閱有關會計資料。本案例中：張迪對未回函的2家公司應收賬款執(zhí)行了替代程序：（1）詳細審閱了應收賬款明細賬和銀行存款日記賬；（2）較大范圍地抽查了有關的會計憑證；（3）對銷售合同、銷售定單、銷售發(fā)票記賬聯及存根聯、出庫單、貨運憑證和銀行結算憑證進行認真核對；（4）林銀公司已進入破產清償程序，對該公司的應收賬款20萬元，審計人員提醒藍格公司及時進行了債權登記。5對函證實施過程進行控制（1）準則規(guī)定 1)被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關記錄核對； 2)將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關資料核對； 3)詢證函經被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出； 4)在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函； 5)將發(fā)出詢證函的情況記錄于工作底稿； 6)將收到的回函形成工作底稿，并匯總統(tǒng)計函證結果。（2）本案例的情況審計人員張迪根據要求，應形成“應收款項函證情況匯總表”，見表2-11，來支持對應收款項明細情況的確認。表2-11 應收款項函證情況分析表被審單位名稱：藍格股份公司 編制者： 張迪 日期：2002年4月1日會計截止日：2001年12月31日 復核者：李力 日期：2002 年4月15日函證單位賬面余額（元）收到回函未收到回函，通過替代程序確認（元）未確認金額（元）備 注直接確認（元）實施追加程序后確認（元）JD公司340000340000亨達公司420000420000已于次年1月5日收到20萬元貨款鑫大實業(yè)250000140000110000元的差額為串戶錯誤泛達公司40000049360093600元為漏記錯誤友聯公司1500000賬務處理錯誤合計123000001100000090000038000010000函證戶數占總戶數的54%，抽取樣本進行函證的金額占應收款項總額的82%，可確認金額占樣本總金額的99%。相關的調整分錄見工作底稿A4-3注：底稿A4-3省略第三章 購貨與付款循環(huán)審計案例本章針對購貨與付款循環(huán)中應付賬款和固定資產兩個主要業(yè)務內容，安排2個案例進行分析。案例一 永鋒股份有限公司應付賬款審計案例在購貨與付款業(yè)務循環(huán)審計中，應付賬款是審計的重要內容之一。一、本案例的特點和學習重點1本案例的特點（1）本案例研究的是應付賬款，對于與購貨有關的應付票據等負債項目沒有涉及。（2）對應付賬款函證要函證，但沒有應收賬款函證重要，因為與應收賬款相比，委托人有賣方發(fā)票、對賬單等外來證據，可以用來核實應付賬款，而對應收賬款，則沒有類似的憑證予以證明。2本案例的學習重點學習本案例，同學應重點掌握應付賬款明細表的復核與核對過程與內容，以及應付賬款明細賬的審閱方法等。二、本案例的關鍵內容（一）審計概述 1審計人華方會計師事務所。事務所派出了以鄭明為項目組長及以李和芳、張迪、劉華雨為組員的項目組。2被審計人永鋒股份有限公司。3公司背景永鋒股份有限公司公司主營業(yè)務為金屬材料、功能材料生產加工、銷售，高科技產業(yè)投資，高科技產品的研制、生產、經銷及相關技術服務。2000年主要財務數據和指標（按新會計制度）是凈利潤 54142000元，每股收益 0.2073元，凈資產報酬率 8.37%，每股經營活動產生的現金流量凈額 0.2894元，總資產 906653000元，股東權益（不含少數股東權益）646538000元，資產負債率28.08%，每股凈資產2.48元。該公司在董事會下設有審計委員會，在總經理下設有審計部，審計委員會和審計部在業(yè)務上是指導與被指導關系。注冊會計師的審計工作得到了該公司內部審計的協助。4審計時間和內容審計組于2001年2月15至3月6日對該公司2000年度的會計報表進行了審計，本案例涉及應付賬款有關內容的審計。5審計方法與過程（1）通過了解、調查、描述、測試和評價對該公司進行了控制測試。（2）通過獲取應付賬款明細表、審查應付賬款明細賬、函證應付賬款、查找未入賬的應付賬款、審查長期掛賬的應付賬款等方法進行了實質性測試。（二）本案例需要關注的問題關于應付賬款明細表（1）明細表及作用在實質性測試工作中，一項基本工作就是獲取或編制明細表。本案例中，是應付賬款明細表，其他案例中還有固定資產及累計折舊明細表、應收賬款明細表、主營業(yè)務收入明細表等。明細表比總賬反映的內容要詳細，比明細賬反映的內容要概括。通過明細表，審計人員可以較概括、又較具體的了解某一方面會計信息與經濟活動的情況，便于下一步審計工作的開展。本案例中，審計人員從客戶處取得了應付賬款明細表，表32是其最后一頁的內容。應付賬款明細表表32被審計單位：永鋒股份有限公司 編制人：李明 日期：2001年1月8 編號：永鋒2001/12截止日期：2000年12月31日 復核人：趙儀 日期：2001年1月9日 頁 次：20/20賬戶名稱期 初 余 額本 期 發(fā) 生 額期 末 余 額備注借 方貸 方借 方貸 方借 方貸 方陽光公司原擴工廠地博公司迪愛公司明揚公司遠航公司中太機電碩英物資維奧工廠大維公司北和公司里司商廈2000008250017000050000260000370000380000260000200000680007640024900025000060000052500012600025000002000000218800060000040000090000040000021198030000055000050000012000026000002020000230000087000010000085400035800042100010000025000032500145000 440003600003900004920005300002200034400458020本頁合計236590010700980109930001000002757920全部合計4212400020010980024580600050000087320200通過這一明細表，審計人員可以了解到被審計單位有哪些應付賬款明細賬（客戶），以及各個應付賬款明細賬戶的期初余額、本期發(fā)生額、期末余額情況，以便下一步進行應付賬款的賬賬核對，確定重點審查的明細賬等。（2）明細表的取得明細表可以從被審計單位獲取，也可以審計人員自己編制，一般是獲取。（3）明細表的復核與核對對從被審計單位獲取明細表，審計人員需要進行復核，即進行有關數據的驗算，并將其與明細賬和總賬進行核對。（4）本案例的情況本案例中：審計人員劉華雨對表32中所列的應付賬款各明細賬的期初余