稅收的四個(gè)基本理論問題

稅收的四個(gè)基本理論問題朱為群內(nèi)容提要：稅收的本質(zhì)要從征稅目的和負(fù)擔(dān)分配兩個(gè)方面加以考察。從征稅目的看，存在為實(shí)現(xiàn)全體公眾共同利益的普通目的稅、為特殊困難群體提供援助的基本保障目的稅和特殊目的調(diào)控稅三類稅收。普通目的稅和基本保障目的稅應(yīng)該按照“量能負(fù)擔(dān)”原則分配稅負(fù)，特殊調(diào)控目的稅則主要依據(jù)“量益或量害負(fù)擔(dān)”的原則分配稅負(fù)。不同征稅目的的稅收應(yīng)該嚴(yán)格加以區(qū)分，使其收入與支出緊密對(duì)應(yīng)，并賦予每一個(gè)稅制獨(dú)特的功能，以實(shí)現(xiàn)整體稅制功能的合理配置。 關(guān)鍵詞：稅收本質(zhì) 征稅目的 稅收原則 稅收功能 雖然稅收存在的歷史已有數(shù)千年之久，但是圍繞稅收的基本理論問題的討論或者爭論卻從未間斷。這或許是因?yàn)槔碚撔枰粩喔?，認(rèn)識(shí)需要隨時(shí)代的變遷而不斷拓寬和深化，也可能是因?yàn)檫@些問題本身就很難有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。然而，無論古今中外，總有一些基礎(chǔ)的稅收理論問題是相同的，屬于超越時(shí)空的普遍性問題。以下四個(gè)基本稅收問題值得逐一思考和回答：第一，稅收的本質(zhì)問題，回答稅收與公共收費(fèi)、公債和罰款等其他財(cái)政收入有什么本質(zhì)不同？第二，征稅的正當(dāng)性問題，回答什么樣的征稅目的是正當(dāng)合理的，具體有哪些征稅目的是可以被公眾普遍接受的？第三，征稅的原則問題，回答什么樣的稅收是好的或者不好的？第四，稅收的功能定位問題，回答不同的稅收應(yīng)該如何組合起來發(fā)揮好的整體效應(yīng)？一、稅收的本質(zhì)稅收雖然名目繁多，形式多樣，但都是公共權(quán)力掌握者的主要收入來源。稅收和其他公共收入的區(qū)別可以從形式上觀察。在我國學(xué)術(shù)界盛行稅收“三性說”，即稅收具有強(qiáng)制性、無償性和固定性。圍繞“三性說”，也有不少爭論。贊同者認(rèn)為，這三個(gè)屬性從整體上區(qū)別了稅收和其他公共收入的本質(zhì)屬性。反對(duì)者則對(duì)這“三性”逐一批駁認(rèn)為，強(qiáng)制性只是表面現(xiàn)象，因?yàn)榱P款和合法的公共收費(fèi)都有強(qiáng)制性，并非稅收所特有；從個(gè)人立場(chǎng)來說納稅確實(shí)具有無償性，但眾多納稅人繳納的稅款如果用于所有納稅人的公共利益，則具有整體有償性；而固定性如理解為是征稅標(biāo)準(zhǔn)的確定性，則公共收費(fèi)和罰款等也符合固定性特征，同樣并非稅收所特有。稅收“三性”說所受到的質(zhì)疑說明，該理論并不能很好地回答什么是稅收、什么不是稅收的問題。要回答稅收的本質(zhì)問題，就需要透過現(xiàn)象看本質(zhì)。強(qiáng)制性、無償性和固定性都是表面現(xiàn)象，而不是稅收的本質(zhì)。在全部公共收入中，從征收依據(jù)的角度看，可以分為三種：一是基于公共財(cái)產(chǎn)或者資源的征收；二是基于公共服務(wù)的征收；三是基于公共調(diào)控的征收。（一）基于公共財(cái)產(chǎn)或者資源的征收不屬于稅收基于公共財(cái)產(chǎn)或者資源的征收，比如國有土地或者資源的轉(zhuǎn)讓或者出租收入，雖然這些收入也取自于私人部門或者個(gè)人，但從本質(zhì)上說是公共權(quán)益讓渡給私人而獲取的補(bǔ)償是部分社會(huì)成員因占用公共資產(chǎn)或資源而對(duì)整體社會(huì)成員的利益補(bǔ)償，顯然不屬于稅收。這種收入的所有權(quán)應(yīng)該歸全體社會(huì)成員，其收入應(yīng)該納入一般公共預(yù)算，用于提供社會(huì)成員普遍受益的公共支出項(xiàng)目；而不宜用于部分社會(huì)成員受益的支出項(xiàng)目。為保障全體社會(huì)成員的所有者收益，公共財(cái)產(chǎn)或資源收入的征收標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該采取市場(chǎng)競爭原則以公開透明的方式來確定，即將公共財(cái)產(chǎn)或資源按照市場(chǎng)機(jī)制提供給出價(jià)最高者，而不能暗箱操作以低價(jià)或者無償提供給經(jīng)營者。（二）稅收、公共收費(fèi)和公債都是基于公共服務(wù)的征收基于公共服務(wù)的征收，從征收者（公共部門）的角度看，由于提供公共服務(wù)需要相應(yīng)的資源，這就需要通過稅收、公共收費(fèi)、公債等不同的收入方式從私人部門取得收入以彌補(bǔ)成本；從支付者（私人部門）的角度看，支付稅收、公共收費(fèi)和公債的本金和利息是因?yàn)槠鋸墓膊块T提供的公共服務(wù)中獲得了相應(yīng)的利益。從成本與受益的角度看，這三者具有共通性。然而，稅、費(fèi)、債這三種公共服務(wù)收入在成本與受益的匹配上存在本質(zhì)上的差別。公共收費(fèi)的受益者是部分社會(huì)成員而不是全部社會(huì)成員，付費(fèi)者是因?yàn)楂@得了某項(xiàng)特別的公共服務(wù)而支付的代價(jià)，例如結(jié)婚或離婚者支付結(jié)婚或者離婚登記費(fèi)是因?yàn)樗麄兊玫搅苏块T提供的婚姻合法性證明服務(wù)，他們必須為此支付相關(guān)證書的制作費(fèi)用（工本費(fèi)）；這是完全合理的公共收費(fèi)，因?yàn)樗⒃诔杀九c受益準(zhǔn)確對(duì)應(yīng)的基礎(chǔ)之上，因而在現(xiàn)實(shí)中只要收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)符合成本補(bǔ)償原則就會(huì)得到理解和遵從，很少聽到抱怨和批評(píng)。稅收則與公共收費(fèi)不同，因?yàn)橛幸恍┕卜?wù)是無法區(qū)分出具體的受益對(duì)象而且無法衡量受益程度的大小，具有“非排斥性”（Non-exclusive）和“非競爭性”（Non-rival）的特征。這類公共服務(wù)向全體社會(huì)成員提供，屬于普惠性的公共產(chǎn)品或者純公共產(chǎn)品，因此其成本應(yīng)該由全體社會(huì)成員來共同承擔(dān)。稅收就是彌補(bǔ)這些普惠性公共產(chǎn)品成本的方式。因此，稅收和公共收費(fèi)的本質(zhì)區(qū)別在于，前者是取自于所有人而用之于所有人，后者是取自于部分人而用之于部分人。公平合理的稅收制度要遵循量能負(fù)擔(dān)的原則；公平的收費(fèi)制度要遵循量益負(fù)擔(dān)原則。收費(fèi)取得的收入，不能用于所有的社會(huì)成員；收稅取得的收入，也不能用于特定的社會(huì)成員。稅是稅，費(fèi)是費(fèi)，稅費(fèi)要分開。至于公債收入與稅收、公共收費(fèi)的本質(zhì)區(qū)別，則要從代際利益分配的角度來考察。除了某些供當(dāng)代人享用的公共產(chǎn)品外，公共部門也會(huì)提供某些跨代受益的公共產(chǎn)品，例如鐵路、大型水利設(shè)施、電力或通訊網(wǎng)絡(luò)等公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目。這些跨代公共品不僅需要巨額投資，而且會(huì)惠及當(dāng)代人和下代人，其成本就需要由不同代人來分擔(dān)。公債就是公共部門因?yàn)樘峁┛绱财范〉玫囊环N收入。由此可見，稅收、公共收費(fèi)和公債背后有著不同的利益與成本的對(duì)應(yīng)關(guān)系，反映出彼此在本質(zhì)上的不同。只有遵循這種收支緊密對(duì)應(yīng)、成本收益相匹配的基本邏輯，才能厘清不同財(cái)政制度的利益邊界，才能使財(cái)政成為公共治理的基石和支柱。（三）基于公共調(diào)控的征收具有廣泛多樣性特征基于公共調(diào)控的征收，其特殊目的在于調(diào)節(jié)或控制社會(huì)的某個(gè)方面或者領(lǐng)域。在形式上，調(diào)控類公共收入包括稅收、公共收費(fèi)、公債和罰款。在現(xiàn)實(shí)中，公共部門基于特殊目的而進(jìn)行的調(diào)控，不僅領(lǐng)域?qū)拸V，而且目標(biāo)多元，但歸納起來無非是宏觀調(diào)控和微觀調(diào)控兩種基本類型。宏觀調(diào)控主要從整體的角度實(shí)現(xiàn)總量調(diào)控目標(biāo)，而微觀調(diào)控是從不同側(cè)面或領(lǐng)域進(jìn)行結(jié)構(gòu)調(diào)控，因此不同的公共收入形式具有不同的調(diào)控目標(biāo)。從宏觀調(diào)控的角度，稅收和公債可以聯(lián)合起來，共同配合，對(duì)總量經(jīng)濟(jì)目標(biāo)發(fā)揮作用，主要用于調(diào)節(jié)總需求和總供給，保障經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的穩(wěn)定，避免經(jīng)濟(jì)衰退和通貨膨脹。在經(jīng)濟(jì)蕭條時(shí)通過降稅和發(fā)債并舉，以刺激總需求和總供給；在經(jīng)濟(jì)膨脹時(shí)通過加稅和還債相結(jié)合，來抑制總需求和總供給。從微觀調(diào)控的角度看，稅收、公共收費(fèi)和罰款，往往因?yàn)槎紟в薪够蚩刂频哪繕?biāo)傾向而在實(shí)際中難以區(qū)分。例如，環(huán)境保護(hù)稅和排污費(fèi)，在征收目的和負(fù)擔(dān)分配上并無本質(zhì)區(qū)別，兩者只是名稱和具體征收管理機(jī)關(guān)不同而已。再如，我國現(xiàn)行的計(jì)劃生育撫養(yǎng)費(fèi)雖然名為費(fèi)但其實(shí)與罰款并無根本差別。二、稅收的正當(dāng)性稅收的正當(dāng)性要從征稅目的和征稅程序兩個(gè)方面考察。征稅目的是否具有正當(dāng)性，是所有稅收問題的邏輯起點(diǎn)。征稅程序的正當(dāng)性，其實(shí)質(zhì)在于稅收的開征停征以及稅基、稅率等稅收制度的核心要素都應(yīng)該有相應(yīng)的法律程序來決定。（一）區(qū)分三種正當(dāng)?shù)恼鞫惸康脑诂F(xiàn)實(shí)中，每當(dāng)新稅開征，便免不了有關(guān)征稅目的或理由的討論。開征稅收的實(shí)際理由或者目的很可能各不相同且呈現(xiàn)出多樣化特征，往往難以達(dá)成共識(shí)，但從理論上看，能夠被廣泛接受和認(rèn)可的征稅目的可以概括為三種：一是為全體社會(huì)成員提供普惠性的公共服務(wù)或者產(chǎn)品，稱之為“普通目的稅”；二是為處于生活絕境中的特定社會(huì)成員提供必要的援助，稱之為“基本保障目的稅”；三是實(shí)行某種特定的政策調(diào)控目標(biāo)，稱之為“特定調(diào)控目的稅”。普通目的稅之所以具有正當(dāng)性，是因?yàn)槎愂辗?wù)于全體公眾的普遍利益，是“取自于眾而用之于眾”，這是最合理也是最自然的制度安排。一方面，由于此類稅收的支出惠及全體公眾，就會(huì)使資源投向這些公共產(chǎn)品或者服務(wù)并達(dá)到一個(gè)適當(dāng)?shù)乃?，從而有利于效率的提高；另一方面，如果能夠適當(dāng)?shù)刎瀼亍傲磕茇?fù)擔(dān)”原則將稅收負(fù)擔(dān)以合理公平的方式由全體公眾承擔(dān)，就能實(shí)現(xiàn)公平。這是隱藏在古往今來被公眾認(rèn)可的稅收背后最牢固的邏輯。單憑權(quán)力的強(qiáng)制性征收一旦違背這種“惠及眾生而又公平負(fù)擔(dān)”的征稅邏輯，就會(huì)受到納稅人的抵制乃至引起對(duì)抗性的政治運(yùn)動(dòng)。基本保障目的稅具有收入再分配的特點(diǎn)，實(shí)際上就是“取自于強(qiáng)而用之于弱”。一方面，接受援助的社會(huì)成員或者是因?yàn)槿狈Ρ匾慕?jīng)濟(jì)能力而難以維持個(gè)人起碼的生活水平，或者是因?yàn)閭€(gè)體生命處于嚴(yán)重威脅狀態(tài)。在特殊的緊急情況下，處于絕境中的個(gè)人有權(quán)獲得來自社會(huì)公眾的援助，而其他社會(huì)成員也應(yīng)該為此承擔(dān)責(zé)任。對(duì)弱者的同情和援助，是人類社會(huì)進(jìn)步和發(fā)展的重要?jiǎng)恿ΑＲ虼?，為特困人員提供必要的幫助而向有能力的其他社會(huì)成員征稅，合乎人類的基本同情心，具有正當(dāng)?shù)膫惱碇С帧Ａ硪环矫?，這種制度安排看似服務(wù)于某些特殊社會(huì)成員，實(shí)則是一項(xiàng)普惠性的公共保障服務(wù)。在現(xiàn)實(shí)生活中，每個(gè)人都會(huì)遇到各種不確定而導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。盡管不幸發(fā)生在人們身上的概率不同，但誰都無法完全避免人生中的各種風(fēng)險(xiǎn)。只要能使處于生活絕境的人都能獲得這種來自社會(huì)的基本保障，為此而征稅就合乎成本與受益潛在對(duì)等的基本邏輯。這就是這種強(qiáng)制性的征稅制度類似于社會(huì)保險(xiǎn)制度。為實(shí)現(xiàn)某種特殊目的而征稅也可能具有正當(dāng)性。歷史和現(xiàn)實(shí)中廣泛存在著這種特殊目的稅。然而，特殊目的稅的正當(dāng)性并不在于目的本身是否能被公眾所接受和認(rèn)可，而在于目的之實(shí)現(xiàn)是否具有可檢驗(yàn)性，即特殊征稅目的是否在現(xiàn)實(shí)中得到實(shí)現(xiàn)。若征稅的特殊目的并未達(dá)成或者根本無法達(dá)成，這種特殊目的稅就失去了獲得公眾繼續(xù)支持的正當(dāng)性。為此，基于特殊目的的稅收，其支出用途必須與其征稅目的相吻合，否則就會(huì)成為純粹的籌資工具而使其正當(dāng)性大打折扣。（二）在立法和管理層面落實(shí)征稅程序的正當(dāng)性征稅程序的正當(dāng)性要體現(xiàn)在立法和管理兩個(gè)層面。在立法層面，基于不同征稅目的的稅收制度要經(jīng)由合法的程序來決定，其實(shí)質(zhì)是要獲得公眾的同意。這就是“稅收法定原則”的必然要求。自從800年前英國大憲章頒布以來，稅收法定已經(jīng)成為現(xiàn)代世界各國征稅的一個(gè)基本原則。雖然我國在落實(shí)稅收法定原則方面還存在一定的差距，但是最近國家有關(guān)方面正在積極推動(dòng)稅收立法權(quán)回歸全國人大的進(jìn)程。立法層面征稅程序的正當(dāng)性，是保障一個(gè)國家稅收制度合法性的重要前提，也是體現(xiàn)人民當(dāng)家作主的基本保障。在管理層面，要確保稅收制度的正當(dāng)性還需要構(gòu)建相應(yīng)的管理機(jī)制。收支分類對(duì)應(yīng)和公開透明是其中兩項(xiàng)最為根本性的管理機(jī)制。按照前述三種不同的征稅目的，在管理上首先要將不同目的的稅收及其相應(yīng)的支出用途分開管理，形成收支分類對(duì)應(yīng)的基金制管理模式，而不能把不同征稅目的的稅收混為一體。不同目的稅收本身的分類首先要建立在稅收與公共收費(fèi)和公債的基礎(chǔ)之上，即稅、費(fèi)和債的分類管理是第一層次的分類。在此基礎(chǔ)上，按照三種不同的征稅目的再對(duì)稅收進(jìn)行第二層次的分類：普通目的稅納入一般公共預(yù)算，服務(wù)于全體社會(huì)成員；基本保障目的稅納入特別基金預(yù)算，服務(wù)于特定的社會(huì)成員；特定目的稅也要根據(jù)具體的特殊目的而納入根據(jù)細(xì)致的基金項(xiàng)目預(yù)算，服務(wù)于各種特別的征稅目的。為了使上述不同征稅目的稅收的收支分類對(duì)應(yīng)制度得到真正落實(shí)，就需要建立公開透明的管理機(jī)制。公開透明的收支信息，能夠使公眾了解征稅目的是否與實(shí)際相吻合，從而在實(shí)際層面得以檢驗(yàn)征稅目的的正當(dāng)性，有利于阻止“名實(shí)不符”稅收的出現(xiàn)。此外，公開透明的收支信息，能夠最大程度上保障與征稅相關(guān)利益主體的正當(dāng)權(quán)益，也能構(gòu)建政府與民眾之間，民眾與民眾之間的合作信任關(guān)系，促進(jìn)良好的公共治理機(jī)制的形成和運(yùn)轉(zhuǎn)。三、稅收的原則（一）現(xiàn)代稅收原則存在內(nèi)在沖突在現(xiàn)代主流經(jīng)濟(jì)學(xué)中，效率原則和公平原則被用來指導(dǎo)稅收制度的設(shè)計(jì)和運(yùn)行。效率原則要求稅收制度能夠提升資源配置的有效性，以便促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展；公平原則要求將稅收負(fù)擔(dān)合理分配給相關(guān)納稅主體，以便促進(jìn)收入分配的合理安排。這種“二元”稅收原則理論，在實(shí)際運(yùn)用時(shí)產(chǎn)生了根本性的相互沖突：若要追求效率，就要損害公平；若要追求公平，就會(huì)損害效率，從而使得稅制設(shè)計(jì)左右為難。缺乏明確、一致的指導(dǎo)原則來平衡效率原則與公平原則的內(nèi)在沖突，其結(jié)果是稅制日益復(fù)雜且多變，無法判斷最終能否實(shí)現(xiàn)效率和公平兼顧。這說明了這種稅收原則理論不能很好地用來指導(dǎo)實(shí)踐。（二）稅收原則問題的討論要回溯到古典經(jīng)濟(jì)學(xué)時(shí)代在古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家看來，稅收原則主要解決制度層面的稅負(fù)分配問題，也涉及管理層面的操作問題。亞當(dāng)斯密在國富論中闡述的著名的“稅收四原則”中，“平等原則”和“確定原則”用來指導(dǎo)解決制度層面的稅負(fù)分配問題，而“簡便”和“最少征收費(fèi)”原則用來解決管理層面的操作問題。雖然管理操作層面的這兩項(xiàng)原則在現(xiàn)實(shí)中非常重要，然而，制度層面的稅負(fù)分配原則更具有根本性，值得在理論上深入探討。在確定稅負(fù)分配問題上，雖然“量能負(fù)擔(dān)”和“量益負(fù)擔(dān)”這兩項(xiàng)確定稅負(fù)的基本原則看起來似乎是等價(jià)的，但在實(shí)際運(yùn)用中則具有不同的適用范圍。（三）基于不同征稅目的確定稅負(fù)分配原則不同征稅目的的稅收制度，應(yīng)有不同的稅負(fù)分配原則。對(duì)于普通目的稅，由于支出的受益具有非競爭性和非排斥性的特征，從而使“量益負(fù)擔(dān)”原則失去實(shí)際運(yùn)用的可能性，因此，普通目的稅就只能采用“量能負(fù)擔(dān)”原則在全體社會(huì)成員中合理分配負(fù)擔(dān)。而基本保障目的稅由于其受益者本身缺乏支付能力，因此，“量益負(fù)擔(dān)”不僅不可行而且與此制度的目的相違背，因而也只能采用“量能負(fù)擔(dān)”原則在全體有納稅能力的社會(huì)成員中合理分擔(dān)。至于 “能力”的衡量標(biāo)準(zhǔn)以及具體數(shù)額的分配（稅基和稅率）如何選擇和確定，則屬于其次的問題。至于特定調(diào)控目的稅的負(fù)擔(dān)分配原則，取決于具體的調(diào)控目的。若為實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控目的，則可以通過提高或降低已有普通目的稅的稅率水平來進(jìn)行調(diào)控，而沒有必要單獨(dú)為此開展新稅；若為實(shí)現(xiàn)微觀調(diào)控目的，則需要具體考察微觀調(diào)控的目標(biāo)。一般來說，具有正當(dāng)性的微觀調(diào)控目標(biāo)有保護(hù)環(huán)境、合理利用資源和調(diào)節(jié)消費(fèi)等，用經(jīng)濟(jì)學(xué)術(shù)語來說可以歸納為糾正不合理偏好和抑制外部負(fù)效應(yīng)兩種情況。例如，對(duì)于煙草和含酒精飲料和高檔奢侈品等征收特別消費(fèi)稅，屬于糾正不合理的消費(fèi)偏好；對(duì)于污染排放和稀缺自然資源開采征收特別稅收，則主要是為了保護(hù)環(huán)境和合理利用資源。微觀調(diào)控目的稅的負(fù)擔(dān)分配原則，必須將稅負(fù)的分配與所要實(shí)現(xiàn)的目的聯(lián)系起來，從而使這種“寓禁于征”的稅收能真正起到限制特定消費(fèi)和生產(chǎn)行為的目的。因此，應(yīng)采用“量益”或者“量害”原則來確定稅負(fù)。環(huán)境保護(hù)稅以不同污染種類的排放量為稅基并以排放濃度確定不同稅率，煙酒消費(fèi)品以價(jià)值為稅基并根據(jù)有害物的強(qiáng)弱程度確定高低不同的稅率，機(jī)動(dòng)車以價(jià)值為稅基并以排氣量為確定稅率的依據(jù)，都是運(yùn)用“量害負(fù)擔(dān)”原則確定稅負(fù)分配。而對(duì)于高檔奢侈消費(fèi)品以價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)確定稅基和稅率，則應(yīng)運(yùn)用“量益負(fù)擔(dān)”原則確定稅負(fù)分配，即消費(fèi)者從高檔奢侈品中的得益越多，就負(fù)擔(dān)更多的稅收。四、稅收的功能配置稅收的功能與其征稅目的緊密相關(guān)，從單一稅種來說，兩者幾乎是同一回事。在多稅種復(fù)合稅制下，不同稅種之間如何合理定位各自的功能，關(guān)系到稅制體系的整體功能問題。稅制整體功能的配置，需要研究不同稅制的特征，尋找適當(dāng)?shù)呐渲梅绞健＃ㄒ唬┒愂展δ芏ㄎ坏牟煌^點(diǎn)稅收有籌資和調(diào)控兩大功能。為政府籌集所需資金的功能并無異議，而對(duì)稅收的調(diào)控功能則爭議較多。有兩個(gè)比較極端的觀點(diǎn)：一是“稅收萬能論”，認(rèn)為稅收可以調(diào)節(jié)和控制幾乎所有的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。一旦社會(huì)出現(xiàn)了某些嚴(yán)重問題，都可以通過開征針對(duì)這種問題的稅收來解決。例如，在上個(gè)世紀(jì)80年代曾經(jīng)一度出現(xiàn)固定資產(chǎn)投資規(guī)模失控的問題，于是就開征了“固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅”；為了解決生育率偏低導(dǎo)致人口銳減的問題，俄羅斯開征了“無子女稅”。二是“稅收中性論”，認(rèn)為稅收除了為政府籌集資金外，不應(yīng)該承擔(dān)調(diào)控功能。政府的特定政策調(diào)控目標(biāo)，應(yīng)該通過補(bǔ)貼、轉(zhuǎn)移支付和政府采購等財(cái)政支出工具而不是稅收來實(shí)現(xiàn)。較為普遍的觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收的調(diào)控功能并非可有可無，也非萬能的靈丹妙藥。這種“和稀泥”的折衷觀點(diǎn)，多多少少影響了我國稅收政策和制度的設(shè)計(jì)，造成了現(xiàn)實(shí)中不同稅收制度之間功能定位的混亂，進(jìn)而導(dǎo)致目前稅基重疊或邊界不清、征稅目的名不副實(shí)和制度規(guī)則復(fù)雜多變等問題。以我國現(xiàn)行稅制為例，增值稅、消費(fèi)稅、資源稅、營業(yè)稅、關(guān)稅、車輛購置稅等都屬于消費(fèi)類稅收，彼此間存在稅基重疊、征稅目的與實(shí)際效果脫節(jié)和稅制復(fù)雜等問題，其根源就在于不同稅制的功能定位混亂。因此，這種觀點(diǎn)并不有助于這些問題的解決。（二）厘清不同稅制的功能定位要從根本上解決這些問題，就需要在整體稅制框架構(gòu)建時(shí)就明確不同稅制的功能定位，并使其形成清晰的邏輯和合理的配置。好比家用的工具箱，工具箱里有榔頭、卷尺、剪刀、起子等各種各樣的工具，每一種工具都有一個(gè)特殊的功能。如果有一種工具具備其他所有工具的功能，那么其余的工具就是多余的了。顯然，并不存在這樣一種“萬能工具”。一個(gè)國家的稅制，也類似于一個(gè)工具箱。我國現(xiàn)有18個(gè)稅種，就是18種收稅工具。我們也不可能設(shè)想存在一種“萬能稅收”能夠完全實(shí)現(xiàn)稅收的籌資和調(diào)控功能。如同工具箱里的工具有著各自獨(dú)特的功能那樣，一個(gè)國家稅收體系中的不同稅制也應(yīng)該有一個(gè)分工和定位，承擔(dān)不同的功能?，F(xiàn)實(shí)中之所以出現(xiàn)上述種種問題，很大程度上就是因?yàn)槊恳粋€(gè)稅制都被設(shè)計(jì)為兼有籌資和調(diào)控等功能的多功能稅收了，從而就不可避免地導(dǎo)致不同功能的內(nèi)在沖突。厘清不同稅制的功能是解決這些問題的關(guān)鍵。其理論思路是，按照稅收的功能把稅制劃分為籌資類和調(diào)控類兩大類；對(duì)于籌資類稅制，只賦予其籌資功能而剝離去調(diào)控功能，使其充分發(fā)揮稅收的“中性作用”，從而可以使稅制得以簡化和透明；對(duì)于調(diào)控類稅制收，著重于其調(diào)控目標(biāo)的確定及可實(shí)現(xiàn)的程度，籌資功能就處于次要和附屬的地位。不同稅制的功能定位，直接關(guān)系到一個(gè)國家稅制改革的目標(biāo)和方案選擇。例如，增值稅是當(dāng)今世界各國普遍采用的一種普通目的稅收，其功能就是為全國性的公共產(chǎn)品或服務(wù)提供資金。因此，在制度設(shè)計(jì)上采取了寬稅基和統(tǒng)一比例稅率的做法，就是為了使其稅基穩(wěn)固并且有利于市場(chǎng)機(jī)制配置資源的基礎(chǔ)性作用的發(fā)揮，從而突顯其籌資功能。統(tǒng)一比例的企業(yè)所得稅，也可以擔(dān)當(dāng)籌資性稅收的重任。而煙草消費(fèi)稅、酒類消費(fèi)稅和機(jī)動(dòng)車稅等某些特別目的稅則主要發(fā)揮調(diào)控性功能。個(gè)人所得稅可以設(shè)置為一種基本保障目的稅。如果把個(gè)人所得稅的征稅目的明確規(guī)定為建立基本生活保障基金以保障人民的最低生活水平，就容易獲得納稅人的認(rèn)同和支持。有了這樣明確的征稅目的，個(gè)人所得稅為建立基本生活保障基金籌資并在征稅和支出的過程中體現(xiàn)國民收入再分配的功能定位就更加清晰合理。需要特別說明的是，調(diào)控類稅收的功能應(yīng)該根據(jù)不同的調(diào)控對(duì)象和目的加以區(qū)分，不能混合在一個(gè)稅種之內(nèi)，否則就會(huì)使其功能發(fā)生紊亂，最終演變?yōu)閱渭兊幕I資功能。例如，我國現(xiàn)行消費(fèi)稅有十幾種征稅對(duì)象，不同征稅對(duì)象的征稅目的和功能并不完全相同，其收入被納入一般公共預(yù)算統(tǒng)籌用于各種公共支出。這樣的制度安排，就不僅使不同