淺談新會計(jì)準(zhǔn)則三大理念對會計(jì)和會計(jì)軟件的影響

1、淺談新會計(jì)準(zhǔn)則三大理念對會計(jì)和會計(jì)軟件的影響本文主要探討了新會計(jì)準(zhǔn)則三大理念對會計(jì)和會計(jì)軟件的影響。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則從 2007年1月1日開始在我國上市公司全面推行。 從上市公司2007年年報(bào)和反饋信息中可以發(fā)現(xiàn)， 新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 在具體執(zhí)行中遇到不少問題：會計(jì)處理方法的選擇沒有明確的界定；不合理地運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量或避免使用公允價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行計(jì)量；財(cái)務(wù)會計(jì)軟件的功能與新會計(jì)準(zhǔn)則的要求不適宜。為能正確、合理地運(yùn)用新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，提高會計(jì)信息質(zhì)量， 改善企業(yè)管理控制，我們需要深刻地理解制定新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的三大核心理念（原則導(dǎo)向理念、資產(chǎn)負(fù)債觀理念、公允價(jià)值計(jì)量理念），分析其產(chǎn)生的影響，并以此為基礎(chǔ)

2、，設(shè)計(jì)、 開發(fā)新的會計(jì)軟件模塊， 使企業(yè)在新會計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下更好地管理控制財(cái)務(wù)活動，提供更可靠、真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。、會計(jì)準(zhǔn)則制定的三大理念及其影響（一）資產(chǎn)負(fù)債觀理念1. 資產(chǎn)負(fù)債觀的實(shí)質(zhì)會計(jì)上，對收益的確定、會計(jì)要素的定義及資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表重要性的認(rèn)識一直存在 兩種不同的觀念：資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀。所謂資產(chǎn)負(fù)債觀，是指在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的準(zhǔn)則時(shí)，首先規(guī)范由此類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量，然后再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益，資產(chǎn)負(fù)債表重于收益表； 而收入費(fèi)用觀剛好相反， 認(rèn)為會計(jì)工作的重心應(yīng)首先確認(rèn)和計(jì)量收 入、費(fèi)用要素，資產(chǎn)和負(fù)債要素的確認(rèn)和計(jì)量依附于收入、

3、費(fèi)用要素的確認(rèn)和計(jì)量，收益表 重于資產(chǎn)負(fù)債表。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號一一所得稅第4條規(guī)定，企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng) 確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)正是資產(chǎn)負(fù)債觀的 體現(xiàn)；又如在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第30號一財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)中明確規(guī)定取消利潤分配表而增設(shè)所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表，這也正是資產(chǎn)負(fù)債觀理念的具體表現(xiàn)。2. 資產(chǎn)負(fù)債觀理念的影響第一，有利于提高會計(jì)信息的相關(guān)性。資產(chǎn)負(fù)債觀理念的確立要求企業(yè)管理層更加關(guān)注 企業(yè)未來的發(fā)展，更加關(guān)注企業(yè)面臨的機(jī)會和風(fēng)險(xiǎn)，更加關(guān)注企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量和

4、營運(yùn)效率。 新會計(jì)準(zhǔn)則體系比以往更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表對財(cái)務(wù)狀況真實(shí)地反映企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)營運(yùn)效率，而不僅僅是經(jīng)營結(jié)果。因此，企業(yè)所提供的信息更能滿足相關(guān)決策者的需要，更具有相關(guān)性。第二，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。 新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系凸顯了資產(chǎn)負(fù)債表在報(bào)表體系中 的核心地位，要求企業(yè)提升資產(chǎn)負(fù)債信息質(zhì)量。企業(yè)只有在資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額即所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）增加的情況下，才表明企業(yè)價(jià)值增加了，股東財(cái)富增長了，突破了傳統(tǒng)的單 純的利潤考核概念，有助于促使企業(yè)改善資產(chǎn)和負(fù)債管理、優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)及避免眼前利益和收益超前分配，有利于企業(yè)長期戰(zhàn)略和可持續(xù)發(fā)展。第三，有利于減少企業(yè)利潤操縱行

5、為。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，對收益的確定，不需要考慮實(shí)現(xiàn)問題，只要企業(yè)的凈資產(chǎn)增加了， 就應(yīng)當(dāng)作為收益確認(rèn)（不包括新增投資或向投資者分配 利潤），即收益=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)-本期所有者新增投資-本期向所有者分配=（期末資產(chǎn)-期末負(fù)債）-（期初 資產(chǎn)-期初負(fù)債）-本期所有者新增投資-本期向所有者分配。所以，企業(yè)只有在凈資產(chǎn)增加的情況下才能產(chǎn)生收益，從而可以在一定程度上遏制企業(yè)操縱利潤的行為。（二）會計(jì)準(zhǔn)則制定的原則導(dǎo)向理念1. 原則導(dǎo)向理念的實(shí)質(zhì)當(dāng)前，國際上對會計(jì)準(zhǔn)則的制定存在著兩種不同的理念，一種是“規(guī)則導(dǎo)向說”；另一 種是“原則導(dǎo)向說”。 以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定思路，試圖為每一類交易或事項(xiàng)的會計(jì)

6、處理 和財(cái)務(wù)報(bào)告提供明確的規(guī)則。然而，這種力圖描述所有交易或事項(xiàng)的會計(jì)準(zhǔn)則顯然不能保證 準(zhǔn)則制訂、實(shí)施的高效率；當(dāng)面對日益復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和“新型的金融工具”時(shí)也不能給予恰當(dāng)、及時(shí)的應(yīng)對；其次，面對浩如煙海的各種規(guī)定和成千上萬的規(guī)則，難以保證會計(jì) 人員能悉數(shù)理解和運(yùn)用； 最后，大量的例外事項(xiàng)導(dǎo)致了準(zhǔn)則內(nèi)部的不一致，造成會計(jì)信息可比性失真，甚至導(dǎo)致提供的會計(jì)信息不能反映經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)。正是由于以規(guī)則為導(dǎo)向的會計(jì)準(zhǔn)則制定模式存在以上一系列的不足，因此，我國新會計(jì)準(zhǔn)則的制定范式已由舊準(zhǔn)則的規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)樵瓌t導(dǎo)向。所謂“以原則為導(dǎo)向”，是只就某一對象或交易和事項(xiàng)的會計(jì)處理及財(cái)務(wù)報(bào)告提出應(yīng)遵循的原則，

7、并不試圖回答所有問題或?qū)γ糠N可能情況提供詳細(xì)的規(guī)則，而是要求會計(jì)職業(yè)人員在處理有關(guān)交易和事項(xiàng)及提供財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)充分運(yùn)用職業(yè)判斷。如企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 3號一投資性房地產(chǎn)第十條規(guī)定：有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得 的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量只說明了應(yīng)遵循的原則，而具體采用何種計(jì)量方法則由企業(yè)會計(jì)人員自行判斷、決定。2. 原則導(dǎo)向理念的影響筆者認(rèn)為，會計(jì)準(zhǔn)則制定從規(guī)則導(dǎo)向理念向原則導(dǎo)向理念的轉(zhuǎn)變會對會計(jì)產(chǎn)生以下幾方面的影響：第一，企業(yè)有更為寬泛的空間進(jìn)行盈余管理。由于原則導(dǎo)向理念只是就某一對象或交易、事項(xiàng)的會計(jì)處理及財(cái)務(wù)報(bào)告提出應(yīng)遵

8、循的原則，而沒有具體規(guī)定每個(gè)交易、事項(xiàng)的詳細(xì)處理方法。導(dǎo)致企業(yè)對各個(gè)交易和事項(xiàng)的記錄與處理有更廣泛的選擇權(quán)，企業(yè)可以根據(jù)自身的需求選擇會計(jì)政策，甚至掩蓋、扭曲會計(jì)信息進(jìn)行盈余管理和利潤操縱。第二，會計(jì)信息的可比性將減弱。 在原則導(dǎo)向理念下， 每個(gè)企業(yè)對相同會計(jì)事項(xiàng)可能會基于不同的職業(yè) 判斷而選用不同的會計(jì)處理方法，由此便產(chǎn)生對相同會計(jì)事項(xiàng)而生成不同的會計(jì)信息，導(dǎo)致同行業(yè)同類型企業(yè)對相同的會計(jì)事項(xiàng)產(chǎn)生的信息缺乏可比性。第三，增加了會計(jì)從業(yè)人員的風(fēng)險(xiǎn)。在原則導(dǎo)向理念下，由于缺少每項(xiàng)交易、事項(xiàng)的具體會計(jì)處理方法，賬務(wù)處理時(shí)要求會計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷， 從而增加了會計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)。第四，有利于提高會計(jì)工作

9、效率。原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向相比，對于非預(yù)期事件容易做出更為迅速的反應(yīng)，提高會計(jì)效率。第五， 有利于國際間的會計(jì)協(xié)調(diào)。（三）公允價(jià)值計(jì)量理念1. 公允價(jià)值的實(shí)質(zhì)公允價(jià)值與風(fēng)險(xiǎn)管理緊密相關(guān)，公允價(jià)值實(shí)際就是資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的量化。新準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則特別增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價(jià)值”計(jì)量屬性，明確規(guī)定“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照 在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。2. 公允價(jià)值理念的影響公允價(jià)值理念在如下方面產(chǎn)生重大影響：第一，公允價(jià)值的運(yùn)用能有效地增強(qiáng)會計(jì)信息的相關(guān)性。在經(jīng)濟(jì)全球一體化和資本跨國流動的經(jīng)濟(jì)背景下，會計(jì)信息是否對信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策有用變得越來越重要。用歷

10、史成本反映的會計(jì)信息在市場價(jià)格頻繁波動的情況下， 顯示出相關(guān)性不足的缺陷。 而按公允價(jià)值對資產(chǎn)、 負(fù)債進(jìn)行計(jì)量無疑會增強(qiáng)會計(jì)信息的相關(guān)性。例如：現(xiàn)有某房地產(chǎn)，賬面價(jià)值5 000萬元，如果市價(jià)漲到1億元，會計(jì)上就應(yīng)該反映該資產(chǎn)價(jià)值1億元，這樣的信息才是真實(shí)的、 相關(guān)的。如果在報(bào)表上列示價(jià)值為 5 000萬元， 則該信息不僅不能幫助投資者進(jìn)行決策分析，甚至還會誤導(dǎo)信息使用者。第二，豐富了會計(jì)計(jì)量體系。當(dāng)前，我國已啟動金融市場和資本市場的開放，大量外國資本涌入我國，金融衍 生產(chǎn)品交易活躍，產(chǎn)生了數(shù)量眾多、特征各異的衍生金融工具，如期貨、期權(quán)、遠(yuǎn)期合約等。 由于衍生金融工具不要求初始凈投資，或要求很少

11、的凈投資，用歷史成本對其計(jì)量不能真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)，也不能真實(shí)反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。只有公允價(jià)值才能對其進(jìn)行準(zhǔn)確的 確認(rèn)和計(jì)量，真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動。第三，公允價(jià)值理念的運(yùn)用給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)和價(jià)值重估。公允價(jià)值計(jì)量模式會增加企業(yè)操縱價(jià)值或利潤的風(fēng)險(xiǎn)。由于我國市場經(jīng)濟(jì)還不完善、不發(fā)達(dá)，有些資產(chǎn)可能沒有市場交易價(jià)格，公允價(jià)值的取得在某種程度或情況下缺乏可靠的依據(jù)，這就需要會計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷，由此會增加會計(jì)人員或企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)，企業(yè)可能通過債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等操縱收益，利用會計(jì)生產(chǎn)利潤，給企業(yè)帶來較大風(fēng)險(xiǎn)。如新企 業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第3號一投資性房地產(chǎn)規(guī)定，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計(jì)量，可以采用公允價(jià)值

12、 計(jì)量，也可以在符合一定的條件下，由歷史成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量。企業(yè)在將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；對以前采用歷史成本模式計(jì)量轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，采用追溯調(diào)整法，調(diào)整起初留存收益，并對當(dāng)期的影響計(jì)入當(dāng)期損益。從當(dāng)前及長遠(yuǎn)來看，房 地產(chǎn)價(jià)格會持續(xù)、穩(wěn)定上漲，該項(xiàng)資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值可能會遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過賬面價(jià)值，但其他部分資產(chǎn)可能因技術(shù)或其它原因，真實(shí)價(jià)值遠(yuǎn)低于賬面價(jià)值。為了提升業(yè)績，企業(yè)可能會對價(jià)值上 升的資產(chǎn)采用或轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量，而對其它的資產(chǎn)仍采用歷史成本模式，從而提高企業(yè)當(dāng)期利潤，粉飾報(bào)表。二、三大會計(jì)理

13、念影響下的財(cái)務(wù)軟件發(fā)展趨勢前面，筆者分析了新會計(jì)準(zhǔn)則三大理念對會計(jì)的影響，下面具體研究他們對財(cái)務(wù)軟件的影響（一）從根本上改變了軟件設(shè)計(jì)的理念雖然現(xiàn)行主流財(cái)務(wù)軟件都已完成了由功能核算型向流程管理控制型的轉(zhuǎn)換，但由于以前的會計(jì)制度和會計(jì)準(zhǔn)則采用規(guī)則導(dǎo)向理念，為每一類交易事項(xiàng)的會計(jì)處理和財(cái)務(wù)報(bào)告提供唯一的、特定的規(guī)則，即使這種規(guī)則已不能真實(shí)、合理地反映當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的業(yè)務(wù)活動，財(cái) 務(wù)軟件的處理流程也須遵循這種一成不變的規(guī)則?，F(xiàn)階段推行的新準(zhǔn)則采用原則導(dǎo)向理念， 不再為每一具體的交易事項(xiàng)和財(cái)務(wù)報(bào)告制定詳細(xì)不變的規(guī)則，只就某一對象或交易事項(xiàng)的會計(jì)處理及財(cái)務(wù)報(bào)告提出應(yīng)遵循的原則，具體的操作處理方法需要依據(jù)

14、準(zhǔn)則對該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動制定的原則和該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動特點(diǎn)及會計(jì)人員的職業(yè)判斷來決定。財(cái)務(wù)軟件的功能就必須與此相適應(yīng)，提供一種開放型財(cái)務(wù)軟件應(yīng)用平臺：為各經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動提供在新準(zhǔn)則原則下的各種可行的操作處理方法， 會計(jì)人員在準(zhǔn)則的指導(dǎo)下， 根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的特點(diǎn)，判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的實(shí)質(zhì)，選擇和配置處理模塊和處理方法。當(dāng)然，在會計(jì)軟件總體設(shè)計(jì)上，不僅要考慮滿足企業(yè)自身管理控制的需要，同時(shí)也要考慮因全球經(jīng)濟(jì)一體化和會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同，財(cái)務(wù)軟件也需要能處理國際間的經(jīng)濟(jì)往來，處理他國的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動及與國際財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行信息格式的相互轉(zhuǎn)化。為更好地共享、管理相關(guān)信息提供工具和平臺。因此，在進(jìn)行軟件設(shè)計(jì)時(shí)還須借鑒如SA

15、P等國際軟件系統(tǒng)的設(shè)計(jì)方法，來提升和改進(jìn)我們的軟件。（二）改變軟件體系結(jié)構(gòu)，并促成計(jì)量體系的轉(zhuǎn)化新準(zhǔn)則最突出的特點(diǎn)是引入公允價(jià)值計(jì)量體系，增加會計(jì)計(jì)量模式。 由于公允價(jià)值計(jì)量模式更能體現(xiàn)會計(jì)信息的相關(guān)性，而且有些資產(chǎn)如衍生金融資產(chǎn)，只能采用公允價(jià)值計(jì)量， 采用歷史成本模式進(jìn)行計(jì)量無法反映經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)，無法反映該資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值及價(jià)值變 動對損益的影響。但是，大量的資產(chǎn)因各種原因，還須用歷史成本進(jìn)行計(jì)量。因此，財(cái)務(wù)軟 件必須是一套具有兩種計(jì)量屬性的智能型軟件，并在計(jì)量模式轉(zhuǎn)換時(shí)提供該轉(zhuǎn)換的影響信 息。由于采用公允價(jià)值計(jì)量對損益的影響大，容易導(dǎo)致企業(yè)不合理地利用公允價(jià)值操控利潤，粉飾報(bào)表。為限制企

16、業(yè)操控報(bào)表， 財(cái)務(wù)軟件需記錄選擇公允價(jià)值計(jì)量的證據(jù)；分類列示采用不同計(jì)量模式的資產(chǎn)及在該計(jì)量模式下對資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的影響，并根據(jù)準(zhǔn)則，在軟件上限定在不同計(jì)量模式下所能采用的會計(jì)政策，保證會計(jì)政策的一貫性。如采用公允價(jià)值模式的資產(chǎn)不可轉(zhuǎn)換為采用歷史成本模式進(jìn)行計(jì)量，防止利用政策變更或采用不合理的會計(jì)政策調(diào)節(jié)利潤。（三）從記賬憑證入口轉(zhuǎn)向原始憑證入口財(cái)務(wù)軟件以前的數(shù)據(jù)入口主要以記賬憑證為主，在實(shí)施采用資產(chǎn)負(fù)債觀的新會計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，數(shù)據(jù)入口轉(zhuǎn)換為提供原始憑證和相關(guān)活動信息：會計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量需要大量的原始數(shù)據(jù)來支持，尤其是不僅影響資產(chǎn)負(fù)債表信息，而且在全面收益觀下， 也影響利潤表信息的資產(chǎn)負(fù)債表要

17、素，由于它們的確認(rèn)和計(jì)量產(chǎn)生的影響重大而且廣泛，必須有大量可靠的原始數(shù)據(jù)來保證他們的確認(rèn)和計(jì)量是真實(shí)、合理的，防止利潤調(diào)節(jié)和操控、粉飾報(bào)表。例如：企業(yè)因 本年巨額虧損形成的可抵扣暫時(shí)性差異、確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)及相對應(yīng)的資本公積，必須提供確鑿的證據(jù)表明未來期間企業(yè)盈利，并很可能獲取足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。否則，該可抵扣暫時(shí)性差異不能確認(rèn)或不能全部確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，相應(yīng)的資本公積也不能予以確認(rèn)。在原則導(dǎo)向下，會計(jì)人員的操作處理涉及一系列的職業(yè)判斷， 而判斷又需要大量可獲得的可靠證據(jù)來支持。因此，財(cái)務(wù)軟件的處理流程須附上或直接鏈接到支持選擇此種操作處理的證據(jù)（如：交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動的確認(rèn)需提供證券公 司對外公布的當(dāng)期該資產(chǎn)的交易價(jià)格或連接到該公司公布的價(jià)格數(shù)據(jù)庫），甚至，財(cái)務(wù)軟件不僅要實(shí)現(xiàn)流程處理和證據(jù)提供的同步，而且為了避免因會計(jì)人員判斷失誤導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)或因外部壓力采用不合理的操作處理方法，軟件需依據(jù)提供的證據(jù)，智能地判定、選擇合理的處理模塊和處理方法。由于需提供的證據(jù)量大，類型也多樣化， 甚至包括圖片、聲音等多媒體數(shù)據(jù)，而且證據(jù) 對所選擇的操作處理方法的證明力