高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 第二專題 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 下

1、7.1.1 集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類 集團(tuán)內(nèi)部的往來業(yè)務(wù)按其性質(zhì)可以分為投資業(yè)務(wù)、借貸業(yè)務(wù)與購(gòu)銷業(yè)務(wù)。若按照是否涉及公司間損益，則可以分為三類：不涉及公司間損益的業(yè)務(wù)、涉及已實(shí)現(xiàn)公司間損益的業(yè)務(wù)以及涉及未實(shí)現(xiàn)公司間損益的業(yè)務(wù)。7.1.1 集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類1、不涉及公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)此類往來業(yè)務(wù)與母公司或子公司的損益確定無(wú)關(guān)。又可以分為以下三類：（1）只涉及資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)(指不涉及利息的集團(tuán)內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)，即集團(tuán)內(nèi)部的無(wú)息借貸業(yè)務(wù)。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，這種內(nèi)部債權(quán)債務(wù)應(yīng)該抵銷。（2）只涉及利潤(rùn)表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)。是指集團(tuán)內(nèi)部按成本價(jià)進(jìn)行的現(xiàn)銷業(yè)務(wù)。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)該

2、將銷貨方確認(rèn)的銷售收入與銷售成本抵銷。因?yàn)閺恼麄€(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看，這種銷貨業(yè)務(wù)是未實(shí)現(xiàn)的。7.1.1 集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類 （3）既涉及資產(chǎn)負(fù)債表又涉及利潤(rùn)表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)。是指集團(tuán)內(nèi)部按成本價(jià)進(jìn)行的賒銷業(yè)務(wù)。7.1.1 集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類 2、涉及已實(shí)現(xiàn)公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù) 它是指購(gòu)貨方按照高于或低于成本的價(jià)格購(gòu)貨之后，于當(dāng)期將全部貨物向集團(tuán)外銷售的集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)(比如母公司按照高于或低于成本的價(jià)格從子公司購(gòu)進(jìn)商品一批，當(dāng)期將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外出售。7.1.1 集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類 3、涉及未實(shí)現(xiàn)公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù) 它是指購(gòu)貨方按照高于或低于成本的價(jià)格購(gòu)貨之后，所有或

3、部分貨物沒有于當(dāng)期向集團(tuán)外銷售的集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)。例如，母公司按照高于或低于成本的價(jià)格從子公司購(gòu)進(jìn)商品一批，當(dāng)期該批商品全部或有一部分沒有對(duì)集團(tuán)外銷售。在這種情況下，會(huì)產(chǎn)生集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷問題。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法 為了便于討論集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷問題，可以將集團(tuán)內(nèi)部的銷售業(yè)務(wù)分為順流銷售、逆流銷售與水平銷售。 順流銷售是指母公司對(duì)子公司的銷售；逆流銷售是指子公司對(duì)母公司的銷售；水平銷售是指集團(tuán)內(nèi)部的一家子公司對(duì)另一家子公司的銷售。 依據(jù)不同的合并理論，對(duì)于不同類型的銷售要根據(jù)具體情況采用不同的處理方法。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法 1、母公司與全資

4、子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷 如果子公司為全資子公司，則不論是順流銷售還是逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益，都應(yīng)予以全部抵銷。因?yàn)樵谶@種情況下，無(wú)論依據(jù)何種合并理論，這種內(nèi)部銷售的損益都沒有實(shí)現(xiàn)，因而不應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上確認(rèn)。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法 2、母公子與非全資子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷 對(duì)于非全資子公司，逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益，依據(jù)不同的合并理論，有兩種不同的抵銷方法，即全部抵銷法與部分抵銷法。 （1）全部抵銷法。這種方法在確定合并銷售成本時(shí)，對(duì)集團(tuán)內(nèi)部銷售所形成的未實(shí)現(xiàn)損益進(jìn)行全部抵銷，因而合并凈利潤(rùn)中不包括集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)

5、損益的抵銷方法 （2）部分抵銷法。對(duì)于逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益，只抵銷其中屬于控股權(quán)益的份額，對(duì)屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額沖減少數(shù)股東權(quán)益。 全部抵銷法是以實(shí)體理論為依據(jù)的，而部分抵銷法是以母公司理論為依據(jù)的。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法 部分抵銷法下，集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷可歸納如表11-1所示。7.1.2 集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法 我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷一律采用全部抵銷的方法。7.1.3 所得稅問題 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上，對(duì)所得稅的處理取決于企業(yè)集團(tuán)的所得稅申報(bào)方式，即合并申報(bào)與分別申報(bào)。前者是指母公司與其子公司合在一起申報(bào)所得稅，后者是

6、指母公司與其子公司各自分別申報(bào)所得稅。對(duì)于企業(yè)而言，合并申報(bào)所得稅的好處是： 第一，母子公司間如果一方有凈損失，可與另一方的凈利潤(rùn)相抵，從而減少所得稅稅負(fù)； 第二，集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)可以沖銷，從而減少所得稅稅負(fù)； 第三，合并申報(bào)所產(chǎn)生的所得稅抵減數(shù)，可能比分別申報(bào)時(shí)大。7.2 集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易 7.2.1 購(gòu)進(jìn)的商品當(dāng)期全部對(duì)集團(tuán)外銷售 例7-1 假設(shè)甲公司于202年初以銀行存款購(gòu)買了乙公司80%的普通股股份。當(dāng)年甲公司將成本為4 000元的商品銷售給乙公司，售價(jià)為5 000元。乙公司當(dāng)年將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外銷售，售價(jià)為6 000元。 對(duì)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來說，這批商品的銷售收入為

7、6 000元，銷售成本為4 000元，應(yīng)確認(rèn)銷售毛利2 000元。 由于在甲公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入6 000元，銷售成本5 000元， 同時(shí)在乙公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入5 000元， 銷售成本4 000元，因而在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)將重復(fù)確認(rèn)的銷售收入5 000元和銷售成本5 000元予以消除。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上編制如下抵銷分錄： 借：營(yíng)業(yè)收入 5 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 5 000 7.2.2 購(gòu)進(jìn)的商品當(dāng)期全部未售出 例7-2 假設(shè)甲公司于202年初以銀行存款購(gòu)買了乙公司，80%的普通股股份。 當(dāng)年甲公司將成本為8 000元的商品銷售給乙公司，售價(jià)為10 000元，乙公司

8、購(gòu)進(jìn)的這批商品當(dāng)年全部未對(duì)外銷售，因而包括在年末存貨中。203年乙公司將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外銷售，售價(jià)為12 400元。甲乙公司的所得稅率均為25%202年 借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 000 存貨 2 000 借：遞延所得稅資產(chǎn) 500 貸：所得稅費(fèi)用 500203年 借：年初未分配利潤(rùn) 2 000 貸 ：營(yíng)業(yè)成本 2 000 借：遞延所得稅資產(chǎn) 500 貸：年初未分配利潤(rùn) 500 借：所得稅費(fèi)用 500 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 500 7.2.3 購(gòu)進(jìn)的商品當(dāng)期部分售出、部分未售出 例7-3：資料見教材147 2002年 已售出的抵銷分錄： 借：營(yíng)業(yè)收入 4 000 貸：營(yíng)業(yè)

9、成本 4 000 未售出的抵銷分錄： 借：營(yíng)業(yè)收入 6 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 4 800 存貨 1 200 上述兩筆分錄可合并： 借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 800 存貨 1 200 從企業(yè)集團(tuán)的角度看，存貨的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成了1200元的可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)在合并工作底稿上確認(rèn)所得稅的影響300元。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 300 貸：所得稅費(fèi)用 300（2）203年的抵銷分錄。 借：年初未分配利潤(rùn) 1200 貸 ：營(yíng)業(yè)成本 1200借：遞延所得稅資產(chǎn) 300 貸：年初未分配利潤(rùn) 300借：所得稅費(fèi)用 300 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 300上述三筆可合并為一筆：借：年初未

10、分配利潤(rùn) 900 所得稅費(fèi)用 300 貸：營(yíng)業(yè)成本 1200 對(duì)于203年的內(nèi)部購(gòu)貨，應(yīng)抵銷多計(jì)的銷售收入20 000元、銷售成本18 000元和年末存貨2 000元（20 00050%20%）。在203.年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄： 借：營(yíng)業(yè)收入 20 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 18 000 存貨 2 000 借：遞延所得稅資產(chǎn) 500 貸：所得稅費(fèi)用 5007.3 集團(tuán)內(nèi)部的其他交易 例7-4 假設(shè)母公司P于202年1月1日以7 000元的價(jià)格向子公司S出售一臺(tái)設(shè)備.該設(shè)備的原始成本為20 000元,累計(jì)已提折舊15 000元,剩余使用年限為4年,無(wú)殘值,采用直線法計(jì)提折舊.

11、假設(shè)該設(shè)備用于企業(yè)管理部門.企業(yè)所得稅稅率為25%. 1、202年的調(diào)整與抵銷分錄 在編制合并報(bào)表時(shí),首先應(yīng)抵銷母公司所確認(rèn)的出售設(shè)備收益2 000元(7 000-5 000),并調(diào)整減少設(shè)備的賬面價(jià)值. 借：營(yíng)業(yè)外收入 2 000 貸：固定資產(chǎn) 2 000 其次，應(yīng)抵銷S公司購(gòu)入該設(shè)備后當(dāng)年多計(jì)的折舊（相對(duì)于該設(shè)備在母公司的折舊而言）。從整個(gè)合并主體的角度看，年初該設(shè)備的賬面凈值只有5 000元，年折舊額應(yīng)為1 250元（5 000/4）， 而S公司按其購(gòu)入成本7 000計(jì)提的年折舊額為 1 750元（7 000/4），因而多計(jì)折舊500元,需要同時(shí)調(diào)整增加“固定資產(chǎn)”、減少“管理費(fèi)用”。即

12、在工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄： 借：固定資產(chǎn) 500 貸：管理費(fèi)用 500 此外，還要考慮公司間交易對(duì)所得稅的影響。 這一交易在S公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表上是按7 000元計(jì)價(jià)的，本期期末其計(jì)稅基礎(chǔ)是5 250元（7 000-7000/4），而從企業(yè)集團(tuán)的角度看，本期期末其賬面價(jià)值應(yīng)為3 750元（5000-5000/4），因而在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)， 應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)375元。 （5250-3750）25% 借：遞延所得稅資產(chǎn) 375 貸：所得稅費(fèi)用 375 2、203年的調(diào)整與抵銷分錄 從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看，202年由于P公司確認(rèn)固定資產(chǎn)出售收益而多計(jì)稅前利潤(rùn)2 000元,由于S公司

13、多計(jì)折舊而少計(jì)稅前利潤(rùn)500元,兩者合計(jì)使合并主體的稅前利潤(rùn)多計(jì)1 500元,在不考慮所得稅的情況下,導(dǎo)致年末未分配利潤(rùn)多計(jì)1 500元,同時(shí)年末固定資產(chǎn)也多計(jì)1 500元.因而203.年編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),要予以抵銷： 借：年初未分配利潤(rùn) 1 500 貸：固定資產(chǎn) 1 500 與202年一樣，應(yīng)抵銷子公司203.年多計(jì)的折舊500元. 借：固定資產(chǎn) 500 貸：管理費(fèi)用 500 本期期末該項(xiàng)固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是3 500元（5250-7000/4），而其賬面價(jià)值應(yīng)為2 500元（3 750-5000/4），本期期末遞延所得稅資產(chǎn)的余額應(yīng)為250元（3 500-2 500）25%）。因而在編制

14、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)， 應(yīng)沖減遞延所得稅資產(chǎn)125元。 借： 所得稅費(fèi)用 125 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 125 同時(shí)對(duì)上年遞延所得稅資產(chǎn)在本年的影響予以反映。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 375 貸：年初未分配利潤(rùn) 375補(bǔ)充： 集團(tuán)內(nèi)部的債權(quán)債務(wù)交易內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵銷借：應(yīng)付票據(jù) 貸：應(yīng)收票據(jù)內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷、應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、其內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷、應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與上述相同。他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與上述相同。內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券的抵消借：應(yīng)付債券 借

15、或貸：投資收益（差額） 貸：持有至到期投資 內(nèi)部債權(quán)籌、投資應(yīng)付利息預(yù)應(yīng)收利息的抵消借：應(yīng)付利息 貸：應(yīng)收利息分期付息債券分期付息債券 7.4 集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消 7.4.1 內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷 7.4.2 內(nèi)部長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷 7.4.3 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷 7.4.4 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷 7.4.5集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤(rùn)的影響7.4.1 內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷 例： 資料見P151 借：營(yíng)業(yè)收入 50 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 50 000 借：應(yīng)付賬款 50 000 貸：應(yīng)收賬款 50 000 借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 10 000 10 000

16、貸：資產(chǎn)減值損失應(yīng)收賬款 10 000 10 000 子公司為此確認(rèn)了2500的遞延所得稅資產(chǎn)：資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=50 000 資產(chǎn)的賬面價(jià)值=50 000-10 000=40 000可抵扣暫時(shí)性差異=10 000遞延所得稅資產(chǎn)=10 000*25%=2 500借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 500 貸：所得稅費(fèi)用 2 500 而在合并報(bào)表中由于不存在資產(chǎn)減值，也就不存在所得稅調(diào)整問題，因此需要將子公司所做的所得稅調(diào)整予以抵銷：借：所得稅費(fèi)用 2 500 2 500 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2 500 2 500 例7-67-6：資料P151P151 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 50 000 50 000 貸

17、：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 50 000 50 000 借：借：應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 10 000 10 000 貸：期初未分配利潤(rùn)貸：期初未分配利潤(rùn) 10 000 10 000 借：借： 期初未分配利潤(rùn)期初未分配利潤(rùn) 2 500 2 500 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2 500 2 500借：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 20 000 20 000 貸：貸：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 20 000 20 000 子公司子公司當(dāng)年有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)的相關(guān)處理：當(dāng)年有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)的相關(guān)處理：資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=50 000 賬面價(jià)值賬面

18、價(jià)值=50 000-30 000=20 000可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異=30 000遞延所得稅資產(chǎn)年末余額遞延所得稅資產(chǎn)年末余額=30 000*25%=7 500由于上年已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)由于上年已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2 5002 500，當(dāng)年應(yīng)再確認(rèn)，當(dāng)年應(yīng)再確認(rèn)5 0005 000借：遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn) 5 000 貸：所得稅費(fèi)用貸：所得稅費(fèi)用 5 000 而在合并報(bào)表中由于不存在資產(chǎn)減值，也就不存在所得稅調(diào)而在合并報(bào)表中由于不存在資產(chǎn)減值，也就不存在所得稅調(diào)整問題，因此需將子公司所做的所得稅調(diào)整予以抵銷：整問題，因此需將子公司所做的所得稅調(diào)整予以抵銷：借：所得稅費(fèi)用

19、借：所得稅費(fèi)用 5 000 5 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5 000 5 0007.4.3 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是否應(yīng)該抵銷或補(bǔ)提以及抵銷與補(bǔ)提的金額，需要根據(jù)內(nèi)部交易是產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)還是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，以及從集團(tuán)角度看存貨成本與可變現(xiàn)凈值孰高孰低的不同情況分別決定。 具體處理原則如下： 1、內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn) （1）存貨減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)時(shí)，跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)全部抵銷。 （2）存貨減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)時(shí)，跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷。 2、內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損 在這種情況下，仍應(yīng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低

20、的要求，將母公司生產(chǎn)該存貨的實(shí)際成本與其可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，但是，由于子公司存貨價(jià)值（即母公司售價(jià)）低于母公司實(shí)際生產(chǎn)成本，而子公司是將該存貨價(jià)值與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，所以子公司可能出現(xiàn)以下兩種情況，應(yīng)分別加以處理： （1）減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備全部保留并補(bǔ)提部分跌價(jià)準(zhǔn)備。內(nèi)部交易存貨的減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時(shí)，說明存貨的可變現(xiàn)凈值不僅低于母公司實(shí)際成本，而且低于母公司售價(jià)。因此，可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本的全部差額均應(yīng)作為該存貨的減值處理，這一差額由兩部分構(gòu)成： 第一，子公司對(duì)該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備必須全額保留，以反映可變現(xiàn)凈值低于母公司售價(jià)發(fā)生的減值； 第二，母公司

21、售價(jià)低于實(shí)際成本的部分，需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，如果可變現(xiàn)凈值繼續(xù)下跌，或可變現(xiàn)凈值出現(xiàn)回升但未升至母公司售價(jià)之前，均應(yīng)全額保留子公司計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并對(duì)母公司售價(jià)低于其實(shí)際成本的部分計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 （2）減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，全額補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。內(nèi)部交易存貨的減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時(shí)，子公司尚未對(duì)該存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但是按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則，可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本的部分應(yīng)作為該存貨的減值處理。所以，應(yīng)對(duì)可變現(xiàn)凈值低于母公司實(shí)際成本的部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，無(wú)論可變現(xiàn)凈值上升還是下降，

22、只要尚未低于母公司售價(jià)，均應(yīng)對(duì)可變現(xiàn)凈值低于母公司實(shí)際成本的部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。例7-7 P公司為S公司的母公司.207年P(guān)公司將一批產(chǎn)品銷售給S公司,售價(jià)(不含增值稅)20 000元,成本16 000元.當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,208年實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售50%. 207年、208年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為18 000元和8 500元（即S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為2 000元與1 500元)。 2007年 借：營(yíng)業(yè)收入 20 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 16 000 存貨 4 000 借：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 2 000 貸：資產(chǎn)減值損失 2 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 500

23、 貸：所得稅費(fèi)用 5002008 借：年初未分配利潤(rùn) 4 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 2 000 存貨 2 000 借：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 2 000 貸：年初未分配利潤(rùn) 2 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 500 貸：年初未分配利潤(rùn) 500 借：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 500 貸：資產(chǎn)減值損失 500 貸： 所得稅費(fèi)用 375 貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 375 例7-8 P公司為S公司的母公司.207年P(guān)公司將一批產(chǎn)品銷售給S公司,售價(jià)(不含增值稅)20 000元,成本16 000元.當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,208年實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售50%. 207年、208年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為14 000元和7 500元（

24、S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為6 000元與2 500元)。2007年 借：營(yíng)業(yè)收入 20 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 16 000 存貨 4 000 借：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 4 000 貸：資產(chǎn)減值損失 4 000 2008 借：年初未分配利潤(rùn) 4 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 2 000 存貨 2 000 借：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 4 000 貸：年初未分配利潤(rùn) 4 000 借：營(yíng)業(yè)成本 2 000 貸： 存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 2 000 將上述分錄合并，實(shí)際上2008年在合并報(bào)表中無(wú)需做調(diào)整 例7-9 假設(shè)例7-7中P公司該存貨的售價(jià)(不含增值稅)為15 000元。 207年、208年年末，該存貨的可變現(xiàn)

25、凈值分別為13 000元和6 000元（即S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為2 000元與1 500元）。 2007年 借：營(yíng)業(yè)收入 15 000 存貨 1 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 16 000 借：資產(chǎn)減值損失 1 000 貸： 存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 1 000 2008 借： 存貨 500 營(yíng)業(yè)成本 500 貸：年初未分配利潤(rùn) 1 000 借：年初未分配利潤(rùn) 1 000 貸：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 1 000 借： 存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 500 貸：營(yíng)業(yè)成本 500 將上述分錄合并，實(shí)際上2008年在合并報(bào)表中無(wú)需做調(diào)整 例7-10 假設(shè)例7-8中P公司該存貨的售價(jià)(不含增值稅)為15 000元。 20

26、7年、208年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為15 800元和7 800元（S公司無(wú)須對(duì)該存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備）。其他條件不變。2007年 借：營(yíng)業(yè)收入 15 000 存貨 1 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 16 000 借：資產(chǎn)減值損失 200 貸： 存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 200 借：所得稅費(fèi)用 200 貸：遞延所得稅負(fù)債 200 2008 借： 存貨 500 營(yíng)業(yè)成本 500 貸：年初未分配利潤(rùn) 1 000 借：年初未分配利潤(rùn) 200 貸：存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 200 借： 資產(chǎn)減值損失 100 貸： 存貨（跌價(jià)準(zhǔn)備） 100 借：存貨 100 貸：營(yíng)業(yè)成本 100 借：所得稅費(fèi)用 75 貸：遞延所得稅負(fù)債 7

27、57.4.3 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷 需要明確幾個(gè)概念： 抵銷前凈值是指子公司固定資產(chǎn)原值（即母公司售價(jià)）減子公司計(jì)提的累計(jì)折舊； 抵銷后凈值是指抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)后的固定資產(chǎn)原值（即母公司實(shí)際成本）減按其計(jì)提的累計(jì)折舊； 固定資產(chǎn)凈額是指凈值減去減值準(zhǔn)備后的差額。 需要討論的問題包括以下幾個(gè)方面。 1、關(guān)于減值準(zhǔn)備的抵銷 固定資產(chǎn)作為實(shí)物資產(chǎn)，其減值準(zhǔn)備與存貨減值準(zhǔn)備的性質(zhì)是相同的。 （1）在內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的情況下，又可能出現(xiàn)以下兩種情況： 1)可變現(xiàn)凈值低于抵銷前凈值而高于抵銷后凈值; 2)可變現(xiàn)凈值既低于抵銷后凈值也低于抵銷前凈值. (2)在內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)

28、生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損的情況下,又可能出現(xiàn)以下兩種情況: 1)可變現(xiàn)凈值既低于抵銷前凈值也低于抵銷后凈值; 2)可變現(xiàn)凈值低于抵銷后凈值而高于抵銷前凈值. 以上四種情況下,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷處理均與存貨跌價(jià)準(zhǔn)備四種情況下分別抵銷處理的原則相同,不再贅述. 2、關(guān)于折舊的抵銷 在固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)計(jì)提折舊產(chǎn)生影響的情況下，首先需要正確確定折舊額： 上述兩個(gè)折舊額之間的差額，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)予以抵銷，抵銷原理沒有變化。 3、操作步驟 （1）計(jì)算子公司本期應(yīng)計(jì)提折舊與合并財(cái)務(wù)報(bào)表本期應(yīng)計(jì)提折舊，確定子公司本期折舊額中應(yīng)抵銷的部分。 （2）計(jì)算期末抵銷前凈值與抵銷后凈值，與可變現(xiàn)凈值相比，

29、確定本期應(yīng)抵銷（或補(bǔ)提）的減值準(zhǔn)備。4、關(guān)于固定資產(chǎn)清理 在固定資產(chǎn)清理過程中所產(chǎn)生的唯一新問題是，無(wú)論在固定資產(chǎn)使用期滿、提前或超期使用后報(bào)廢進(jìn)行清理，均需要抵銷最后一次多計(jì)提的減值準(zhǔn)備。分錄如下： 借：營(yíng)業(yè)外收入（或營(yíng)業(yè)外支出） 貸：年初未分配利潤(rùn) 或補(bǔ)提少計(jì)提的減值準(zhǔn)備： 借：年初未分配利潤(rùn) 貸：營(yíng)業(yè)外收入（或營(yíng)業(yè)外支出） 如果企業(yè)擁有不需計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，其處理原則與未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售的存貨相同。例7-11 207年1月1日，P公司(母公司)將成本為8 000元的產(chǎn)品銷售給S公司(子公司)作為管理用固定資產(chǎn)，不含稅售價(jià)為10 000元。S公司確定該固定資產(chǎn)的使用年限為5年，采用直線法計(jì)提

30、折舊，無(wú)殘值。 207年年末，該固定資產(chǎn)的可收回金額為7 000元，S公司計(jì)提減值準(zhǔn)備1 000元，208年年末該固定資產(chǎn)的可收回金額4 000元. 根據(jù)上述資料編制集團(tuán)內(nèi)部交易的抵銷分錄, 2007年： 借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 000 固定資產(chǎn) 2 000 借：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊） 400 貸：管理費(fèi)用 400 借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備） 1 000 貸：資產(chǎn)減值損失 1 000 借：遞延所得稅資產(chǎn) 150 貸：所得稅費(fèi)用 150 2008年： 借：年初未分配利潤(rùn) 2 000 貸：固定資產(chǎn) 2 000 借：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊） 400 貸：年初未分配利潤(rùn) 400 借：固定

31、資產(chǎn)（累計(jì)折舊） 150 貸：管理費(fèi)用 150 借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備） 1 000 貸：年初未分配利潤(rùn) 1 000 借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備） 450 貸：資產(chǎn)減值損失 450 借：遞延所得稅資產(chǎn) 150 貸：年初未分配利潤(rùn) 150 借：所得稅費(fèi)用 150 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 150 7.5 母公司分步實(shí)現(xiàn)控股合并 7.5.1 母公司的股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理 7.5.2 合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理7.5.1 母公司的股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理 按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)： 控制權(quán)取得日長(zhǎng)期股權(quán)投資的余額 =長(zhǎng)期股權(quán)投資的原賬面價(jià)值+追加投資的成本7.5.2 合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理購(gòu)買方之前購(gòu)買方之前持有的被購(gòu)持有的被購(gòu)買

32、方股權(quán)在買方股權(quán)在購(gòu)買日的公購(gòu)買日的公允價(jià)值允價(jià)值合并商譽(yù)合并商譽(yù)=+購(gòu)買日購(gòu)買日新取得新取得股權(quán)的股權(quán)的成本成本+購(gòu)買日被購(gòu)買日被購(gòu)買方可購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)產(chǎn)公允價(jià)值的份額值的份額對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。7.6 復(fù)雜持股結(jié)構(gòu)下合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 7.6.1 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交叉持股下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表 7.6.2 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部多層控股結(jié)構(gòu)下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表7.6.

33、1 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交叉持股下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表 在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)相互持股的情況下,合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制可以采用庫(kù)存股法。 庫(kù)存股法將子公司持有母公司的股票視為企業(yè)集團(tuán)的庫(kù)存股，因此，子公司對(duì)母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)將該庫(kù)存股作為股東權(quán)益的減項(xiàng)。母子公司之間或子公司之間的股利收入，在工作底稿中予以沖銷。7.6.2 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部多層控股結(jié)構(gòu)下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表 假定G集團(tuán)的持股結(jié)構(gòu)如圖11-1所示. 在圖中,假定當(dāng)一家公司持有另一家公司股份超過50%時(shí),就可以對(duì)其形成控制;若持股比例小于等于50%,則不能形成控制;若持股比例小于等于20%,則不能形成重大影響,進(jìn)

34、一步假定不能形成重大影響的,按成本法核算.1、合并財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)告主體的確定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表規(guī)定，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，其中，母公司是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)。因此，應(yīng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的公司包括P公司、S1公司和S2公司。 2、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制依據(jù)的確定 根據(jù)規(guī)定,對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理應(yīng)采用成本法,其依據(jù)應(yīng)該為子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表.因此,P公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理應(yīng)以 S1 的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ),編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)以 S1 編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ).因此,在多層控股的情況下,編織合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)采用逐級(jí)合并的方法. 3、少數(shù)股東權(quán)益的確定 少數(shù)股東權(quán)益是指

35、不直接歸屬于母公司也不通過其他子公司間接歸屬于母公司的部分(P公司直接擁有C公司20%的股權(quán),間接擁有C公司28.05%(55%51%)的股權(quán),因此,少數(shù)股東權(quán)益的比例應(yīng)為51.95%1-(20%+55%51%).7.7 合并現(xiàn)金流量表與合并股東權(quán)益變動(dòng)表 7.7.1 合并現(xiàn)金流量表的編制依據(jù) 7.7.2 合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整的主要內(nèi)容和抵銷分錄的編制 7.7.3 合并現(xiàn)金流量表的基本格式 7.7.3合并股東權(quán)益變動(dòng)表7.7.1 合并現(xiàn)金流量表的編制依據(jù) 現(xiàn)金流量表是按照收付實(shí)現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所引起的現(xiàn)金流入和流出情況的報(bào)表。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并現(xiàn)金流量表的基本要求與個(gè)別現(xiàn)金流量表相同。

36、合并現(xiàn)金流量表的編制方法按照其編制依據(jù)可以分為兩種。7.7.1 合并現(xiàn)金流量表的編制依據(jù) 1、以合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表為基礎(chǔ) 采用與個(gè)別現(xiàn)金流量表相同的方法編制合并現(xiàn)金流量表。7.7.1 合并現(xiàn)金流量表的編制依據(jù) 2、以母公司和納入合并范圍的子公司的個(gè)別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ) 通過編制抵銷分錄，將母公司與納入合并范圍的子公司以及子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金流量的影響予以抵銷，從而編制合并現(xiàn)金流量表。7.7.2 合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整的主要內(nèi)容和抵銷分錄的編制 編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)需要調(diào)整的內(nèi)容主要有兩個(gè)方面：一是內(nèi)部交易；二是少數(shù)股東權(quán)益。 編制合并現(xiàn)金流量表抵銷分錄的規(guī)

37、則是：流入項(xiàng)目的借方表示增加，貸方表示減少；流出項(xiàng)目的借方表示減少，貸方表示增加。7.7.2 合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整的主要內(nèi)容和抵銷分錄的編制 1、內(nèi)部交易 （1）內(nèi)部銷售業(yè)務(wù)現(xiàn)金收付的抵銷。內(nèi)部銷售是指集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)之間的銷售。在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，需要將內(nèi)部銷售涉及的現(xiàn)金流量進(jìn)行抵銷，具體又可分為以下三種情況： 1）一方經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入與另一方經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出相抵銷。例7-16 P公司為S公司的母公司，并持有S公司80%的股權(quán)。2007年P(guān)公司將自己生產(chǎn)的一批產(chǎn)品銷售給S公司，售價(jià)為400 000元，增值稅為68 000元，成本為280 000元.因此，抵銷分錄為： 借：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量

38、購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 468 000 貸：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量 銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 468 0007.7.2 合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整的主要內(nèi)容和抵銷分錄的編制 2）一方經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入與另一方投資活動(dòng)現(xiàn)金流出相抵銷。 3）一方經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出與另一方投資活動(dòng)現(xiàn)金流入相抵銷。.7.2 合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整的主要內(nèi)容和抵銷分錄的編制 （2）內(nèi)部權(quán)益性投資與籌資相關(guān)的現(xiàn)金收付的抵銷.主要涉及以下兩種情況： 1）內(nèi)部權(quán)益性投資與籌資的現(xiàn)金收付的抵銷。例7-17 P公司以銀行存款1 600 000元向S公司投資,取得S公司80%的股權(quán).此項(xiàng)投資活動(dòng)導(dǎo)致P公司現(xiàn)金流量表中投資支付的現(xiàn)金項(xiàng)目

39、增加1 600 000元,同時(shí),S公司現(xiàn)金流量表中吸收投資收到的現(xiàn)金項(xiàng)目增加1 600 000元.所以,在合并現(xiàn)金流量表工作底稿上應(yīng)編制抵銷分錄. 借：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量 投資支付的現(xiàn)金 1 600 000 貸：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量 吸收投資收到的現(xiàn)金 1 600 000 2）內(nèi)部權(quán)益性投資收益與權(quán)益性籌資費(fèi)用現(xiàn)金收付的抵銷。 例7-18 承例7-17，P公司本年度從其子公司S公司分得現(xiàn)金股利80 000元。此項(xiàng)業(yè)務(wù)導(dǎo)致P公司現(xiàn)金流量表中，取得投資收益收到的現(xiàn)金，項(xiàng)目增加80 000元,同時(shí),S公司現(xiàn)金流量表中，分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金，項(xiàng)目增加80 000元.所以，在合并現(xiàn)金流量表工作底

40、稿上應(yīng)編制抵銷分錄。 借：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量 分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金80 000 貸：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量 取得投資收益收到的現(xiàn)金 80 000 （3）內(nèi)部債券投資與籌資相關(guān)現(xiàn)金收付的抵銷。具體包括以下三種情況： 1）內(nèi)部債券投資與債券籌資現(xiàn)金收付的抵銷。一家公司可能直接從集團(tuán)內(nèi)的另一家公司購(gòu)買債券作為投資。 例7-19 承例7-17，P公司于207年1月1日折價(jià)購(gòu)入S公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券,總面值1 000 000元,利率為10%,用銀行存款支付價(jià)款900 000元.該債券每年付息一次.在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí),應(yīng)編制抵銷分錄.例7-19 借：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量 投資支付的現(xiàn)金 900

41、000 貸：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量 發(fā)行債券收到的現(xiàn)金 900 000 2）內(nèi)部債券投資收益與債券籌資費(fèi)用現(xiàn)金收付的抵銷。這類業(yè)務(wù)對(duì)現(xiàn)金流量的影響，在個(gè)別現(xiàn)金流量表上，表現(xiàn)為一方為取得投資收益收到現(xiàn)金，另一方為分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付現(xiàn)金。 上例中，年末S公司為此項(xiàng)債券向P公司支付利息100 000元.在合并現(xiàn)金流量表工作底稿上應(yīng)編制抵銷分錄. 借：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量 分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金100 000 貸：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量 取得投資收益收到的現(xiàn)金 100 000 3）收回內(nèi)部債券投資現(xiàn)金收付的抵銷。具體有兩種情況： 第一種情況：債券到期時(shí)投資方收回投資。這類業(yè)務(wù)對(duì)現(xiàn)金流量的影響，在

42、個(gè)別現(xiàn)金流量表上，表現(xiàn)為一方為償還債務(wù)支付現(xiàn)金，另一方為收回投資收到現(xiàn)金。編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)借記“籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)斶€債務(wù)支付的現(xiàn)金”，貸記“投資活動(dòng)現(xiàn)金流量收回投資收到的現(xiàn)金”。 第二種情況：將債券投資出售或轉(zhuǎn)讓給集團(tuán)內(nèi)其他成員企業(yè)，則后者付出的現(xiàn)金屬于投資活動(dòng)支付的現(xiàn)金，前者收到的現(xiàn)金屬于投資活動(dòng)收到的現(xiàn)金。其抵銷分錄為：借記“投資活動(dòng)現(xiàn)金流量投資支付的現(xiàn)金”，貸記“投資活動(dòng)現(xiàn)金流量收回投資收到的現(xiàn)金”。（4）內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)交易現(xiàn)金收付的抵銷。在個(gè)別現(xiàn)金流量表上，與這類內(nèi)部交易相關(guān)的現(xiàn)金流入與流出屬于投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量，即一方為處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收到

43、現(xiàn)金，另一方為購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付現(xiàn)金。例7-20 承例7-17，207年度，P公司將其一臺(tái)賬面價(jià)值為400 000元,已提折舊100 000元的設(shè)備,以.320 000元的價(jià)格出售給S公司。在合并現(xiàn)金流量表工作底稿上應(yīng)編制抵銷分錄。借：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 320 000 貸：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額 320 000 2、少數(shù)股東權(quán)益 編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，如果納入合并范圍的子公司為非全資子公司，就涉及子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和流出的處理問題。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來看，這部分現(xiàn)金流量也影響到其整體的現(xiàn)金流