審計程序(函證、分析程序).doc

1、.獲取審計證據(jù)的審計程序一、審計程序按目的分類（注意，有些概念請先掌握）（一）獲取審計證據(jù)的總體審計程序（理解掌握）按實施審計程序獲取審計證據(jù)的目的劃分， 審計程序可以分為風險評估程序、 控制測試(必要時或決定測試時 )和實質性程序三種，審計準則將審計程序的這三種分類稱之為總體審計程序。1風險評估程序（第六章 展開）2控制測試 (必要時或決定測試時) （展開）3實質性程序（展開）（二）風險評估程序1含義風險評估程序是指注冊會計師為了了解被審計單位及其環(huán)境的程序。2目的風險評估程序的目的是為了識別和評估財務報表重大錯報風險。3容注冊會計師應當實施下列風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境：詢問被

2、審計單位管理層和部其他相關人員、分析程序、觀察和檢查。（三）控制測試1含義控制測試是為了獲取關于控制防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報的有效性而實施的測試，其目的是測試控制運行的有效性。2當存在下列情形之一時，控制測試是必要的（ 1）在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持評估結果；（ 2）僅實施實質性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取部控制運行有效性的審計證據(jù)。（四）實質性程序1含義實質性程序是指注冊會計師針對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序，包括對某類交易、賬戶余額或

3、披露的細節(jié)測試以及實質性分析程序。2實質性程序類別（ 1）細節(jié)測試 是對某類交易、賬戶余額或披露的具體細節(jié)進行測試，目的在于直接識別財務報表認定是否存在錯報。細節(jié)測試被用于獲取與某些認定相關的審計證據(jù)，如存在、Word 文檔.準確性、計價等。（ 2）實質性分析程序 主要是通過研究數(shù)據(jù)間關系評價信息，用以識別某類交易、賬戶余額或披露及相關認定是否存在錯報。 實質性分析程序通常更適用于在一段時間存在可預期關系的大量交易。二、獲取審計證據(jù)的具體程序 （ 修訂容，重點掌握）在審計過程中， 注冊會計師可根據(jù)需要單獨或綜合 運用以下 七種 審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。（一）檢查檢查是指注冊會計師

4、對被審計單位部或外部生成的，以紙質、電子或其他介質形式存在的記錄和文件進行審查，或對資產進行實物審查。檢查程序具有方向性 ，即順查和逆查。（二）觀察觀察是指注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或實施的程序。觀察程序具有方向性，即從賬面觀察到實物或過程，反之，從實物或過程觀察到賬面。（三）詢問詢問是指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程。詢問方法獲取審計證據(jù)的特征（修訂容 ，掌握基本觀點）（ 1）知情人員對詢問的答復可能為注冊會計師提供尚未獲悉的信息或佐證證據(jù)；（ 2）對詢問的答復也可能提供與注冊會計師已獲取的其他信息存在重大

5、差異的信息；（ 3）對詢問的答復為注冊會計師修改審計程序或實施追加的審計程序提供了基礎；（ 4）在詢問管理層意圖時，獲取的支持管理層意圖的信息可能是有限的；（ 5）針對某些事項，注冊會計師可能認為有必要向管理層和治理層(如適用 )獲取書面聲明，以證實對口頭詢問的答復；(四 )函證函證是指注冊會計師直接從第三方(被詢證者 )獲取書面答復 以作為審計證據(jù)的過程，書面答復可以采用紙質、電子或其他介質等形式。函證的適用情形（修訂容，掌握基本觀點）（ 1）當針對的是與特定賬戶余額及其項目相關的認定時，函證常常是相關的程序；（ 2）函證不必僅僅局限于賬戶余額，還適用于對協(xié)議和交易條款進行函證；（ 3）函證

6、程序還可以用于獲取不存在某些情況的審計證據(jù)。(五 )重新計算重新計算是指注冊會計師對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性 進行核對，重新計算可通過手工方式或電子方式進行。(六 )重新執(zhí) 行Word 文檔.重新執(zhí)行是指注冊會計師獨立執(zhí)行原本作為被審計單位部控制 組成部分的程序或控制。(七 )分析程序分析程序是指注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及 財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的在關系，對財務信息作出評價。分析程序適用情形（修訂容，掌握基本觀點）（ 1）分析不同財務數(shù)據(jù)之間的在關系，對財務信息作出評價；（ 2）分析財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的在關系，對財務信息作出評價；（ 3）分析已識別出的、與其他相關信息

7、不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調查。三、總體審計程序與具體程序的關系（理解掌握）注冊會計師可以將七種 具體審計程序單獨或組合起來用作風險評估程序、 控制測試和實質性程序 ，或者說，注冊會計師在三類總體審計程序的取證環(huán)節(jié)可以單獨或組合用到七種具體審計程序來實現(xiàn)。風險評估程序（必須）檢查觀察詢問控制測試（可以不）函證重新計算重新執(zhí)行分析程序實質性程序（必須）四、具體審計程序與認定的關系特點所獲取的審計證據(jù)具體程序特點主要能夠證明的 認定可提供可靠程度不同的審計證據(jù)， 審計證據(jù)檢查的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質存在、完整性觀察觀察提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時存在點詢問詢問本身不足

8、以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大與存在、完整性、 權利和義錯報，也不足以測試部控制運行的有效性務等認定有一定關系函證函證獲取的審計證據(jù)可靠性較高存在、權利和義務重新計算通常包括計算銷售發(fā)票和存貨的總金額、加計價和分攤 / 準確性Word 文檔.總日記賬和明細賬、 檢查折舊費用和預付費用的計算、檢查應納稅額的計算等注冊會計師重新編制銀行存款余額調節(jié)表重新執(zhí)行與被審計單位編制的銀行存款余額調節(jié)表計價和分攤進行比較就是一種重新執(zhí)行程序分析程序分析程序的使用需要存在有預期數(shù)據(jù)關系計價和分攤、 存在、完整性函證一、函證決策（教材 P176-177 ，修訂容，重點掌握）1.是否有必要實施函證的決策時應當考慮的因素

9、注冊會計師應當從以下兩個因素 考慮是否有必要實施函證以獲取認定層次 的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)：（ 1）評估的認定層次的重大錯報風險；（ 2）函證程序所審計的認定；（ 3）實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)如何將檢查風險降至可接受的水平。2. 確定函證的容、圍、時間和方式時應當考慮的因素注冊會計師應當考慮被審計單位的以下因素確定函證的容、圍、時間和方式：（ 1）被審計單位的經(jīng)營環(huán)境；（ 2）部控制的有效性；（ 3）賬戶或交易的性質；（ 4）被詢證者處理詢證函的習慣做法及回函的可能性等。二、函證的容（修訂容，重點掌握）（一）確定函證的對象（修訂容）1.函證銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息函證

10、項目函證容（ 1）銀行存款、借款及與金融機構往來的其了解實際存在的銀行存款余額、借款余額以他重要信息及抵押、質押及擔保情況（ 2）零余額 賬戶隱瞞銀行存款或借款（ 3）在 本期注銷的 賬戶隱瞞銀行存款或借款2.函證應收賬款（ 1）注冊會計師應當對應收賬款實施函證。（ 2）對應收賬款擬不實施函證例外情形： 根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應收賬款對財務報表不重要； 注冊會計師認為函證很可能無效。Word 文檔.（ 3）如果認為函證很可能無效，注冊會計師應當實施替代審計程序。（ 4）針對應收賬款 存在 認定的替代程序。3.可以實施函證的其他財務報表項目注冊會計師可以根據(jù)具體情況和實際需要對下列容

11、(包括但并不限于)實施函證：（ 1）交易性金融資產；（ 2）應收票據(jù)；（ 3）其他應收款；（ 4）預付賬款；（ 5）由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨；（ 6）長期股權投資；（ 7）應付賬款；（ 8）預收賬款；（ 9）保證、抵押或質押；（ 10）或有事項；（ 11）重大或異常的交易。（二）實施函證程序的圍注冊會計師根據(jù)對被審計單位的了解、 評估的重大錯報風險以及所測試總體的特征等確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目可能包括：1金額較大的項目；2賬齡較長的項目；3交易頻繁但期末余額較小的項目；4重大關聯(lián)方交易；5重大或異常的交易；6可能存在爭議、舞弊或錯誤的交易。（三）實施函證程序

12、的時間1.注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間實施函證；2.如果重大錯報風險評估為低水平 ，注冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產負債表日止發(fā)生的變動實施實質性程序。三、管理層要求不實施 函證時的處理1.分析管理層要求不實施函證的原因當被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實施函證時，注冊會計師應當分析管理層要求不實施函證的原因，注冊會計師應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：（ 1）管理層是否誠信；（ 2）是否可能存在重大的舞弊或錯誤；Word 文檔.（ 3）替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的

13、充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。2.如果認為管理層的要求合理 ，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。3.如果認為管理層的要求不合理 ，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應當視為審計圍受到限制 ，并考慮對審計報告可能產生的影響。四、詢證函的設計（一）設計詢證函的總體要求1注冊會計師應當根據(jù)特定審計目標設計詢證函，即詢證函的設計應當服從于審計目標的需要；2在針對賬戶余額的存在 認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師應當在詢證函中列明 相關信息，要求對方核對確認；3針對賬戶余額的完整性 認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師則需要改變詢證函的容設計或者采用其他審計程序。

14、（二）設計詢證函需要考慮的因素1所審計的認定的類別；2可能影響函證可靠性的因素。（三）影響函證可靠性的因素1函證的方式；2以往審計或類似業(yè)務的經(jīng)驗；3擬函證信息的性質；4選擇被詢證者的適當性；5被詢證者易于回函的信息類型。（四）函證的方式1積極式函證（ 1）積極式函證要求如果采用積極的函證方式，注冊會計師應當要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。（ 2）積極式函證方式方式含義特點在詢證函中 列明 擬函證的賬戶余額或其詢證函的回復能夠提供可靠 的1列明 擬函審計證據(jù)， 但詢證者可能對所列他信息， 要求被詢證者確認所函證的款項證信息示信息根本就不加

15、以驗證就予是否正確。以回函確認。2不列明 擬在詢證函中 不列明 賬戶余額或其他信息，可能會導致 回函率 降低，進而導Word 文檔.函證信息而要求被詢證者填寫有關信息或提供進致注冊會計師執(zhí)行更多的替代一步信息。程序。2消極式函證（ 1）消極式函證要求只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。（ 2）采用消極的函證方式情況當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式： 重大錯報風險評估為低水平； 涉及大量余額較小的賬戶； 預期不存在大量的錯誤； 沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。（五）選擇被詢證者的適當性舉例項目編號函證項目適當?shù)谋辉冏C者1交易性金融資產或持有至到向

16、保管或登記機構函證股票、債券期投資向接受投資的一方函證股票、債券2應收票據(jù)向出票人或承兌人發(fā)函詢證3其他應收款向形成其他應收款的有關方發(fā)函詢證4預付賬款、應付賬款向供貨單位發(fā)函詢證5預收賬款向購貨單位發(fā)函詢證6保證、抵押或質押向有關金融機構發(fā)函詢證7或有事項向律師等發(fā)函詢證8重大或異常的交易向有關的交易方發(fā)函詢證五、函證的實施（一）注冊會計師應當關注函證實施過程控制的環(huán)節(jié)1對選擇 被詢證者 的控制；2對 設計 詢證函的控制；3對 發(fā)出和收回 詢證函保持控制。（二）對函證實施過程 進行控制的措施1將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計單位有關記錄核對；2將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審

17、計單位有關資料核對；3在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函；4詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；5將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；6將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結果；Word 文檔.7注冊會計師應當考慮回函是否來自所要求的回函人。（三）以 電子形式 回函時的處理（修訂容，掌握基本觀點）1基本要求如果被詢證者以傳真、電子等方式回函，注冊會計師應當直接 接收， 并要求被詢證者寄回詢證函 原件。2 提高 電子形式 回函安全性措施（ 1）對以電子形式收到的回函 （如傳真或電子） ，由于回函者的身份及其授權情況很難確定，對回函的更改也難以發(fā)覺，因此可靠

18、性存在風險（ 2）注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風險；（ 3）注冊會計師可以采用多種確認發(fā)件人身份的技術（比如加密技術、電子數(shù)碼簽名技術、網(wǎng)頁真實性認證程序）來提高相關回函的可靠性；（ 4）注冊會計師還應將收到的口頭答復記錄于工作底稿，如果口頭答復中的信息很重要，注冊會計師應要求相關方就此重要信息直接提交書面確認文件。（四）積極式函證 未收到 回函時的處理 （修訂容，掌握基本觀點）1如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計師應當考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函；2如果未能得到被詢證者的回應，注冊會計師應當實施替代審計程

19、序；3替代審計程序應當能夠提供實施函證所能夠提供的同樣效果的審計證據(jù)；4表 9-5 的舉例說明了對應付賬款的存在認定和完整性認定不同的替代審計程序。表 9-5函證需要證明的認定對該認定擬實施的替代審計程序存在檢查期后付款記錄、對方提供的對賬單等完整性檢查收貨單等入庫記錄和憑證六、評價回函結果（一）評價（詢證函回函）審計證據(jù)的充分性和適當性（掌握基本觀點）1如果注冊會計師認為取得積極式函證回函是獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序，則替代程序 不能 提供注冊會計師所需要的審計證據(jù)；2如果積極式函證未獲取回函 ，注冊會計師應當確定其對審計工作和審計意見的影響；3注冊會計師可能識別出認定層次重大錯報風

20、險，且取得積極式詢證函回函是獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序。比如：（ 1）可獲取的 佐證 管理層認定的信息只能從被審計單位外部獲得；（ 2）存在特定 舞弊風險 因素使注冊會計師不能信賴從被審計單位獲取的審計證據(jù)。（二）評價函證過程和結果的可靠性Word 文檔.1評價 函證的可靠性 時，注冊會計師應當考慮以下因素：（ 1）對詢證函的設計、發(fā)出及收回的控制情況；（ 2）被詢證者的勝任能力、獨立性、授權回函情況、對函證項目的了解及其客觀性；（ 3）被審計單位施加的限制或回函中的限制。2評價詢證函回函不可靠 時的措施如果認為詢證函回函不可靠，注冊會計師應當評價其對評估的相關重大錯報風險（包括舞弊風

21、險），以及其他審計程序的性質、時間安排和圍的影響。七、對詢證函回函不符 事項的處理 （掌握基本觀點）1.注冊會計師應當調查不符事項，以確定是否表明存在錯報；2.詢證函回函中指出的不符事項可能顯示財務報表存在錯報或潛在錯報；3.當識別出財務報表存在錯報時，注冊會計師應當評價該錯報是否表明存在舞弊；4. 詢證函回函的不符事項可以為注冊會計師判斷來自類似的被詢證者回函的質量及類似賬戶回函質量提供依據(jù)；5. 詢證函回函的不符事項還可能顯示被審計單位與財務報告相關的部控制存在缺陷；6. 詢證函回函的不符事項并不表明存在錯報，比如，詢證函回函的差異可能是由于函證程序的時間安排、計量或書寫錯誤造成的。7.舉

22、例：應收賬款因 登記入賬 的時間不同而產生的不符事項并不表明存在錯報，如下表：情形不符事項類別應收賬款登記入賬的時間不同舉例1收款在途詢證函發(fā)出時， 債務人已經(jīng)付款， 而被審計單位尚未收到貨款詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，2 債務人收貨在途但貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物3退回貨物在途債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到債務人對收到的貨物的數(shù)量、質量及價格等方面有異議而全部4 拒付貨款在途或部分拒付貨款等分析程序一、分析程序的目的1分析程序的含義分析程序是指注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的在關系，對財務信息作出評價。分析程

23、序還包括在必要時對識別出的、與其他相關信息不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調查。2分析程序的目的Word 文檔.注冊會計師實施分析程序的目的包括以下三種情形，如下表情形使用環(huán)境目的1用作風險評估程序時了解被審計單位及其環(huán)境評估重大錯報分析（教材P257-262 ）2用作實質性程序時比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平 （教材 P317）3審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核（教材 P550）二、用作 風險評估程序的分析程序（一）用作風險評估程序的分析程序目的注冊會計師在實施風險評估程序時，應當運用分析程序，其目的是了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險。（二

24、）用作風險評估程序的分析程序的具體要求1將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用；2注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。3通過發(fā)現(xiàn)異常來識別重大錯報如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致， 并且被審計單位管理層無法提供合理的解釋，或者無法取得相關的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。（三）用作風險評估程序的分析程序的特點風險評估程序中運用的分析程序主要目的 在于識別那些可能表明財務報表存在重大

25、錯報風險的異常變化，因此有以下特點：1所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強，其對象主要是財務報表中賬戶余額及其相互之間的關系；2所使用的分析程序通常包括對賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢分析和比率分析；3在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質、預期值的精確程度，以及所進行的分析和調查的圍都并不足以提供很高的保證水平。三、用作 實質性程序 的分析程序（一）用作實質性程序的分析程序的目的當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質性分析程序。（二）設計和實施實質性分析程序應當考慮的因素 （掌握基本觀點）1考慮針對所涉及認定評估的重大錯報風險和實施的細節(jié)測試，確定特定實質性分析程序對這些認定的適用性；Word 文檔.2考慮可獲得信息的來源、可比性、性質和