中外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征比較與啟示

1、中外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征比較與啟示會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征就是會(huì)計(jì)信息應(yīng)該達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，它是會(huì)計(jì)系統(tǒng)為達(dá)到會(huì)計(jì)目標(biāo)而對(duì)會(huì)計(jì)信息的約束，直接體現(xiàn)了會(huì)計(jì)用戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求。近年來(lái)，我國(guó)越來(lái)越重視對(duì)會(huì)計(jì)質(zhì)量特 征的研究。在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，我國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者國(guó)際化， 對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求越來(lái)越高，這就要求會(huì)計(jì)信息必須符 合規(guī)定的質(zhì)量特征。目前很多國(guó)家和國(guó)際組織都對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 特征做出了不同形式的規(guī)定， 本文主要將美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 委員會(huì)（FASB和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 特征的規(guī)定與我國(guó)的相應(yīng)規(guī)定進(jìn)行比較，通過(guò)分析其差異，了解我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量體系的研究現(xiàn)狀和不足之處，對(duì)

2、如何構(gòu)建適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系提出一些意見。一中外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的比較（一）美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特 征的規(guī)定1980年5月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布的第2 號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告 會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征,提出了以“決策 有用性”為核心的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量分級(jí)體系,并認(rèn)為對(duì)信息使用 者決策有用的信息必須是相關(guān)、 可靠的，而且提出會(huì)計(jì)信息應(yīng)以“效益 成本”和“重要性”為前提。美國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體 系具有以下一些特點(diǎn):其各種特征是一個(gè)邏輯嚴(yán)密的多層次結(jié) 構(gòu)。第一層是作為對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量總體要求的決策有用性；第二層是作為決策有用首要質(zhì)量特征的相關(guān)

3、性和可靠性，兩者缺乏 一項(xiàng)信息就是無(wú)用的。第三層是對(duì)相關(guān)性和可靠性具體說(shuō)明的預(yù) 測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值、及時(shí)性和真實(shí)性、可核性、中立性 ；第四層 是可比性，它是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的次要和交互作用的質(zhì)量特征。在會(huì)計(jì)信息提供者與使用者之間實(shí)現(xiàn)范式均衡。由于不同決策者對(duì)會(huì)計(jì)信息不同的要求,因而滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的會(huì)計(jì)信 息對(duì)于他們的相關(guān)度存在差異，對(duì)信息“重要性”的理解也會(huì) 因相關(guān)度不同而不同。即使假定使用者通曉財(cái)務(wù)報(bào)表和信息知識(shí) 其本身也存在不同程度的可理解性。因此 ，F(xiàn)ASB針對(duì)會(huì)計(jì)信息的 用戶提出了決策者及其特點(diǎn)（理解力和前導(dǎo)知識(shí)）限制條件以及 針對(duì)用戶的質(zhì)量特征“可理解性”，而“效益 成本”以及“重

4、要性”則是提供會(huì)計(jì)信息的普遍性約束條件，從而實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì) 信息提供者與使用者之間的平衡。（二）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的規(guī)定IASC在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框 架“財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征”中規(guī)定：會(huì)計(jì)信息四項(xiàng)質(zhì)量特征是可理解性相關(guān)性、可靠性和可比性?？衫斫庑允侵肛?cái)務(wù)報(bào)表中提 供的信息要便于使用者理解，但對(duì)于有些復(fù)雜事項(xiàng)的信息若與使 用者的經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)，不得以某些使用者難以理解而將其排除 在財(cái)務(wù)報(bào)表之外。相關(guān)性是指財(cái)務(wù)報(bào)表的信息必須與使用者的決 策需要相關(guān)，其內(nèi)涵要有預(yù)測(cè)價(jià)值和確證作用。 另外重要性為相 關(guān)性提供了一個(gè)“分界線” 或者說(shuō)是“取舍點(diǎn)”?？煽啃允侵纲Y料

5、沒(méi)有重大差錯(cuò)偏向，并能反映其所擬反映或理當(dāng)反映的情況 而能供使用FASB者作依據(jù)?？煽啃缘膬?nèi)涵包括實(shí)質(zhì)重于形式、 中立性、審慎及完整性?？杀刃允侵甘褂谜吣鼙容^企業(yè)不同時(shí)期 的財(cái)務(wù)報(bào)表，以明確企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的變化趨勢(shì)。可比性要求企業(yè)把所采用的會(huì)計(jì)政策與這些政策變動(dòng)中的影響告訴 使用者。（三）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的規(guī)定我國(guó)在1992年11月頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和2001 年頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)制度都從會(huì)計(jì)原則的角度論述了會(huì)計(jì)信息 質(zhì)量特征，從其對(duì)“客觀性、有用性、可比性、一致性、及時(shí)性、 明晰性、謹(jǐn)慎性、重要性、實(shí)質(zhì)重于形式”等原則的定義來(lái)看，它們只是對(duì)會(huì)計(jì)核算提出的要求，都是以“

6、會(huì)計(jì)核算應(yīng)該如 何”來(lái)表述，使得會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征只在信息的處理環(huán)節(jié)起作 用，而在信息的利用方面作用不大。同時(shí)，各質(zhì)量特征之間只是 一種簡(jiǎn)單的平行、并列的關(guān)系，沒(méi)有形成一個(gè)嚴(yán)密的邏輯體系， 這與我國(guó)以前相關(guān)準(zhǔn)則制度中對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位模糊不無(wú)關(guān)系。 2006年2月，我國(guó)頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則 第一章第四條中首先確定了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo) ，即“向財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān) 的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策?！蓖瑫r(shí)指出“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用 者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等”。在此基礎(chǔ)上第二章又明

7、確了“可靠性、相關(guān)性、明晰性、可比性、 實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性”等會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要 求,從而形成我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的分級(jí)體系。與美國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征相比，我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系中，除增加了“實(shí)質(zhì)重于形式”和“謹(jǐn)慎性”之外 ，還將“可靠性”置于“相關(guān)性”之前“，明晰性”放在“可靠性”和“相關(guān)性”之后 并將“及時(shí)性”獨(dú)立于“相關(guān)性”。（四）中外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征比較和分析（1）從質(zhì)量特征的構(gòu)成來(lái)看，F(xiàn)ASB、IASC除了少數(shù)幾項(xiàng)（如可核性、 實(shí)質(zhì)重于形式、重要性）不一致外，大多數(shù)質(zhì)量特征是一致的，而 中國(guó)的質(zhì)量特征則沒(méi)有相關(guān)性、反饋值、預(yù)測(cè)值、可靠性、可核 性、中立性、成本與效益等

8、。（2）從各質(zhì)量特征的相互關(guān)系 看,FASB、IASC是個(gè)有著邏輯聯(lián)系的多層次的體系。而中國(guó)的會(huì) 計(jì)信息質(zhì)量特征之間是一種彼此孤立的平行、并列的關(guān)系，沒(méi)有形成一個(gè)內(nèi)在聯(lián)系的整體。（3）從所表述的內(nèi)涵來(lái)看，上述四方都 提出了判斷會(huì)計(jì)信息是否有用的四項(xiàng)主要質(zhì)量特征:相關(guān)性、可靠性、可比性、可理解性（明晰性）。這是因?yàn)檫@四項(xiàng)質(zhì)量特征最 能體現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo),直接影響會(huì)計(jì)信息提供者如何選擇會(huì)計(jì)程序與 方法,而且其他質(zhì)量特征都內(nèi)含于這幾項(xiàng)特征中。但仔細(xì)分析中 外質(zhì)量特征要求，雖然在名稱上大致相同，但其表述的內(nèi)涵卻有 較大差異。（4）在關(guān)于成本效益的均衡方面，F(xiàn)ASB IASC所指成 本效益原則是指:從信息中派

9、生出來(lái)的效益應(yīng)當(dāng)超過(guò)提供它的成本。這是一個(gè)普遍存在的限定因素。雖然成本可能不一定落在享受收益的使用者身上，收益也可能被不屬于信息提供對(duì)象的其他 使用者所占有。但本人認(rèn)為，至少有必要讓人們了解這一限定因 素,它對(duì)于制定、選擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)程序與方法具有一定的指導(dǎo)作 用。（5）關(guān)于謹(jǐn)慎性，四方都提出了將“謹(jǐn)慎性”作為一項(xiàng)質(zhì)量特 征。謹(jǐn)慎性是指在不確定條件下做出所需要的估計(jì)時(shí)，在實(shí)施必須的判斷中加入一定程度的謹(jǐn)慎，以保證不高估資產(chǎn)或權(quán)益,也 不低估負(fù)債或費(fèi)用?？梢?，謹(jǐn)慎性實(shí)質(zhì)上是信息提供者處理會(huì)計(jì) 信息的一種態(tài)度，或者說(shuō)明會(huì)計(jì)信息程序的一種原則。因此,筆者認(rèn)為,謹(jǐn)慎性不宜作為一種質(zhì)量特征,而作為一種重要

10、限制條件 更為恰當(dāng)。（6）在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征歸屬上，中國(guó)與其他三方的差 異較大。FASB IASC將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框 架的一部分。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是評(píng)價(jià)與指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論體 系,對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)不具有約束作用。而中國(guó)則將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征 以一般原則的形式在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以說(shuō)明，作為一個(gè)強(qiáng)制措施指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，具有很強(qiáng)的法律效力。筆者以為，F(xiàn)ASB、IASC 的做法更為恰當(dāng)。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是一個(gè)理論問(wèn)題，本身不具有可操作性。由于人們的認(rèn)識(shí)與判斷不同，在同一條件下，根據(jù)同 一質(zhì)量特征的要求，人們選擇的會(huì)計(jì)處理方法可能不同，而且有 些質(zhì)量特征本身就相互矛盾（如相關(guān)性與可靠性）,因此將

11、其列入 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之中，不具有實(shí)際意義。因此，對(duì)于中國(guó)來(lái)說(shuō)，美國(guó)的做 法是值得借鑒的。二 構(gòu)建適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系通過(guò)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) （FASB和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委 員會(huì)（IASC）對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的規(guī)范與我國(guó)相比較，我們?cè)?如何構(gòu)建適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系上可 以得到啟示和借鑒。（一）建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征納入框架體系中?！案拍羁蚣堋?一詞自1966年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)首次提出后 加拿大、澳大利亞、英國(guó)以及 IASC紛紛仿效建立了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概 念框架,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展和完善提供了理論指導(dǎo)。中國(guó)尚無(wú)財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，一些屬于財(cái)務(wù)會(huì)

12、計(jì)概念框架的要素散見于基本 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中。 這不利于明確各個(gè)要素的地位和對(duì) 它們的進(jìn)一步研究。將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架 可以明確會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征在會(huì)計(jì)基本理論中的地位，也有利于對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的深入研究。（二）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征要與中國(guó)具體的會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息需求者聯(lián)系起來(lái)。中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，國(guó)有企業(yè)仍然占主導(dǎo)地位,國(guó)家仍然是會(huì)計(jì)信息的主要需求者。國(guó)家的所有者身份發(fā) 展為投資者的身份，與其他投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求表現(xiàn)為決策 有用；國(guó)家的所有者身份重于投資者的身份,又說(shuō)明國(guó)家與其他 的所有者一樣對(duì)企業(yè)受托責(zé)任的關(guān)注。國(guó)家的這種雙重身份決定 了會(huì)計(jì)信息滿足它的受托責(zé)

13、任與決策有用的雙需求。因此，中國(guó)會(huì)計(jì)兼?zhèn)洹笆芡胸?zé)任”和“決策有用”雙目標(biāo)，以“受托責(zé)任”為主，“決策有用”為發(fā)展的方向。（三）構(gòu)建多層次的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系。中國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征應(yīng)包括三個(gè)層次:針對(duì)用戶的質(zhì)量特征、主要質(zhì)量特征和次 要質(zhì)量特征。有用性是會(huì)計(jì)信息總體質(zhì)量特征。由于中國(guó)現(xiàn)階段會(huì)計(jì)信息需求者的特殊構(gòu)成及他們進(jìn)行決策的特殊需求,要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息要滿足他們進(jìn)行受托責(zé)任評(píng)價(jià)和投資、信貸決策的需要，因此,要求會(huì)計(jì)信息是有用的，“有用性”成為會(huì)計(jì)信 息質(zhì)量的總體特征。同時(shí)堅(jiān)持可靠性和相關(guān)性是會(huì)計(jì)信息的主要 質(zhì)量特征?？煽啃院拖嚓P(guān)性是互相依存、互為前提的。會(huì)計(jì)信息 沒(méi)有可靠性，相關(guān)性就失去了意義。反之，會(huì)計(jì)信息沒(méi)有相關(guān)性， 可靠性也就失去了存在的價(jià)值。 可靠性和相關(guān)性有時(shí)也表現(xiàn)為相 互排斥、相互對(duì)立。在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露時(shí)強(qiáng)調(diào)