第五講 企業(yè)合并與合并會計報表-集團內(nèi)部往來20130926

1、1一、企業(yè)集團內(nèi)部交易的性質(zhì)與抵銷方法一、企業(yè)集團內(nèi)部交易的性質(zhì)與抵銷方法 企業(yè)集團內(nèi)部交易是指企業(yè)集團內(nèi)部母、子公司企業(yè)集團內(nèi)部交易是指企業(yè)集團內(nèi)部母、子公司之間或子公司相互之間所發(fā)生的提供商品、租賃財產(chǎn)之間或子公司相互之間所發(fā)生的提供商品、租賃財產(chǎn)或供應勞務等經(jīng)濟業(yè)務。或供應勞務等經(jīng)濟業(yè)務。集團內(nèi)部交易主要包括集團內(nèi)部交易主要包括:存貨購銷業(yè)務、固定資產(chǎn)買賣業(yè)務、借貸款業(yè)務、債存貨購銷業(yè)務、固定資產(chǎn)買賣業(yè)務、借貸款業(yè)務、債券售購業(yè)務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務等。券售購業(yè)務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務等。第一節(jié)集團內(nèi)部存貨交易的抵銷第一節(jié)集團內(nèi)部存貨交易的抵銷 v依據(jù)依據(jù)準則準則第第3333號號合并財務報表合

2、并財務報表第十九條第十九條v 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末全全部實現(xiàn)部實現(xiàn)對外銷售對外銷售的，應當將的，應當將購買方購買方的的營業(yè)成本營業(yè)成本與與銷售方銷售方的的營業(yè)收入營業(yè)收入相互抵銷。相互抵銷。v 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末未未實現(xiàn)實現(xiàn)對外銷售而對外銷售而形成存貨形成存貨，在抵銷銷售商品的營業(yè)成本和，在抵銷銷售商品的營業(yè)成本和營業(yè)收入的同時，應當將存貨所包含的營業(yè)收入的同時，應當將存貨所包含的未實現(xiàn)未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損內(nèi)部銷售損益益予以抵銷予以抵銷。3（一）內(nèi)部存貨交易當期

3、的處理（一）內(nèi)部存貨交易當期的處理1、購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品當期全部實現(xiàn)銷售時的、購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品當期全部實現(xiàn)銷售時的抵銷處理抵銷處理【例例】假設甲公司本期個別利潤表的營業(yè)收入中有假設甲公司本期個別利潤表的營業(yè)收入中有10 000元，系向子公司乙公司銷售產(chǎn)品取得的銷售元，系向子公司乙公司銷售產(chǎn)品取得的銷售收入，該產(chǎn)品銷售毛利率為收入，該產(chǎn)品銷售毛利率為40%。乙公司在本期將。乙公司在本期將該產(chǎn)品全部售出，銷售收入為該產(chǎn)品全部售出，銷售收入為15 000元。編制抵銷元。編制抵銷分錄如下：分錄如下： 借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 10 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 10 0004抵銷原理：抵

4、銷原理： 借：銀行存款借：銀行存款 10000 甲公司做賬：甲公司做賬： 乙公司做賬：乙公司做賬： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 10000借：銀行存款借：銀行存款 15000 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 15000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 6000 貸：存貨貸：存貨 6000借：存貨借：存貨 10000 貸：存貨貸：存貨 10000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 10000 貸：銀行存款貸：銀行存款 10000 52購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品全部未實現(xiàn)對外銷售時的抵銷處購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品全部未實現(xiàn)對外銷售時的抵銷處理理【例例4】假設上例中乙公司從甲公司購入的存貨本期全部未假設上例中乙公司從甲公司購入的存

5、貨本期全部未實現(xiàn)對外銷售，期末乙公司該存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部實現(xiàn)對外銷售，期末乙公司該存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤額為銷售利潤額為4 000（10 00040%）元。）元。抵銷分錄如下：抵銷分錄如下： 借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 10 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 6 000 存貨存貨 4 0006抵銷原理：抵銷原理： 借：銀行存款借：銀行存款 10000 甲公司做賬：甲公司做賬： 乙公司做賬：乙公司做賬： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 10000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 6000 貸：存貨貸：存貨 6000借：存貨借：存貨 10000 貸：銀行存款貸：銀行存款 10000 抵銷抵銷4

6、000元元73、購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品部分實現(xiàn)對外銷售時、購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品部分實現(xiàn)對外銷售時 的抵銷處理的抵銷處理 【例例4】假設例中乙公司從甲公司購入的存貨中假設例中乙公司從甲公司購入的存貨中有有80%本期實現(xiàn)對外銷售，銷售收入本期實現(xiàn)對外銷售，銷售收入12 000元，元，另另20%形成期末存貨。形成期末存貨。甲公司確認的內(nèi)部銷售收入甲公司確認的內(nèi)部銷售收入10 000元；元；甲公司結轉(zhuǎn)的內(nèi)部銷售成本甲公司結轉(zhuǎn)的內(nèi)部銷售成本1 200（1000060%20%）元；）元；必須抵銷以下幾項：必須抵銷以下幾項：8 借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 10 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 9 200

7、存貨存貨 800乙公司結轉(zhuǎn)的內(nèi)部銷售成本乙公司結轉(zhuǎn)的內(nèi)部銷售成本8 000（10 00080%）元；）元；抵銷分錄如下：抵銷分錄如下：乙公司期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部乙公司期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤銷售利潤800（10 00020%40%）元。）元。9抵銷原理：抵銷原理： 借：銀行存款借：銀行存款 10000 甲公司做賬：甲公司做賬： 乙公司做賬：乙公司做賬： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 10000借：銀行存款借：銀行存款 12000 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 12000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 6000 貸：存貨貸：存貨 6000借：存貨借：存貨 10000 貸：存貨貸：存貨 8000

8、借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 8000 貸：銀行存款貸：銀行存款 10000 抵銷抵銷1200元元抵銷抵銷800元元10 合并工作底稿（部分）合并工作底稿（部分） 單位：元單位：元 借方借方貸方貸方 項項 目目母母公公司司子子公公司司合合計計數(shù)數(shù)抵銷分錄抵銷分錄合合并并數(shù)數(shù)利潤表利潤表 營業(yè)收入營業(yè)收入10 00012 00022 00010 000 12 000營業(yè)成本營業(yè)成本6 0008 00014 000 8 0001 2004 800主營業(yè)務主營業(yè)務利潤利潤4 0004 0008 00010 0009 2007 200資產(chǎn)負債資產(chǎn)負債表表 存貨存貨 2 0002 000 8001 2001

9、1 (1)借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 10 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 10 000(2)借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 800 貸：存貨貸：存貨 800其抵銷結果與例其抵銷結果與例418的抵銷處理結果相同的抵銷處理結果相同上例抵銷處理可以寫成如下分錄：上例抵銷處理可以寫成如下分錄： 12總結：總結：（1）按銷方確認的收入抵銷營業(yè)收入及營業(yè)成本；）按銷方確認的收入抵銷營業(yè)收入及營業(yè)成本；（2）計算存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤，借記營業(yè)）計算存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤，借記營業(yè)成本，貸記存貨。成本，貸記存貨。注意：所有有關存貨的抵銷分錄均可注意：所有有關存貨的抵銷分錄均可分解為上述兩筆分錄。分解為上

10、述兩筆分錄。13討討 論論假設例中銷售毛利率為假設例中銷售毛利率為-20%，抵銷，抵銷分錄如何做？分錄如何做？14(二二)內(nèi)部存貨交易以后各期的抵銷處理內(nèi)部存貨交易以后各期的抵銷處理 【例例】假設甲公司假設甲公司2008年銷售給子公司乙公司年銷售給子公司乙公司產(chǎn)品一批，售價產(chǎn)品一批，售價10 000元，該產(chǎn)品銷售毛利率元，該產(chǎn)品銷售毛利率為為40%。乙公司購入后，于。乙公司購入后，于2008年對外銷售了年對外銷售了80%，售價，售價12 000元。元。2009年乙公司又從甲公年乙公司又從甲公司購入該商品，甲公司售價司購入該商品，甲公司售價20 000元，銷售毛元，銷售毛利率與上年相同。利率與上

11、年相同。15 (1)2008年抵銷：年抵銷： 借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 10 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 10 000 借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 800 貸：存貨貸：存貨 800162009年抵銷處理如下：年抵銷處理如下： 借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 80 貸：存貨貸：存貨 80(2)乙公司乙公司2009年將上年從甲公司購入的未銷售存貨對年將上年從甲公司購入的未銷售存貨對外銷售了外銷售了90%，售價，售價2500元，另元，另10%和本年購入的商和本年購入的商品未對外銷售形成期末存貨。品未對外銷售形成期末存貨。調(diào)整上期抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對調(diào)整上期抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)

12、內(nèi)部銷售利潤對本期年初未分配利潤影響本期年初未分配利潤影響 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 800 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 800 172008年抵銷年抵銷內(nèi)部利潤內(nèi)部利潤800元元2008年合并利潤年合并利潤表減少凈利潤表減少凈利潤800元元2008年年末減少年年末減少未分配利潤未分配利潤800元元2009年期初合并未分年期初合并未分配利潤（減少配利潤（減少800元）元）2009年甲公司年甲公司年初未分配利潤年初未分配利潤（未扣（未扣800元內(nèi)部利潤）元內(nèi)部利潤）2009年乙公司年乙公司年初未分配利潤年初未分配利潤2009年期初未分配年期初未分配利潤合計數(shù)（多利潤合計數(shù)（多800元）

13、元）期初合并數(shù)期初合并數(shù)與期初合計與期初合計數(shù)相差數(shù)相差800元元期初合計數(shù)期初合計數(shù)調(diào)減調(diào)減800元元等于等于18抵銷本期內(nèi)部銷售收入、銷售成本及期抵銷本期內(nèi)部銷售收入、銷售成本及期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 20 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 20 000 借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 8 000 貸：存貨貸：存貨 8 00019討討 論論1.如果上例中如果上例中2009年結存存貨在年結存存貨在2010年全部售年全部售出，出，2010年發(fā)生內(nèi)部銷售年發(fā)生內(nèi)部銷售30000元，售出元，售出30%，那么那么2010年抵銷分錄如何做？

14、年抵銷分錄如何做？2.如果上例中如果上例中2009年結存存貨在年結存存貨在2010年全部未年全部未售出，售出， 2010年發(fā)生內(nèi)部銷售年發(fā)生內(nèi)部銷售30000元，全部售元，全部售出，那么出，那么2010年抵銷分錄如何做？年抵銷分錄如何做？203.如果上例中如果上例中2008年結存存貨在年結存存貨在2010年全部售年全部售出，出， 2009年結存存貨在年結存存貨在2010年售出年售出70%， 2010年發(fā)生內(nèi)部銷售年發(fā)生內(nèi)部銷售30000元，全部未售出，元，全部未售出，那么那么2010年抵銷分錄如何做？年抵銷分錄如何做？21第三類抵銷分錄第三類抵銷分錄抵消內(nèi)部存貨交易的影響抵消內(nèi)部存貨交易的影響

15、 抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益對期初未分配利潤的影響抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益對期初未分配利潤的影響借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入內(nèi)部交易銷售收入 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 B借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 A、B中未實現(xiàn)的部分中未實現(xiàn)的部分 貸：存貨貸：存貨 期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益 抵消當年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對收入、費用的影響抵消當年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對收入、費用的影響借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 A 抵消期末存貨價值中包含的未

16、實現(xiàn)損益抵消期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)損益v 1.1.抵銷上期期末上期期末存貨存貨包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。如如果果上期存貨虛增價值虛增價值，借記“未分配利潤年初”，貸記“營業(yè)成本”。如果虛減價值虛減價值，則相反； v 2.2.對于本期新增內(nèi)部購銷本期新增內(nèi)部購銷，按本期內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方收入的金額，借記“營業(yè)收入”，貸記“營業(yè)成本”。v 3.3.抵銷期末期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益售損益。如果如果虛增價值虛增價值，借記“營業(yè)成本”，貸記“存貨”；如果虛減價值，則相反；v 期末存貨既包括上期購進上期購進本期未出售本期未出售的存貨，也包括本期購進

17、本期購進本期未出售本期未出售的存貨。連續(xù)編制合并報表下內(nèi)部存貨交易的抵銷總結連續(xù)編制合并報表下內(nèi)部存貨交易的抵銷總結23抵銷總結：抵銷總結：當期內(nèi)部購銷交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤（當期內(nèi)部購銷交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤（1或或2筆抵銷分錄）；筆抵銷分錄）；上期期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對本期上期期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對本期年初未分配利潤的影響（年初未分配利潤的影響（1或或2筆抵銷分錄）筆抵銷分錄） 。v 20112011年年1 1月月1 1日日，P P公司公司取得S公司的控制權?？刂茩?。20112011年年1010月月1010日日，P P公司公司向S公司銷售一批商品，售價售價1000萬

18、，成本成本800萬，增值稅稅率17%，款項款項已收到。v 至至20112011年末年末，假如S公司購進的該商品出現(xiàn)三種情況三種情況：v 1.1.該批商品按2000萬的價格全部實現(xiàn)全部實現(xiàn)對外銷售對外銷售；v 2.2.該批商品全部未全部未對外銷售對外銷售；v 3.3.按1200萬對外銷售對外銷售該商品的50%50%，另外50%50%形成存貨存貨；v 請編制編制P P公司公司20112011年年與此項存貨交易相關的抵銷分錄抵銷分錄。課堂練習課堂練習v當期當期購進存貨全部實現(xiàn)全部實現(xiàn)對外銷售對外銷售的抵銷抵銷v 按內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方的收入金額收入金額v 借：營業(yè)收入 1000v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成

19、本 1000v 期末內(nèi)部存貨內(nèi)部存貨包含的內(nèi)部內(nèi)部未實現(xiàn)銷售損益未實現(xiàn)銷售損益為為零零；v 借：營業(yè)成本 0v 貸：存貨存貨 01.全部實現(xiàn)對外銷售的情形全部實現(xiàn)對外銷售的情形答答 案案v 借：營業(yè)收入 1000v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 800v 存貨存貨 200v 經(jīng)常經(jīng)常將上述抵銷分錄分解成分解成以下兩筆抵銷分錄兩筆抵銷分錄：v 按內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方的收入金額收入金額v 借：營業(yè)收入 1000v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 1000v 期末內(nèi)部存貨內(nèi)部存貨包含的內(nèi)部內(nèi)部未實現(xiàn)銷售損益未實現(xiàn)銷售損益為為200200萬萬；v 借：營業(yè)成本 200v 貸：存貨存貨 2002.全部未實現(xiàn)對外銷售的情形

20、v 借：營業(yè)收入 1000v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 900v 存貨存貨 100v 經(jīng)常經(jīng)常將上述抵銷分錄分解成分解成以下兩筆抵銷分錄兩筆抵銷分錄：v 按內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方的收入金額收入金額v 借：營業(yè)收入 1000v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 1000v 期末內(nèi)部存貨內(nèi)部存貨包含的內(nèi)部內(nèi)部未實現(xiàn)銷售損益未實現(xiàn)銷售損益為為100100萬萬v 借：營業(yè)成本 100v 貸：存貨存貨 1003.部分未對外銷售的情形部分未對外銷售的情形v 1.1.抵銷上期期末上期期末存貨存貨包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。如如果果上期存貨虛增價值虛增價值，借記“未分配利潤年初”，貸記“營業(yè)成本”。如果虛減價值

21、虛減價值，則相反； v 2.2.對于本期新增內(nèi)部購銷本期新增內(nèi)部購銷，按本期內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方收入的金額，借記“營業(yè)收入”，貸記“營業(yè)成本”。v 3.3.抵銷期末期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益售損益。如果如果虛增價值虛增價值，借記“營業(yè)成本”，貸記“存貨”；如果虛減價值，則相反；v 期末存貨既包括上期購進上期購進本期未出售本期未出售的存貨，也包括本期購進本期購進本期未出售本期未出售的存貨。（二）連續(xù)編制合并報表下內(nèi)部存貨交易的抵銷（二）連續(xù)編制合并報表下內(nèi)部存貨交易的抵銷課堂練習課堂練習v課堂練習：課堂練習：20112011年年1 1月月1 1日日，P P公司公司

22、取得S公司控制權。控制權。20112011年年，P公司向S公司銷售甲商品，售價100萬，成本60萬；至至20112011年末年末，S公司全部未實現(xiàn)全部未實現(xiàn)對外銷售。v 20122012年年，P公司向S公司銷售甲商品，售價150萬，成本120萬元。至至20122012年末年末，S公司共實現(xiàn)對外銷售甲產(chǎn)品對外銷售甲產(chǎn)品收入280萬元，成本成本200200萬萬，其中銷售銷售上年度購進上年度購進的存貨占總銷售的40%40%，期末存貨期末存貨50萬。v 請分別編制分別編制1111年和年和1212年年P公司與存貨相關的抵銷分錄。v20112011年度年度的抵銷分錄的抵銷分錄 v 按內(nèi)部銷售方內(nèi)部銷售方的

23、收入金額收入金額v 借：營業(yè)收入 100v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 100v 期末內(nèi)部存貨內(nèi)部存貨包含的內(nèi)部內(nèi)部未實現(xiàn)銷售損益未實現(xiàn)銷售損益為為4040萬萬v 借：營業(yè)成本 40v 貸：存貨存貨 40答答 案案v20122012年度年度的抵銷分錄的抵銷分錄v借：未分配利潤年初 40v 貸：營業(yè)成本營業(yè)成本 40v借：營業(yè)收入 150v 貸：營業(yè)成本 150v 期末存貨的未實現(xiàn)銷售損益未實現(xiàn)銷售損益v =上期購進上期購進的期末存貨期末存貨包含的未實現(xiàn)損益（20%40萬） v + +本期購進本期購進的期末存貨期末存貨包含的未實現(xiàn)損益（20%30萬）v借：營業(yè)成本營業(yè)成本 14v 貸：存貨存貨 143

24、2第二節(jié)第二節(jié) 集團內(nèi)部非流動資產(chǎn)交易的抵銷處理集團內(nèi)部非流動資產(chǎn)交易的抵銷處理 產(chǎn)品產(chǎn)品固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)一、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的類型一、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的類型 購買方購買方 銷售方銷售方 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)品較少較少少見少見常見常見v依據(jù)依據(jù)準則第第3333號號合并財務報表合并財務報表第十九條第十九條v 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末未未實現(xiàn)實現(xiàn)對外銷售而形成固定資產(chǎn)形成固定資產(chǎn)，在抵銷銷售商品的營業(yè)成本和營業(yè)收入的同時，應當將固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)未實現(xiàn)內(nèi)內(nèi)部銷售損益部銷售損益予以抵銷予以抵銷。v 同時，應當對固定資產(chǎn)的折舊額折舊額與未實現(xiàn)內(nèi)

25、部銷售損未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關益相關的部分進行抵銷抵銷。34【例例】假設假設A公司和公司和B公司均為公司均為M公司的子公司，公司的子公司，A公司公司2008年年1月月1日以日以45 000元的價格將其生元的價格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司，銷售成本為公司，銷售成本為30 000元。元。B公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按按5年使用期限計提折舊，預計凈殘值為零。年使用期限計提折舊，預計凈殘值為零。二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期的抵銷處理二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期的抵銷處理 35(2)抵銷該固定資產(chǎn)當期多計提折舊抵銷該固定資產(chǎn)當期多計提折舊借：固定資

26、產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 000借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 45 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 30 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) （原值）（原值） 15 000(1)抵銷抵銷A公司銷售收入、銷售成本以及公司銷售收入、銷售成本以及B公公司固定資產(chǎn)中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤司固定資產(chǎn)中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤2008年末，抵銷處理如下：年末，抵銷處理如下：36抵銷分析：抵銷分析： 借：銀行存款借：銀行存款 45000 A公司做賬：公司做賬： B公司做賬：公司做賬： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 45000借：管理費用借：管理費用 9000 貸：固定資產(chǎn)（

27、累計折舊）貸：固定資產(chǎn)（累計折舊） 9000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 30000 貸：存貨貸：存貨 30000借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn) 45000 貸：銀行存款貸：銀行存款 45000 固定資產(chǎn)應固定資產(chǎn)應抵銷抵銷15000元元抵銷抵銷3000元元37本例的簡化合并工作底稿如表414所示。 表表414 合并工作底稿（部分）合并工作底稿（部分） 單位：元單位：元借方借方貸方貸方 項項 目目母公司母公司子公子公司司合計數(shù)合計數(shù)抵銷分錄抵銷分錄合并數(shù)合并數(shù)利潤表利潤表 營業(yè)收入營業(yè)收入45 000 45 00045 000 0營業(yè)成本營業(yè)成本30 000 30 000 30 0000管理費用管理費用

28、9 000 9 000 3 0006 000主營業(yè)務利潤主營業(yè)務利潤6 000 6 00045 00033 0006 000資產(chǎn)負債表資產(chǎn)負債表 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 45 00045 000 15 00030 000固定資產(chǎn)（累固定資產(chǎn)（累計折舊）計折舊） 9 0009 0003 000 6 00038【例例】假設上例中假設上例中A公司公司2008年年1月月1日以日以45 000元的價格將其凈值為元的價格將其凈值為30 000元的固定資產(chǎn)元的固定資產(chǎn)銷售給銷售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，其他條件不公司作為固定資產(chǎn)使用，其他條件不變變借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入 15 000 貸：固定資產(chǎn)（原值）貸

29、：固定資產(chǎn)（原值） 15 000借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 00039銷方確認的收入（結轉(zhuǎn)的成本）；銷方確認的收入（結轉(zhuǎn)的成本）；購方固定資產(chǎn)原值中包含的銷方未實現(xiàn)內(nèi)購方固定資產(chǎn)原值中包含的銷方未實現(xiàn)內(nèi)部利潤；部利潤；購方多提折舊購方多提折舊結論：結論：內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期應抵銷：內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期應抵銷：40三、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易以后各期的抵銷處理三、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易以后各期的抵銷處理【例例】仍以前例為例，假設仍以前例為例，假設A公司和公司和B公司均公司均為同一母公司的子公司，為同一母公司的子公司，A公司公司2008年年1月月1

30、日日以以45 000元的價格將成本為元的價格將成本為30 000元的產(chǎn)品銷元的產(chǎn)品銷售給售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，公司作為固定資產(chǎn)使用，B公司按公司按5年使年使用期限計提折舊，預計凈殘值為零。用期限計提折舊，預計凈殘值為零。1內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期間的抵銷處理內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期間的抵銷處理41（1）2008年年末有關抵銷分錄：年年末有關抵銷分錄：(2)抵銷該固定資產(chǎn)當期多計提折舊抵銷該固定資產(chǎn)當期多計提折舊借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 000借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 45 000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 30 000 固定資

31、產(chǎn)（原值）固定資產(chǎn)（原值） 15 000(1)抵銷抵銷A公司銷售收入、銷售成本以及公司銷售收入、銷售成本以及B公公司固定資產(chǎn)中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤司固定資產(chǎn)中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤42（2） 20092011年三年的抵銷分錄如下：年三年的抵銷分錄如下： 2009 2010 2011 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 15 000 15 000 15 000 貸：固定資產(chǎn)（原值）貸：固定資產(chǎn)（原值） 15 000 15 000 15 000 借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊）3 000 6 000 9 000 貸：未分配利潤貸：未分配利潤年初年初 3 000 6 000 9 00

32、0 借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 3 000 3 000 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 000 3 000 3 000432008年抵銷年抵銷內(nèi)部利潤內(nèi)部利潤15000元元2008年合并利潤表年合并利潤表減少凈利潤減少凈利潤15000元元2008年年末減少未年年末減少未分配利潤分配利潤15000元元2009年期初合并未分年期初合并未分配利潤（減少配利潤（減少15000元）元）2009年年A公司公司年初未分配利潤年初未分配利潤（未扣（未扣15000元內(nèi)部利潤）元內(nèi)部利潤）2009年年B公司公司年初未分配利潤年初未分配利潤2009年期初未分配年期初未分配利潤合計數(shù)利

33、潤合計數(shù)（多（多15000元）元）期初合并數(shù)期初合并數(shù)與期初合計數(shù)與期初合計數(shù)相差相差15000元元期初合計數(shù)期初合計數(shù)調(diào)減調(diào)減15000元元等于等于442008年抵銷年抵銷管理費用管理費用3000元元2008年合并利潤表年合并利潤表增加凈利潤增加凈利潤3000元元2008年年末增加未年年末增加未分配利潤分配利潤3000元元2009年期初合并未分年期初合并未分配利潤（增加配利潤（增加3000元）元）2009年年B公司公司年初未分配利潤年初未分配利潤（未扣（未扣3000元管理費用）元管理費用）2009年年A公司公司年初未分配利潤年初未分配利潤2009年期初未分配年期初未分配利潤合計數(shù)利潤合計數(shù)（

34、少（少3000元）元）期初合并數(shù)期初合并數(shù)與期初合計數(shù)與期初合計數(shù)相差相差3000元元期初合計數(shù)期初合計數(shù)調(diào)增調(diào)增3000元元等于等于452內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的抵銷處理內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的抵銷處理 內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在清理時可能出現(xiàn)三種情況：內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在清理時可能出現(xiàn)三種情況： (1)期滿清理期滿清理(2) 提前清理提前清理(3) 超期清理超期清理46(1)期滿清理期滿清理 【例例】接上例，假設接上例，假設B公司在公司在2012年該固定資產(chǎn)年該固定資產(chǎn)使用期滿時對其報廢清理，該固定資產(chǎn)報廢清理使用期滿時對其報廢清理，該固定資產(chǎn)報廢清理時實現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益時實現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈

35、收益8 000元，在其當期個元，在其當期個別利潤表中以營業(yè)外收入項目列示。別利潤表中以營業(yè)外收入項目列示。47 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 15 000 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 15 000 借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入 12 000 貸：未分配利潤貸：未分配利潤年初年初 12 000 借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 000 以上三筆抵銷分錄可合并為以下一筆抵銷分錄：以上三筆抵銷分錄可合并為以下一筆抵銷分錄： 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 00048（2）提前清理）提前清理【例例】接例，假

36、設接例，假設B公司于公司于2010年對該固定資產(chǎn)進行清理報年對該固定資產(chǎn)進行清理報廢，該固定資產(chǎn)清理凈收入為廢，該固定資產(chǎn)清理凈收入為12 000元。元。 此時抵銷分錄如下：此時抵銷分錄如下： 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 15 000 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 15 000 借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入 6 000 貸：未分配利潤貸：未分配利潤年初年初 6 000 借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入 3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 00049三筆抵銷分錄，可以合并為以下一筆抵銷分錄：三筆抵銷分錄，可以合并為以下一筆抵銷分錄： 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 9 000

37、貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 6 000 管理費用管理費用 3 000（3）超期清理）超期清理【例例】接例，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在接例，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在2014年報廢清理，則年報廢清理，則2012、2013年編制合并會計報表時，編制如下抵銷分錄：年編制合并會計報表時，編制如下抵銷分錄：50 2012 2013 借：未分配利潤借：未分配利潤年初年初 15 000 15 000 貸：固定資產(chǎn)（原值）貸：固定資產(chǎn)（原值） 15 000 15 000 借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 12 000 15 000 貸：未分配利潤貸：未分配利潤年初年初 12 000 15 000 借：固

38、定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊）3 000 貸：管理費用貸：管理費用 3 000 超期使用內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在清理期間不需超期使用內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在清理期間不需進行抵銷處理進行抵銷處理51討討 論論你是怎樣理解上期未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對本期年初你是怎樣理解上期未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對本期年初未分配利潤的影響的調(diào)整分錄的？未分配利潤的影響的調(diào)整分錄的？固定資產(chǎn)上的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤是如何實現(xiàn)的？固定資產(chǎn)上的未實現(xiàn)內(nèi)部利潤是如何實現(xiàn)的？如果考慮所得稅問題，固定資產(chǎn)內(nèi)部交易當年及如果考慮所得稅問題，固定資產(chǎn)內(nèi)部交易當年及以后各年調(diào)整分錄如何做？以后各年調(diào)整分錄如何做？高級財務會計課程組52第四類抵銷分錄第四類

39、抵銷分錄抵消內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響抵消內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響借：固定資產(chǎn)（累計折舊借：固定資產(chǎn)（累計折舊 ） 當年多提折舊當年多提折舊 貸：管理費用等貸：管理費用等借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入內(nèi)部交易銷售收入 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 內(nèi)部交易銷售成本內(nèi)部交易銷售成本 固定資產(chǎn)（原值）固定資產(chǎn)（原值） 內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤53借：固定資產(chǎn)（累計折舊）借：固定資產(chǎn)（累計折舊） 當年多提折舊當年多提折舊 貸：管理費用等貸：管理費用等借：未分配利潤借：未分配利潤期初期初 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)(原值原值) 內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)累

40、計折舊累計折舊 以前年度累計多提折舊以前年度累計多提折舊 貸：未分配利潤貸：未分配利潤期初期初引申引申清理報廢期間如何進行相關抵消處理清理報廢期間如何進行相關抵消處理v 1.1.抵銷抵銷固定資產(chǎn)原價中包含原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部損益未實現(xiàn)內(nèi)部損益，借記或貸記“未分配利潤年初”,貸記或借記固定資產(chǎn)。v 2.2.抵銷抵銷以前會計期間以前會計期間該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多提多提或或少提少提的折舊額的折舊額，借記或貸記“固定資產(chǎn)”，貸記或借記“未分配利潤未分配利潤年初”、“存貨存貨”等項目等項目。v 3.3.抵銷抵銷內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)本期多提本期多提或或少提少提折舊額，借記或貸記“固定資產(chǎn)”項目，貸

41、記或借記“管理費用”、“銷售費用銷售費用”等項目等項目。55第三節(jié)集團內(nèi)部債權債務項目的抵銷處理第三節(jié)集團內(nèi)部債權債務項目的抵銷處理 1、內(nèi)部應收、應付項目的抵消、內(nèi)部應收、應付項目的抵消一、股權取得當期內(nèi)部債權債務項目的抵銷處理一、股權取得當期內(nèi)部債權債務項目的抵銷處理57【例例】假設甲公司個別資產(chǎn)負債表中應收賬款假設甲公司個別資產(chǎn)負債表中應收賬款10 000元元中有中有6 000元為子公司乙公司應付賬款；預付賬款元為子公司乙公司應付賬款；預付賬款4 000元中有元中有3 000元為子公司預收賬款；應收票據(jù)元為子公司預收賬款；應收票據(jù)12 000元中元中有有7 000元為子公司應付票據(jù)；其他

42、應收款元為子公司應付票據(jù)；其他應收款8 000元中有元中有5 000元為乙公司應付給母公司的股利。對此，在編制合元為乙公司應付給母公司的股利。對此，在編制合并資產(chǎn)負債表時，應編制如下抵銷分錄：并資產(chǎn)負債表時，應編制如下抵銷分錄： 借：借： 應付賬款應付賬款 6 000 預收賬款預收賬款 3 000 應付票據(jù)應付票據(jù) 7 000 應付股利應付股利 5 000 貸：應收賬款貸：應收賬款 6 000 預付賬款預付賬款 3 000 應收票據(jù)應收票據(jù) 7 000 其他應收款其他應收款 5 000582內(nèi)部應收賬款計提壞帳準備的抵銷內(nèi)部應收賬款計提壞帳準備的抵銷【例例】假設上例中甲公司按假設上例中甲公司按

43、5計提應收賬款計提應收賬款壞賬準備。壞賬準備。 抵銷分錄：抵銷分錄：借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 30 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 3059二、股權取得期以后各期內(nèi)部債權債務的抵銷二、股權取得期以后各期內(nèi)部債權債務的抵銷處理處理【例例】假設假設2008年甲公司應收賬款中有年甲公司應收賬款中有6 000元為元為子公司乙公司應付賬款；子公司乙公司應付賬款；2009年有年有10 000元為乙公元為乙公司應付賬款；司應付賬款；2010年有年有8 000元為乙公司應付賬款。元為乙公司應付賬款。甲公司按甲公司按5的比例計提應收賬款壞賬準備。的比例計提應收賬款壞賬準備。60抵銷本期

44、內(nèi)部應收賬款與應付賬款抵銷本期內(nèi)部應收賬款與應付賬款 借：應付賬款借：應付賬款 6 000 貸：應收賬款貸：應收賬款 6 000 抵銷本期內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備抵銷本期內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備 借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 30 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 30 (1)2008年抵銷處理如下：年抵銷處理如下：61 (2)2009年抵銷處理如下：年抵銷處理如下：調(diào)整上期抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準調(diào)整上期抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備對本期年初未分配利潤的影響備對本期年初未分配利潤的影響 借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 30 貸：未分配利潤貸

45、：未分配利潤年初年初 30622008年抵銷年抵銷減值損失減值損失30元元2008年合并利潤年合并利潤表增加凈利潤表增加凈利潤30元元2008年年末增加年年末增加未分配利潤未分配利潤30元元2009年期初合并未分年期初合并未分配利潤（增加配利潤（增加30元）元）2009年甲公司年甲公司年初未分配利潤年初未分配利潤（未扣（未扣30元減值損失）元減值損失）2009年乙公司年乙公司年初未分配利潤年初未分配利潤2009年期初未分配年期初未分配利潤合計數(shù)（少利潤合計數(shù)（少30元）元）期初合并數(shù)期初合并數(shù)與期初合計與期初合計數(shù)相差數(shù)相差30元元期初合計數(shù)期初合計數(shù)調(diào)增調(diào)增30元元等于等于63抵銷本期內(nèi)部應

46、收賬款與應付賬款抵銷本期內(nèi)部應收賬款與應付賬款 借：應付賬款借：應付賬款 10 000 貸：應收賬款貸：應收賬款 10 000抵銷根據(jù)本期和上期內(nèi)部應收賬款差額補提的壞賬抵銷根據(jù)本期和上期內(nèi)部應收賬款差額補提的壞賬準備準備 借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 20 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 2064(3)2010年抵銷處理如下：年抵銷處理如下：調(diào)整上期抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備調(diào)整上期抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備對本期年初未分配利潤的影響對本期年初未分配利潤的影響 借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 50 貸：未分配利潤貸：未分配利潤年初年初 50

47、 抵銷本期內(nèi)部應收賬款與應付賬款抵銷本期內(nèi)部應收賬款與應付賬款 借：應付賬款借：應付賬款 8 000 貸：應收賬款貸：應收賬款 8 00065抵銷根據(jù)本期和上期內(nèi)部應收賬款差額沖銷抵銷根據(jù)本期和上期內(nèi)部應收賬款差額沖銷的壞賬準備的壞賬準備 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 10 貸：應收賬款（壞賬準備）貸：應收賬款（壞賬準備） 10抵銷：抵銷：上期抵消的內(nèi)部應收賬款計提壞帳準備對上期抵消的內(nèi)部應收賬款計提壞帳準備對本期年初未分配利潤的影響；本期年初未分配利潤的影響；內(nèi)部應收、應付帳款；內(nèi)部應收、應付帳款；當年補提或沖銷的壞帳準備當年補提或沖銷的壞帳準備v：20112011年年1 1月月1 1日

48、日，甲公司甲公司取得非同一集團內(nèi)的乙公司的控制權。2011年甲公司應收乙公司貨款應收乙公司貨款500萬元，按余額的10%計提壞賬準備壞賬準備。v 假設假設20122012年末年末甲對乙應收賬款分別出現(xiàn)分別出現(xiàn)以下情況：v 1.1.應收賬款余額500500萬元萬元；v 2.2.應收賬款余額600600萬元萬元；v 3.3.應收賬款余額400400萬元萬元；v 請分別分別編制甲公司甲公司20112011年年和20122012年年與此項應收應收賬款相關賬款相關的合并報表相關的抵銷分錄抵銷分錄。課堂練習課堂練習v20112011年度年度的抵銷分錄的抵銷分錄v 借：應付賬款應付賬款 500 貸：應收賬款

49、 500v 借：應收賬款應收賬款 50v 貸：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 50v20122012年度年度的抵銷分錄抵銷分錄v1.1.20122012年末年末應收賬款應收賬款為500500萬元萬元v 借：應付賬款應付賬款 500v 貸：應收賬款 500v 借：應收賬款應收賬款 50v 貸：未分配利潤未分配利潤年初年初 50v2.2.20122012年末年末應收賬款應收賬款為600600萬元萬元；v 借：應付賬款應付賬款 600v 貸：應收賬款 600v 借：應收賬款應收賬款 50v 貸：未分配利潤未分配利潤年初年初 50v 借：應收賬款應收賬款 10v 貸：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 10v3.3.

50、20122012年末年末應收賬款應收賬款為400400萬元萬元；v 借：應付賬款應付賬款 400v 貸：應收賬款 400v 借：應收賬款應收賬款 50v 貸：未分配利潤未分配利潤年初年初 50v 借：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 10v 貸：應收賬款應收賬款 10高級財務會計課程組71第五類抵銷分錄第五類抵銷分錄抵消內(nèi)部債權債務抵消內(nèi)部債權債務 內(nèi)部應收帳款與應付賬款的抵消內(nèi)部應收帳款與應付賬款的抵消 內(nèi)部應收帳款上已提壞賬準備的抵消內(nèi)部應收帳款上已提壞賬準備的抵消內(nèi)部應收票據(jù)與應付票據(jù)的抵消、內(nèi)部應收票據(jù)與應付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預付賬款與預收賬款的抵銷內(nèi)部預付賬款與預收賬款的抵銷內(nèi)部應收股利與應付

51、股利的抵銷內(nèi)部應收股利與應付股利的抵銷內(nèi)部其他應收款與其他應付款的抵內(nèi)部其他應收款與其他應付款的抵銷分錄，基本與之相同。銷分錄，基本與之相同。借：應付賬款借：應付賬款 貸：應收賬款貸：應收賬款借：應收賬款（壞賬準備）借：應收賬款（壞賬準備） 內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期末余額內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期末余額 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 內(nèi)部應收賬款上壞賬準備當期計提數(shù)內(nèi)部應收賬款上壞賬準備當期計提數(shù) 未分配利潤未分配利潤年初年初 內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期初余額內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期初余額引申引申內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，其已提跌價準備

52、或減值準備的抵消處理，其已提跌價準備或減值準備的抵消處理，原理同上。原理同上。72三內(nèi)部債券投資與應付債券的抵銷三內(nèi)部債券投資與應付債券的抵銷v集團內(nèi)部公司之間的債權債務應該抵集團內(nèi)部公司之間的債權債務應該抵銷，相關的銷，相關的利息收入利息收入與與利息費用利息費用也應也應抵銷。抵銷。v兩種情況：兩種情況：買方直接從集團內(nèi)發(fā)行債券的公司購買方直接從集團內(nèi)發(fā)行債券的公司購買；買；買方從外部證券市場上購入集團內(nèi)其買方從外部證券市場上購入集團內(nèi)其他公司發(fā)行的債券。他公司發(fā)行的債券。73（一）直接從發(fā)行方購入（一）直接從發(fā)行方購入v這種情況比較簡單，只需直接將應付債這種情況比較簡單，只需直接將應付債券（

53、含折價、溢價）與債券投資、應付券（含折價、溢價）與債券投資、應付利息與應收利息、以及利息收入與利息利息與應收利息、以及利息收入與利息費用抵銷。費用抵銷。v應付債券和長期債券投資在抵銷時一般應付債券和長期債券投資在抵銷時一般不會出現(xiàn)差額。即使出現(xiàn)差異，通常也不會出現(xiàn)差額。即使出現(xiàn)差異，通常也屬于屬于集團內(nèi)部未實現(xiàn)損益集團內(nèi)部未實現(xiàn)損益。74（二）從證券市場（二）從證券市場上購入上購入v買方的購買成本可能與債券發(fā)行方的賬面負債價值之間存在買方的購買成本可能與債券發(fā)行方的賬面負債價值之間存在差異差異。v就集團來看，這種行為可以視為債券的就集團來看，這種行為可以視為債券的提前贖回提前贖回，故產(chǎn)生的，故

54、產(chǎn)生的差異被稱為差異被稱為推定贖回損益推定贖回損益。v推定贖回損益產(chǎn)生于集團外部交易，不屬于集團內(nèi)部損益，推定贖回損益產(chǎn)生于集團外部交易，不屬于集團內(nèi)部損益，從整個集團的角度看它已經(jīng)實現(xiàn)了從整個集團的角度看它已經(jīng)實現(xiàn)了。v這種損益只反映在合并報表上，不記錄在有關公司的賬上。這種損益只反映在合并報表上，不記錄在有關公司的賬上。v問題：這種推定贖回損益是否與少數(shù)股東損益和少問題：這種推定贖回損益是否與少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權益有關？數(shù)股東權益有關？75（三）內(nèi)部債券投資與應付債券的抵銷例題（三）內(nèi)部債券投資與應付債券的抵銷例題【例例1】甲公司于甲公司于2012年初按面值年初按面值30 000元購元

55、購入子公司乙公司發(fā)行的債券，年利率入子公司乙公司發(fā)行的債券，年利率10，期，期限三年，每年末計息，到期一次還本付息。在限三年，每年末計息，到期一次還本付息。在2012年末編制合并會計報表工作底稿時，應作年末編制合并會計報表工作底稿時，應作抵銷分錄為：抵銷分錄為：(1)抵銷債券的購售價格：抵銷債券的購售價格： 借：應付債券借：應付債券債券面值債券面值 30 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資 債券投資（面值）債券投資（面值） 30 00076(2)抵銷債券的應計利息：抵銷債券的應計利息： 借：投資收益借：投資收益 3 000 貸：財務費用貸：財務費用 3 000 借；應付債券借；應付債

56、券應計利息應計利息 3 000 貸：貸：持有至到期投資持有至到期投資 債券投資（應計利息）債券投資（應計利息） 3 000【例例2】假設上例中甲公司以假設上例中甲公司以30 600元的價格從丙元的價格從丙公司購入乙公司以公司購入乙公司以30 450元價格發(fā)行的面值元價格發(fā)行的面值30 000元、利率元、利率10、三年期債券，每年末付息，到期、三年期債券，每年末付息，到期還本。甲、乙公司均按照直線法攤銷債券溢價。還本。甲、乙公司均按照直線法攤銷債券溢價。則在則在2012年末編制合并會計報表工作底稿時，應年末編制合并會計報表工作底稿時，應作抵銷分錄為：作抵銷分錄為： 77(1)抵銷債券的購售價格：

57、抵銷債券的購售價格： 借：應付債券借：應付債券債券面值債券面值 30 000 債券溢價債券溢價 450 營業(yè)外支出營業(yè)外支出贖回債券損失贖回債券損失 150 貸：貸：持有至到期投資持有至到期投資 債券投資（面值）債券投資（面值） 30 000 債券投資（溢價）債券投資（溢價） 600(2)抵銷債券的利息收入與支出以及溢價攤銷：抵銷債券的利息收入與支出以及溢價攤銷： 借：投資收益借：投資收益 2 800 持有至到期投資持有至到期投資債券投資（溢價）債券投資（溢價） 200 貸：財務費用貸：財務費用 2 850 應付債券應付債券債券溢價債券溢價 15078同時：同時： 借；應付債券借；應付債券應計

58、利息應計利息 3 000 貸：貸：持有至到期投資持有至到期投資 債券投資（應計利息）債券投資（應計利息）3 00079上述三筆分錄也可合成一筆：上述三筆分錄也可合成一筆： 借；應付債券借；應付債券債券面值債券面值 30 000 債券溢價債券溢價 300 應計利息應計利息 3 000 投資收益投資收益 2 800 營業(yè)外支出營業(yè)外支出贖回債券損失贖回債券損失 150 貸：貸：持有至到期投資持有至到期投資 債券投資（面值）債券投資（面值） 30 000 債券投資（溢價）債券投資（溢價） 400 債券投資（利息）債券投資（利息） 3 000 財務費用財務費用 2 8508081討討 論論1、你認為債

59、券內(nèi)部購銷中產(chǎn)生的損益計入、你認為債券內(nèi)部購銷中產(chǎn)生的損益計入當期損益是否合理？還有無其它會計處理方當期損益是否合理？還有無其它會計處理方法？法？2、例、例2中第二年應如何處理？中第二年應如何處理？3、債券購銷抵消分錄有規(guī)律嗎？、債券購銷抵消分錄有規(guī)律嗎？82討討 論論在股權取得日后連續(xù)編制合并會計報表時，對在股權取得日后連續(xù)編制合并會計報表時，對于內(nèi)部應收賬款（應收賬款（壞賬準備）、于內(nèi)部應收賬款（應收賬款（壞賬準備）、存貨、固定資產(chǎn)等交易上期未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對存貨、固定資產(chǎn)等交易上期未實現(xiàn)內(nèi)部利潤對本期年初未分配利潤的影響的調(diào)整分錄有無規(guī)本期年初未分配利潤的影響的調(diào)整分錄有無規(guī)律可循？律可循

60、？到目前為止，你是如何理解所謂到目前為止，你是如何理解所謂“調(diào)整調(diào)整”與與“抵銷抵銷”的？的？83合并財務報表綜合練習題合并財務報表綜合練習題A公司公司2010年年12月月31日以銀行存款日以銀行存款60000元購入元購入B公司公司80股權，購買日股權，購買日B公司股東權公司股東權益總額益總額90000元，其中僅包括股本。元，其中僅包括股本。2010年年12月月31日，日，B公司除一臺固定資產(chǎn)和一項公司除一臺固定資產(chǎn)和一項存貨的公允價值和賬面價值不同外，其他資產(chǎn)和負債的公允價值與賬面價值均相同。存貨的公允價值和賬面價值不同外，其他資產(chǎn)和負債的公允價值與賬面價值均相同。該項固定資產(chǎn)的公允價值為該