國家會計學院合并財務報表編制講義20071129(1)

1、合并財務報表編制合并財務報表編制北京國家會計學院北京國家會計學院20071129利安達信隆會計師事務所利安達信隆會計師事務所 楊佩珍楊佩珍合并財務報表編制涉及的合并財務報表編制涉及的會計準則會計準則主要準則主要準則:長期股權投資長期股權投資企業(yè)合并企業(yè)合并合并財務報表合并財務報表其他相關準則其他相關準則:非貨幣性交易非貨幣性交易外幣折算外幣折算所得稅所得稅企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第2號號長期股權投資長期股權投資主要內容：主要內容： 一、長期投資的初始計量一、長期投資的初始計量 二、長期投資的后續(xù)計量二、長期投資的后續(xù)計量 三、長期股權投資核算方法的轉換三、長期股權投資核算方法的轉換 四、長期

2、股權投資的處置四、長期股權投資的處置 五、長期股權投資的減值五、長期股權投資的減值 六、新舊準則銜接規(guī)定六、新舊準則銜接規(guī)定 七、長期投資核算方法的改變對母公司分紅七、長期投資核算方法的改變對母公司分紅的影響的影響一、長期投資的初始計量一、長期投資的初始計量 企業(yè)合并取得的長期投資的初始計量按是否是否屬于同一控制分別確認屬于同一控制分別確認： （一）同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資成本的確定： 1、合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務擔債務方式作為合并對價 2、合并方以發(fā)行權益性證券以發(fā)行權益性證券（如換股合并）作為合并對價一、長期投資的初始計量一、長期投資

3、的初始計量 應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投初始投資成本資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面與所發(fā)行股份面值總額值總額(支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及所承擔債務賬面價值所承擔債務賬面價值)之間的差額之間的差額，應當調整調整資本公積資本公積；資本公積不足不足沖減的，調整留存收益。 同一控制下企業(yè)合并中形成的同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資案例長期股權投資案例 【例題2-1】：甲、乙兩家公司同為丙公司的子公司。甲公司于2007年3月1日以發(fā)行股票的方式從乙公司

4、的股東丙公司手中取得乙公司60%的股份。甲公司發(fā)行1500萬股普通股股票，該股票每股面值1元。乙公司2007年3月1日所有者權益為2000萬元，甲公司在2007年3月1日資本公積為180萬元，盈余公積為100萬元，未分配利潤為200萬元。 該投資的初始投資成本=200060%=1200萬元。該成本與所發(fā)行的股票的面值1500萬元的差額300萬元 首先調減資本公積180萬元， 再調減盈余公積100萬元， 最后調整未分配利潤20萬元。 會計處理為： 借：長期股權投資 12000000 資本公積 1800000 盈余公積 1000000 未分配利潤 2000000 貸：股本 15000000 （二）

5、（二） 非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資成本的確定權投資成本的確定 合并成本為購買方在購買日在購買日作為企業(yè)合并對價所付出的資產、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行付出的資產、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行權益性證券的公允價值及為企業(yè)合并發(fā)生的權益性證券的公允價值及為企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用之和各項直接相關費用之和。該公允價值與其付出的資產、發(fā)生或承擔的負債的賬面價值的差額差額，計入當期損益計入當期損益(營業(yè)外營業(yè)外)。非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資-以固定資產換取股權的案例以固定資產換取股權的案例 【例題2-2】：

6、A、B兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。A公司于2007年1月1日以本企業(yè)的固定資產對B企業(yè)投資，取得B企業(yè)60%的股份。該固定資產原值1500萬元，已提折舊400萬元，已提減值準備50萬元，在投資當日該設備的公允價值為1250萬元。B企業(yè)2007年1月1日所有者權益為2000萬元。 （假設該項非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質）非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資非同一控制下企業(yè)合并中形成的長期股權投資-以固定資產換取股權的案例以固定資產換取股權的案例 該投資的初始投資成本為該固定資產的公允價值1250萬元， 該成本與固定資產的賬面價值1050萬元（1500萬元-50萬元-400萬元）的差額2

7、00萬元應作為營業(yè)外收入，會計處理為： 借：長期股權投資 12500000 累計折舊 4000000 固定資產減值準備 500000 貸：固定資產 15000000 營業(yè)外收入 2000000 （三）以其他方式獲得的長期股權投資初始成（三）以其他方式獲得的長期股權投資初始成本的確認引入了公允價值概念本的確認引入了公允價值概念 1、以發(fā)行權益性證券發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值公允價值作為初始投資成本。 2、投資者投入的投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值合同或協(xié)議約定的價值，作為初始投資成本；若合同或協(xié)議約定價值不公允約定價值不公允，則

8、應使用公允價值。 3、通過非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換和通過債務重組債務重組取得的長期股權投資，按非貨幣性資產交換、債務重組會計準則的規(guī)定處理，即：其初始投資成本的確認均使用公允價值公允價值。非同一控制下通過非貨幣性資產交換取得非同一控制下通過非貨幣性資產交換取得長期股權投資的案例長期股權投資的案例 【例題2-3】：甲公司在2007年2月以現(xiàn)金200萬元和經評估的無形資產價值2600萬元（該無形資產賬面價值為0），共計2800萬元投資收購原無關聯(lián)關系的乙公司，取得乙公司60%的股權，收購時點乙公司凈資產的評估值為5000萬元。非同一控制下通過非貨幣性資產交換取得長期非同一控制下通過非貨幣性

9、資產交換取得長期股權投資的案例股權投資的案例 分析：該交易屬通過非貨幣性資產交換獲得股權，實現(xiàn)非同一控制的企業(yè)合并。 企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產交換中規(guī)定，非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質且交換具有商業(yè)實質且公允價值能可靠計量的公允價值能可靠計量的，應當以公允價值和以公允價值和應支付的相關稅費應支付的相關稅費作為換入資產的成本換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期差額計入當期損益。損益。 。非同一控制下通過非貨幣性資產交換取得長期非同一控制下通過非貨幣性資產交換取得長期股權投資的案例股權投資的案例 按非貨幣性資產交換、長期投資中非同一控制企業(yè)合并形成長期股權投資成本的規(guī)定，該

10、交易中甲公司取得的長期投資應以支付的現(xiàn)金及經評估的無形資產的公允價公允價值入賬值入賬 另據(jù)財稅2002191號文件規(guī)定“以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業(yè)稅。”通過非貨幣性資產交換取得股權，實現(xiàn)非同一通過非貨幣性資產交換取得股權，實現(xiàn)非同一控制企業(yè)合并案例控制企業(yè)合并案例 因此該交易中長期投資成本不含稅費，長期投資成本為現(xiàn)金200萬元與無形資產評估價值2600萬元之和，計2800萬元。 無形資產公允價值2600萬元與無形資產賬面0萬元的差額，視同資產處置計入當期營業(yè)外收入。會計處理為： 借：長期股權投資投資成本 28000000 貸：銀行存款

11、 2000000 營業(yè)外收入 26000000注意注意 1、企業(yè)合并準則規(guī)定：如經復核合并中取得的資產、負債及作為合并對價的資產、權益性證券等的公允價值是恰當?shù)?，企業(yè)合合并成本小于并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈可辨認凈資產公允價值份額資產公允價值份額的部分，計入合并當期損益。即在吸收合并吸收合并的情況下，企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，計入合并當期差額，計入合并當期購買方的個別利潤表個別利潤表（在賬內體現(xiàn)）；在控股合并控股合并的情況下，上述差額體現(xiàn)在合并當期的合并利合并利潤表中潤表中（在表內體現(xiàn)）。注意注意 2、長期股權投資準則規(guī)定：長期股權投資的初

12、始投資成本大于初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的份額的，不調整不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額計入當期損益計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。即差額體現(xiàn)在購買方賬內在購買方賬內。注意注意 兩規(guī)定的差異在于：企業(yè)合并準則是規(guī)范對企業(yè)合并準則是規(guī)范對合并子公司合并子公司的長期投資的核算，長期股權投長期股權投資準則資準則中的相關規(guī)定規(guī)范權益法核算規(guī)范權益法核算的長期投資。 案例案例 以【例題以【例題2-3】來說】來說，該案例屬控股合并，長期投資成本2800萬元與乙公司對應凈

13、資產公允價值份額500060%3000萬元的差額200萬元，應計入合并利潤表合并利潤表中的營業(yè)外收入，而非帳內。通過非貨幣性資產交換取得股權的案例：通過非貨幣性資產交換取得股權的案例： 如【例題2-3】案例改為： （1）投資成本大于投資成本大于對應凈資產公允價值份額的情況 【例題【例題2-4】：甲公司在2007年2月以現(xiàn)金200萬元和經評估的無形資產價值2600萬元（該無形資產賬面價值為0），共計2800萬元投資乙公司，取得乙公司30%的股權，收購時點乙公司凈資產的評估值為5000萬元。 根據(jù)長期股權投資準則，該長期投資成本2800萬元大于大于乙公司對應凈資產公允價值份額500030%1500

14、萬元的差額1300萬元，不調整長期投資不調整長期投資成本成本。通過非貨幣性資產交換取得股權的案例：通過非貨幣性資產交換取得股權的案例： （2）投資成本小于投資成本小于對應凈資產公允價值份額的情況 如收購時點乙公司凈資產的評估值為10000萬元，根據(jù)長期股權投資準則，該長期投資成本2800萬元小于乙公司對應凈資產公允價值份額1000030%3000萬元的差額200萬元，調增甲公司長期投資成本及營業(yè)外收入營業(yè)外收入200萬元。 二、長期投資的后續(xù)計量二、長期投資的后續(xù)計量 （一） 在新準則中，長期股權投資的后續(xù)計量分為三種情況三種情況： 第一種情況是具有控制控制關系的投資，母公司采用成本法核算成本

15、法核算. 第二種情況是投資企業(yè)對被投資單位具有共同具有共同控制或者重大影響控制或者重大影響，采用權益法核算權益法核算 . 第三種情況是投資比例較低，不構成重大投資比例較低，不構成重大影響，且在活躍市場中無報價無報價、公允價值不能可靠計提的投資采用成本法成本法核算。（二）成本法與權益法的相關會計處理（二）成本法與權益法的相關會計處理 1.成本法：成本法：(1)成本法下應收股利、利潤的處理成本法下應收股利、利潤的處理應沖減初始投資成本的金額應沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利投資后至上至上年末止年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）投資企業(yè)的持股比例投資企業(yè)已

16、沖減的初始投資成本 應確認的投資收益應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利應沖減初始投資成本的金額成本法下應收股利、利潤的處理成本法下應收股利、利潤的處理 如果公式中前者大于大于后者，則按上述公式計算應沖減初始投資成沖減初始投資成本；如果前者等于或等于或小于小于后者，則被投資單位當期分派的利潤或現(xiàn)金股利中應由投資企業(yè)享有的部分，應于當期當期全部確認為投資企業(yè)的投資收益投資收益。 注意：注意： 如果公式為負數(shù)為負數(shù)時，應將原已沖減的初始投資成本再恢復增加恢復增加長期股權投資的賬面價值，但恢復增加數(shù)不能大于原沖減數(shù)恢復增加數(shù)不能大于原沖減數(shù)。成本法下應收股利、利潤的處理案例成本法下應收

17、股利、利潤的處理案例 【例題2-5】：甲企業(yè)2007年1月1日以銀行存款購入A公司10的股份，并準備長期持有。實際投資成本為25萬元。A公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現(xiàn)金股利10萬元。假設A公司2007年1月1日股東權益合計為120萬元，其中股本為100萬元，未分配利潤為20萬元；2007年實現(xiàn)凈利潤40萬元；2008年5月1日宣告分派現(xiàn)金股利20萬元。 成本法下應收股利、利潤的處理案例成本法下應收股利、利潤的處理案例 則甲企業(yè)的會計處理如下： （1）2007年1月1日投資時 借：長期股權投資A公司250000 貸：銀行存款 250000 （2）2007年5月2日甲公司宣告發(fā)放

18、2006年度的現(xiàn)金股利時 由于此時屬于投資年度，并且宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利全部是投資前被投資單位實現(xiàn)的利潤分配得來的，因此不能作為投資收益的取得，而應作為初始投資成本的收回。 借：應收股利（1000001O）10000 貸：長期股權投資A公司10000成本法下應收股利、利潤的處理案例成本法下應收股利、利潤的處理案例 （3）2008年5月1日A公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時 甲企業(yè)2008年5月1日在A公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，根據(jù)上述公式計算“應沖減初始投資成本的金額：（100000+200000-400000）x10-10000=-20000（元）”，計算結果是負的，即應轉回長期股權投資的賬面價值2000

19、0元。成本法下應收股利、利潤的處理案例成本法下應收股利、利潤的處理案例 注意注意： 轉回長期股權投資的金額20000元大于第（2）步中的沖減數(shù)10000元，而實際上轉回數(shù)不能大于沖減數(shù)；只能轉回長期股權投資成本10000元 借：應收股利（200000 x10）20000 長期股權投資A公司10000 貸：投資收益股利收入30000 （100000+200000）*10%=30000（二）成本法與權益法的相關會計處理（二）成本法與權益法的相關會計處理 2、權益法、權益法： （1）投資收益的確認及對被投資企業(yè)賬面凈損益的調整因素： 權益法核算的長期股權投資，按持股比確認應享有的被投資單位的凈利潤或

20、凈損失，計入“投資收益”。在確認投資收益時，應在在確認投資收益時，應在被投資單位賬面凈利潤的基礎上，考慮以下被投資單位賬面凈利潤的基礎上，考慮以下因素的影響進行適當調整因素的影響進行適當調整： a. 取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值與其賬面價值不同產生的折舊公允價值與其賬面價值不同產生的折舊額或攤銷額額或攤銷額對被投資單位凈利潤的影響權益法核算會計處理案例權益法核算會計處理案例 【例題2-6】：甲公司于2007年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3300萬元。并自取得股份之日起派人參與乙公司的生產經營決策。取得投資日，乙公司凈資產公允價值為9000萬元，除下列項目外，

21、其賬面其他資產、負債的公允價值與賬面價值相同。權益法核算會計處理案例權益法核算會計處理案例【例題2-6】 單位：萬元 賬面 已提 公允 乙公司預計 甲公司取得投 原價 折舊 價值 使用年限 資后剩余使用年限存貨 750 1050 固定資產 1800 360 2400 20 16 無形資產 1050 210 1200 10 8權益法核算會計處理案例權益法核算會計處理案例【例題2-6】 假定乙公司于2007年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。甲公司在確定其應享有的投資收益時，應在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎上，根據(jù)取得投

22、資時有關資產賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整（不考慮所得稅影響）：權益法核算會計處理案例權益法核算會計處理案例【例題2-6】 存貨賬面值與公允價值的差額調減凈利潤調減凈利潤（1050-750）80%240 固定資產賬面值與公允價值的差額調增折舊調增折舊240016-18002060 無形資產賬面值與公允價值的差額調增攤銷調增攤銷12008-10501045調整后的凈利潤=900-（1050-750）80%-（240016-180020）-（12008-105010）=900-240-60-45=555（萬元）甲公司應享有份額=55530%=166.5（萬元）借：長期股權投資損益調整 16

23、6.5 貸：投資收益 166.5b. 會計政策、會計期間不同對被投資單位凈利會計政策、會計期間不同對被投資單位凈利潤的影響等，其差額作為投資損益處理。潤的影響等，其差額作為投資損益處理。 但應考慮實務中的具體情況： （1）投資企業(yè)無法合理確定無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產公允價值公允價值的； （2）投資時被投資單位可辨認資產的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具有重要性差額不具有重要性的； （3）其他原因導致無法取得其他原因導致無法取得被投資單位的有關資料。不能按照準則中規(guī)定的原則確認投資損益的，可以被投資單位的賬面凈利潤為基礎賬面凈利潤為基礎，計算確認投資損益，同時應

24、在會計報表附注中說明附注中說明無法按照準則中規(guī)定進行核算的原因。 注意注意 按被投資單位實現(xiàn)的凈利潤計算應享有的份額并確認為投資收益時，如果被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中包括法規(guī)或企業(yè)章程規(guī)定不屬凈利潤中包括法規(guī)或企業(yè)章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤于投資企業(yè)的凈利潤，應按扣除扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤的部分后的金額計算。 如：計算確認對外商投資企業(yè)外商投資企業(yè)的投資收益時，應以扣除職工獎勵及福利基金職工獎勵及福利基金后的凈利潤作為計算投資收益的基數(shù)。權益法核算會計處理案例權益法核算會計處理案例 【例題7】：甲企業(yè)向 乙公司投資，占乙公司有表決權資本的60， 乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤50萬元，

25、按乙公司章程規(guī)定，按凈利潤的5%計提職工獎勵及福利基金。 甲企業(yè)計算應享有的投資收益= 50（15%）60%=28.5萬元權益法核算會計處理權益法核算會計處理 （2）凈利潤以外凈利潤以外“其他權益變動其他權益變動”的會計處的會計處理理投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值 并計入所有者權益（資本公（資本公積）積） （3）股票股利的處理股票股利的處理：被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務處理不作賬務處理，但應于除權日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。（做備查記錄做備查記錄）權益法核算會計處理權益法核算會計處理 （4）承擔額外損失的義務）

26、承擔額外損失的義務：被投資單位發(fā)生超額虧損的，投資企業(yè)在確認應分擔的虧損額時，應綜合考慮長期股權投資及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目的賬面價值，在長期股權投資的賬面價值減賬面價值減記至零記至零以后，應當以其他實質上構成實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益賬面價值長期權益賬面價值為限，確認投資損失，同時減記長期應收款減記長期應收款的賬面價值。另外，在投資合同或協(xié)議中約定將履行約定將履行其他額外義務其他額外義務的，還應確認預計將承擔損失的金額（預計負債）。（預計負債）。權益法核算會計處理權益法核算會計處理 借：投資收益 貸：長期股權投資 長期應收款(其他實質上構成對被投資單位凈投

27、資的長期權益賬面價值) 預計負債(按約定將履行其他額外義務) 注意：注意： 被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，按上述相被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復長期股權投資的賬面價值反順序恢復長期股權投資的賬面價值（5）企業(yè)會計準則）企業(yè)會計準則講解講解對權益法下被投資單對權益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下：位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下： 區(qū)分以下幾種情況： 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利取得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已確未超過已確認的投資收益認的投資收益的應抵減長期股權投資的賬面價值。 借：應收股利 貸：長期股權投資（損益調整）（5）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單

28、）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下：位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下： 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認超過已確認的投資收益的投資收益部分，但未超過投資以后被投資單位實未超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)享有的份額份額作為投資收益處理。 借：應收股利 （分得的現(xiàn)金股利或利潤） 貸：長期股權投資（損益調整）（分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已確認的投資收益金額） 投資收益 （差額）（5）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下：位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的

29、處理規(guī)定如下： 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認超過已確認的投資收益的投資收益部分，同時也超過投資以后被投資單位也超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)按持股比例應享有的份享有的份額額該部分金額應作為投資成本的收回。 借：應收股利 （分得的現(xiàn)金股利或利潤） 貸：長期股權投資（損益調整） 投資收益 （被投資方實現(xiàn)的賬面凈利潤中投資方按照持股比例應享有的份額扣除投資方根據(jù)被投資方調整后的凈利潤按照持股比例應享有的份額部分） 長期股權投資（成本）（差額）（5）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單）企業(yè)會計準則講解對權益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下

30、：位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下： 上述規(guī)定中：所謂已確認投資收益已確認投資收益,為按公允價值和為按公允價值和賬面價值差額調整后的凈利潤賬面價值差額調整后的凈利潤,按持股比例確認的投資收益。帳面凈利潤為未經調整的凈利潤。帳面凈利潤為未經調整的凈利潤。 注意注意: 講解中有關權益法核算長期股權投資分紅的規(guī)定需區(qū)分三種情況，涉及投資收益、長期股權投資（損益調整）、長期股權投資（成本）三個科目，規(guī)定規(guī)定較為復雜較為復雜。財政部已于20071126出解釋第出解釋第1號號，簡化相關處理，分配的股利沖減長期投資帳面價值分配的股利沖減長期投資帳面價值，應以財政部新出臺的規(guī)定為準。三、長期股權投資核算

31、方法的轉換三、長期股權投資核算方法的轉換 注意注意: 企業(yè)會計準則準則第2號-長期股權投資中第十四條規(guī)定，長期投資成本法、權益法相互轉換時，以轉換時長期股權投資的賬面價值作為轉換后的初始投資成本，即成本法、即成本法、權益法間相互的轉換均不作追溯調整權益法間相互的轉換均不作追溯調整處理。 企業(yè)會計準則講解講解中對長期股權投資核算方法的轉換的規(guī)定有所改變，規(guī)定：成成本法轉權益法均需作追溯調整本法轉權益法均需作追溯調整；權益法轉成權益法轉成本法持股比率上升的情況需作追溯調整本法持股比率上升的情況需作追溯調整，持股比率下降比率下降的情況不作追溯不作追溯調整。（一）成本法（一）成本法權益法權益法 1、持

32、股比率增加、持股比率增加：由不具有重大影響至具有重大影響，采用追溯調整的方法。視同初次投資起就按照權益法進行核算，比照成本法與權益法兩者核算差異進行調整。 注意注意: 兩次投資的商譽要整體考慮兩次投資的商譽要整體考慮。 區(qū)分原持有的長期股權投資及新增長期股權投資兩部分1、持股比率增加、持股比率增加 原持有的股權： 投資成本(公允價)按原有比例應享有份額:不調整長期股權投資賬面價值（商譽） 投資成本(公允價)按原有比例應享有份額:調整長期股權投資賬面價值和留存收益 （本年的調營業(yè)外收入，以前年度的調未分配利潤和盈余公積）1、持股比率增加、持股比率增加 新取得的股權部分： 新增投資成本(公允價)按

33、新增比例應享有份額:不調整長期股權投資賬面價值（商譽） 新增投資成本(公允價)按新增比例應享有份額:調整長期股權投資賬面價值和營業(yè)外收入成本法轉為權益法持股比率上升案例成本法轉為權益法持股比率上升案例 【例題2-11】：甲公司于2007年1月1日以4800萬元投資乙公司,當時投資比例為10%,3月收到現(xiàn)金股利150萬.乙公司2007年實現(xiàn)利潤4800萬，甲公司2008年3月收到現(xiàn)金股利360萬，甲公司2008年5月再次投資獲取35%的股權,共占有45%股份。 成本法轉為權益法持股比率上升案例成本法轉為權益法持股比率上升案例 【例題2-12】甲公司于2007年1月1日以銀行存款900萬購買乙公司

34、10%的股權,當日乙公司的可辨認凈資產公允價值為8400萬,甲采用成本法核算。2007年度,乙公司實現(xiàn)凈利潤900萬,隨后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利500萬;另外,2007年度乙公司因可供出售金融資產公允價值變動增加其他資本公積2700萬。2008年1月10日,甲公司又以銀行存款1800萬購入乙公司12%的股權,當日乙公司可辨認凈資產公允價值為12000萬 甲公司轉為采用權益法核算。甲乙都按10%計提盈余公積2.持股比率下降：由控制變?yōu)橹卮笥绊?，持股比率下降：由控制變?yōu)橹卮笥绊?，采用追溯調整的方法采用追溯調整的方法 首先應按處置或收回處置或收回投資的比例結轉結轉應終止確認的長期股權投資成本投資成本; 在

35、此基礎上,應當比較剩余比較剩余的長期股權投資成本與成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有享有被投資單位可可辨認凈資產公允價值的份額辨認凈資產公允價值的份額; 屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分體現(xiàn)的商譽部分,不調整不調整長期股權投資的賬面價值; 屬于投資成本小于成本小于原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額份額的,在調整長期股權投資成本的同時,應調整留存收益調整留存收益。2.持股比率下降：由控制變?yōu)橹卮笥绊懀止杀嚷氏陆担河煽刂谱優(yōu)橹卮笥绊?，采用追溯調整的方法采用追溯調整的方法 對于原取得投資后至轉變?yōu)闄嘁娣ê怂銠嘁娣ê怂阒g被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有的份額,一方面應當調整長期股權投資

36、的賬面價值調整長期股權投資的賬面價值,同時調整留存收益調整留存收益（屬于本年的調整投資收益）;其他原因其他原因導致被投資單位所有者權益變動變動中應享有的份額,在調整長期股權投資賬面價值的同時,應當計入計入“資本公積資本公積其他資本公積”。（二）權益法（二）權益法成本法成本法 1、權益法成本法：持股比率上升持股比率上升(控制) 應沖銷權益法沖銷權益法核算的部分，追溯調整追溯調整至取得初始投資時的成本初始投資時的成本，之后對于持有期間的交易或事項完全按成本法處理。 【例題【例題2-13】：甲公司與乙公司不存在關聯(lián)關系，2007年1月1日甲公司支付6000萬取得乙公司40%的股票，投資日乙公司可辨認

37、凈資產公允價值為12500萬（與帳面價值相等）。2007年4月20日乙公司宣告分派2006年現(xiàn)金股利1000萬，2007年乙公司實現(xiàn)凈利潤2000萬。2008年1月2日甲公司用2580萬繼續(xù)購入乙公司20%的股權并對乙公司實施控制。2008年4月10日，乙公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利1500萬，2008年乙公司實現(xiàn)凈利潤2800萬。 2、權益法、權益法成本法成本法 股比下降股比下降，不具有共同控制或者重大影響。 將出售部分出售部分投資的帳面價值全部轉銷全部轉銷，剩余部分剩余部分為成本法下的投資成本投資成本，不需要追溯不需要追溯調整。 【例題【例題2-14】：甲公司2007年初投資A公司100

38、0萬，取得30股權，對A公司產生重大影響，投資當日被投資公司可辨認凈資產公允價值為3000萬。2007年3月A公司發(fā)放2006年股利500萬，當年實現(xiàn)凈利潤600萬，按照凈資產公允價值調整后的凈利潤為500萬；2007年持有的可供出售金融資產公允價值上升500，所得稅稅率30；2008年3月發(fā)放股利600萬，2008年實現(xiàn)凈利潤800萬，當年可辨認凈資產公允價值和賬面價值一致。 如果2009年初甲公司出售15的股權，剩余投資進行成本法計量，當年發(fā)放股利600萬。 四、長期股權投資的處置四、長期股權投資的處置 應相應結轉與所售股權相對應的長期股權投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權賬面價值

39、之間的差額，應確認為處置損益。 采用權益法核算的長期股權投資，原計入資原計入資本公積中的金額本公積中的金額，在處置時亦應進行結轉，將與所出售股權相對應的部分在處置時自資本公積轉入當期損益轉入當期損益。五、長期股權投資的減值五、長期股權投資的減值 長期股權投資中對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資企業(yè)的投資，應當按照“企業(yè)會計準則第8號-資產減值”的規(guī)定確定其可收回金額及應予計提的減值準備，可收回金額可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者較高者確定，減值損失一經確認，不得轉

40、回減值損失一經確認，不得轉回；五、長期股權投資的減值五、長期股權投資的減值 企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或不具有共同控制或重大影響，在活躍市場中沒有報價、公允價重大影響，在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的值不能可靠計量的長期股權投資，應當按照“企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量”的規(guī)定確定其可收回金額及應予計提的減值準備，其減值金額為投資的賬面價值與賬面價值與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現(xiàn)金流未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認的減值損失直接計入當期計入當期損益。減值提取后，不得轉回；長期股權投資減值案例長期股權投資減值案例【例題

41、2-15】2007年12月31日甲公司占乙公司有表決權股本的20%，該長期股權投資的賬面價值為3000萬元，在取得該項投資時，甲公司確認了200萬元的商譽，根據(jù)相關資料分析得知，該長期股權投資目前的可收回金額為2480萬元。 則根據(jù)以上資料分析得知，該項投資發(fā)生減值損失520萬元，沖減初始投資時的商譽200萬元，企業(yè)還需計提減值準備320萬元。分錄如下： 借：資產減值損失 520 貸：商譽 200 長期股權投資減值準備 320六、新舊準則銜接規(guī)定六、新舊準則銜接規(guī)定 （一） 原產生于同一控制下同一控制下的企業(yè)合并中的長期股權投資，在首次執(zhí)行日尚未攤銷完畢的股權投資差尚未攤銷完畢的股權投資差額額

42、，無論借方還是貸方，全額沖銷無論借方還是貸方，全額沖銷，調整留存收益 借差時： 借：盈余公積 未分配利潤 貸：長期股權投資(股權投資差額) （二）其他情況其他情況下取得的長期股權投資，在首次執(zhí)行日的股權投資差額，借差保持不變借差保持不變，貸差沖銷貸差沖銷，同時調整留存收益。 貸差： 借:長期股權投資(股權投資差額) 貸:盈余公積 利潤分配未分配利潤（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流通權余額的處理通權余額的處理 1、股權分置流通權余額的處理 首次執(zhí)行日，企業(yè)在股權分置改革中形成的股權分置流通權的余額，屬于與對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)、屬于與對聯(lián)營企業(yè)、合營

43、企業(yè)、子公司的長期股權投資相關的子公司的長期股權投資相關的，以及與仍處于限售期的權益性投資相關的，應當全額轉至全額轉至長期股權投資（投資成本投資成本）；除此之外除此之外，首次執(zhí)行日應將其余額及相關的權益性投資賬面價值一并按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定進行劃分，作為交易性金融資產或可供出售金融資產。作為交易性金融資產或可供出售金融資產。（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流通權余額的處理通權余額的處理 劃分為交易性金融資產或可供出售金融資產的金融資產，在首次執(zhí)行日的公允價值與其賬面價值的差額，應按照企業(yè)會計準則第38號首次執(zhí)行企業(yè)會計準

44、則的規(guī)定處理。其中對于可供出售金融對于可供出售金融資產資產，其公允價值與賬面價值的差額公允價值與賬面價值的差額在調整調整了首次執(zhí)行日的留存收益后留存收益后，應同時將該差額自留存收益轉入資本公積轉入資本公積（其他資本公積）。（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流（三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認的股權分置流通權余額的處理通權余額的處理 2、2007年1月1日以后，企業(yè)根據(jù)經批準的股權分置方案，以支付現(xiàn)金方式取得的流通權，應當計入與其相關的長期股權投資或其他金融資產的賬面價值，不再單設不再單設“股權分置流通權股權分置流通權”科目科目進行核算。 總結總結：新準則后不再單獨設置股權分置流通權，企新準則后不

45、再單獨設置股權分置流通權，企業(yè)在股權分置改革中取得的限售流通股應作為長期業(yè)在股權分置改革中取得的限售流通股應作為長期股權投資核算，限售期結束后，按照準則規(guī)定進行股權投資核算，限售期結束后，按照準則規(guī)定進行分類。分類。 （四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 控股改聯(lián)營，按首次執(zhí)行日的余額情況確定控股改聯(lián)營，按首次執(zhí)行日的余額情況確定 上市公司A在2005年進行同一控制條件年進行同一控制條件下的企業(yè)合并，下的企業(yè)合并，購買公司B的60%股權；公司A在2006年出售其持有公司年出售其持有公司B的的20股權股權，出售股權后公司B為公司A的聯(lián)營企業(yè)，在首次執(zhí)行日，公司A對

46、上述長期股權投資如何進行銜接處理? 長期股權投資如何進行銜接處理應主要視該項長期股權投資在首次執(zhí)行日的余額情況而確定。 （四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 在首次執(zhí)行日首次執(zhí)行日，公司B為公司A的聯(lián)營企業(yè)，因此，公司A可將上述長期股權投資視為企業(yè)會計準則第38號首次執(zhí)行企業(yè)會計準則第五條第（二）款規(guī)定的其他采用權益法核算采用權益法核算的長期股權投資，并將對應的股權投資差額股權投資差額余額進行相應的銜接處理處理。即： 存在股權投資貸方差額的貸方差額的，應沖銷貸方差額，調整調整留存收益留存收益，并以沖銷貸方差額后的長期股權投資賬以沖銷貸方差額后的長期股權投資賬面余

47、額作為首次執(zhí)行日的認定成本面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本； 存在股權投資借方差額借方差額的，應當將長期股權投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。（四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（四）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 總結：該情況下的長期股權投資在首次執(zhí)行總結：該情況下的長期股權投資在首次執(zhí)行日不作為同一控制形成的長期股權投資進行日不作為同一控制形成的長期股權投資進行調整，首次執(zhí)行日時點該項長期股權投資的調整，首次執(zhí)行日時點該項長期股權投資的股權比例為股權比例為40%，因而應按，因而應按38號準則中的其號準則中的其他采用權益法核算的長期股權投資來進行銜他采用權益法

48、核算的長期股權投資來進行銜接處理。接處理。（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 （1）上市公司在上市公司在2006年度收購潛在控股股年度收購潛在控股股東所屬子公司股權，潛在控股股東在東所屬子公司股權，潛在控股股東在2007年年度完成過戶，成為上市公司的控股股東，上度完成過戶，成為上市公司的控股股東，上市公司在首次執(zhí)行日應將上述長期股權投資市公司在首次執(zhí)行日應將上述長期股權投資劃分為劃分為企業(yè)會計準則第38號首次執(zhí)行企業(yè)會計準則第5條第（二）項中的“除上述（一）以外的其他采用權益法核算的其他采用權益法核算的長期股權投資”并按照其規(guī)定進行會計核算；即：存在股權投資貸

49、方差額的，應沖銷貸方差額，調整留存收益，并以沖銷貸方差額后的長期股權投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本；存在股權投資借方差額的，應當將長期股權投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 舉例舉例： 2006年A公司收購B公司的子公司C，2006年B公司將成為A公司的股東，但相關手續(xù)尚未辦理完畢。如2007年B公司完成過戶手續(xù)，成為A公司的股東，則首次執(zhí)行日即2007年1月1日A公司對C公司的股權投資不作為同一控制企業(yè)合并形成的長期股權投資來處理，作為其他權益法核算作為其他權益法核算的長期股權投資來處理。（五）上市公司執(zhí)行新會計

50、準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 （2）母公司可在個別報表中可對子公司的投資計母公司可在個別報表中可對子公司的投資計提資產減值準備提資產減值準備 公司在個別報表個別報表中對子公司對子公司長期股權投資應按照成按照成本法本法進行核算，如果子公司發(fā)生大幅虧損，則表明該項長期股權投資出現(xiàn)了減值跡象減值跡象；公司應在個別報表中對該項長期股權投資按照企業(yè)會計準則第8 號資產減值的有關規(guī)定進行減值測試，如發(fā)生減值，公司應在個別報表中對該項長期股權投資計提資產減值準備計提資產減值準備；（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 （3）在長期股權投資核算過程中，如果公司無法

51、取得聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)會計政策的詳無法取得聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)會計政策的詳細資料細資料，則公司與被投資單位之間的關系不不能被認定為重大影響、共同控制能被認定為重大影響、共同控制，公司應對該項權益性投資重新進行分類重新進行分類，并確定其核算方法。（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 （4）在首次執(zhí)行日母公司收到子公司分利的在首次執(zhí)行日母公司收到子公司分利的處理處理 此問題深交所深交所在2007-2-14發(fā)布的上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄第1號對首次執(zhí)行日母公司對子公司長期股權投資銜接規(guī)定： 公司應將對子公司的長期股權投資下相長期股權投資下相關二級科目一并調整到長期股

52、權投資下的投關二級科目一并調整到長期股權投資下的投資成本科目資成本科目中；公司不應在個別報表中對該項長期股權投資按照成本法進行追溯調整； （4）在首次執(zhí)行日母公司收到子公司分利的處理）在首次執(zhí)行日母公司收到子公司分利的處理 對于實施新會計準則后公司收到后公司收到的子公司分來的以前年度紅利以前年度紅利，公司應設置備查賬簿設置備查賬簿，以到首次執(zhí)行日為止子公司以前年度累計未以前年度累計未分配利潤為限分配利潤為限，作為投資成本的收回作為投資成本的收回，在個別報表中減少長期股權投資的投資成本；因因此，即使子公司在首次執(zhí)行日后分配紅利此，即使子公司在首次執(zhí)行日后分配紅利（以前年度），公司個別報表亦無法體

53、現(xiàn)利（以前年度），公司個別報表亦無法體現(xiàn)利潤，該事項對公司個別報表具有重大經濟影潤，該事項對公司個別報表具有重大經濟影響。響。（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄（五）上市公司執(zhí)行新會計準則備忘錄 財政部20071126頒布解釋第1號規(guī)定，與上述不同：對子公司的長期投資，在首次執(zhí)行在首次執(zhí)行日進行追溯調整，視同該子公司自最初即采日進行追溯調整，視同該子公司自最初即采用成本法核算用成本法核算，執(zhí)行新會計準則后，應當按照宣告分派的現(xiàn)金鼓勵，確認投資收益分派的現(xiàn)金鼓勵，確認投資收益。 注意注意: 規(guī)定不一致，應以財政部的規(guī)定為準，但操作難度較大。七、長期投資核算方法的改變對母公司分七、長期投資核算方法

54、的改變對母公司分紅的影響紅的影響 以個別報表利潤分紅，不能以合并報表利潤分紅。以個別報表利潤分紅，不能以合并報表利潤分紅。 母公司對子公司投資由權益法改為成本法，將使管理型、投資型母公司本部報表的凈利潤大大縮減。另據(jù)財會函財會函20007號號文關于編制合并會計報告中利潤分配問題的請示的復函中，財政部明確表示，“編制合并會計報表的公司，其利潤分配以母公司編制合并會計報表的公司，其利潤分配以母公司的可分配利潤為依據(jù)。合并會計報表中可供分配利的可分配利潤為依據(jù)。合并會計報表中可供分配利潤不能作為母公司實際分配利潤的依據(jù)潤不能作為母公司實際分配利潤的依據(jù)?！逼?、長期投資核算方法的改變對母公司分七、長期

55、投資核算方法的改變對母公司分紅的影響紅的影響 本年財政部擬對實施國有資本金預算的單位對實施國有資本金預算的單位按合并報表分利按合并報表分利，其他企業(yè)含上市公司仍按其他企業(yè)含上市公司仍按母公司財務報表分利母公司財務報表分利。因此，新準則長期投資核算方法的改變，將對按母公司單戶報表分紅的企業(yè)產生較大影響。管理型、投資型母公司若分紅，需作好相關安排，即子公司需先向母公司分紅，母公司才有利潤可供分配。企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第20號號企業(yè)合并企業(yè)合并主要內容主要內容 一、企業(yè)合并的界定一、企業(yè)合并的界定 二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型 三、企業(yè)合并中發(fā)生的相關費用的處理三、企業(yè)合并中發(fā)生的相關

56、費用的處理 四、同一控制下企業(yè)合并的處理四、同一控制下企業(yè)合并的處理 五、非同一控制下的企業(yè)合并五、非同一控制下的企業(yè)合并 六、企業(yè)合并涉及的報表編制六、企業(yè)合并涉及的報表編制 七、非同一控制下的企業(yè)合并案例七、非同一控制下的企業(yè)合并案例 八、購買子公司少數(shù)股權的處理八、購買子公司少數(shù)股權的處理 九、企業(yè)合并的新舊銜接九、企業(yè)合并的新舊銜接 一、企業(yè)合并界定一、企業(yè)合并界定 （一）企業(yè)合并是指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。 （二）不包括在企業(yè)合并準則規(guī)范的交易、事項：不包括在企業(yè)合并準則規(guī)范的交易、事項： 1、購買購買子公司的少數(shù)股權少數(shù)股權 2、兩方或多方形成合營企

57、業(yè)合營企業(yè)的企業(yè)合并 3、僅通過合同通過合同將兩或兩個以上企業(yè)合并成一個報告主體的交易或事項。如：簽定委托受托協(xié)議，雖無所有權，但有控制權，因無法計量企業(yè)合并成本，雖涉及控制權的轉移，但不屬于企業(yè)合并準則規(guī)范的情況。 例如例如A企業(yè)對企業(yè)對B公司無股權投資，但通過與甲企業(yè)公司無股權投資，但通過與甲企業(yè)簽定受托協(xié)議擁有簽定受托協(xié)議擁有B企業(yè)超過企業(yè)超過51%以上的表決權，以上的表決權，控制控制B企業(yè)的生產經營企業(yè)的生產經營,其不屬企業(yè)合并準則規(guī)范的其不屬企業(yè)合并準則規(guī)范的情況。情況。二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型 （一） 同一控制同一控制下的企業(yè)合并 1、定義：參與合并的企業(yè)在合并前后均受

58、同一方或相關的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。 2、判斷標準判斷標準： 根據(jù)企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見，通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同同一企業(yè)集團內部企業(yè)之間的合并一企業(yè)集團內部企業(yè)之間的合并。除此之外，一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。 3、實施控制的時間性要求： 參與合并各方在合并前后較長時間內（合并前后較長時間內（1年以上年以上，含1年）為最終控制方所控制。二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型 （二）非同一控制非同一控制下的企業(yè)合并 （三）業(yè)務合并業(yè)務合并 業(yè)務：指企業(yè)內部某項生產經營活動或資產的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產出能

59、力，能夠獨立計算其成本費用或收入，但不構成獨立法人資格的部分。如：企業(yè)的分公司、不具獨立法人資格的分部等。三、企業(yè)合并中發(fā)生的相關費用的處理三、企業(yè)合并中發(fā)生的相關費用的處理 1、同一控制下同一控制下企業(yè)合并發(fā)生的直接相關費用：計入當期損益當期損益-“管理費用 2、非同一控制下非同一控制下企業(yè)合并中所產生的各項直接相關費用：計入企業(yè)合并成本合并成本。 3、但無論是同一控制還是非同一控制，以發(fā)行債發(fā)行債券或權益性證券券或權益性證券方式形成企業(yè)合并的，為合并而發(fā)生的相關費用的處理一致：即 (1)、發(fā)行債券發(fā)行債券方式的，記入負債成本負債成本（同非同一控制企業(yè)合并） (2)發(fā)行權益性證券發(fā)行權益性證

60、券的，相關費用先從溢價中抵從溢價中抵消消，不足扣減的，沖減資本公積和留存收益（同非同一控制企業(yè)合并）四、同一控制下企業(yè)合并的處理四、同一控制下企業(yè)合并的處理 （一）總體處理原則總體處理原則： 按照權益結合法權益結合法進行核算， 確認確認“帳面帳面值值”，不按公允價值調整，不按公允價值調整，即：對于被合并方的資產、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調整。不形成商譽不形成商譽，合并對價與合并中取得的凈資產份額的差額調整權益差額調整權益項目：調整順序：資本公積（資本或股本溢價）盈余公積未分配利潤。1、同一控制下的控股合并、同一控制下的控股合并 主要涉及以下兩方面的內容： （1）長期股權投資的確