畢業(yè)論文我國中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的研究

1、本科畢業(yè)論文（2010屆）題 目我國中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的研究學(xué) 院會計學(xué)院專 業(yè)會計學(xué)班 級06020611學(xué) 號06012131學(xué)生姓名指導(dǎo)教師完成日期2010年5月誠 信 承 諾我謹(jǐn)在此承諾：本人所寫的畢業(yè)論文我國中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的研究均系本人獨立完成，沒有抄襲行為，凡涉及其他作者的觀點和材料，均作了注釋，若有不實，后果由本人承擔(dān)。 承諾人（簽名）： 年 月 日摘要隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和深入，注冊會計師審計質(zhì)量對資本市場的穩(wěn)定和完善起著越來越重要的作用，同時審計質(zhì)量還是注冊會計師行業(yè)生存和發(fā)展的基本要素。但隨著證券市場上發(fā)生的一系列財務(wù)造假、審計失敗案例，表明我

2、國注冊會計師行業(yè)審計質(zhì)量的現(xiàn)狀令人堪憂。如果我們可以制定出一套評價體系對會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量進(jìn)行客觀的評價，合理的區(qū)分事務(wù)所審計質(zhì)量的高低，不僅可以促進(jìn)事務(wù)所提高審計質(zhì)量，改善事務(wù)所審計質(zhì)量的現(xiàn)狀，而且可以改變社會公眾對注冊會計師行業(yè)的不信任感，使投資者可以合理選擇合適的事務(wù)所為其提供審計服務(wù)，減少投資風(fēng)險。根據(jù)關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見（國辦發(fā)200956號），我國現(xiàn)有會計師事務(wù)所超過7400家，其中絕大多數(shù)為中小會計師事務(wù)所，可見，這些事務(wù)所為我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起到了不可或缺的作用。本文以中小會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量為研究對象，首先對影響中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的有關(guān)因素進(jìn)行分析

3、。本文將審計質(zhì)量的影響因素歸納為審計主體層次、審計客體層次、市場層次三方面。在此基礎(chǔ)上，文章設(shè)計評價事務(wù)所審計質(zhì)量的替代指標(biāo)，確立各個指標(biāo)的評價標(biāo)準(zhǔn)，并運用層次分析法確定各個替代指標(biāo)的權(quán)數(shù)，初步建立事務(wù)所審計質(zhì)量的評價體系。最后，以2009年中注協(xié)發(fā)布的會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息中選取北京地區(qū)的30家樣本事務(wù)所為對象，對本文所建立的事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系進(jìn)行驗證，得出該評價指標(biāo)體系具有一定的適用性。關(guān)鍵詞：中小會計師事務(wù)所；審計質(zhì)量；評價體系；層次分析法abstract along with the deepening process of chinas market-oriented

4、 economy reform, the cpa audit quality plays an utterly important role in the stabilization and improvement of the capital market, and it is also the most important factor for the accounting companies to survive. while a series of financial fraud and audit failure has occurred exposes that the curre

5、nt situation of our cpa audits quality is worrying. hence, we can work out a set of evaluation systems to objectively evaluate audits quality which can not only promote the firms to boost audits quality, but can also change the publics distrust to cpa. thus, it can help investors reasonably choose t

6、he right firms to provide services, reducing investment risk.according to the “a number of suggestions on accelerating the development of chinas cpa industry”, the number of chinas current accounting firm is more than 7400, most of them are small and medium sized accounting firms, which shows that t

7、hese firms play an important role in chinas economic development. this paper is based on the small and medium sized accounting firmaudit quality。first，it analyzes the elements that affect the quality of medium and small accounting firms. we analyze the influence factors of audit quality from three a

8、spects,auditors,clients and auditing market. based on this, the paper designs several proxies to evaluate the audit quality, and confirms the weight of these indexes by use of the analytic hierarchy process to establish the appraising system. finally，we select 30 medium accounting firms located in b

9、eijing from the top 100 accounting firms issued by the aicpa as samples to verify the accounting firms audit quality evaluation index system that this paper tries to work out，and find that this index system reach a certain applicability.keywords：medium and small accounting firms；audit quality；evalua

10、tion index；ahp目錄第1章 導(dǎo)論.1 1.1研究背景11.2研究目的和意義11.3會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的研究現(xiàn)狀21.3.1國外學(xué)者關(guān)于審計質(zhì)量評價的研究31.3.2國內(nèi)學(xué)者關(guān)于審計質(zhì)量評價的研究41.3.3文獻(xiàn)綜述小結(jié)51.4研究內(nèi)容、方法及創(chuàng)新點61.4.1研究內(nèi)容61.4.2研究方法、步驟及創(chuàng)新點6第2章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的影響因素分析 8 2.1 審計主體層次82.1.1專業(yè)勝任能力82.1.2獨立性82.2 審計客體層次92.2.1客戶的誠信度與正直性92.2.2客戶的風(fēng)險92.2.3客戶的內(nèi)部控制制度92.3審計市場層次92.3.1審計信息的需求與供給9

11、2.3.2法律因素102.3.3行政因素102.4小結(jié)11第3章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的建立12 3.1審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的理論框架123.2建立審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系133.2.1選取評價指標(biāo)133.2.2構(gòu)建中小事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系173.3確定會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的評價標(biāo)準(zhǔn)183.3.1評價標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計183.3.2研究結(jié)果20第4章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量指標(biāo)權(quán)重的確定22 4.1層次分析法 234.2利用層次分析法確定指標(biāo)的權(quán)重254.2.1確定一級指標(biāo)的權(quán)重254.2.2確定二級指標(biāo)的權(quán)重26第5章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的檢驗 案例

12、分析30 5.1會計師事務(wù)所基本情況描述305.2評價結(jié)果30第6章 結(jié)論34 致謝36 附錄 a 會計師事務(wù)所從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量37 附錄b會計師事務(wù)所行業(yè)專長38 附錄c會計師事務(wù)所規(guī)模40 附錄d會計師事務(wù)所所受處罰情況41 參考文獻(xiàn) 42第1章 導(dǎo)論1.1研究背景美國質(zhì)量管理專家朱蘭博曾說過：“21世紀(jì)是質(zhì)量的世紀(jì)。”它反映了質(zhì)量問題將是一個國家、企業(yè)應(yīng)該認(rèn)真予以對待的永恒主題。自從注冊會計師審計制度誕生以來，其質(zhì)量就一直是人們關(guān)注的焦點。20世紀(jì)30年代世界經(jīng)濟(jì)大危機(jī)掀起了第一次關(guān)注審計質(zhì)量的高潮，而在當(dāng)今，在2001年，雄踞財富500強(qiáng)第七位的能源巨擘安然公司“會計地雷”爆炸震撼全

13、球，隨后又接連曝出環(huán)球電信、施樂、世界通信、甲骨文軟件等著名上市公司財務(wù)舞弊丑聞，使投資者們損失慘重，審計失敗還使一些著名的會計師事務(wù)所倒閉，如曾為注冊會計師行業(yè)領(lǐng)頭羊的安達(dá)信就因安然事件而崩塌；無獨有偶，中國的財務(wù)造假問題也相當(dāng)嚴(yán)重，證券市場更是重災(zāi)區(qū)，前有原野、瓊民源、紅光、鄭百文、銀廣夏，后有麥科特、藍(lán)田股份、科龍，這些事件掀起了第二次、前所未有的關(guān)注審計質(zhì)量的高潮。伴隨我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展、企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，“做大、做強(qiáng)、做出去”已成為注冊會計師行業(yè)的戰(zhàn)略選擇，但無論是從成熟的市場經(jīng)濟(jì)國家的經(jīng)驗來看，還是從我國經(jīng)濟(jì)主體多樣性的實際出發(fā)，中小會計師事務(wù)所的存在及其為市場主體提

14、供的專業(yè)服務(wù)都是不可或缺的，根據(jù)關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見（國辦發(fā)200956號），我國現(xiàn)有會計師事務(wù)所超過7400家，其中絕大多數(shù)為中小會計師事務(wù)所。然而，由于目前市場競爭過度、人才缺乏、執(zhí)業(yè)環(huán)境不利、內(nèi)部控制松懈、復(fù)核程序不到位、缺乏職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)判斷能力等問題，中小會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量問題令人擔(dān)憂。而通過建立一套公正合理有效的中小會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量評價體系，對會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量進(jìn)行客觀評價，有助于幫助投資者更好地識別會計信息，增強(qiáng)社會對注冊會計師的信心，同時，也能使中小會計師事務(wù)所對自身有一個客觀的認(rèn)識，為增強(qiáng)事務(wù)所競爭力而不斷努力改善執(zhí)業(yè)質(zhì)量，從而提高整個注冊會

15、計師行業(yè)的審計質(zhì)量。1.2研究目的和意義中小會計師事務(wù)所的服務(wù)對象大多都是一些中小企業(yè)，而我國目前中小企業(yè)占企業(yè)總數(shù)達(dá)90多，可見，這些事務(wù)所為我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起到了不可或缺的作用。為適應(yīng)加快完善我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的要求,全面提高注冊會計師行業(yè)服務(wù)于經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的能力，提升行業(yè)整體質(zhì)量，更好推動事務(wù)所做大做強(qiáng)，提高中小事務(wù)所的審計質(zhì)量成為迫在眉睫的要求。如果能夠客觀評價中小會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量，構(gòu)建一套科學(xué)的審計質(zhì)量評價體系，將具有多方面的意義：1.審計監(jiān)管部門定期對事務(wù)所的審計質(zhì)量進(jìn)行評價，并及時對外公布，從而將審計質(zhì)量高的事務(wù)所和審計質(zhì)量低的事務(wù)所加以區(qū)分，既有利于被審計單位選擇恰當(dāng)

16、的事務(wù)所，也有助于信息使用者理性分析公司的會計數(shù)據(jù)并進(jìn)行相關(guān)決策，進(jìn)而做到防范投資風(fēng)險，恢復(fù)對證券市場和注冊會計師的信心。2.合理的質(zhì)量評價指標(biāo)體系運用于事務(wù)所執(zhí)業(yè)過程的評價，可以盡早發(fā)現(xiàn)事務(wù)所審計質(zhì)量存在的問題，有利于監(jiān)管部門和注冊會計師協(xié)會對會計師事務(wù)所的正確引導(dǎo)，從而在一定程度上避免重大審計失敗的發(fā)生，起到預(yù)警的作用。3.提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量是中小事務(wù)所自身生存和發(fā)展的迫切要求。目前，我國中小事務(wù)所受自身發(fā)展基礎(chǔ)、市場準(zhǔn)入和執(zhí)業(yè)環(huán)境等內(nèi)外部不利因素的影響，有相當(dāng)一部分中小事務(wù)所由于職業(yè)能力不高、審計質(zhì)量存在問題而制約了生存和發(fā)展。審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的政策導(dǎo)向性可以不斷完善中小事務(wù)所的審計質(zhì)量控

17、制機(jī)制和內(nèi)部結(jié)構(gòu)，能夠?qū)ψ詴嫀熎鸬搅己玫募罴s束作用，有助于樹立優(yōu)良的職業(yè)道德風(fēng)尚和品牌聲譽(yù)；同時，能夠有效規(guī)避風(fēng)險，使事務(wù)所良性發(fā)展，從而從根本上改善審計質(zhì)量。4.中小企業(yè)在提供就業(yè)機(jī)會、增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)活力、提升經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展水平等方面有著重要作用。與一般較大規(guī)模的會計師事務(wù)所相比，中小會計師事務(wù)所雖然規(guī)模較小，但也同時具有靈活、機(jī)動的特點，存在著巨大的市場潛力，建立審計質(zhì)量評價體系有助于督促中小會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量，幫助改善中小企業(yè)經(jīng)營管理、培育現(xiàn)代管理意識，成為中小企業(yè)發(fā)展壯大的得力助手。1.3會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的研究現(xiàn)狀通常，人們認(rèn)為審計質(zhì)量是注冊會計師行業(yè)生存和發(fā)展的基本要

18、素。會計師事務(wù)所審計質(zhì)量作為審計研究領(lǐng)域中的一個重要課題，備受國內(nèi)外審計學(xué)者的關(guān)注。關(guān)于審計質(zhì)量的概念，學(xué)術(shù)界有很多的觀點。deangelo是討論審計質(zhì)量概念的第一人，她將審計質(zhì)量定義為會計師發(fā)現(xiàn)客戶的會計系統(tǒng)存在違規(guī)現(xiàn)象并且報告這種違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率(deangelo，1981)，并提出會計師發(fā)現(xiàn)客戶會計系統(tǒng)存在違規(guī)的可能性取決于會計師的技術(shù)能力，而報告違規(guī)現(xiàn)象的可能性則取決于其獨立性參考文獻(xiàn)1 deangelo.l.e . auditor size and audit qualityj. journal of accounting and economies, 1981, 3(3): p1

19、86-192.。瓦茨和齊默爾曼(1986)對審計質(zhì)量的定義和deangelo的相類似，他們是從審計質(zhì)量影響因素角度對其進(jìn)行定義的，認(rèn)為審計質(zhì)量是審計師發(fā)現(xiàn)并且消除財務(wù)報告中的錯誤的能力，它取決于審計師專業(yè)勝任能力和獨立性的聯(lián)合作用2 瓦茨，齊默爾曼著，陳少華等譯實證會計理論m大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1999.。張龍平(1994)提出審計質(zhì)量具體表現(xiàn)為審計人員的質(zhì)量和審計過程的質(zhì)量，最終體現(xiàn)為審計報告的質(zhì)量(符合性和可能性)。其核心是審計工作在多大程度上增加了會計報表的可信性3 張龍平試論我國審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)j注冊會計師通訊，1994(8)：p56-58。馮均科(2002)認(rèn)為審計質(zhì)量是

20、依據(jù)專業(yè)性和社會性的標(biāo)準(zhǔn)所確定的審計工作以及其產(chǎn)品(報告)的優(yōu)劣程度4 馮均科注冊會計師審計質(zhì)量控制理論研究m北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2002.。上述有關(guān)概念從兩個不同角度定義了審計質(zhì)量，但在具體評價某一家事務(wù)所的審計質(zhì)量時，上述概念顯得比較抽象，只有將之細(xì)化，才具有可操作性。事務(wù)所整體審計質(zhì)量的評價的難度較高，要對不同規(guī)模、不同組織形式事務(wù)所的總體審計質(zhì)量進(jìn)行客觀、公正的評價，需要綜合考慮很多因素。關(guān)于審計質(zhì)量的評價問題，國內(nèi)外學(xué)者提出了許多不同的觀點和做法：國外學(xué)者大多只是從審計質(zhì)量的某個或某幾個影響因素出發(fā)來研究事務(wù)所審計質(zhì)量的評價問題；國內(nèi)學(xué)者則大多認(rèn)為對事務(wù)所審計質(zhì)量作出公正評價應(yīng)

21、建立一套系統(tǒng)合理的評價體系。1.3.1國外學(xué)者關(guān)于審計質(zhì)量評價的研究國外學(xué)者大多傾向于從審計質(zhì)量的某個或某幾個影響因素出發(fā)來研究事務(wù)所審計質(zhì)量的評價問題。1.審計訴訟zoe-vonna palmrose(1988)認(rèn)為：對事務(wù)所的起訴會使事務(wù)所的行業(yè)聲譽(yù)受損，并增加被行業(yè)監(jiān)管過程中的成本。審計質(zhì)量較好的事務(wù)所會盡量避免審計失敗的起訴，以維護(hù)自己的聲譽(yù)。palmrose得出結(jié)論：審計質(zhì)量越高，審計失敗的可能性越小，而會計師遭到起訴是審計失敗的結(jié)果，所以事務(wù)所的審計質(zhì)量與對事務(wù)所的訴訟存在反向關(guān)系5 zoe-vonna palmrose. an analysis of auditor litiga

22、tion and audit service qualityj. the accounting review,1988, january:p55-73.。teo eu-jin ，keith a . houghton(2000)等進(jìn)一步從實證上驗證事務(wù)所審計質(zhì)量與該事務(wù)所涉及的法律訴訟活動之間存在負(fù)相關(guān)關(guān)系，客戶可根據(jù)審計訴訟與審計質(zhì)量之間存在的反向關(guān)系來判斷審計質(zhì)量的高低6 teo eu-jin, keith a.houghton. the market for financial report audit regulation of and competition for auditor i

23、ndependence j. law & policy，2000.。william g.heninger（2001）檢驗了審計訴訟與盈余管理的關(guān)系，研究發(fā)現(xiàn)：審計訴訟的風(fēng)險與可操縱應(yīng)計利潤正相關(guān)，表明審計訴訟是反映事務(wù)所審計質(zhì)量的一個指標(biāo)7 william g.heninger. the association between auditor litigation and abnormal accrualsj.accounting review,2001,76:p111-126.。2會計師事務(wù)所規(guī)模 deangelo (1981)認(rèn)為:事務(wù)所規(guī)?？梢杂脕砗饬繉徲嬞|(zhì)量的高低。大型會計師事務(wù)所擁有

24、兩大優(yōu)勢:一是大型事務(wù)所具有較強(qiáng)的擔(dān)保能力；二是大型會計師事務(wù)所具有更強(qiáng)的相互監(jiān)督動力。由于大型會計師事務(wù)所有許多客戶，某個客戶更換事務(wù)所引起的“準(zhǔn)租金”損失可能小于未能報告違約行為而造成的對事務(wù)所的聲譽(yù)及其審計收入的影響。而合伙人信譽(yù)之間的密切聯(lián)系以及大型會計師事務(wù)所面臨的較大潛在責(zé)任會使事務(wù)所內(nèi)部的互監(jiān)督得到加強(qiáng)。defond，mark l(1992)則將事務(wù)所規(guī)模這一指標(biāo)量化，并提出可以根據(jù)接某一事務(wù)所審計服務(wù)的客戶銷售收入合計數(shù)來衡量事務(wù)所規(guī)模8 defond, mark l. the association between changes in client firm agency

25、costs and auditor switchingj. auditing sarasota, 1992(spring): p23-28.。3.會計師事務(wù)所的組織形式fama 和 jenson（1983）所持的觀點是，會計師事務(wù)所的合伙形式對審計師的獨立性和執(zhí)業(yè)能力做出了貢獻(xiàn):其一是合伙人承擔(dān)的無限責(zé)任為審計人員的獨立性提供了更大的約束力；其二是合伙人之間的相互監(jiān)督增強(qiáng)了審計人員的執(zhí)業(yè)能力，同時也降低了某一個審計人員屈從于管理當(dāng)局的壓力。采用合伙制的事務(wù)所提供的審計服務(wù)質(zhì)量更高9 徐政旦等.審計研究前沿m.上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社,2002：p55-63.。4.行業(yè)專長shockley，ho

26、lt(1983)提出，可以以行業(yè)專長來衡量事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低。其理由是：具有行業(yè)專長的會計師事務(wù)所在發(fā)現(xiàn)該行業(yè)財務(wù)報表違規(guī)現(xiàn)象方面具有更強(qiáng)的鑒證能力，相應(yīng)地，其審計質(zhì)量也較高。defond，mark l(1992)還提出可以用行業(yè)專長（用某一事務(wù)所擁有的某行業(yè)的客戶數(shù)量占該行業(yè)客戶總數(shù)的比例來計量）來評價事務(wù)所的可信度，其理由是：具有行業(yè)專長的事務(wù)所在發(fā)現(xiàn)該行業(yè)財務(wù)報表的違規(guī)行為方面具有更強(qiáng)的鑒證能力，相應(yīng)地，其審計質(zhì)量也較高。5.會計師事務(wù)所的聲譽(yù)klein等（1978），及klein、leffler（1981）首先提出審計品牌對審計質(zhì)量的擔(dān)保作用，事務(wù)所通過建立一種統(tǒng)一的審計服務(wù)質(zhì)量或是

27、其他類型的品牌來提高公眾預(yù)期的審計服務(wù)質(zhì)量。為了獲得來自于品牌方面的準(zhǔn)租，事務(wù)所就有動機(jī)提供高質(zhì)量審計服務(wù)產(chǎn)品以保持和提高其品牌質(zhì)量。richard b .carter等(1998)指出:可以用事務(wù)所聲譽(yù)來衡量其執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低。具有較高聲譽(yù)的事務(wù)所一旦發(fā)生審計失敗，所付出的代價(失去現(xiàn)有客戶以及與之聯(lián)系的準(zhǔn)租、失去憑借聲譽(yù)收取較高審計費用的能力)更大，從而它們更有動機(jī)保持較高的審計質(zhì)量。defond，mark l(1992)提出，品牌聲譽(yù)可以作為衡量會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的一個間接標(biāo)準(zhǔn)。此外，還有學(xué)者提出，以審計收費、從業(yè)人員的職業(yè)能力、獨立性等來衡量事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低。1.3.2國內(nèi)學(xué)者關(guān)于

28、審計質(zhì)量評價的研究我國也有不少學(xué)者研究過會計師事務(wù)所的規(guī)模、組織形式、人員素質(zhì)等影響事務(wù)所審計質(zhì)量的因素，而大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為對事務(wù)所審計質(zhì)量作出公正評價應(yīng)建立一套系統(tǒng)合理的評價體系。1.王英姿(2002)建立了會計師事務(wù)所審計質(zhì)量較為全面的評價體系。他將評價會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的指標(biāo)劃分為一級指標(biāo)和二級指標(biāo)，其中，二級指標(biāo)是對一級指標(biāo)的細(xì)化。王英姿為每個一級指標(biāo)設(shè)定一個權(quán)數(shù)，分別是:事務(wù)所的基本情況(15%)、事務(wù)所規(guī)模(15%)、從業(yè)人員質(zhì)量(25%)、行業(yè)專長水平(5%)、事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量管理(25%)和負(fù)面因素(15%)。通過將每個一級指標(biāo)細(xì)化為若干個二級指標(biāo)，并對每個二級指標(biāo)打分，累加分值

29、與權(quán)數(shù)之積就可以得到會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的評分10 王英姿注冊會計師審計質(zhì)量評價與控制研究m上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2002：p68-78.。2.馮均科(2003)運用替代和評分法，立足于政府監(jiān)管者的角度，從審計報告的可靠性、審計程序的適當(dāng)性、審計檔案的完整性和管理制度的健全性四個方面，運用定性和定量相結(jié)合的方法，構(gòu)建了我國民間審計質(zhì)量的評價指標(biāo)4。3.房巧玲(2004)認(rèn)為審計質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)有兩個層次:第一個層次是單項審計業(yè)務(wù)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)，第二個層次是會計師事務(wù)所總體執(zhí)業(yè)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)。第一個層次分為終極標(biāo)準(zhǔn)(審計目標(biāo))，現(xiàn)實標(biāo)準(zhǔn)(職業(yè)標(biāo)準(zhǔn))和替代標(biāo)準(zhǔn)(如事務(wù)所規(guī)模、聲譽(yù)、審計時間等)。第

30、二個層次又分為直接衡量標(biāo)準(zhǔn)(如審計訴訟指標(biāo))和間接衡量標(biāo)準(zhǔn)(如事務(wù)所規(guī)模、聲譽(yù)、事務(wù)所從業(yè)人員素質(zhì)、審計收費等)11 房巧玲.注冊會計師審計質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)：回顧與評價j當(dāng)代財經(jīng)，2004(3)：p111-113.。4.熊守春，紀(jì)福連（2005）運用規(guī)范研究的方法，對影響我國審計質(zhì)量的諸因素進(jìn)行分析，并構(gòu)建了對審計質(zhì)量進(jìn)行評價和衡量的體系，以量化的方式來反映審計質(zhì)量，提出建立一個有五個一級指標(biāo)、十三個二級指標(biāo)所構(gòu)成的審計質(zhì)量評價體系，根據(jù)各指標(biāo)對審計業(yè)務(wù)質(zhì)量的影響程度，分別賦予其不同的分值，對每項指標(biāo)分別對照標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行衡量和打分，再將每項指標(biāo)的得分進(jìn)行相加所得到的分?jǐn)?shù)作為評價審計質(zhì)量的依據(jù)12 熊守

31、春,紀(jì)福連.cpa審計質(zhì)量評價體系研究j財會通訊,2005(12)：p43-47.。5.李雪、時毅(2007)在審計質(zhì)量評價體系的新建中認(rèn)為審計質(zhì)量評價體系的三個要素包括能否鑒別盈余管理、能否識別和評估重大錯報風(fēng)險、審計報告。識別和評估重大錯報風(fēng)險和鑒別盈余管理都影響審計風(fēng)險水平，進(jìn)而影響審計報告；能否鑒別盈余管理影響著重大錯報風(fēng)險的識別和評估；鑒別盈余管理又是識別和評估重大錯報風(fēng)險的一個重要方面，這三個要素代表了專業(yè)勝任能力和獨立性對審計質(zhì)量的影響，與新風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬄?lián)系密切13 李雪，時毅.審計質(zhì)量評價體系的新建j.審計與經(jīng)濟(jì)研究，2007(3)：p13-14。6.王善平(2001)提出:要

32、準(zhǔn)確評價一家事務(wù)所以及它的執(zhí)業(yè)是否合適，單一指標(biāo)是不夠的，需要一個合理的綜合體系來實現(xiàn)，即“星級”，一種規(guī)模與服務(wù)的綜合。并且說明規(guī)?？捎米詴嫀熑藬?shù)、證券從業(yè)注冊會計師人數(shù)、從業(yè)人數(shù)、注冊資本、年平均鑒證收入來表示;服務(wù)可用證實與證偽能力、服務(wù)態(tài)度、服務(wù)的及時性，對社會的責(zé)任感來表示 14 王善平.中國獨立審計的現(xiàn)實問題思考j.審計研究，2001(2)：p51-56.。1.3.3文獻(xiàn)綜述小結(jié)從以上的文獻(xiàn)綜述中，我們可以看出國內(nèi)外學(xué)者從不同的角度出發(fā)，對審計質(zhì)量的評價指標(biāo)、體系及評價方法做了深入的研究，這些研究，深化了人們對審計質(zhì)量評價的認(rèn)識。根據(jù)國內(nèi)外學(xué)者的研究情況總結(jié)，在審計質(zhì)量的評價方

33、面，人們達(dá)成的共識主要有兩點：一是審計質(zhì)量的有效評價對提高審計質(zhì)量是十分重要的；二是審計質(zhì)量的評價只能用間接的替代變量來進(jìn)行。但對選取什么樣的變量才是適當(dāng)?shù)膮s一直各有千秋，缺乏一個權(quán)威的評價體系或方法。中注協(xié)在2006年頒布了會計師事務(wù)所綜合評價辦法（試行），以總收入、注冊會計師人數(shù)、培訓(xùn)完成率、行業(yè)領(lǐng)軍人才后備人選人數(shù)、處罰和懲戒情況這五項指標(biāo)對事務(wù)所進(jìn)行綜合評價，根據(jù)綜合得分的高低對各事務(wù)所進(jìn)行排序。該評價辦法是從各事務(wù)所客觀可獲取的資料來計算事務(wù)所的綜合得分，沒有全面考慮影響事務(wù)所審計質(zhì)量的各種因素。為能確立一個公正合理且有效的審計質(zhì)量評價體系，還值得我們?nèi)ミM(jìn)一步去思考，需要更多的學(xué)者去

34、研究探討。1.4研究內(nèi)容、方法及創(chuàng)新點1.4.1研究內(nèi)容1.本文研究的核心問題是中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系的建立。而評價體系的建立首先應(yīng)該考慮的問題是中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的影響因素。因此本文首先對影響中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的有關(guān)因素進(jìn)行分析，中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量影響因素可將其歸納為審計主體層次、審計客體層次和審計市場層次。 2.對審計質(zhì)量的評價可以分為對會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量的評價和對單項計業(yè)務(wù)的審計質(zhì)量的評價兩個層次。本文主要討論對中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的評價體系，希望通過綜合考慮多方面因素并建立一套指標(biāo)評分體系，即確定影響中小會計師事務(wù)所的各種指標(biāo)，從而得到一套完整的會計

35、師事務(wù)所審計質(zhì)量的評價體系。 3.確定會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)的權(quán)重，本文在確定指標(biāo)權(quán)重時采用層次分析法。 4.對中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的檢驗。通過具體樣本事務(wù)所對本文所建立的審計質(zhì)量評價體系進(jìn)行具體應(yīng)用，以此來驗證該指標(biāo)體系是否具備可行性、合理性及適用性。并通過對我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的實證分析，得到導(dǎo)致不同會計師事務(wù)所審計質(zhì)量差異的原因，最后提出改進(jìn)審計質(zhì)量的措施。1.4.2研究方法、步驟及創(chuàng)新點研究方法與步驟首先采用規(guī)范研究的方法，搜集、查閱資料，通過對相關(guān)著作、期刊、論文等參考文獻(xiàn)的閱讀、整理和歸納，對審計質(zhì)量的相關(guān)理論問題進(jìn)行研究，分析哪些因素會對審計質(zhì)量產(chǎn)生影響

36、，并尋求能有效衡量審計質(zhì)量的指標(biāo)。然后通過綜合考慮多方面因素建立一套事務(wù)所審計質(zhì)量的評價體系。評價指標(biāo)權(quán)重的方法有很多，本文在確定事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)權(quán)重時，選用了層次分析法，該方法是對非定量事件做定量分析的一種簡單方法，相對來說這種方法的主觀性較小，如果人的主觀判斷脫離了客觀實際，則判斷矩陣的隨機(jī)一致性比率便顯示出這種偏離，以便對判斷矩陣做出調(diào)整，所以運用層次分析法可使指標(biāo)的權(quán)重分配更具客觀性。再通過實證分析的方法將審計質(zhì)量評價體系具體應(yīng)用于我國會計師事務(wù)所來驗證體系的可行性、合理性和適用性。最后通過歸納總結(jié)，提出改進(jìn)我國中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的措施。創(chuàng)新點1.我國目前中小會計師事務(wù)所占

37、據(jù)絕大多數(shù)，本文主要研究中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價體系，具有一定的針對性，且符合我國的實際情況和需求。2.建立事務(wù)所審計質(zhì)量綜合評價指標(biāo)體系，克服了用單一指標(biāo)評價事務(wù)所審計質(zhì)量具有片面性的缺陷。第2章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的影響因素分析影響審計質(zhì)量的因素是多樣和復(fù)雜的，通過對相關(guān)文獻(xiàn)的參閱分析，本文將影響我國中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的主要因素從會計師事務(wù)所角度歸納為審計主體層次、審計客體層次和審計市場層次。2.1 審計主體層次2.1.1專業(yè)勝任能力 專業(yè)勝任能力是指會員具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，能夠經(jīng)濟(jì)、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。它既要求注冊會計師具有專業(yè)知識和技能，包括定期接受專業(yè)的后

38、續(xù)教育，精通廣泛的會計、審計、稅法、企業(yè)管理等領(lǐng)域的標(biāo)準(zhǔn)與實務(wù)；同時又要求注冊會計師能保證其下屬的助理人員有足夠的能力，高質(zhì)量地完成工作。另外，還要求注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。注冊會計師要提供高質(zhì)量的專業(yè)服務(wù)，就只能承接自己可以勝任的審計業(yè)務(wù)，而且必須具備較強(qiáng)的業(yè)務(wù)能力，如果不能保持和提高專業(yè)勝任能力，就難以完成客戶委托的業(yè)務(wù)，審計質(zhì)量更不能得到保證。專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立階段：1.專業(yè)勝任能力的獲??；2.專業(yè)勝任能力的保持。注冊會計師應(yīng)當(dāng)持續(xù)了解和掌握相關(guān)的專業(yè)技術(shù)和業(yè)務(wù)的發(fā)展，以保持專業(yè)勝任能力。 2.1.2獨立性 獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)的靈魂，是影響審計質(zhì)量

39、的關(guān)鍵因素。根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會會員職業(yè)道德守則規(guī)定，獨立性包括實質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性：1.實質(zhì)上的獨立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，要求注冊會計師在提出結(jié)論時不受有損于職業(yè)判斷的因素影響，能夠誠實公正行事，并保持客觀和職業(yè)懷疑態(tài)度；2.形式上的獨立性，要求注冊會計師避免出現(xiàn)重大的事實和情況，使得一個理性且掌握充分信息的第三方在權(quán)衡這些事實和情況后，很可能推定會計師事務(wù)所或項目組成員的誠信、客觀或職業(yè)懷疑態(tài)度已經(jīng)受到損害。審計的定義為通過客觀地獲取和評價有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動與經(jīng)濟(jì)事項認(rèn)定的證據(jù)，以證實這些認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)的符合程度，并將結(jié)果傳達(dá)給有關(guān)使用者，這就要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持獨立性，以客觀

40、、公正、實事求是的立場來實施審計，發(fā)表意見。如果缺乏審計的獨立性，只會加劇原有所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離帶來的信息不對稱現(xiàn)象。因此，獨立性理應(yīng)成為審計質(zhì)量的評價標(biāo)準(zhǔn)。2.2 審計客體層次2.2.1客戶的誠信度與正直性客戶的誠信度與正直性是他們品行的重要體現(xiàn)，一般誠信度高的客戶，其提供的財務(wù)報表更可靠，審計風(fēng)險整體水平可能更低；正直的客戶提出有違反審計精神的非法要求的可能性較低，審計人員被管理當(dāng)局拉下水的可能性更小。相反，不誠信、不正直的客戶對審計工作來講，可能意味著高風(fēng)險。這要求謹(jǐn)慎的選擇審計客戶或加強(qiáng)審計質(zhì)量降低審計風(fēng)險。2.2.2客戶的風(fēng)險客戶的商業(yè)風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險，在某種條件下可以傳遞給審計工作，

41、使得審計工作更具風(fēng)險性。當(dāng)客戶處于巨大的商業(yè)風(fēng)險或財務(wù)狀況風(fēng)險的壓力下，作為經(jīng)濟(jì)人的機(jī)會主義動機(jī)必然會體現(xiàn)出來，會對財務(wù)數(shù)據(jù)舞弊，加大審計風(fēng)險和審計難度。因此，對于客戶的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和整體財務(wù)狀況的評價和判斷是有必要的，作為審計選擇或拒絕高風(fēng)險的依據(jù)。2.2.3客戶的內(nèi)部控制制度風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T對客戶的內(nèi)部控制制度的關(guān)注和評價，以判斷客戶的內(nèi)部管理狀況，了解客戶的風(fēng)險。客戶內(nèi)部控制制度健全完與否、執(zhí)行狀況好壞會直接影響審計的控制風(fēng)險，進(jìn)而影響審計工作是否選擇審計戶或選擇審計客戶后如何安排審計程序。只要審計人員對客戶內(nèi)部控制制度給予更的關(guān)注和評價，能評估客戶的控制風(fēng)險，才可能提高審計質(zhì)量

42、，降低整體審計風(fēng)險。2.3審計市場層次2.3.1審計信息的需求與供給 理論上，需求決定了供給。市場需要什么樣的商品，總會有人提供符合市場需求的商品。在市場完全有效的情況下，由于信息對稱，如果事務(wù)所不能提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，那么將失去市場份額，這將激勵事務(wù)所提高審計質(zhì)量。一個完善的審計市場制度安排應(yīng)當(dāng)能夠促使審計市場質(zhì)量的提高，具體表現(xiàn)為事務(wù)所愿意提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，審計服務(wù)的需求方需要高質(zhì)量的審計服務(wù)。我國審計市場中，對獨立審計的需求不是主要出自委托代理關(guān)系，而是主要服務(wù)于政府部門監(jiān)督管理的需要。從審計市場需求角度看，政府不斷通過立法拓展審計需求空間，法定審計業(yè)務(wù)的市場供給不是根植于審計客戶

43、的自發(fā)需求。審計報告最終需求者是證券市場的監(jiān)管部門，這種需求可以說是政府監(jiān)管導(dǎo)向性需求。因此，我國審計服務(wù)需求群體還未真正形成。在這種缺乏真正審計需求或?qū)徲嬓枨蟛患冋睦瓌酉?，企業(yè)委托事務(wù)所執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，并不是看其審計質(zhì)量的高低，看的是注冊會計師能否按照審計要求出具審計報告。此外，企業(yè)與眾多事務(wù)所之間存在著信息不對稱，當(dāng)企業(yè)在選擇事務(wù)所時，由于他們不了解事務(wù)所的情況，只能以最直觀、最經(jīng)濟(jì)的標(biāo)準(zhǔn)來選擇。同時，大量研究表明我國審計市場競爭過于激烈，審計市場供過于求，決定了上市公司在審計報告交易中處于主導(dǎo)地位。因此，我國的審計服務(wù)市場上，上市公司只需要一份完整的審計報告，而不注重注冊會計師的社會聲譽(yù)

44、，甚至?xí)霈F(xiàn)遠(yuǎn)離高質(zhì)量的事務(wù)所，轉(zhuǎn)向?qū)ふ要毩⑿圆畹氖聞?wù)所，即所謂的劣幣驅(qū)逐良幣現(xiàn)象。在這種環(huán)境下，我們不能期望單純的市場機(jī)制自動帶來高質(zhì)量的審計服務(wù)。 2.3.2法律因素法律責(zé)任與審計質(zhì)量之間的關(guān)系，已經(jīng)被很多研究所證實。在法律制度相對完善的國家，法律風(fēng)險的高低不同，在相當(dāng)程度上影響到審計師的行為與審計報告的質(zhì)量。理論上，一個審計市場如果完全沒有法律風(fēng)險，將會損害審計師的獨立性，甚至出現(xiàn)審計師完全喪失獨立性；相應(yīng)地，如果法律風(fēng)險高，審計師的獨立性將會得到相應(yīng)的提高。反之，低質(zhì)量的審計將會增加審計師的法律風(fēng)險。從注冊會計師的角度來分析，在給定相對嚴(yán)格的執(zhí)業(yè)環(huán)境和較高的法律風(fēng)險的前提下，注冊會計師

45、會選擇提高審計質(zhì)量來降低審計失敗需要承受的法律風(fēng)險。高審計質(zhì)量常常是由較高的法律風(fēng)險來保證的，法律風(fēng)險小則審計質(zhì)量也相應(yīng)的較低。審計質(zhì)量高而法律風(fēng)險低是一種理想的狀態(tài)，其市場特征是：資本市場信息對稱，市場效率高，能夠有效分辨審計質(zhì)量的高低，并通過市場價格懲罰低質(zhì)量的注冊會計師，獎勵高質(zhì)量的注冊會計師，但是這種情況存在的可能性微乎其微；正常狀況則是，高審計質(zhì)量常常是由較高的法律風(fēng)險來保證的，法律風(fēng)險小則審計質(zhì)量也相應(yīng)的較低。但是，已公開的與此相關(guān)的法律裁決表明，我國注冊會計師職業(yè)界實際所承受的法律風(fēng)險很低15 劉峰,許菲.風(fēng)險導(dǎo)向型審計.法律風(fēng)險.審計質(zhì)量兼論“五大”在我國審計市場的行為j.會計

46、研究,2002,2：p21-28.。2.3.3行政因素 我國證券市場、審計市場的特殊性在于政府在其運行和發(fā)展中是一個關(guān)鍵的角色。中國的證券市場從一開始就由政府出面籌建、管理，諸如對新股發(fā)行、配股和退市制度等都是由政府確定，而不是采用市場自由決定。對于企業(yè)而言，取得政府主管部門的認(rèn)可是關(guān)鍵，只要公司的行為符合政府及其管制機(jī)構(gòu)的要求，企業(yè)就可以獲取上市及配股資格；我國注冊會計師事業(yè)自創(chuàng)立以來一直都有政府行為的影子，國家在政策上一直都有干預(yù)。我國注冊會計師審計質(zhì)量監(jiān)管模式屬于政府干預(yù)型，主要以政府監(jiān)管為主導(dǎo)、行業(yè)自律為補(bǔ)充的監(jiān)管模式。政府監(jiān)管針對的是低于可接受標(biāo)準(zhǔn)的、低質(zhì)量的審計服務(wù)，那些未能達(dá)到執(zhí)

47、業(yè)準(zhǔn)則最低要求的事務(wù)所（或注冊會計師）將受到處罰，包括根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定取消或暫停其執(zhí)業(yè)資格、罰款、給予警告等。政府監(jiān)管是強(qiáng)制性的，其目的是避免將來再度發(fā)生類似的違規(guī)行為，同時促使執(zhí)業(yè)人員達(dá)到行業(yè)規(guī)范的最低要求。我國注冊會計師法賦予財政部門行政處罰權(quán)，有利于保證監(jiān)管的權(quán)威性效性。在目前審計服務(wù)市場違紀(jì)違法行為頻頻發(fā)生，而法律、市場體制對注冊會和事務(wù)所都沒有威懾力的情況下，唯一可能發(fā)揮作用的就只有行政監(jiān)管了。在我注冊會計師行業(yè)實行政府監(jiān)管將是一種難以動搖的體制。這既有復(fù)雜的歷史原因有許多現(xiàn)實原因：人們個人自律的意識不夠強(qiáng)烈、缺乏高效的法制系統(tǒng)配合、經(jīng)軌時期社會環(huán)境變化的影響等。因此，在一個較

48、長的時期內(nèi)，仍然必須堅持以政管體制為基2.4小結(jié)影響審計質(zhì)量的因素是復(fù)雜的，本文將影響因素歸納為審計主體層次、審計客體層次、市場層次三方面。在審計主體層次，影響審計質(zhì)量的因素是專業(yè)勝任能力和審計獨立性；在審計客體方面，客戶的誠信度與正直性、風(fēng)險和內(nèi)部控制制度都是影響審計質(zhì)量的因素，但其影響的是單項審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量，而不是事務(wù)所的整體審計質(zhì)量，本文對此不做深入討論；審計市場層次則主要包括市場供需狀況和法律、行政監(jiān)管對審計質(zhì)量的影響。獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)的靈魂，是影響審計質(zhì)量的關(guān)鍵因素，而獨立性又是由審計市場和收入、事務(wù)所組織形式、審計監(jiān)管三個方面決定，審計質(zhì)量的這三個影響因素又不是完全獨

49、立作用的，而是相互影響和作用。大量研究表明我國審計市場競爭過于激烈，審計市場供過于求，決定了事務(wù)所獨立性不強(qiáng)；隨著事務(wù)所合伙制改革條件的成熟，事務(wù)所的組織形式將成為評價事務(wù)所審計質(zhì)量的重要指標(biāo)；關(guān)于審計監(jiān)管，法律和行政監(jiān)管因素是影響?yīng)毩⑿缘闹匾矫?。?章 中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的建立3.1審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系的理論框架考核評價體系是由能夠客觀反映事務(wù)所總體質(zhì)量水平而設(shè)計的一系列指標(biāo)構(gòu)成的。因此，我們可以根據(jù)前文對審計質(zhì)量的各項影響因素出發(fā)來構(gòu)建審計質(zhì)量指標(biāo)評價體系。審計質(zhì)量的影響因素可以分為審計主體層次、審計客體層次、審計市場層次三方面。其中審計客體層次影響的是單項審計業(yè)務(wù)的質(zhì)

50、量，本文研究的是會計師事務(wù)所整體審計質(zhì)量，因此不考慮該層次影響因素。在審計主體層次，影響審計質(zhì)量的因素是專業(yè)勝任能力和審計獨立性，審計市場層次則主要包括市場供需狀況和法律、行政監(jiān)管對審計質(zhì)量的影響，因此，我們可以把評價事務(wù)所審計質(zhì)量的指標(biāo)分為反映事務(wù)所審計人員專業(yè)勝任能力的指標(biāo)、反映事務(wù)所獨立性的指標(biāo)以及從行政監(jiān)管部門角度評價審計質(zhì)量的指標(biāo)。反映專業(yè)勝任能力的指標(biāo)主要體現(xiàn)在從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)上，比如學(xué)歷層次、具有各種專業(yè)資格的審計人數(shù)、是否具備行業(yè)專長、執(zhí)業(yè)時間長短、后續(xù)教育程度等。反映獨立性的指標(biāo)有會計師事務(wù)所的規(guī)模、組織形式。從監(jiān)管角度評價審計質(zhì)量的指標(biāo)指監(jiān)管機(jī)構(gòu)對事務(wù)所審計質(zhì)量的評價，如

51、證監(jiān)會和注協(xié)每年對事務(wù)所的質(zhì)量檢查。通過上述分析，本文描述了一個中小事務(wù)所審計質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)體系的理論框架，如圖3.1所示。圖3.1 我國中小事務(wù)所審計質(zhì)量影響因素及評價指標(biāo)體系結(jié)構(gòu)圖3.2建立審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系所謂評價指標(biāo)體系是指在評價中，由一系列相互聯(lián)系的指標(biāo)所構(gòu)成的體系，它表明現(xiàn)象各方面之間的相互關(guān)系，它能綜合反映出研究對象各個方面的情況。因為事物往往有多方面的特性，只有從多方面進(jìn)行評價，才能得出客觀的結(jié)論。評價事務(wù)所審計質(zhì)量可以有不同的角度和出發(fā)點，如：監(jiān)管部門、管理當(dāng)局、事務(wù)所內(nèi)部、廣大投資者等，出發(fā)點不同或者說評價主體不同，所選取的評價指標(biāo)就不能完全一樣，因此，在評價事務(wù)所審計質(zhì)量

52、時，首先應(yīng)該確定評價主體，本文以監(jiān)管部門作為評價主體。3.2.1選取評價指標(biāo)評價指標(biāo)的選取可以說是一項復(fù)雜的工作，除了要遵循全面性、重要性、系統(tǒng)性、適用性、可比性、成本效益原則等這些選取原則以外，還要有以下考慮：指標(biāo)應(yīng)具有代表性，在保證指標(biāo)體系完整的前提下，指標(biāo)應(yīng)盡可能的少；定性指標(biāo)和定量指標(biāo)相結(jié)合，選取事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)時，在定量指標(biāo)的基礎(chǔ)上，還要考慮對事務(wù)所審計質(zhì)量有直接影響卻又難以量化的各種定性指標(biāo)。 根據(jù)上述指標(biāo)選取原則，結(jié)合中小會計師事務(wù)所的實際情況、公開資料信息的可獲取性及指標(biāo)的可計量性，本文設(shè)計了幾個評價事務(wù)所審計質(zhì)量的替代指標(biāo)。1. 審計主體層次的審計質(zhì)量影響因素的替代指標(biāo)

53、（1） 從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量 從上文審計質(zhì)量的影響因素分析可知，專業(yè)勝任能力是審計主體層次影響審計質(zhì)量的一個重要方面。2006年，我國頒布了新審計準(zhǔn)則，與舊準(zhǔn)則相比，其最大的變化就是引入了風(fēng)險導(dǎo)向型審計，新準(zhǔn)則的頒布對審計人員的專業(yè)勝任能力提出了更高的要求，而專業(yè)勝任能力主要體現(xiàn)在的事務(wù)所從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量上，眾所周知，國際“四大”事務(wù)所不惜高成本從各大高校招聘優(yōu)秀的本科生及碩、博研究生，正是為了保證事務(wù)所從業(yè)人員的素質(zhì)，進(jìn)而保持較高的審計質(zhì)量。由此可見，審計質(zhì)量與事務(wù)所從業(yè)人員的質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系。我們可以采用以下指標(biāo)來評價事務(wù)所從業(yè)人員的質(zhì)量：事務(wù)所審計人員的學(xué)歷情況。一般來說，學(xué)歷層次較高的

54、審計人員也具備較強(qiáng)學(xué)習(xí)能力，可以更快的掌握新知識，因此，可以認(rèn)為，審計人員學(xué)歷層次越高，其識別和評估重大錯報風(fēng)險的能力也就越強(qiáng)，提供的審計服務(wù)質(zhì)量也越高。具備專業(yè)資格的審計人員數(shù)量。我國注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的取得，必須通過國家嚴(yán)格的統(tǒng)一考試，具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的審計師，需要有豐富的會計、審計、稅務(wù)以及相應(yīng)的法律知識，相應(yīng)所具備的職業(yè)能力也更高。執(zhí)業(yè)時間。專業(yè)勝任能力要求審計人員既要有專業(yè)的審計知識，也要有職業(yè)判斷能力，隨著審計人員從業(yè)時間的增長，審計經(jīng)驗逐漸積累，對審計風(fēng)險的判斷力也會逐漸增強(qiáng)。因此，從業(yè)時間越長，經(jīng)驗越豐富，對重大錯報風(fēng)險的識別和評估能力也會越強(qiáng)，審計質(zhì)量也越高。后續(xù)教育程

55、度。會計師事務(wù)所要想在激烈的市場中保持優(yōu)勢，立于不敗之地，就要對其審計人員充分做好后續(xù)教育工作。事務(wù)所具有良好的后續(xù)教育機(jī)制，可以使內(nèi)部審計人員及時了解掌握現(xiàn)行政策法規(guī)的變化，并有針對性的對自身的知識結(jié)構(gòu)缺陷進(jìn)行彌補(bǔ)，不斷提高專業(yè)勝任能力，提高識別和評估重大錯報風(fēng)險的能力。是否具備行業(yè)專長。從理論上講，如果某一事務(wù)所專注于某一行業(yè)的審計，那么，該事務(wù)所對這一特定行業(yè)的業(yè)務(wù)和相關(guān)會計規(guī)范就會比較熟悉，可以形成規(guī)模效應(yīng)，并提高其在該行業(yè)的審計質(zhì)量10。因此，行業(yè)專長可以作為衡量事務(wù)所審計質(zhì)量的一個間接指標(biāo)。具體而言，行業(yè)專長可以用某一事務(wù)所審計的某行業(yè)客戶主營業(yè)務(wù)收入合計占該行業(yè)主營業(yè)務(wù)收入總計的

56、比例以及該事務(wù)所審計的該行業(yè)客戶資產(chǎn)合計占該行業(yè)資產(chǎn)總計的比例來度量。defond，markl(1992)提出行業(yè)專長可以用某一事務(wù)所擁有的某行業(yè)的客戶數(shù)量占該行業(yè)客戶總數(shù)的比例來計量，他認(rèn)為行業(yè)專長可以用來評價事務(wù)所的可信度，其理由是：具有行業(yè)專長的事務(wù)所在發(fā)現(xiàn)該行業(yè)會計報表的違規(guī)行為方面具有更強(qiáng)的鑒證能力，相應(yīng)地，其審計質(zhì)量也較高。由于不同客戶之間的規(guī)模差別很大，小規(guī)模公司的業(yè)務(wù)處理比較簡單，并不具有行業(yè)代表性，因此，在評價事務(wù)所是否具有行業(yè)專長時，用某一事務(wù)所擁有的某行業(yè)的客戶數(shù)量占該行業(yè)客戶總數(shù)的比例來計量不是十分合適，而應(yīng)該用某一事務(wù)所審計的某行業(yè)客戶主營業(yè)務(wù)收入合計占該行業(yè)主營業(yè)務(wù)

57、收入總計的比例以及該事務(wù)所審計的該行業(yè)客戶資產(chǎn)合計占該行業(yè)資產(chǎn)總計的比例這兩項指標(biāo)來計量。（2）會計師事務(wù)所規(guī)模。 審計人員的獨立性是影響審計質(zhì)量的重要因素。由于會計師事務(wù)所規(guī)模、結(jié)構(gòu)和組織形式的不同、事務(wù)所具有的品牌聲譽(yù)不同，其員工對獨立性的具體責(zé)任也不同。我國注冊會計師法規(guī)定，我國注冊會計師只準(zhǔn)設(shè)立有限責(zé)任公司制會計師事務(wù)所和合伙會計師事務(wù)所。在我國，注冊會計師只有加入會計師事務(wù)所才能執(zhí)業(yè)，在過去，絕大多數(shù)會計師事務(wù)所是由政府部門、科研單位、企業(yè)、社會團(tuán)體等法人出資設(shè)立的，這些法人是會計師事務(wù)所的“掛靠單位”。這種掛靠體制容易干擾注冊會計師的獨立執(zhí)業(yè)，無法調(diào)動注冊會計師的積極性，注冊會計師也缺乏風(fēng)險意識，影響了公平競爭和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高。現(xiàn)在國家極力倡導(dǎo)事務(wù)所建立合伙制的形式正是出于提高事務(wù)所獨立性的動機(jī)，合伙形式下，合伙人之間承擔(dān)的是無限責(zé)任，為審計人員的