回遷房收入的核算

1、回遷房收入的核算(一)回遷房的概念 回遷房或拆遷安置房是指按照城市危舊房改造的政策，將危改區(qū)內(nèi)的私房或承租的公房拆除，然后按照回遷或安置的政策標(biāo)準(zhǔn)，被拆遷人回遷，取得改造后新建的房屋?；剡w的新建房屋產(chǎn)權(quán)按經(jīng)濟(jì)適用房產(chǎn)權(quán)管理。 回遷房政策的一般規(guī)定如下： 拆除住宅房屋以產(chǎn)權(quán)調(diào)換形式償還的，償還的建筑面積與原建筑面積相等的部分，按照重置價(jià)格結(jié)合成新結(jié)算結(jié)構(gòu)差價(jià)； 償還建筑面積不足原建筑面積的部分，按照評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)格結(jié)算； 償還建筑面積超過(guò)原建筑面積的部分屬于安置標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的，按市人民政府頒布的上年房屋建安造價(jià)結(jié)算；超過(guò)安置標(biāo)準(zhǔn)的，按商品房?jī)r(jià)格結(jié)算。 (二)回遷房的賬務(wù)處理 回遷房視回遷方式、是否收取價(jià)

2、款以及收取價(jià)款性質(zhì)不同，采取不同的會(huì)計(jì)處理方式：如果不收取價(jià)款，回遷房發(fā)生的支出作為土地成本計(jì)人拆遷補(bǔ)償費(fèi)用。此種情況屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，但其不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，因此，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。 收取價(jià)款的情況下，要根據(jù)合同約定具體判斷收取的價(jià)款是補(bǔ)償性的還是約定了一個(gè)較低銷售價(jià)格(價(jià)格高于成本低于市場(chǎng)售價(jià))分別處理： (1)如果屬于以較低價(jià)格銷售的，按銷售業(yè)務(wù)處理。此情況因涉及大量的貨幣性資產(chǎn)，所以不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)處理。 (2)如果屬于補(bǔ)償性的，回遷房發(fā)生的建造成本和其他相關(guān)支出(包括稅金支出)作為土地成本計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)用，收

3、到的價(jià)款沖減上述成本支出。此種情況因?yàn)橹簧婕吧倭康呢泿判再Y產(chǎn)，所以也屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，與不收取價(jià)款的賬務(wù)處理基本相同。 通常情況，房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)回遷房是不收取價(jià)款的。以下舉例說(shuō)明在不收取價(jià)款情況下，回遷房支出作為土地成本計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)的賬務(wù)處理過(guò)程。 【例68】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)項(xiàng)目占地10000平方米，土地成本已發(fā)生貨幣性支出5000萬(wàn)元，其中支付土地價(jià)款3500萬(wàn)元，拆遷貨幣補(bǔ)償1500萬(wàn)元。另外，在本項(xiàng)目中，需要按照1：1的比例，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房60套(平均每套150平方米)。推薦精選 開發(fā)項(xiàng)目分兩期進(jìn)行建設(shè)。一期項(xiàng)目占地面積6000平方米，二期項(xiàng)目占地面積4000平方米。200

4、9年9月，完成一期12座500套75000平方米樓房建設(shè)，建安成本實(shí)際支出7000萬(wàn)元(基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)等暫不計(jì))，一期有回遷房40套，剩余的20套回遷房在二期待建。假設(shè)一期房屋對(duì)外售價(jià)為3000元平方米。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會(huì)計(jì)分錄如下： (1)支付貨幣性土地成本支出時(shí)。 土地成本貨幣性支出350015005000(萬(wàn)元)借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 50000000 貸：銀行存款 50000000 (2)分?jǐn)傄呀ɑ剡w房建造成本時(shí)。 第一期回遷房40套建造支出7000÷75000×40×150560(萬(wàn)元) 借：生產(chǎn)成本土地征

5、用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5600000 貸：生產(chǎn)成本建筑安裝工程費(fèi) 5600000 (3)預(yù)提未建回遷房建造成本時(shí)。 第二期回遷房20套因未實(shí)際發(fā)生，為反映成本的完整性，按照預(yù)算成本或第一期成本預(yù)提入賬： 7000÷75000×20×150280(萬(wàn)元) 借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 2800000 貸：應(yīng)付賬款預(yù)提費(fèi)用 2800000 (4)分配一期土地成本時(shí)。土地成本合計(jì)50005602805840(萬(wàn)元)第一期分配土地成本5840÷(60004000)×60003504(萬(wàn)元) 單位可售建筑面積土地成本35040000÷(75000

6、40×150)50783(元平方米)單位可售建筑面積建筑成本(700000005600000)÷(7500040×150)93333(元平方米)一期建安成本70005606440(萬(wàn)元) 借：庫(kù)存商品一期 99440000 貸：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 35040000 建筑安裝工程費(fèi) 64400000 (5)結(jié)轉(zhuǎn)收入成本時(shí)。 一期銷售款(7500040×150)×0320700(萬(wàn)元) 借：預(yù)收賬款 207000000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 207000000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 99440000 貸：庫(kù)存商品一期 99440000 (三)回遷

7、房的稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理的差異土地征用費(fèi)和拆遷補(bǔ)償費(fèi)構(gòu)成房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)成本的重要組成部分，房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法(國(guó)稅發(fā)200931號(hào))規(guī)定，土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出是指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，主要包括土地買價(jià)或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價(jià)及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、推薦精選回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。 其中，直接以貨幣形式支付的成本支出，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理基本一致，而以非貨幣性形式支付的拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出，由于其行為的特殊性，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處

8、理有所不同，這種不同直接影響到開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的確認(rèn)。1回遷房視同銷售的規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)中，拆遷補(bǔ)償主要有三種方式：即產(chǎn)權(quán)調(diào)換、作價(jià)補(bǔ)償、產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合。其中產(chǎn)權(quán)調(diào)換就涉及回遷房問(wèn)題，產(chǎn)權(quán)調(diào)換屬于房地產(chǎn)企業(yè)以自己的開發(fā)產(chǎn)品換取被拆遷人的土地使用權(quán)。企業(yè)所得稅稅務(wù)處理上，一般情況下作非貨幣性交易處理，即按“以物易物”處理，根據(jù)國(guó)稅發(fā)200931號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入(或利潤(rùn))的實(shí)現(xiàn)。2回遷房

9、換入土地成本確認(rèn)的規(guī)定對(duì)于非貨幣交易的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式，同時(shí)涉及換入資產(chǎn)(土地)的計(jì)稅成本確認(rèn)問(wèn)題，國(guó)稅發(fā)200931號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權(quán)的，按下列規(guī)定處理：換取的開發(fā)產(chǎn)品如為該項(xiàng)土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)暫不確認(rèn)其成本，待首次分出開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品(包括首次分出的和以后應(yīng)分出的)的市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。 換取的開發(fā)產(chǎn)品如為其他土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在投資交易發(fā)生時(shí)，按應(yīng)付出開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值

10、和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。 【例69】 續(xù)上例，第一期會(huì)計(jì)成本為：?jiǎn)挝豢墒劢ㄖ娣e土地成本為50783元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為93333元平方米。計(jì)算第一期商品房的計(jì)稅成本如下：推薦精選 第一期回遷房視同銷售處理，銷售收入為1800萬(wàn)元(40×150×03)。本例中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)，暫不確認(rèn)計(jì)稅成本，第一期40套回遷房交付后，按照其公允價(jià)值，即視同銷售收入1800萬(wàn)元計(jì)入土地計(jì)稅成本。 第二期20套回遷房因未建造且沒有公允價(jià)值，

11、不屬于國(guó)稅發(fā)200931號(hào)文件規(guī)定的可以預(yù)提的計(jì)稅成本，暫按成本為零計(jì)算。另外，根據(jù)國(guó)稅發(fā)-200931號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際取得合法憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。這20套回遷房計(jì)稅成本可以在二期房產(chǎn)中直接列支，以后結(jié)算二期房產(chǎn)計(jì)稅成本時(shí)，不需要再調(diào)整一期的計(jì)稅成本。 該項(xiàng)目在第一期開發(fā)產(chǎn)品完工后，可以計(jì)入的計(jì)稅土地成本為：6800萬(wàn)元(350015001800)。因?yàn)樵擁?xiàng)目分兩期開發(fā)，所以土地成本需要按照各期占地面積進(jìn)行分配。第一期分配土地成本4080萬(wàn)元6800÷(60004000)×600

12、0，單位可售建筑面積土地成本為544元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為933(元平方米)。 以上計(jì)稅成本高于會(huì)計(jì)入賬成本，形成差異的原因可以歸納為：一是回遷房視同銷售的處理。二是以回遷房換取的土地使用權(quán)價(jià)值是否可以預(yù)提人賬的問(wèn)題。假如在分配一期回遷房時(shí)，二期回遷房公允價(jià)值也能夠確定，則根據(jù)國(guó)稅發(fā)200931號(hào)文件的規(guī)定，可以將全部回遷房公允價(jià)值計(jì)人換取的土地計(jì)稅成本并再行分配推薦精選回遷房的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)分析大綱推薦精選1、案例- 會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)分析2、對(duì)“交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)”和“公允價(jià)值的確定”進(jìn)行分析3、細(xì)節(jié)問(wèn)題的說(shuō)明正文企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣資產(chǎn)交換規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交

13、換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣資產(chǎn)交換應(yīng)用指南規(guī)定：認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。以非貨幣性形式支付的拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出，盡管其行為具有特殊性，但筆者認(rèn)為其會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理是相互聯(lián)系的，適用

14、上述企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣資產(chǎn)交換的規(guī)定，且在開發(fā)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本有共同之處，現(xiàn)以案例分析如下一、案例A房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)項(xiàng)目占地10000，土地成本已發(fā)生貨幣性支出推薦精選5000萬(wàn)元，其中支付土地價(jià)款5000萬(wàn)元；另外，在本項(xiàng)目中，需要按照11的比例，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房60套（平均每套150）。開發(fā)項(xiàng)目分兩期進(jìn)行建設(shè)。一期項(xiàng)目占地面積6000，二期項(xiàng)目占地面積4000。2009年9月，完成一期12座500套75000樓房建設(shè)，建安成本實(shí)際支出7000萬(wàn)元（基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)等暫不計(jì)），一期有回遷房40套，剩余的20套回遷房在二期待建。假設(shè)一期房屋對(duì)外售價(jià)為3000元/。

15、請(qǐng)確定第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)成本和計(jì)稅成本（本例不考慮補(bǔ)價(jià)與相關(guān)稅費(fèi)）。1、支付土地出讓金與發(fā)生的建筑支出借：開發(fā)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)5000萬(wàn)貸：銀行存款5000萬(wàn)借：開發(fā)成本-建筑安裝費(fèi)7000萬(wàn)貸：銀行存款7000萬(wàn)2、第一期回遷房40套與土地成本的賬務(wù)處理根據(jù)題目所示，其交換行為符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣資產(chǎn)交換規(guī)定，假設(shè)該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，則“應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本”推薦精選換出資產(chǎn) =A公司建造的商品房換入資產(chǎn) = 被拆遷戶的房產(chǎn) = 土地征用及

16、拆遷補(bǔ)償需要支出的費(fèi)用在交付該40套商品房給被拆遷戶時(shí)，可做如下會(huì)計(jì)處理：借：開發(fā)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)1800萬(wàn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1800萬(wàn)（40×150×3000）3、為反映成本的完整，按照第一期項(xiàng)目銷售單價(jià)預(yù)提土地成本借：開發(fā)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)900萬(wàn)貸：預(yù)計(jì)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)900萬(wàn)（20×150×3000）4、土地成本合計(jì)：5000+1800+900=7700萬(wàn)元。第一期項(xiàng)目應(yīng)分配土地成本：7700÷10000×6000=4620萬(wàn)元單位可售建筑面積土地成本：推薦精選4620÷75000=616元

17、/m²單位可售建筑面積建筑成本：7000÷75000=933.33元/m²5、第一期開發(fā)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)成本借：開發(fā)產(chǎn)品-一期11620萬(wàn)貸：開發(fā)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)4620    開發(fā)成本-建筑安裝工程費(fèi)70006、結(jié)轉(zhuǎn)換出40套開發(fā)產(chǎn)品的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本-40套929.6萬(wàn)貸：開發(fā)產(chǎn)品-一期929.6萬(wàn)（11620÷75000×40×150）7、換入資產(chǎn)計(jì)稅成本的分析第一期開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本是否與會(huì)計(jì)成本一致？答案是肯定的。以換出商品房的公允價(jià)值來(lái)確定換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本，且

18、可按此成本做為企業(yè)所得稅、土地增值稅的扣除項(xiàng)目，理由如下：推薦精選第一，以換出商品房的公允價(jià)值來(lái)確定換入土地的計(jì)稅成本可以真實(shí)反映企業(yè)流出資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值；第二，換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本有合法、有效的憑證支撐。A公司換出的商品房需要開具發(fā)票給被拆遷戶，以A公司開具的發(fā)票作為合法有效憑證；或者，由被拆遷戶向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票，開具發(fā)票的金額等于A公司換出的商品房公允價(jià)值。如此，則可以換出商品房的公允價(jià)值來(lái)確定換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本，在做企業(yè)所得稅匯算清繳、土地增值稅清算時(shí)可將此成本列為扣除項(xiàng)目。二、交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)與公允價(jià)值概念的分析對(duì)于“沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或換入換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能夠可靠

19、計(jì)量的情況下”的賬務(wù)處理，在對(duì)“什么樣的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)”與“公允價(jià)值的確認(rèn)”進(jìn)行分析后，筆者得出的結(jié)論是不存在這種情況，理由如下：1、什么樣的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7 號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換第四條：“滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：（一）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（二）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的?！庇捎谥挥信c被拆遷戶達(dá)成一致情況下，才可以繼續(xù)后面的房地產(chǎn)開發(fā)、銷售事宜；且一般情況下被拆遷戶與房地產(chǎn)公司為相互對(duì)立的雙方，因此上述非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。推薦精選2、公