營改增對高校協(xié)同創(chuàng)新的稅收影響

1、    營改增對高校協(xié)同創(chuàng)新的稅收影響    摘要：營改增是我國重要的稅制改革政策，直接影響高校協(xié)同創(chuàng)新的交易成本和經(jīng)濟收益。從總體上看，營改增后高校協(xié)同創(chuàng)新收益的稅負有所降低。但是，營改增后不同性質(zhì)的納稅人受改革的影響不同，研究發(fā)現(xiàn)，營改增后如果取得的進項稅額大于應稅收入的2.75%，則高校認定為一般納稅人稅負更低。同時，營改增為高校提供了納稅籌劃空間。高校應根據(jù)自身的情況選擇合適的策略，獲取更有利的稅收地位。關鍵詞：營改增，協(xié)同創(chuàng)新，稅收政策稅負基金項目：安徽省自然基金“實施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略的路徑協(xié)同創(chuàng)新研究”(1408085qg145)1994年分

2、稅制改革中，我國選擇在流轉環(huán)節(jié)實行增值稅和營業(yè)稅并行的征稅模式，即對除建筑業(yè)外的第二產(chǎn)業(yè)征收增值稅；對大部分第三產(chǎn)業(yè)征收營業(yè)稅。這一模式與當時的經(jīng)濟發(fā)展需求是相適應的。但是，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和完善，增值稅和營業(yè)稅分立征收的做法，日益顯現(xiàn)出內(nèi)在不合理性和缺陷，對經(jīng)濟的運行造成一定扭曲，不利于經(jīng)濟結構的轉型。為從制度上解決營業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”的重復征稅問題，實現(xiàn)增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收，層層抵扣”，設立科學合理、符合國際慣例的稅制，我國自2012年1月1日起，率先在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展深化增值稅制度改革(簡稱“營改增”)試點；2012年9月12月，又推廣至北京等8省市

3、；2013年8月起，在全國范圍內(nèi)推開。營改增試點，已成為我國稅制改革的戰(zhàn)略性舉措。此次營改增試點將研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務及鑒證咨詢服務等現(xiàn)代服務業(yè)納入改革范圍，涵蓋了目前我國高校主要的應稅服務，因此我國高校須由營業(yè)稅納稅人轉變?yōu)樵鲋刀惣{稅人。同時，上述涉及稅改的現(xiàn)代服務業(yè)又恰與我國高校在協(xié)同創(chuàng)新中的主要業(yè)務形式高度重合，這就必然導致高校協(xié)同創(chuàng)新的經(jīng)濟收益和交易成本將受到營改增的影響。由此引發(fā)一個新的問題；營改增后高校協(xié)同創(chuàng)新收益的稅負究竟將如何變化，高校又可以采取哪些策略應對這種變化?？v觀已有相關文獻，多是從財務管理的角度分析營改增對高?？蒲许椖亢怂愕挠绊?，缺乏對于上述問題

4、的正面回答。因此，本文致力于研究營改增對高校協(xié)同創(chuàng)新收益稅負的影響，深入剖析影響稅負的關鍵因素，有針對性地提出對策建議，以期有助于提升我國高校應對稅制變革的能力，引領高?？萍紕?chuàng)新，進一步推動科技與經(jīng)濟的融合。1 影響高校協(xié)同創(chuàng)新收益稅負的主要因素高校協(xié)同創(chuàng)新收益的稅負主要受稅率和稅基影響。同時，計稅方法與進項抵扣額的大小也將影響協(xié)同創(chuàng)新收益的稅負。1.1 營改增前后稅率的變化稅率是應納稅額與課稅對象之間的比例，是計算稅額的尺度。營改增前，高校從事技術轉讓業(yè)務對應營業(yè)稅稅目的“轉讓無形資產(chǎn)”，稅率為5%。為支持技術創(chuàng)新和高新技術企業(yè)發(fā)展，我國自1999年10月1日起，對單位和個人從事技術轉讓、技

5、術開發(fā)和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入，免征營業(yè)稅。因此高校取得的該類收入的實際稅負為0。高校從事信息技術服務、文化創(chuàng)意和咨詢業(yè)務對應營業(yè)稅稅目的“服務業(yè)其他服務業(yè)”，稅率為5%。營改增后，高校首先面臨納稅人類別定位問題。按照相關規(guī)定，營改增后，高校年應稅服務收入達到500萬元以上的，可申請認定為一般納稅人，其研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務及鑒證咨詢服務從事稅率為6%，可以申請開具增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票，其進項稅額允許抵扣；達不到上述標準的可認定為小規(guī)模納稅人，實現(xiàn)簡易辦法征收增值稅，征收率為3%，其進項稅不允許抵扣。從高校協(xié)同創(chuàng)新的收益考慮，一般納稅人可以抵扣

6、進項稅額，但抵扣多少視高校從供給方(即協(xié)同創(chuàng)新的上游合作單位)取得的增值稅專用發(fā)票金額多少而定；小規(guī)模納稅人不可以抵扣，但稅率較一般納稅人稅率減少了3%，較原先的營業(yè)稅稅率也減少了2%。1.2 營改增前后稅基的變化稅基，又稱計稅依據(jù)，是指稅法中規(guī)定的據(jù)以計算各種應征稅款的依據(jù)或標準。我國增值稅的稅基是貨物和應稅勞務的增值額，而營業(yè)稅的稅基是營業(yè)收入金額。我國增值稅實行價外稅，即高校向購買方(即協(xié)同創(chuàng)新的下游合作單位)收取的價款中不包含增值稅稅款，而營業(yè)稅則為價內(nèi)稅，營業(yè)稅納稅人向購買方收取的價款中已包含營業(yè)稅稅款。從稅法原理上分析，增值稅稅款由購買方承擔，而營業(yè)稅稅款由銷售方承擔，這是兩者的重

7、要區(qū)別。協(xié)同創(chuàng)新收益的增值稅與營業(yè)稅征收方式的比較見表1。表1 協(xié)同創(chuàng)新收益的增值稅與營業(yè)稅征收方式比較稅率稅基是否允許抵扣計稅方法營業(yè)稅5%含稅銷售額不允許含稅銷售額×稅率增值稅般納稅人6%不含稅銷售額允許銷項稅額-進項稅額其中銷項稅額=不含稅銷售額×稅率增值稅小規(guī)模納稅人3%不含稅銷售額不允許不含稅銷售額×征收率2 營改增后高校協(xié)同創(chuàng)新收益稅負的變化2.1 高校為小規(guī)模納稅人如果營改增后，高校選擇成為小規(guī)模納稅人，則適用于簡易計稅方法，從原營業(yè)稅5%稅率變?yōu)樵鲋刀?%征收率，同時，由于小規(guī)模納稅人進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，因此選擇小規(guī)模納稅人的高校實際稅負

8、變化與稅率變化基本一致。舉例說明，某高校在營改增前在協(xié)同創(chuàng)新合作中取得咨詢收入10000元，則應納營業(yè)稅為10000×5%=500元，實際稅負為500/9500=5.26%。同一業(yè)務收入如在營改增之后取得，則應納增值稅為10000/(1+3%)×3%=291元，實際稅負為291/9709=3%。根據(jù)計算，營改增后小規(guī)模納稅人高校實際稅負就是征收率3%，之前作為營業(yè)稅納稅人的實際稅負則約為5.26%，即假設其他條件不變的情況下，營改增改革使得選擇成為小規(guī)模納稅人的高校取得的協(xié)同創(chuàng)新收益的實際稅負降低2%以上。2.2 高校為一般納稅人對于營改增后成為一般納稅人的高校來說，其名義

9、稅率上升了1%，即從原來營業(yè)稅5%稅率變?yōu)楝F(xiàn)在的增值稅6%稅率。但根據(jù)一般納稅人的計稅方法，其實際稅負受進項稅額影響，進項抵扣越多，其實際稅負就越低。從協(xié)同創(chuàng)新的角度考察，高校進項稅額的多少取決于上游合作單位的納稅人類別、高校自身在創(chuàng)新價值鏈中所處的位置及創(chuàng)新投入的構成。如果上游合作單位多為一般納稅人，高校自身處于協(xié)同創(chuàng)新的中下游，而創(chuàng)新投入又多為可開具增值稅專用發(fā)票的品目，則其可獲得的抵扣額就越多，實際稅率將可能低于原先的營業(yè)稅的5%。仍以前例說明，某高校在營改增后取得咨詢收入10000元，該高校為一般納稅人，則該項業(yè)務其銷項稅額為(10000/1.06)×0.06=566元。但該

10、項收入是基于與上游單位合作的一項知識產(chǎn)權服務成果得到的，該高校為此知識產(chǎn)權成果支付3180元，取得了增值稅專用發(fā)票，則其進項稅額為(3180/1.06)×0.06=180元，實際的應納稅額為386元，實際稅負為386/9434=4.09%，低于原營業(yè)稅稅負。2.3 一般納稅人與小規(guī)模納稅人的無差別平衡點一般納稅人與小規(guī)模納稅人的主要區(qū)別就在于對進項稅額的計稅方法上。小規(guī)模納稅人按照征收率征收，應納稅款與可抵扣進項稅額無關，一般納稅人應納稅款則與當期可抵扣的進項稅額緊密相關，可抵扣的稅額高，則稅負輕，反之會增加稅負。本節(jié)通過進項稅額占應稅服務收入的比例，來測算一般納稅人與小規(guī)模納稅人的

11、無差別平衡點。定義抵扣率=進項稅額/應稅服務收入，則一般納稅人的應納稅額為(應稅服務收入/1.06%)×6%-應稅服務收入×抵扣率。小規(guī)模納稅人的應納稅額為(應稅服務收入/1.03%)×3%。兩者相等時，推導出抵扣率=2.75%。即如果高校在協(xié)同創(chuàng)新的合作中取得的進項稅額達到應稅服務收入的2.75%時，一般納稅人和小規(guī)模納稅人納稅的實際稅負相等，如果取得的進項稅額大于應稅服務收入的2.75%，則一般納稅人稅負更低。3 營改增后高校協(xié)同創(chuàng)新收益稅負的思考由上文分析可知，營改增后，如果高校選擇成為小規(guī)模納稅人，則稅負將有所下降。如果成為一般納稅人，則稅負變化情況將視進

12、項稅額而定，假如進項稅額抵扣的減稅效應大于稅率上升的增稅效應，則稅負下降；假如進項稅額抵扣的減稅效應小于稅率上升的增稅效應，則稅負上升。隨著我國高校協(xié)同創(chuàng)新規(guī)模的不斷擴大，必定有越來越多的高校年應稅服務收入超過500萬元，成為一般納稅人。營改增后影響一般納稅人高校稅負的關鍵因素有：一是高校適用的稅率；二是可實現(xiàn)進項稅抵扣的比例，該比例越低，高校進項稅抵扣的規(guī)模就越小，從而稅負越重；三是中間投入比，在高校應稅收入和銷項稅額既定的情況下，該比例越低，其可抵扣的進項稅額就越小。4 營改增后高校的應對策略4.1 合理選擇上下游合作單位，提高進項稅抵扣比例協(xié)同創(chuàng)新中合作單位的納稅人性質(zhì)與高校的實際稅負息

13、息相關。因為協(xié)同創(chuàng)新中的上游合作單位將通過進項抵扣影響高校的稅收狀況，而高校也將通過為下游單位提供進項稅額抵扣來影響在協(xié)同創(chuàng)新中的合作關系。從稅收角度分析，高校在協(xié)同創(chuàng)新中的合作模式可歸納為如下情況。一是“上增下增”模式。高校在協(xié)同創(chuàng)新中的上下游合作單位均為增值稅納稅人，該模式下高校的創(chuàng)新投入可以取得增值稅專用發(fā)票進行抵扣，而下游單位也可利用高校開具的專用發(fā)票抵扣稅款，降低稅負。該模式顯然比原先高校作為小規(guī)模納稅人具有合作優(yōu)勢。二是“上增下營”模式。該類協(xié)同創(chuàng)新的上游合作單位為增值稅納稅人，下游合作單位為營業(yè)稅納稅人。上游合作單位可為該高校提供專用發(fā)票抵扣，在一定程度上降低了高校稅負。但該模式

14、的下游合作單位為營業(yè)稅納稅人，無法抵扣增值稅發(fā)票，因此不接受由購買方納稅的方式，高校在對下游單位收取的價款不變的情況下，只能降低自身收益。三是“上營下增”模式。該類協(xié)同創(chuàng)新的上游合作單位為營業(yè)稅納稅人，下游企業(yè)為增值稅納稅人，該模式的主要創(chuàng)新投入為人力資本，通常沒有進項抵扣，因此表現(xiàn)為創(chuàng)新收益的稅負增加，但是由于下游合作單位為增值稅納稅人，則參與協(xié)同創(chuàng)新的高校因能夠提供增值稅發(fā)票而具有合作優(yōu)勢。四是“上營下營”模式。該類協(xié)同創(chuàng)新的上下游合作單位均為營業(yè)稅納稅人，該模式主要創(chuàng)新投入為人力資本，沒有進項抵扣，且下游合作單位為營業(yè)稅納稅人，高校是否可開具增值稅專用發(fā)票對其無意義，營改增后該類項目就表

15、現(xiàn)為稅負上升，收益下降。上述4種情況的總結歸納情況見表2。表2 營改增后協(xié)同創(chuàng)新合作單位對高校的影響上游單位下游單位稅負合作金額1增值稅納稅人增值稅納稅人下降上升2增值稅納稅人營業(yè)稅納稅人下降下降3營業(yè)稅納稅人增值稅納稅人上升上升4營業(yè)稅納稅人營業(yè)稅納稅人上升下降從表2的分析可以看出，在同等條件下，高校在協(xié)同創(chuàng)新的合作伙伴選擇上，應優(yōu)先選擇增值稅一般納稅人作為上下游的合作對象，才能夠更好地獲得稅收利益，擴大合作成果。4.2 優(yōu)化協(xié)同創(chuàng)新流程，提高中間投入比按照高校在協(xié)同創(chuàng)新中各項活動的關系，可將協(xié)同創(chuàng)新流程描述為“基礎研究應用研究技術及產(chǎn)品開發(fā)技術成果轉移生產(chǎn)市場營銷售后服務”的鏈式結構。根據(jù)

16、高校的獨特資源和能力特征，目前在協(xié)同創(chuàng)新的分工中一般由高校牽頭進行后向一體化，而由企業(yè)牽頭進行前向一體化。前向一體化即將技術及產(chǎn)品開發(fā)、轉移、生產(chǎn)、營銷活動合為一體以企業(yè)為核心進行協(xié)同；后向一體化即將基礎研究、應用研究和技術開發(fā)、轉移合為一體以高校為核心進行協(xié)同。從稅收的角度考察，后向一體化中的創(chuàng)新投入主要是高校高質(zhì)量的人力資源，而較少外購的產(chǎn)品和服務，但按照現(xiàn)行稅收政策，僅外購的產(chǎn)品和服務可以獲得增值稅進項抵扣，而內(nèi)部的人力成本則無法抵扣，這就造成了高校在協(xié)同創(chuàng)新分工中所從事的知識密集型活動的中間投入比較小，從而稅負較重。然而，進一步分析基礎研究、應用研究與技術開發(fā)、技術轉移活動的特點后，可

17、以看出前兩者和后兩者之間也有較大差異?；A研究和應用研究在協(xié)同創(chuàng)新活動中的增值作用很大，但其創(chuàng)新投入幾乎均是人力資源，可抵扣稅額極少，下游合作單位一般為本?；蚱渌盒?、科研院所，對是否可開具增值稅發(fā)票有一定需求，但更關注研究成果本身的價值。技術開發(fā)和技術轉移活動的增值部分可有效計量，其創(chuàng)新投入有材料、設備、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，所含的增值稅進項稅額均可抵扣，下游單位多為企業(yè)，對是否可開具增值稅發(fā)票較敏感。因此，在營改增后，高校可按分工的不同領域拆分協(xié)同創(chuàng)新的業(yè)務鏈，優(yōu)化業(yè)務流程，通過重組派生出新的納稅實體，剝離出低稅率業(yè)務，發(fā)揮不同類型納稅人的稅負優(yōu)勢。例如可將基礎研究和應用研究的團隊組建認定為

18、小規(guī)模納稅人，將技術開發(fā)和技術轉移的團隊組建認定為一般納稅人，在保證協(xié)同創(chuàng)新鏈條上各單位優(yōu)化合作的同時，降低總稅負，提升自身在協(xié)同創(chuàng)新中的競爭力和合作優(yōu)勢。5 結語營改增是我國重要的結構性減稅政策。從宏觀上看，營改增完善了稅制，降低了總體稅負，促進了專業(yè)化協(xié)作，加快了技術進步。在微觀上，由于增值稅與營業(yè)稅在計征上的巨大差異，營改增對涉及的納稅主體有重大影響。本文聚焦于營改增對高校協(xié)同創(chuàng)新的稅收影響，發(fā)現(xiàn)營改增在總體上減輕了高校協(xié)同創(chuàng)新收益的稅負。同時，營改增為高校提供了納稅籌劃的空間，高校應根據(jù)自身的情況選擇合適的策略，獲取更有利的稅收地位。隨著財稅改革的不斷深入，營改增加快推廣是大勢所趨，未來增值稅將形成完整的抵扣鏈條，進一步降低稅負，更有力地推動