2022年政府補(bǔ)助收入的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)籌劃

1、政府補(bǔ)助收入的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)籌劃一、政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理政府補(bǔ)助收入是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)隨著相關(guān)資產(chǎn)的使用逐漸計(jì)入以后各期的收益。也就是說(shuō)，這類(lèi)補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在該項(xiàng)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。企業(yè)取得與收益

2、相關(guān)的政府補(bǔ)助，根據(jù)不同情況計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入或遞延收益。用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益；用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。二、政府補(bǔ)助的稅務(wù)處理1. 稅務(wù)處理上，政府補(bǔ)助主要涉及企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法中沒(méi)有政府補(bǔ)助的概念，但第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。雖然第七條規(guī)定，收入總額中財(cái)政撥款為不征稅收入，但企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十六條規(guī)定企業(yè)所得稅法第七條第（一）項(xiàng)所稱財(cái)政撥款，是指各級(jí)人民政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金。企業(yè)取得的財(cái)政撥款

3、實(shí)際不屬于該處所指的不征稅收入。關(guān)于政府補(bǔ)助收入的具體規(guī)定為在2011 年 9 月 7 日財(cái)政部和國(guó)家稅精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 1 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 1 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -務(wù)總局下發(fā)的財(cái)稅201170 號(hào)文關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知 ，該文件自 2011 年 1 月 1 日起執(zhí)行。2. 政府補(bǔ)助收入不征稅的條件。根據(jù)財(cái)稅201170 號(hào)文，明確了企業(yè)從縣

4、級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金作為不征稅收入的條件，凡同時(shí)符合以下三個(gè)條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專(zhuān)項(xiàng)用途的資金撥付文件；財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。3. 稅務(wù)籌劃的前提。政府補(bǔ)助如果是當(dāng)期收益性補(bǔ)助，或列入遞延收益但短期內(nèi)就結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入的，就沒(méi)有必要進(jìn)行稅務(wù)籌劃，直接作為營(yíng)業(yè)外收入計(jì)入收入總額計(jì)繳企業(yè)所得稅，因?yàn)楦鶕?jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定和財(cái)稅201170 號(hào)文：不征稅收入用于支出所形成

5、的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。只有在政府補(bǔ)助是與長(zhǎng)期資產(chǎn)相關(guān)的情況下，因?yàn)橘Y金的時(shí)間價(jià)值，稅務(wù)籌劃才有意義。這種情況下，取得補(bǔ)助收入時(shí)計(jì)入遞延收益不征稅，長(zhǎng)期資產(chǎn)形成后，遞延收益按照折舊或攤銷(xiāo)年限轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)外收入計(jì)稅，嚴(yán)格上講，應(yīng)該是補(bǔ)助形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)計(jì)提的折舊或攤銷(xiāo)做納稅調(diào)整，遞延收入結(jié)轉(zhuǎn)的營(yíng)業(yè)外收入免稅。4. 企業(yè)申請(qǐng)政府補(bǔ)助收入免稅的關(guān)鍵在于要有縣級(jí)以上政府部門(mén)出具的規(guī)定資金專(zhuān)項(xiàng)用途的文件。對(duì)于沒(méi)有取得政府部門(mén)下發(fā)文件的撥款，盡量根據(jù)款項(xiàng)用途促請(qǐng)政府出具專(zhuān)門(mén)文件，規(guī)定專(zhuān)款使用方向。企業(yè)有關(guān)政府補(bǔ)助的稅務(wù)籌劃均以此

6、作為出發(fā)點(diǎn)，其他兩項(xiàng)條件是資金有專(zhuān)門(mén)的管理辦法或管理要求，以及企業(yè)必須進(jìn)行單獨(dú)核算。財(cái)政部門(mén)資金一般都有管理辦法和要求，即使沒(méi)有專(zhuān)門(mén)文件，在下?lián)芪募蓄?lèi)似“必須專(zhuān)款專(zhuān)用 ”等都屬于精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 2 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 2 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -管理要求，企業(yè)單獨(dú)核算一般也不存在問(wèn)題。三、案例分析案例一：招商引資地價(jià)返還補(bǔ)助。目前，各級(jí)地方政府為了招商引資，提供了各種優(yōu)惠

7、政策，包括土地地價(jià)補(bǔ)助、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)補(bǔ)助、減免行政性收費(fèi)、稅收超額返還等。某企業(yè)在廣東省某縣投資建廠，屬于國(guó)家鼓勵(lì)的新興產(chǎn)業(yè)，預(yù)計(jì)會(huì)給該地帶來(lái)500 人的就業(yè)機(jī)會(huì)，投產(chǎn)當(dāng)年稅收超過(guò)1000 萬(wàn)元，以后每年會(huì)有30% 以上增長(zhǎng)。該市為了吸引該企業(yè)投資落戶，減免大部分行政性收費(fèi)，同時(shí)給予地價(jià)優(yōu)惠，建廠地塊共350 畝，拍賣(mài)價(jià)為 13 萬(wàn)元每畝，政府承諾每畝返還6 萬(wàn)元，實(shí)際每畝地價(jià)7 萬(wàn)元。在會(huì)計(jì)處理上：減免收費(fèi)方式不存在款項(xiàng)收付，企業(yè)不需要做任何會(huì)計(jì)處理，地價(jià)優(yōu)惠則需要通過(guò)財(cái)政撥款返還2100 萬(wàn)，企業(yè)收到該資金時(shí)，需要結(jié)合實(shí)際情況及稅務(wù)籌劃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。從性質(zhì)上，政府因?yàn)槲锤愫谩叭ㄒ黄?”才

8、給予財(cái)政撥款補(bǔ)助，由企業(yè)自行進(jìn)行 “三通一平 ” ，其支出計(jì)入企業(yè)工程建設(shè)成本，政府補(bǔ)助實(shí)際屬于與資產(chǎn)相關(guān)的收益，應(yīng)計(jì)入 “遞延收益 ”科目，待在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，在折舊期限內(nèi)分期結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。在稅務(wù)處理上：如果企業(yè)沒(méi)有取得政府部門(mén)規(guī)定資金專(zhuān)項(xiàng)用途的撥款文件，企業(yè)收到補(bǔ)助的當(dāng)年，應(yīng)作為企業(yè)所得稅調(diào)整項(xiàng)目計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，稅額為525 萬(wàn)元，即企業(yè)尚未開(kāi)始建設(shè)就要承擔(dān)525 萬(wàn)元的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。該案例中，企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人事先考慮到了稅務(wù)問(wèn)題，在簽訂投資協(xié)議時(shí)，與政府明確了該筆撥款為專(zhuān)項(xiàng)用途的資金，并由政府相關(guān)部門(mén)出具專(zhuān)門(mén)撥款文件，專(zhuān)項(xiàng)用于企業(yè)地塊的“三通一平 ”和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。然后企業(yè)以該

9、文件為依據(jù)，對(duì)相關(guān)支出單獨(dú)核算，向稅局申請(qǐng)作為不征稅收入入賬。由于是工程項(xiàng)目建設(shè)，該筆資金形成的固定資產(chǎn)在未來(lái)20 年時(shí)間內(nèi)折舊并進(jìn)行稅務(wù)調(diào)整，當(dāng)期525 萬(wàn)元稅務(wù)籌劃收益和未來(lái)20 年 525 萬(wàn)元稅收支出形成了巨大的時(shí)間價(jià)值反差。精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 3 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 3 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -案例二：政府撥付的產(chǎn)業(yè)扶持資金?；洊|某縣交通不便，自然環(huán)境優(yōu)美，有豐富的旅

10、游資源，決定大力發(fā)展旅游業(yè)，力圖將旅游業(yè)發(fā)展成為當(dāng)?shù)刂еa(chǎn)業(yè)，為此政府制定了專(zhuān)項(xiàng)扶持旅游業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策，對(duì)于新建的五星級(jí)酒店一次性給與400 萬(wàn)元旅游扶持資金。某企業(yè) 2011 年開(kāi)始投資興建五星級(jí)酒店，尚未完工，政府于2013 年 3 月支付 400 萬(wàn)元旅游扶持資金給企業(yè)，沒(méi)有提供撥款文件。在會(huì)計(jì)上，根據(jù)上述情況，政府補(bǔ)助并未明確款項(xiàng)用途，僅籠統(tǒng)注明旅游扶持資金，企業(yè)應(yīng)作為當(dāng)期取得的收益計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入 ”科目，同時(shí)在收到補(bǔ)助的當(dāng)年計(jì)入收入總額納稅。這樣，企業(yè)尚在建設(shè)期就要支付100 萬(wàn)元企業(yè)所得稅，政府補(bǔ)助扶持旅游產(chǎn)業(yè)發(fā)展的效果也大打折扣。筆者提供了以下納稅籌劃建議：由企業(yè)與政府部門(mén)協(xié)

11、商，要求政府部門(mén)出具資金專(zhuān)項(xiàng)用途的撥款文件，即明確該項(xiàng)撥款專(zhuān)項(xiàng)用于酒店工程項(xiàng)目建設(shè)，專(zhuān)款專(zhuān)用。根據(jù)政府部門(mén)的撥款文件，該項(xiàng)政府補(bǔ)助記入“遞延收益 ”科目，待酒店竣工后根據(jù)折舊年限結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。同時(shí)，其在稅務(wù)上也符合不征稅收入的條件，避免了即時(shí)100 萬(wàn)元的所得稅支出，獲得了20 年貨幣時(shí)間價(jià)值收益。案例三：科研項(xiàng)目、技術(shù)研發(fā)專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)助。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)收到與科研相關(guān)的政府補(bǔ)助，其中部分為未指定用途的科技經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助，該部分收入通常作為當(dāng)期收益記入“營(yíng)業(yè)外收入”科目，當(dāng)年計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；另外大部分為指定科研項(xiàng)目的補(bǔ)助收入，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理較為復(fù)雜。某企業(yè)生產(chǎn)塑料機(jī)械，2012 年 3 月與某省經(jīng)

12、信委簽訂項(xiàng)目協(xié)議，承諾研發(fā)生產(chǎn)精密高效節(jié)能大型注塑機(jī)，項(xiàng)目總投資3500 萬(wàn)元，實(shí)施期限為2012 年 1 月至 2013 年 12 月 31日，項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)指標(biāo)為達(dá)產(chǎn)后年度產(chǎn)量1500 臺(tái)，產(chǎn)值 5000 萬(wàn)元，新增利潤(rùn)1200 萬(wàn)元，新增稅金 800 萬(wàn)元。還有項(xiàng)目技術(shù)指標(biāo)和研發(fā)成果數(shù)量要求。企業(yè)于2012 年 5 月取得財(cái)政精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 4 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 4 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - -

13、 - - - - -撥款 300 萬(wàn)元，取得省經(jīng)信委和財(cái)政廳共同下發(fā)的專(zhuān)項(xiàng)撥款用途文件。該企業(yè)出于謹(jǐn)慎性原則，對(duì)研發(fā)支出通常費(fèi)用化處理，未形成無(wú)形資產(chǎn)。由于該研發(fā)項(xiàng)目需要政府部門(mén)驗(yàn)收，達(dá)到協(xié)議規(guī)定的各項(xiàng)指標(biāo)后才算項(xiàng)目完成，如果不能通過(guò)評(píng)審，企業(yè)應(yīng)交回政府補(bǔ)助收入。因此，企業(yè)不能在當(dāng)期作營(yíng)業(yè)外收入入賬，應(yīng)先記入“遞延收益”科目，待項(xiàng)目評(píng)審?fù)ㄟ^(guò)后結(jié)轉(zhuǎn)到營(yíng)業(yè)外收入。在稅務(wù)處理上，由于企業(yè)研發(fā)采用費(fèi)用化處理，資金時(shí)間價(jià)值不大，企業(yè)可以在收到補(bǔ)助的當(dāng)年調(diào)增應(yīng)納稅所得，將補(bǔ)助收入申報(bào)計(jì)稅，同時(shí)，研發(fā)費(fèi)用照常稅前扣除，將來(lái)項(xiàng)目驗(yàn)收通過(guò)后，“遞延收益 ”科目結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入時(shí)，調(diào)減當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。當(dāng)然，企業(yè)也

14、可將其作為不征稅收入（符合稅法規(guī)定 3 個(gè)條件），同時(shí)該項(xiàng)目對(duì)應(yīng)政府補(bǔ)助收入支出的研發(fā)費(fèi)用也不能在所得稅前扣除。如果企業(yè)研發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)，則稅收籌劃的價(jià)值較大。補(bǔ)助收入作為與資產(chǎn)相關(guān)的收益，收到350 萬(wàn)元時(shí)記入 “遞延收益 ”科目，研發(fā)成果形成無(wú)形資產(chǎn)后，遞延收益350萬(wàn)元按照攤銷(xiāo)期限結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入。收款時(shí)350 萬(wàn)元作為不征稅收入，無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)時(shí)，對(duì)應(yīng) 350 萬(wàn)元無(wú)形資產(chǎn)原值部分的攤銷(xiāo)不能在稅前扣除，假設(shè)攤銷(xiāo)期限為10 年，就存在當(dāng)期所得稅一次性流出與未來(lái)10 年分期流出的時(shí)間性價(jià)值差異。案例四：產(chǎn)業(yè)升級(jí)、技術(shù)改造和節(jié)能環(huán)保等投資項(xiàng)目補(bǔ)助。該類(lèi)投資通常為固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目，政府補(bǔ)助也有

15、規(guī)范的撥款文件，符合不征稅收入條件。某企業(yè)為生化制藥企業(yè)，制藥過(guò)程中產(chǎn)生大量廢液，該廢液可用來(lái)產(chǎn)生沼氣。為發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，廢物利用，企業(yè)決定建設(shè)沼氣發(fā)電項(xiàng)目，該項(xiàng)目申報(bào)后納入國(guó)家支持的循環(huán)經(jīng)濟(jì)支持項(xiàng)目，國(guó)家發(fā)改委下發(fā)專(zhuān)項(xiàng)撥款文件，中央財(cái)政給予補(bǔ)助500 萬(wàn)元，用于沼氣發(fā)電項(xiàng)目建設(shè)。在會(huì)計(jì)上，由于文件專(zhuān)門(mén)規(guī)定了資金用途，屬于與資產(chǎn)相關(guān)的收益，企業(yè)收到款項(xiàng)后應(yīng)記入 “遞延收益 ”科目，項(xiàng)目竣工后按照折舊年限分期結(jié)轉(zhuǎn)到營(yíng)業(yè)外收入。精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 5 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 5 頁(yè)，共 6 頁(yè) - - - - - - - - -稅務(wù)上，符合不征稅收入的三個(gè)條件，收款當(dāng)年作為不征稅收入不計(jì)繳企業(yè)所得稅，項(xiàng)目竣工后，政府補(bǔ)助收入對(duì)應(yīng)的折舊不能在稅前扣除，