烏克蘭會(huì)計(jì)制度及其啟示

1、烏克蘭會(huì)計(jì)制度及其啟示自2000年1月1日起，所有按照烏克蘭法律建立的法人企業(yè)以及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)外方代表必須遵照烏克蘭會(huì)計(jì)報(bào)告法（以下稱會(huì)計(jì)法）進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和提交財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。整體上看，烏克蘭的這部會(huì)計(jì)法對從原始憑證到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等一系列會(huì)計(jì)行為，作出了非常具體的規(guī)定，筆者認(rèn)為，對我們很有借鑒意義。一、烏克蘭會(huì)計(jì)制度的基本內(nèi)容1、會(huì)計(jì)制度的制定主體與權(quán)限烏克蘭會(huì)計(jì)法的目的是制定統(tǒng)一適用于所有企業(yè)及擔(dān)保人的會(huì)計(jì)記錄和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的規(guī)則，其宗旨是保護(hù)使用者利益，改善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。該會(huì)計(jì)制度的制定者和權(quán)限分為四個(gè)部分：一是財(cái)政部負(fù)責(zé)批準(zhǔn)有關(guān)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量方面的規(guī)則，主要體現(xiàn)在全國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，負(fù)責(zé)管理企業(yè)財(cái)

2、務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制方法等事宜；二是國家銀行按照會(huì)計(jì)法及國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，制定銀行會(huì)計(jì)記錄和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制程序；三是國家預(yù)算局按照有關(guān)法規(guī)制度，制定預(yù)算單位會(huì)計(jì)記錄和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制等規(guī)定；四是其他中央行政機(jī)關(guān)在其職責(zé)內(nèi)，針對相關(guān)行業(yè)特點(diǎn)，按照國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定具體使用方法。這與我國將會(huì)計(jì)制度分為企業(yè)會(huì)計(jì)制度、金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度、非營利組織會(huì)計(jì)制度以及特殊行業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的層次十分相似，但其制定主體卻大不相同。值得注意的是，烏克蘭財(cái)政部下設(shè)了由各部委、其他中央行政機(jī)構(gòu)、企業(yè)中具有較高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員以及由烏克蘭會(huì)計(jì)和審計(jì)職業(yè)組織代表組成的會(huì)計(jì)方法理事會(huì)，作為咨詢機(jī)構(gòu)，其主要職責(zé)包括：討論和審議國家

3、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及其他關(guān)于會(huì)計(jì)記錄和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制的標(biāo)準(zhǔn)法律文件，改善烏克蘭企業(yè)組織形式和會(huì)計(jì)方法，為會(huì)計(jì)及經(jīng)濟(jì)信息的收集和加工、最新會(huì)計(jì)方法的實(shí)施提供技術(shù)支持，為改善會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)制度提供意見等。2、會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)烏克蘭會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是決策有用論，即為會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行決策提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、交易結(jié)果及現(xiàn)金流量的全面、公允和無偏向的信息。3、會(huì)計(jì)報(bào)告的主要原則同德國一樣，烏克蘭也不區(qū)分會(huì)計(jì)假設(shè)和會(huì)計(jì)原則，而統(tǒng)稱為會(huì)計(jì)原則，包括：（1）穩(wěn)健性。要求所采用的會(huì)計(jì)估計(jì)方法應(yīng)避免低估負(fù)債和費(fèi)用、高估資產(chǎn)和收益。（2）充分披露。要求財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)反映所有可能會(huì)影響決策的經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)。這有些類似于全面性原

4、則。（3）自治性。由于將每一個(gè)企業(yè)看作獨(dú)立于其所有者之外的法人主體，因此要求會(huì)計(jì)報(bào)表不能反映所有者個(gè)人財(cái)產(chǎn)和負(fù)債等個(gè)人信息。這相當(dāng)于會(huì)計(jì)主體假設(shè)。（4）一貫性。要求各年度會(huì)計(jì)政策的應(yīng)用應(yīng)保持一貫性，只有在國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的情況下才可以改變會(huì)計(jì)政策，同時(shí)應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以披露。（5）持續(xù)經(jīng)營。企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)價(jià)是建立在企業(yè)將持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)基礎(chǔ)上的。（6）收入和費(fèi)用的應(yīng)計(jì)和配比原則。要求將報(bào)告期內(nèi)的收入和為獲得這些收入而發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行配比，而收入和費(fèi)用應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表，而不一定是在支付或收到現(xiàn)金時(shí)。這實(shí)際上是配比性原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的體現(xiàn)。（7）實(shí)質(zhì)重于形式。要求按照交易的

5、本質(zhì)而不是僅依據(jù)其法律形式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。（8）歷史（實(shí)際）成本。要求生產(chǎn)或購入資產(chǎn)應(yīng)優(yōu)先考慮采用成本計(jì)量。（9）單一貨幣計(jì)量。要求企業(yè)的會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表在計(jì)量和匯總交易時(shí)，采用單一貨幣單位。（10）會(huì)計(jì)期間。為編制企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表，可將企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)分為若干期間?？梢?，烏克蘭這些會(huì)計(jì)原則中，包含著會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量四個(gè)會(huì)計(jì)核算的基本前提，以及穩(wěn)健性、全面性、一致性、配比性、權(quán)責(zé)發(fā)生制、實(shí)質(zhì)重于形式、實(shí)際成本等會(huì)計(jì)核算的一般原則；但沒有真實(shí)性、相關(guān)性、明晰性、劃分收益性支出與資本性支出、重要性、及時(shí)性等原則。而且，顯然以法律形式規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為，卻沒有合法性方面的規(guī)定。4、會(huì)計(jì)記

6、錄烏克蘭會(huì)計(jì)法對包括原始憑證和會(huì)計(jì)賬簿在內(nèi)的會(huì)計(jì)記錄作出了比較詳盡的規(guī)定。（1）原始憑證的取得。會(huì)計(jì)法規(guī)定，原始憑證應(yīng)于交易發(fā)生時(shí)編制，如果有困難，應(yīng)在交易完成后立即編制。文件編制者和簽發(fā)者對原始憑證和會(huì)計(jì)記錄的及時(shí)編錄及其數(shù)據(jù)的可靠性負(fù)責(zé)。出于控制目的和為確定數(shù)據(jù)加工順序，可以在原始憑證的基礎(chǔ)上編制匯總會(huì)計(jì)憑證。原始憑證可以書面形式或電算化形式匯集，必須包含的要素包括：文件名稱（形式）、編制日期和地點(diǎn)、編制單位、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)及范圍、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)計(jì)量單位、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其修改文件經(jīng)手負(fù)責(zé)人職位、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)手人簽名或其他證明。（2）原始憑證的使用。入賬的原始憑證信息應(yīng)通過在相關(guān)賬戶的復(fù)式記賬（相當(dāng)于記

7、賬憑證）系統(tǒng)記入總賬與明細(xì)賬中。外幣交易也應(yīng)按結(jié)算和支付外幣的不同，分別記賬。每月明細(xì)賬與總賬記錄應(yīng)保持相符。（3）會(huì)計(jì)賬簿。會(huì)計(jì)賬簿應(yīng)設(shè)有名稱、交易登記期間以及編制者姓名、簽名或其他證明。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)于其發(fā)生的會(huì)計(jì)期間記入會(huì)計(jì)賬簿。（4）會(huì)計(jì)記錄的使用。如果企業(yè)以電算化形式編制和存儲(chǔ)原始憑證和賬簿，應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)其他參與方的要求，或執(zhí)法機(jī)構(gòu)、授權(quán)政府機(jī)構(gòu)在法律允許的職責(zé)范圍內(nèi)的要求，企業(yè)應(yīng)提供書面形式的原始憑證和賬簿。（5）會(huì)計(jì)檔案的保管。企業(yè)應(yīng)采取所有必要的措施防止擅自修改或?qū)υ嘉募蜁?huì)計(jì)記錄進(jìn)行改動(dòng)的行為，并確保原始憑證和會(huì)計(jì)記錄在指定期問內(nèi)妥善保存。 （6）會(huì)計(jì)檔案的借閱。原始憑證和會(huì)計(jì)記

8、錄只有在有關(guān)機(jī)構(gòu)在法律授權(quán)的范圍內(nèi)提出要求，才能從企業(yè)調(diào)出。企業(yè)管理者有權(quán)在調(diào)出文件方在場的情況下對所凋出文件進(jìn)行備份。同時(shí)，法律要求按順序編制一份調(diào)出文件清單。此外，為了確保財(cái)務(wù)會(huì)汁報(bào)告數(shù)據(jù)的可靠性，企業(yè)每年應(yīng)對資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行盤點(diǎn)（盤點(diǎn)范圍及時(shí)間一般由企業(yè)所有者決定，法律有強(qiáng)制要求的除外），檢查其可用性、狀態(tài)、計(jì)量與估價(jià)，并及時(shí)、如實(shí)地進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄。5、會(huì)計(jì)報(bào)告（1）會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容。會(huì)計(jì)法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)記錄編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，并由管理者及企業(yè)一名會(huì)計(jì)人員簽字。烏克蘭的會(huì)計(jì)報(bào)告根據(jù)企業(yè)規(guī)模分為兩類，一般企業(yè)（不包括預(yù)算單位、外資企業(yè)代表處及按照現(xiàn)行法律規(guī)定認(rèn)可的小企業(yè)）的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告包括資

9、產(chǎn)負(fù)債表、收益表、現(xiàn)金流量表、權(quán)益表及報(bào)表附注，小企業(yè)及外商企業(yè)代表處可以編制簡化形式的只包括資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。與會(huì)計(jì)制度的制定主體相適應(yīng)，企業(yè)（銀行業(yè)除外）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告格式及填寫程序由烏克蘭財(cái)政部與烏克蘭國家統(tǒng)計(jì)委員會(huì)協(xié)商一致后頒布，銀行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告格式及填寫程序由烏克蘭國家銀行與烏克蘭國家統(tǒng)計(jì)委員會(huì)協(xié)商一致后頒布，烏克蘭國庫部負(fù)責(zé)制定預(yù)算單位、烏克蘭國庫所屬各級預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)和成本評估機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告格式及填列程序。另外，擁有子公司的企業(yè)除個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表外，還要求編制和列報(bào)合并會(huì)計(jì)報(bào)表，各部委及其他中央行政機(jī)構(gòu)，應(yīng)在個(gè)別報(bào)表外，對由國有資產(chǎn)建立的企業(yè)，或由地方政府財(cái)產(chǎn)建立但

10、由部委管理的企業(yè)另行編制并遞交其管轄范圍內(nèi)所有企業(yè)的合并會(huì)汁報(bào)表。以上所述機(jī)構(gòu)同時(shí)還應(yīng)單獨(dú)編制由國家或地方政府參股企業(yè)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)編制并提交包括自身報(bào)告在內(nèi)的所有合并企業(yè)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。（2）會(huì)計(jì)報(bào)告的期間。烏克蘭的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告期間分為三種：正常經(jīng)營企業(yè)為公歷年度。中期報(bào)告的編制應(yīng)按季度累積匯總，開始日應(yīng)為資產(chǎn)負(fù)債表及收益表報(bào)告年度的開始日，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)于每一季度（每年）最后一天結(jié)束時(shí)編制；新建企業(yè)的第一個(gè)報(bào)告期間可能短于12個(gè)月，但不超過15個(gè)月；清算企業(yè)的報(bào)告期間應(yīng)為報(bào)告年度年初至清算時(shí)。（3）會(huì)計(jì)報(bào)告的列報(bào)。這里分為一般企業(yè)，上市公司與金融業(yè)，清算企業(yè)，小企業(yè)四種情況。一般企業(yè)應(yīng)向其所屬主管部門、工會(huì)（如有要求）、設(shè)立人（所有者）、其他行政管理部門和使用者按法定文件要求提供季度和年度會(huì)計(jì)報(bào)告；公開發(fā)行股票公司、發(fā)行債券企業(yè)、銀行、信托公司、貨幣及股票交易所、投資基金、投資公司、信用合