分立特殊稅務(wù)處理培訓(xùn)(共26頁).ppt

1、正源財經(jīng)培訓(xùn) Copyright 2010公司1子公司3子公司1子公司2公司2收購子公司支付對價分立特殊稅務(wù)處理楊華軍楊華軍 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立-特殊稅務(wù)處理u分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。u投資是分立出自己的子公司，而分立則是分立出兄弟公司。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立一般稅務(wù)處理u1.被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 u2.分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 u3.被分立企業(yè)繼續(xù)

2、存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理。 u4.被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。 u5.企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立一般稅務(wù)處理案例uA公司有資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)100萬元，公允價值200萬元，負(fù)債50萬元。A公司注冊資本為50萬元。A公司有兩個股東B1B2，分別占60%、40%股份，按照經(jīng)營計劃將A公司分立為兩個企業(yè)A企業(yè)和A1,存續(xù)分立企業(yè)與分立企業(yè)各占50%凈資產(chǎn)。 1、相當(dāng)于A公司進(jìn)行減資分配，分配出去的資產(chǎn)確認(rèn)所得（200-100）/2=50萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅12.5萬元。確認(rèn)留存收

3、益37.5萬元。2、被分配的凈資產(chǎn)為100-12.5=87.5元的資產(chǎn)+25萬元的負(fù)債。兩個股東合計應(yīng)確認(rèn)所得：（87.5-25）-50/2=37.5（萬）3、股東將接受分配的資產(chǎn)投資到分立企業(yè)A1，資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)按照87.5確認(rèn)，同時確認(rèn)25萬負(fù)債。 即：存續(xù)分立只對被分立資產(chǎn)按照分配處理。即，只有分立出去的資產(chǎn)，其隱含增值才需要得到實現(xiàn)。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立一般稅務(wù)處理案例u如果新設(shè)分立兩個公司A1和A2，則對A公司做清算處理。 1、A公司視同清算處理，實現(xiàn)所得100萬元，清算所得稅25萬元。新設(shè)分立中，資產(chǎn)的隱含增值全部得到了實現(xiàn)。 2、股東分得的剩余財產(chǎn)為（200

4、-25）-50=125（萬元） 股東實現(xiàn)所得=125-50-75(清算允許扣除的話)=0（萬元） 3、股東將分得的剩余財產(chǎn)投資成立兩個公司，每個分立企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為87.5萬元，分得的負(fù)債為25萬元。 新設(shè)分立所有資產(chǎn)的隱含增值均要得到實現(xiàn) Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立特殊稅務(wù)處理5條件 企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： 具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的（定性）。 被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例收購75%以上股權(quán)（定量）-世界均80%，我國偏低。 企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)

5、營活動（定性） 。 重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例-支付85%以上以規(guī)定的股權(quán)支付（定量）。 企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)（定量）。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立特殊稅務(wù)處理特定條件u企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理： 1.分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 2.被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所

6、得稅事項由分立企業(yè)承繼。 3.被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立特殊稅務(wù)處理4.被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。 Co

7、pyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)讓產(chǎn)分股式分立A公司（商業(yè)地產(chǎn)和住宅）60%40%KLA公司（商業(yè)地產(chǎn)）A2公司（住宅）60%40%KLL40%K60% Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)讓產(chǎn)贖股式分立A公司（商業(yè)地產(chǎn)和住宅）60%40%KLA公司（商業(yè)地產(chǎn)）A2公司（住宅）100%100%KL Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)新設(shè)分立A公司（商業(yè)地產(chǎn)和住宅）60%40%A1公司（商業(yè)地產(chǎn)）A2公司（住宅）100%100%A公司（商業(yè)地產(chǎn)和住宅）60%40%A1公司（商業(yè)地產(chǎn)）A2公司（住宅）60%40%60%40% Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)符合條件的分立u59號文件要求被分

8、立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，以保持權(quán)益的連續(xù)性u因此，讓產(chǎn)分股和新設(shè)分立中的第二種情形符合要求 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)案例-A要買B的地的籌劃，不滿足要求A公司（其他資產(chǎn)、負(fù)債和土地）60%40%A1公司（其他資產(chǎn)和負(fù)債）A2公司（土地）100%100% Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立案例uA公司為注冊資本500萬元。該公司共有31名股東，其中1名企業(yè)股東持有公司股份70%，其他30%的股份由30位自然人平均持有。A公司準(zhǔn)備將部分相關(guān)資產(chǎn)分立后成立新公司，由新公司和一家大型央企水泥企業(yè)合資經(jīng)營。截至2008年底，A公司未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額為50萬

9、元。A公司分立前資產(chǎn)總額賬面價值為1620萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為780萬元。該公司自成立后未進(jìn)行過增資和股息分配。根據(jù)分立協(xié)議，A公司將資產(chǎn)（賬面1100、計稅1070、評估1890）、負(fù)債（全為600）經(jīng)評估后分立成立B企業(yè)，同時將100名員工劃歸B企業(yè)。 A公司在工商部門辦理了減資手續(xù)，并按21的比例等比例縮股，即原股東持有2股，縮股后變?yōu)槌钟蠥公司1股。分立的新企業(yè)B股東結(jié)構(gòu)維持不變。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立案例uA公司：被分立企業(yè)無需對分立出去的資產(chǎn)按公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。A公司分立出去資產(chǎn)對應(yīng)的相關(guān)所得稅事項由B企業(yè)繼承。 uB企業(yè)：分立企業(yè)接受被分立企業(yè)

10、資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。因此，B企業(yè)取得的資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為1070萬元，負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為600萬元。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立案例u被分立企業(yè)股東取得B企業(yè)股權(quán)的計稅成本：根據(jù)A公司的分立方案，分立后A公司進(jìn)行了減資和縮股處理，因此，被分立企業(yè)的股東是以放棄舊股的方式獲得新股。根據(jù)財稅200959號文件規(guī)定，新股的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄舊股的計稅基礎(chǔ)確定。以A公司的企業(yè)股東為例，A公司企業(yè)股東初始投資為350萬元，占公司70%的股份。由于A公司按21的比例進(jìn)行了等比例縮股，因此，A公司的企業(yè)股東在分立后持有的A公司股份的計稅基礎(chǔ)就變?yōu)?75萬元，其持有的

11、B企業(yè)股份的計稅基礎(chǔ)按放棄舊股的計稅基礎(chǔ)確定，即用350萬元減去175萬元，得到其持有B企業(yè)股份的計稅基礎(chǔ)為175萬元。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立案例u如果A公司只減資不縮股，采用讓產(chǎn)分股式分立的，根據(jù)財稅200959號文件規(guī)定，A公司原有股東持有的B企業(yè)股份的計稅基礎(chǔ)有兩種方式確定：一是直接將其持有的B企業(yè)股份的計稅基礎(chǔ)確定為零；二是以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的舊股的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到新股上。仍以A公司企業(yè)股東為例，其取得的B企業(yè)股份的計稅基礎(chǔ)為500（1110720）78070%=175（萬元），其持有的原A公司

12、股份的計稅基礎(chǔ)為350175=175（萬元）。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)優(yōu)惠繼續(xù)享受問題u一般性稅務(wù)處理 1、存續(xù)分立： （1）被分立企業(yè)：不允許繼續(xù)享受原過渡性（整體）稅收優(yōu)惠 （2）存續(xù)企業(yè)：原則上允許享受稅收優(yōu)惠，但是不考慮資產(chǎn)的持續(xù)盈利能力。在企業(yè)存續(xù)分立中，分立后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受分立前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按該企業(yè)分立前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計為零）乘以分立后存續(xù)企業(yè)資產(chǎn)占分立前該企業(yè)全部資產(chǎn)的比例計算。2、新設(shè)分立 由于資產(chǎn)的隱含增值已經(jīng)得到實現(xiàn)，因此新設(shè)的分立企業(yè)不允許繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠。 Copyright

13、2010財經(jīng)培訓(xùn)優(yōu)惠繼續(xù)享受問題u特殊性稅務(wù)處理 無論新設(shè)分立還是存續(xù)分立，其稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生變化的，分立各方的稅收優(yōu)惠均可以繼承，而且考慮資產(chǎn)的持續(xù)盈利能力，即：可以直接按照分立后企業(yè)的應(yīng)納稅所得額享受剩余期限的稅收優(yōu)惠。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立優(yōu)惠享受案例u某企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值為5億元，2008年應(yīng)納稅所得額為1000萬元，2008年是該企業(yè)減半征收年度的第一年；2009年該企業(yè)存續(xù)分立，存續(xù)企業(yè)的凈資產(chǎn)為3億元，分立企業(yè)的凈資產(chǎn)為2億元（簡化舉例，沒有考慮納稅因素，實際上考慮納稅因素，分立后兩個企業(yè)的凈資產(chǎn)應(yīng)該減去繳納的企業(yè)所得稅），2009年存續(xù)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為

14、800萬元，分立企業(yè)的所得額為600萬元。 u（一）一般性稅務(wù)處理 1、存續(xù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠金額=100035=600（萬元） 2、不能享受稅收優(yōu)惠的金額=800-600=200（萬元） 3、應(yīng)納稅額=（600萬25%2）+20025%=125（萬元） 59號文件第九條，對該計算方法寫的很清楚，即：不考慮存續(xù)資產(chǎn)的持續(xù)盈利能力。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立優(yōu)惠享受案例u（二）特殊稅務(wù)處理無論存續(xù)分立還是新設(shè)分立，都考慮分立后企業(yè)的隱含增值。 1、存續(xù)企業(yè)： 2009年的應(yīng)納稅所得額800萬元均可以享受稅收優(yōu)惠。即：2009年的應(yīng)納稅所得額=80025%2=100（萬元） 2、分立企

15、業(yè) 2009年的600萬所得額均可以享受稅收優(yōu)惠，即：2009年的應(yīng)納稅額=60025%2=75（萬元） Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立后虧損彌補(bǔ)問題u由于存續(xù)企業(yè)資產(chǎn)的隱含增值未得到實現(xiàn)，因此其虧損可以繼承；u分立企業(yè)的虧損則要區(qū)分一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理而定一般性稅務(wù)處理 分立企業(yè)：由于分立資產(chǎn)的隱含增值已經(jīng)得到了實現(xiàn)，已經(jīng)彌補(bǔ)了虧損，因此不允許再彌補(bǔ)。 特殊性稅務(wù)處理 由于資產(chǎn)的隱含增值未得到實現(xiàn)，因此可以根據(jù)分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例確定 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)分立虧損彌補(bǔ)案例u分立資產(chǎn)賬面價值為1110，分立前總資產(chǎn)為1620，未彌補(bǔ)虧損的分配：50111

16、0162034（萬元）。因此，34萬元和16萬元虧損分別由分立企業(yè)B和被分立企業(yè)A在稅法規(guī)定的剩余期限內(nèi)彌補(bǔ)。u此處按賬面價值計算，從理論上而言，應(yīng)該按公允價值比較合適。 Copyright 2010財經(jīng)培訓(xùn)上市公司案例分析u2010年2月26日，ST東北高在上海證券交易所終止上市，代之以分立后的兩個上市公司：龍江交通和吉林高速。 東北高速公路股份有限公司成立于1999年7月21日，由龍高集團(tuán)、吉高集團(tuán)、華建交通三家企業(yè)共同發(fā)起，由于大股東龍高集團(tuán)、吉高集團(tuán)、華建交通之間持股比例差距不大，均沒有絕對控股權(quán)，導(dǎo)致三方的利益始終無法協(xié)調(diào)，終發(fā)展成不可收拾的股東大戰(zhàn)。為了解決公司治理結(jié)構(gòu)形成的矛盾，2010年東北高進(jìn)行了分立，其分立方案要點為： 1、東北高速將分立為兩家股份有限公司，即龍江交通和吉林高速。 2、東北高速在分立日在冊的所有股東，其持有的每股東北高速股份將轉(zhuǎn)換為一股龍江交通的股份和一股吉林高速的股份。 3、在此基礎(chǔ)上，龍高集團(tuán)將其持有的吉林高速的股份與吉高集團(tuán)持有的龍江交通的股份互相無償劃轉(zhuǎn)，上述股權(quán)劃轉(zhuǎn)是本次分立上市