淺談房地產(chǎn)開發(fā)過程中各階段的稅收籌劃

1、淺談房地產(chǎn)開發(fā)過程中各階段的稅收籌劃淺談房地產(chǎn)開發(fā)過程中各階段的稅收籌劃【摘要】 房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)是一個高投入、高風(fēng)險的行業(yè)，稅收成本在整個房地產(chǎn)開發(fā)支出中占了相當(dāng)大的比重。如何通過稅收籌劃，合法降低稅收成本是每個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)管理的一項重要工作內(nèi)容。本文首先闡述了稅收籌劃的概念以及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃的必要性，其次重點對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從取得土地、項目立項、樓盤設(shè)計、開工建設(shè)、辦理預(yù)售許可、項目預(yù)售到竣工交用等各階段稅收籌劃的思路和方法進行了詳細闡述?！娟P(guān)鍵詞】房地產(chǎn)；開發(fā)過程；各階段；稅收籌劃；思路；方法稅收籌劃一般是指企業(yè)在相關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、 理財?shù)然顒?/p>

2、的事先籌劃和安排，以達到稅收利益最大化的一種財務(wù)管理活動。有人把稅收籌劃稱為除實體經(jīng)營、資本運作以外企業(yè)賺錢的第三種方法。一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃的必要性1. 從繳納稅款的金額來看，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)投資大、交易金額大，導(dǎo)致繳納稅款的金額也非常大。本人經(jīng)歷的幾個房地產(chǎn)開發(fā)項目，相關(guān)稅收占房地產(chǎn)銷售收入的比重都在20%以上。不同的稅款計算方法對繳納稅款金額的影響非常大。2. 從涉及的稅種來看，目前我國房地產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)中總共涵蓋了約十余種稅費：契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、車船稅、企業(yè)所得稅等。涉及稅種之多，應(yīng)引起納稅人的高度關(guān)注

3、。3. 從稅收政策來看，目前房地產(chǎn)行業(yè)銷售環(huán)節(jié)采用預(yù)售制，土地增值稅和企業(yè)所得稅采取先預(yù)收后清算的稅收制度。稅收政策之復(fù)雜，也要求納稅人必須事先對稅收事項進行全面的籌劃和安排。二、房地產(chǎn)開發(fā)各階段稅收籌劃的思路和方法1. 通過“招、 拍、 掛”的方式從國有土地儲備中心拿地階段。 此階段企業(yè)重點要考慮該項目的納稅主體問題。在拿地環(huán)節(jié)，土地受讓方只需繳納土地出讓金金額百分之三的契稅和出讓合同金額萬分之五的印花稅，無其他納稅義務(wù)。在此階段企業(yè)要充分考慮拿地的主體問題，即最終簽訂土地出讓協(xié)議的，一定要是最終開發(fā)的項目公司。否則， 土地使用權(quán)由母公司再轉(zhuǎn)讓到項目公司，會產(chǎn)生很嚴重的稅收問題：中華人民共和

4、國城市房地產(chǎn)管理法第三十九條規(guī)定：以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)符合下列條件：（一）按照出讓合同約定已經(jīng)支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書；（二）按照出讓合同約定進行投資開發(fā)，屬于房屋建設(shè)工程的，完成開發(fā)投資總額的百分之二十五以上，屬于成片開發(fā)土地的，形成工業(yè)用地或者其他建設(shè)用地條件。財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知（財稅 20XX16號）中規(guī)定：對于轉(zhuǎn)讓在建項目行為應(yīng)按以下辦法征收營業(yè)稅：1、轉(zhuǎn)讓已完成土地前期開發(fā)或正在進行土地前期開發(fā)，但尚未進入施工階段的在建項目，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”項目征收營業(yè)稅。2、轉(zhuǎn)讓已進入建筑物施工

5、階段的在建項目，按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。土地使用權(quán)由母公司轉(zhuǎn)讓到項目公司，契稅、 印花稅、 土地增值稅等都要按相關(guān)政策規(guī)定繳納。2. 項目立項階段。此階段的稅收籌劃重點是土地增值稅。土地增值稅采用四級超率累進稅率，其中，最低稅率為30%，最高稅率為60%，即增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征。根據(jù) 國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā) 20XX187 號文） ，土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算。開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。即在同一個立項項目中，不符合普通住宅標(biāo)準(zhǔn)的住宅、商業(yè)、辦公、車庫等可

6、合并為非普通住宅計算增值額。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在立項階段，應(yīng)根據(jù)土地增值稅的稅率特點及有關(guān)政策規(guī)定，將不同收益的項目在申報立項時作為一個項目，使得企業(yè)在項目土地增值稅清算時可將價格不同的房地產(chǎn)銷售收入合并申報，以降低土地增值稅稅率。3. 樓盤設(shè)計階段。此階段的稅收籌劃重點是住宅項目土地增值稅。根據(jù) 土地增值稅暫行條例的規(guī)定， 納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額未超過扣除項目金額之和20%的，予以免稅。超過20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。20XX年6月1日起，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅應(yīng)同時滿足：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上， 單套建筑面積在120 平方米以下，實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價

7、 1.2 倍以下。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在樓盤設(shè)計階段應(yīng)關(guān)注普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的認定標(biāo)準(zhǔn)。以免因住宅建筑面積的微小超標(biāo)，導(dǎo)致企業(yè)在土地增值稅清算時不能享受上述減免稅優(yōu)惠。4. 項目開工建設(shè)階段。此階段的稅收籌劃重點是土地增值稅及項目企業(yè)所得稅。 房地產(chǎn)開發(fā)項目清算土地增值稅、項目企業(yè)所得稅，稅務(wù)機關(guān)認定相應(yīng)成本、費用的依據(jù)為相關(guān)合同、發(fā)票等，這些憑證必須合法、有效。這要求企業(yè)做到：（ 1）建立健全會計核算制度，按企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定進行會計核算。（ 2）嚴格按合同約定支付款項，并取得符合稅收規(guī)定的正式發(fā)票。（ 3）妥善保管好憑證、賬簿、合同等會計核算資料。5. 辦理預(yù)售許可證階段。此階段稅收籌劃重點是土地增值

8、稅預(yù)征率。根據(jù) 北京市地方稅務(wù)局北京市住房和城鄉(xiāng)建設(shè)委員會關(guān)于進一步做好房地產(chǎn)市場調(diào)控工作有關(guān)稅收問題的公告（北京市地方稅務(wù)局公告20XX年第3號）：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售新辦理預(yù)售許可和現(xiàn)房銷售備案的商品房取得的收入，按照預(yù)計增值率實行2%至 8%的幅度預(yù)征率。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在商品房預(yù)售方案和現(xiàn)房銷售方案中填報土地成本、建安成本和銷售價格等信息，并匡算預(yù)計增值額和增值率。 市住房城鄉(xiāng)建設(shè)部門將上述信息審核確認后及時傳遞至市地稅部門。主管稅務(wù)機關(guān)接收信息后，以稅務(wù)事項通知書的形式告知納稅人，要求其在征期內(nèi)按照規(guī)定的預(yù)征率計算繳納土地增值稅。 預(yù)計增值率匡算公式：（擬售價格X預(yù) 售面積-項目成本

9、）+項目成本X 100%項目成本二（土地成本+建安成本）X （1 + 間接費用率），間接費用率暫為30%。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在申報項目預(yù)售價格時，要按上述規(guī)定，認真進行測算，匡算出項目合適的預(yù)征率。預(yù)征率過高造成的后果主要有以下兩點：（ 1）高于企業(yè)合適的預(yù)征率預(yù)繳稅款，導(dǎo)致現(xiàn)金流提前流出企業(yè)。（ 2）預(yù)征土地增值稅總額高于項目實際應(yīng)繳納稅額造成清算時需退稅，接受稅務(wù)機關(guān)更為嚴格的審核。6. 房地產(chǎn)開發(fā)項目預(yù)售階段。此階段的稅收籌劃重點是土地增值稅及營業(yè)稅。（ 1）土地增值稅的籌劃要點是選擇合適的銷售價格。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建設(shè)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，增值額未超過扣除項目金額的20%，免征土地增值稅。根

10、據(jù)這一規(guī)定，納稅人在銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的時候，應(yīng)該考慮提高銷售價格帶來的收益和放棄起征點優(yōu)惠而增加的稅收負擔(dān)，選擇對企業(yè)有利的銷售價格。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建設(shè)其他項目，要通過分析銷售價格提高帶來的收益和土地增值稅稅率提高增加的稅收負擔(dān)，選擇對企業(yè)有利的銷售價格。（ 2）營業(yè)稅的籌劃要點是規(guī)避收取價外費用。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，營業(yè)稅計稅依據(jù)是向購買方收取的全部價款和價外費用。企業(yè)在銷售合同中約定由房地產(chǎn)企業(yè)代收各項費用，如水電初裝費、燃氣費、有線費等，會增加企業(yè)的稅收負擔(dān)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以成立專門的物業(yè)公司，由其收取這部分價外費用。7. 房地產(chǎn)項目竣工交用階段。此階段的稅收籌劃重點是土地增值

11、稅及項目企業(yè)所得稅。（ 1）清算土地增值稅階段稅收籌劃重點項目既包括普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又包括非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的情況下，選擇合適的分攤標(biāo)準(zhǔn)。 北京市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干征收管理問題的通知（京地稅二 1996240 號）中規(guī)定：納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的， 其扣除項目金額的確定，原則上按建筑面積計算分攤，如采取其它方式計算分攤的，須報經(jīng)地方主管稅務(wù)機關(guān)確認同意后執(zhí)行。北京市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅清算管理若干問題的通知（京地稅地20XX325 號）中規(guī)定：一個房地產(chǎn)開發(fā)項目中包括不同商品房類型的，應(yīng)將整體項目作為清算對象。如需在普通住宅與其他商品房、清稅面積與未清稅面積之

12、間分攤成本的，原則上應(yīng)按建筑面積計算分攤。按上述規(guī)定，企業(yè)清算項目既包括普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又包括非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的，部分成本項目以建筑面積作為分攤標(biāo)準(zhǔn)外的其他分攤標(biāo)準(zhǔn)更為合理，并可降低企業(yè)稅負，企業(yè)可報請主管稅務(wù)機關(guān)同意后在清算時選擇使用。選擇利息支出扣除方法。土地增值稅對房地產(chǎn)開發(fā)中的利息支出分兩種情況扣除： 一是凡是能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除， 但最高不得超過按商業(yè)銀行同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和（簡稱“合計數(shù)”）的5%以內(nèi)計算扣除。二是凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，

13、利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，可按“合計數(shù)”的 10%以內(nèi)計算扣除包括利息在內(nèi)的所有費用支出。企業(yè)在清算土地稅之前要進行測算，按哪種情況扣除利息支出，可減少企業(yè)的稅收負擔(dān)。（ 2） 清算項目企業(yè)所得稅?；I劃思路是合理延遲完工時間，推遲完工清算。依據(jù)國稅發(fā)20XX31 號關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法 的通知： 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工： 開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案；開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用；開發(fā)產(chǎn)品已