淺析年終獎(jiǎng)的稅務(wù)籌劃

1、 . . . 13 / 14年終獎(jiǎng)的稅務(wù)籌劃為了合理解決個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金征稅問(wèn)題，1月26日，國(guó)家稅務(wù)總局頒布了國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)20059號(hào)），此規(guī)定自2005年1月1日起實(shí)施。新規(guī)定的頒布與實(shí)施，大大拓展了年終獎(jiǎng)稅務(wù)籌劃的空間。年終獎(jiǎng)的稅務(wù)籌劃涉與億萬(wàn)工薪階層的切身利益，因而具有廣泛的實(shí)際意義。一、年終獎(jiǎng)稅負(fù)，新辦法比舊辦法低，但并未給低薪階層帶來(lái)福音對(duì)于全年一次性獎(jiǎng)金（俗稱"年終獎(jiǎng)"），舊辦法規(guī)定，對(duì)境個(gè)人取得的數(shù)月獎(jiǎng)金或年終加薪、勞動(dòng)分紅，可單獨(dú)作為一個(gè)月的工資，不扣除費(fèi)用，全額作為所得直接按適

2、用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算應(yīng)納稅款。而新辦法規(guī)定，行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位向其雇員發(fā)放的全年一次性獎(jiǎng)金仍作為單獨(dú)一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，具體為將雇員當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，見(jiàn)表1。表1：新辦法與舊辦法年終獎(jiǎng)適用稅率和速算扣除數(shù)對(duì)比級(jí)數(shù) 全月應(yīng)納稅所得額，年終獎(jiǎng) 年終獎(jiǎng)（新辦法） 稅率 速算扣除數(shù)（舊辦法）1 (0,500 (0,6000 5% 02 (500,2000 (6000,24000 10% 253 (2000,5000 (24000,60000 15% 1254 (5000,20000 (60000,240000 20% 3755 (2

3、0000,40000 (240000,480000 25% 13756 (40000,60000 (480000,720000 30% 33757 (60000,80000 (720000,960000 35% 63758 (80000,100000 (960000,1200000 40% 103759 (100000,+) (1200000,+) 45% 15375新辦法降低了年終獎(jiǎng)的適用稅率，例如，年終獎(jiǎng)為6000元，舊辦法適用稅率為20%，而新辦法適用稅率僅為5%。大大降低市民年終獎(jiǎng)稅負(fù)，年終獎(jiǎng)將可以更多地"落袋"。因此，國(guó)家稅務(wù)總局通過(guò)對(duì)年終獎(jiǎng)計(jì)稅方法的調(diào)整，將工薪

4、階層過(guò)重的稅收負(fù)擔(dān)降下來(lái)，改變目前以工薪稅收占主體的個(gè)人所得稅格局（工薪稅收占個(gè)人所得稅收的比重為65%）。通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，年終獎(jiǎng)計(jì)稅方法的調(diào)整，并未給年薪在15600元以下的低收入者帶來(lái)福音，而年薪超過(guò)15600元以上的中高收入者從中受益，并且收入越高，受益越多。（詳見(jiàn)第4、5部分）。因此，要真正減輕低薪階層的稅收負(fù)擔(dān)，應(yīng)增加扣除項(xiàng)目或提高扣除標(biāo)準(zhǔn)。二、年終獎(jiǎng)稅負(fù)，理論算法又比實(shí)際算法低，實(shí)際算法更為合理根據(jù)新辦法，稅務(wù)部門(mén)在實(shí)際計(jì)算年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅時(shí)，將年終獎(jiǎng)除以12，按其商數(shù)確定適用月工資薪金所得稅率和速算扣除數(shù)。而根據(jù)稅收理論，速算扣除數(shù)應(yīng)按下列公式計(jì)算：本級(jí)速算扣除數(shù)上一級(jí)最高稅基&#

5、215;（本級(jí)稅率上一級(jí)稅率）上一級(jí)速算扣除數(shù) 公式(1)因此，實(shí)際算法與理論算法的稅率一致，但實(shí)際速算扣除數(shù)與理論速算扣除數(shù)存在差異，導(dǎo)致年終獎(jiǎng)稅負(fù)存在差額，理論算法比實(shí)際算法低。見(jiàn)表2。年終獎(jiǎng)稅收若采用理論算法，雖然符合公平原則，但是會(huì)造成年終獎(jiǎng)的過(guò)度發(fā)放（年終獎(jiǎng)將達(dá)到年薪所得的一半），既不利于企業(yè)制定合理的薪酬政策，也不利于工薪稅收的均衡入庫(kù)，而且年終獎(jiǎng)實(shí)際算法的不公平現(xiàn)象是完全可以通過(guò)稅務(wù)籌劃避免的（詳見(jiàn)第8部分）。因此，相對(duì)而言，年終獎(jiǎng)稅收的實(shí)際算法較為合理。三、月薪應(yīng)均衡發(fā)放，不宜發(fā)放季度獎(jiǎng)和半年獎(jiǎng)除年終獎(jiǎng)外，工薪發(fā)放單位應(yīng)運(yùn)用收入分劈技術(shù)，將工資薪金盡量平均到每個(gè)月均衡發(fā)放，在累

6、進(jìn)稅率下，將實(shí)現(xiàn)納稅最小化。新辦法規(guī)定，雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。新辦法同時(shí)規(guī)定，在一個(gè)納稅年度，對(duì)每一個(gè)納稅人，全年一次性獎(jiǎng)金的計(jì)稅辦法每年只允許采用一次。實(shí)行年薪制和績(jī)效工資的單位，個(gè)人取得年終兌現(xiàn)的年薪和績(jī)效工資也按此辦法實(shí)行。而此前的規(guī)定是，除年終加薪外，數(shù)月獎(jiǎng)金或勞動(dòng)分紅可單獨(dú)作為一個(gè)月以全額確定稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。在新辦法下，單位發(fā)放半年獎(jiǎng)和季度獎(jiǎng)，應(yīng)并入當(dāng)月工資薪金，造成月薪差距過(guò)大，使稅率攀升，從而多繳稅。因此，除年終獎(jiǎng)外，月薪應(yīng)均衡發(fā)放，不宜發(fā)放季度獎(jiǎng)和半

7、年獎(jiǎng)等數(shù)月獎(jiǎng)金。四、低薪職工發(fā)放年終獎(jiǎng)多繳稅前面的分析是就年終獎(jiǎng)?wù)勀杲K獎(jiǎng)，或者就月薪談月薪；下面，筆者將年終獎(jiǎng)與月薪、全年工資薪金（以下簡(jiǎn)稱"年薪"）綜合起來(lái)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。例1：某年薪9000元，其中每月月薪均為500元，年終獎(jiǎng)3000元。則某月薪無(wú)須納稅，而年終獎(jiǎng)應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(3000+500-800)×5%=135（元）若某年薪不變，無(wú)年終獎(jiǎng)，每月月薪均為750元，則無(wú)須納稅。此例中，當(dāng)某有年終獎(jiǎng)時(shí)，每月800元扣除費(fèi)用沒(méi)有扣完，而年終獎(jiǎng)卻要納稅，導(dǎo)致多繳稅。因此，國(guó)人員年薪不足800×12=9600元，外籍人員年薪不足4000×12

8、=48000元，不宜發(fā)放年終獎(jiǎng)。表2：年終獎(jiǎng)稅負(fù)理論算法與實(shí)際算法的差額級(jí)數(shù) 年終獎(jiǎng) 稅率 實(shí)際速算扣除數(shù) 理論速算扣除數(shù) 稅負(fù)差額1 (0,6000 5% 0 0 02 (6000,24000 10% 25 300 2753 (24000,60000 15% 125 1500 13724 (60000,240000 20% 375 4500 41255 (240000,480000 25% 1375 16500 151256 (480000,720000 30% 3375 40500 371257 (720000,960000 35% 6375 76500 701258 (960000,12

9、00000 40% 10375 124500 1141259 (1200000,+) 45% 15375 184500 169125表3：不同年薪區(qū)間，年終獎(jiǎng)最佳發(fā)放額（國(guó)人員適用）區(qū)間 年薪Y(jié) 年終獎(jiǎng)E 月薪M1 (0,9600 0 (0,8002 (9600,21600) (0,6000 (800,13003 21600,45100 6000 1300,3258.334 45100,57600) 11500,24000) 28005 57600,115600 24000 2800,7633.336 115600,129600) 46000,60000) 58007 129600,36460

10、0 60000 5800,25383.338 364600,489600) 115000,240000) 208009 489600,949600 240000 20800,59133.3310 949600,969600) 460000,480000) 4080011 969600,1669600 480000 40800,99133.3312 1669600,1689600) 700000,720000) 8080013 1689600,+) 720000 80800,+)五、中高薪職工發(fā)放年終獎(jiǎng)可節(jié)稅例2：某年薪30000元，無(wú)年終獎(jiǎng)，每月月薪均為2500元。則某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(

11、2500-800)×10%-25×12=1740（元）若某年薪不變，年終獎(jiǎng)為6000元，每月月薪均為2000元。則某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(2000-800)×10%-25×12+6000×5%=1440（元）此例中，某年終獎(jiǎng)為6000元時(shí)，年終獎(jiǎng)稅率僅為5%，低于月薪稅率的10%，比無(wú)年終獎(jiǎng)，全年可少納稅300元。因此，國(guó)人員年薪超過(guò)9600+500×12=15600元，外籍人員年薪超過(guò)48000+500×12=54000元，合理發(fā)放年終獎(jiǎng)可節(jié)稅，而不發(fā)放年終獎(jiǎng)導(dǎo)致多納稅。六、不論年薪多高，年終獎(jiǎng)上限為72萬(wàn)元例3：王某年

12、薪240萬(wàn)元，其中每月月薪均為12.5萬(wàn)元，年終獎(jiǎng)為90萬(wàn)元。則王某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(125000-800)×45%-15375×12+900000×35%-6375=794805（元）若王某年薪不變，年終獎(jiǎng)為72萬(wàn)元，每月月薪均為14萬(wàn)元。則某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(140000-800)×45%-15375×12+720000×30%-3375=779805（元）此例中，王某月薪已達(dá)到最高稅率45%，年終獎(jiǎng)為72萬(wàn)元時(shí)，稅率為30%，而年終獎(jiǎng)為90萬(wàn)元時(shí)，稅率為35%。年終獎(jiǎng)為72萬(wàn)元比年終獎(jiǎng)為90萬(wàn)元，少納稅15000元。

13、因此，不論年薪多高，年終獎(jiǎng)上限為60000×12=72萬(wàn)元。七、根據(jù)職工年薪所屬區(qū)間，確定年終獎(jiǎng)發(fā)放金額設(shè)國(guó)人員每月月薪（不含"四金"等免稅項(xiàng)目）均為M，年薪（不含"四金"等免稅項(xiàng)目）為Y，年終獎(jiǎng)（月薪不足9600元不發(fā)放年終獎(jiǎng)）為E，則Y=M×12+E 公式(2)設(shè)稅率為t，速算數(shù)扣除數(shù)為S，月薪稅收為T(mén)M，年終獎(jiǎng)稅收為T(mén)E，年薪稅收為T(mén)Y，則TM=(M-800)×t-S 公式(3)TE=E×t-S 公式(4)TY=TM×12+TE 公式(5)根據(jù)上述稅率表和計(jì)算公式，運(yùn)用稅負(fù)平衡點(diǎn)法和試錯(cuò)法，并借助電

14、子表格，可得表3。表3中，當(dāng)年薪為45100、115600、364600、949600、1669600元時(shí)，存在兩個(gè)節(jié)稅點(diǎn)。例4：某年薪為45100元，年終獎(jiǎng)為6000元，每月月薪為3258.33元。則某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(3258.33-800)×15%-125×12+6000×5%=3225（元）若某年薪不變，年終獎(jiǎng)為11500元，每月月薪為2800元。則某全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：(2800-800)×10%-25×12+11500×10%-25=3225（元）此例中，多發(fā)年終獎(jiǎng)，少發(fā)月薪，年終獎(jiǎng)稅率上升，而月薪稅率下降，年終獎(jiǎng)

15、稅收增加的幅度恰好等于全年月薪稅收減少的幅度，處于稅負(fù)平衡點(diǎn)。根據(jù)表3，年薪不同，年終獎(jiǎng)也不同。比如，在第2區(qū)間，年薪Y(jié)(9600,21600)，則年終獎(jiǎng)E(0,6000且月薪M(800,1300)最節(jié)稅。比如，在第3區(qū)間，年薪Y(jié)21600,45100，則年終獎(jiǎng)E=6000元，月薪M1300,3258.33最節(jié)稅。工薪發(fā)放單位應(yīng)估算職工的年薪，根據(jù)職工年薪所屬區(qū)間，確定年終獎(jiǎng)和月薪的發(fā)放金額。表4：不同年薪區(qū)間，年終獎(jiǎng)最佳發(fā)放額（外籍人員適用）區(qū)間 年薪Y(jié) 年終獎(jiǎng)E 月薪M1 (0,48000 0 (0,40002 (48000,60000) (0,6000 (4000,45003 60000

16、,83500 6000 4500,6458.334 83500,96000) 11500,24000) 60005 96000,154000 24000 6000,10833.336 154000,168000) 46000,60000) 90007 168000,403000 60000 9000,28583.338 403000,528000) 115000,240000) 240009 528000,988000 240000 24000,62333.3310 988000,1008000) 460000,480000) 4400011 1008000,1708000 480000 44

17、000,102333.3312 1708000,1728000) 700000,720000) 8400013 1728000,+) 720000 84000,+)表5：年終獎(jiǎng)臨界點(diǎn)稅收跳空缺口級(jí)數(shù) 年終獎(jiǎng)臨界點(diǎn) 年終獎(jiǎng)稅收跳空缺口1-2 6000 275-13=-2752-3 24000 1375-275=11003-4 60000 4125-1375=27504-5 240000 15125-4125=110005-6 480000 37125-15125=220006-7 720000 70125-37125=330007-8 960000 114125-70125=440008-9 1200000 169125-114125=55000由于外籍人員工資薪金扣除費(fèi)用為4000元，根據(jù)表3可得表4。八、年終獎(jiǎng)發(fā)放應(yīng)避開(kāi)稅收禁區(qū)由于年終獎(jiǎng)實(shí)際算法不同于理論算法，實(shí)際速算扣除數(shù)小于理論速算扣除數(shù)，在年終獎(jiǎng)臨界點(diǎn)附近將產(chǎn)生不公平現(xiàn)象。表2中，從第1級(jí)到第2級(jí)，年終獎(jiǎng)臨界點(diǎn)為6000元。按照理論算法：(6000×10%-300)-(6000×5%-0)=0因此按照理論算法，年終獎(jiǎng)臨界點(diǎn)稅額是連續(xù)的，符合公平原則。而按照實(shí)際算法：(6000×10%-25)-(6000×5%-0)=2750