第九章;企業(yè)合并

1、第9章 企業(yè)合并2022-1-22 2學(xué)習(xí)目標(biāo)學(xué)習(xí)目標(biāo)n了解企業(yè)合并的含義、分類及方式了解企業(yè)合并的含義、分類及方式n理解和掌握同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)理解和掌握同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法處理方法q權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法n理解和掌握非同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)理解和掌握非同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法計(jì)處理方法q購(gòu)買法購(gòu)買法n理解購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的區(qū)別理解購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的區(qū)別2022-1-22 3第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述n一、企業(yè)合并的歷史沿革一、企業(yè)合并的歷史沿革q（一）國(guó)際上的五次企業(yè)合并浪潮（一）國(guó)際上的五次企業(yè)合并浪潮n“橫向合并橫向合并”浪潮（浪潮（20

2、世紀(jì)初葉）世紀(jì)初葉）n“縱向合并縱向合并”浪潮（浪潮（20世紀(jì)世紀(jì)20年代）年代）n“多元合并多元合并”浪潮（浪潮（20世紀(jì)世紀(jì)60年代）年代）n“融資合并融資合并”浪潮（浪潮（20世紀(jì)世紀(jì)80年代）年代）n面向新經(jīng)濟(jì)的面向新經(jīng)濟(jì)的“戰(zhàn)略合并戰(zhàn)略合并”浪潮（浪潮（20世紀(jì)世紀(jì)90年代末年代末至今）至今）2022-1-22 4q（二）我國(guó)的三次企業(yè)合并浪潮（二）我國(guó)的三次企業(yè)合并浪潮n公有制經(jīng)濟(jì)的公有制經(jīng)濟(jì)的“并購(gòu)并購(gòu)”活動(dòng)（新中國(guó)成立初期）活動(dòng)（新中國(guó)成立初期）n國(guó)有企業(yè)間的并購(gòu)活動(dòng)（國(guó)有企業(yè)間的并購(gòu)活動(dòng)（19781993）n戰(zhàn)略重組合并活動(dòng)（戰(zhàn)略重組合并活動(dòng)（1993至今）至今）2022-1

3、-22 5n二、企業(yè)合并的動(dòng)因二、企業(yè)合并的動(dòng)因q（一）企業(yè)合并的外在因素（一）企業(yè)合并的外在因素n一個(gè)國(guó)家（或地區(qū)）的產(chǎn)業(yè)政策一個(gè)國(guó)家（或地區(qū)）的產(chǎn)業(yè)政策n公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)和治理結(jié)構(gòu)的狀況公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)和治理結(jié)構(gòu)的狀況n激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)n資本市場(chǎng)和信用制度的發(fā)達(dá)程度資本市場(chǎng)和信用制度的發(fā)達(dá)程度n法律因素法律因素2022-1-22 6（二）企業(yè)合并的內(nèi)在動(dòng)因（二）企業(yè)合并的內(nèi)在動(dòng)因n謀求管理協(xié)同效應(yīng)謀求管理協(xié)同效應(yīng)n謀求經(jīng)營(yíng)協(xié)同效應(yīng)謀求經(jīng)營(yíng)協(xié)同效應(yīng)q生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)q企業(yè)規(guī)模經(jīng)濟(jì)企業(yè)規(guī)模經(jīng)濟(jì)n提高財(cái)務(wù)能力提高財(cái)務(wù)能力n實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略重組，開(kāi)展多元化經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略重組，開(kāi)展多元化經(jīng)營(yíng)n獲得

4、特殊資產(chǎn)獲得特殊資產(chǎn)n降低代理成本降低代理成本2022-1-22 7n三、企業(yè)合并的含義三、企業(yè)合并的含義q企業(yè)合并企業(yè)合并n企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。q同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并q非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并u（一）同一控制下的企業(yè)合并（一）同一控制下的企業(yè)合并q1.定義定義q參與合并的企業(yè)在合并前后均受參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方同一方或或相同的多方相同的多方最終控最終控制且該控制并制且該控制并非暫時(shí)性非暫時(shí)性的的l同一方同一方q是指

5、對(duì)參與合并企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者是指對(duì)參與合并企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者l相同的多方（投資者同盟）相同的多方（投資者同盟）q通常是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，在對(duì)被投資單位的生通常是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表一致意見(jiàn)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表一致意見(jiàn)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的投資者投資者l暫時(shí)性暫時(shí)性q合并前（合并前（1年）年）q合并后（合并后（1年）年）2022-1-22 82022-1-22 9 企業(yè)合并前企業(yè)合并前 企業(yè)合并后企業(yè)合并后母公司P子公司A子公司B孫公司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B12.同

6、一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)l不屬于交易，屬于資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合不屬于交易，屬于資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合l作價(jià)往往不公允作價(jià)往往不公允2022-1-22 102022-1-22 11u（二）非同一控制下的企業(yè)合并（二）非同一控制下的企業(yè)合并1.參與合并的各方在合并前后參與合并的各方在合并前后不受不受同一方或相同的同一方或相同的多方最終控制的多方最終控制的2.特點(diǎn)特點(diǎn)l非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并l以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理2022-1-22 12n四、企業(yè)合并的方式四、企業(yè)合并的方式q按照法律形式按照法律

7、形式n吸收合并（吸收合并（Merger） A+B=An新設(shè)合并（新設(shè)合并（Consolidation） A+B=Cn控股合并（控股合并（Acquisition of Majority Interest）q按照合并所涉及的行業(yè)按照合并所涉及的行業(yè)bn橫向合并（橫向合并（Horizontal integration）n縱向合并（縱向合并（Vertical integration）n混業(yè)合并（混業(yè)合并（Conglomeration）2022-1-22 13合并方式合并方式 購(gòu)買方購(gòu)買方 被購(gòu)買方被購(gòu)買方 （合并方）（合并方） （被合并方）（被合并方）吸收合并吸收合并 取得對(duì)方資產(chǎn)取得對(duì)方資產(chǎn) 解散解

8、散 并承擔(dān)負(fù)債并承擔(dān)負(fù)債 新設(shè)合并新設(shè)合并 由新成立企業(yè)由新成立企業(yè) 參與合并各參與合并各 持有參與合并持有參與合并 方均解散方均解散 各方資產(chǎn)負(fù)債各方資產(chǎn)負(fù)債 控股合并控股合并 取得控制權(quán)取得控制權(quán) 保持獨(dú)立保持獨(dú)立 體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資 成為子公司成為子公司 2022-1-22 14n五、合并日或購(gòu)買日的確定五、合并日或購(gòu)買日的確定n合并日合并日u是指同一控制合并中，合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的是指同一控制合并中，合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期日期n購(gòu)買日購(gòu)買日u是指非同一控制合并中，購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)是指非同一控制合并中，購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買方控制

9、權(quán)的日期的日期n控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷（同時(shí)滿足同時(shí)滿足）u企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)通過(guò)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)通過(guò)u企業(yè)合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有關(guān)主管部門(mén)審批的，已獲得批企業(yè)合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有關(guān)主管部門(mén)審批的，已獲得批準(zhǔn)準(zhǔn)u參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)u合并方已支付了合并價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)合并方已支付了合并價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)5050），并），并且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)u合并方實(shí)際上已經(jīng)控制了被合并方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并享合并方實(shí)際上已經(jīng)控制了被合并方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并享有相應(yīng)

10、的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)2022-1-2215第二節(jié)第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并n一、會(huì)計(jì)處理方法一、會(huì)計(jì)處理方法q權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法n二、權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)二、權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)q（一）參與合并的企業(yè)，其凈資產(chǎn)均按賬面價(jià)值計(jì)價(jià)（一）參與合并的企業(yè)，其凈資產(chǎn)均按賬面價(jià)值計(jì)價(jià)q（二）不形成商譽(yù)（二）不形成商譽(yù)q（三）無(wú)論合并發(fā)生在會(huì)計(jì)年度的哪個(gè)時(shí)點(diǎn)，參與合（三）無(wú)論合并發(fā)生在會(huì)計(jì)年度的哪個(gè)時(shí)點(diǎn)，參與合并企業(yè)的整個(gè)年度的損益要全部包括在合并后的企業(yè)并企業(yè)的整個(gè)年度的損益要全部包括在合并后的企業(yè)q（四）參與合并企業(yè)的留存收益可能要全部包括在合（四）參與合并

11、企業(yè)的留存收益可能要全部包括在合并后的企業(yè)并后的企業(yè)2022-1-2216（五）合并費(fèi)用的處理（五）合并費(fèi)用的處理n直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等q應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）n為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等的手續(xù)費(fèi)、傭金等q應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額量金額n企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)

12、生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用傭金等費(fèi)用q應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入（資本公應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入（資本公積），溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收積），溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益益2022-1-2217n三、合并成本的確定三、合并成本的確定q（一）控股合并（一）控股合并n1.以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)合并對(duì)價(jià)q應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投

13、資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益調(diào)整留存收益n2.以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)q應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差資初始投資成本與所

14、發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益（正常情況下，資本公積調(diào)整留存收益（正常情況下，資本公積-股本溢價(jià)股本溢價(jià)會(huì)有貸方余額）會(huì)有貸方余額）2022-1-2218n例例1：q某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)、萬(wàn)、公允價(jià)值為公允價(jià)值為1 600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60的的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)所有者權(quán)益的賬股權(quán)。合并日被合并企業(yè)所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為面價(jià)值為1 500萬(wàn)。萬(wàn)。n長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為

15、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為900萬(wàn)萬(wàn)n差額差額100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益2022-1-2219n借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9 000 000 資本公積資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)資本溢價(jià)或股本溢價(jià) 1 000 000 貸：有關(guān)資產(chǎn)貸：有關(guān)資產(chǎn) 10 000 000n注意：如果資本公積不足沖減，沖減留存收益注意：如果資本公積不足沖減，沖減留存收益2022-1-2220n例例2：q甲企業(yè)發(fā)行甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股（每股面值萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作元）作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)60的股權(quán)，合并日乙企業(yè)的股權(quán)，合并日乙企業(yè)所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為所有者權(quán)益的賬

16、面價(jià)值為1 300萬(wàn)元。萬(wàn)元。n借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7 800 000 貸：股本貸：股本 6 000 000 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 1 800 0002022-1-2222q（二）吸收合并和新設(shè)合并（二）吸收合并和新設(shè)合并n應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價(jià)值賬面價(jià)值計(jì)量。合并方計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益n對(duì)被合并方的

17、留存收益，應(yīng)自合并方對(duì)被合并方的留存收益，應(yīng)自合并方合并后的資本合并后的資本公積公積轉(zhuǎn)入合并方的留存收益賬戶，以合并方合并后轉(zhuǎn)入合并方的留存收益賬戶，以合并方合并后的資本公積賬戶余額為限。金額不足時(shí)，按比例分的資本公積賬戶余額為限。金額不足時(shí)，按比例分?jǐn)偨Y(jié)轉(zhuǎn)。攤結(jié)轉(zhuǎn)。2022-1-2223n例例3：qA公司于公司于2007年年3月月10日對(duì)同一集團(tuán)日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資內(nèi)某全資B公司進(jìn)行了吸收合并，為公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了公司發(fā)行了600萬(wàn)股普通股（每股面值萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為元）作為對(duì)價(jià)。合并日，對(duì)價(jià)。合并日，A公司及公司及B公司的所公

18、司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：有者權(quán)益構(gòu)成如下：2022-1-2224 A公司公司 B公司公司股本股本 3 600萬(wàn)萬(wàn) 股本股本 600萬(wàn)萬(wàn)資本公積資本公積 1 000萬(wàn)萬(wàn) 資本公積資本公積 200萬(wàn)萬(wàn)盈余公積盈余公積 800萬(wàn)萬(wàn) 盈余公積盈余公積 400萬(wàn)萬(wàn)未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 2 000萬(wàn)萬(wàn) 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 800萬(wàn)萬(wàn)合計(jì)合計(jì) 7 400萬(wàn)萬(wàn) 合計(jì)合計(jì) 2 000萬(wàn)萬(wàn)2022-1-2225n A公司應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理公司應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 20 000 000 貸：股本貸：股本 6 000 000 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 14 000 000n 將將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)

19、的留存收益公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1 200萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益入留存收益借：資本公積借：資本公積 股本溢價(jià)股本溢價(jià) 12 000 000 貸：盈余公積貸：盈余公積 4 000 000 利潤(rùn)分配利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 8 000 0002022-1-2226n四、形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并四、形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的財(cái)務(wù)報(bào)表包括（僅控股合并能形成）日的財(cái)務(wù)報(bào)表包括（僅控股合并能形成）q合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表q合并利潤(rùn)表合并利潤(rùn)表n包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的

20、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)用和利潤(rùn)n被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中單列項(xiàng)被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中單列項(xiàng)目反映（目反映（“被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)”）q合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表n包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量2022-1-2227n五、留存收益的調(diào)整五、留存收益的調(diào)整q例例4：例：例2中，如果被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留中，如果被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益為存收益為300萬(wàn)元，甲公司按持股比例萬(wàn)元，甲公司按持股比例60計(jì)算計(jì)算應(yīng)享有應(yīng)享有180萬(wàn)元。萬(wàn)元。n合并資產(chǎn)

21、負(fù)債表中：合并資產(chǎn)負(fù)債表中：q借：資本公積借：資本公積 股本溢價(jià)股本溢價(jià) 1 800 000 貸：盈余公積、未分配利潤(rùn)貸：盈余公積、未分配利潤(rùn) 1 800 000n有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零零為限為限2022-1-2228n六、披露六、披露q參與合并企業(yè)的基本情況參與合并企業(yè)的基本情況q屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)q合并日的確定依據(jù)合并日的確定依據(jù)q以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對(duì)價(jià)的，所支付對(duì)價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；合并對(duì)價(jià)的，所支付對(duì)價(jià)在合并日的賬面價(jià)

22、值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，合并中發(fā)行以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例方交換有表決權(quán)股份的比例2022-1-2229q被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤(rùn)、現(xiàn)金流量等情況期初至合并日的收入、凈利潤(rùn)、現(xiàn)金流量等情況q合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況情況q被合并方

23、采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說(shuō)明整情況的說(shuō)明q合并后已處置或準(zhǔn)備處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的合并后已處置或準(zhǔn)備處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等賬面價(jià)值、處置價(jià)格等第三節(jié)第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并n一、會(huì)計(jì)處理方法一、會(huì)計(jì)處理方法q購(gòu)買法購(gòu)買法n二、購(gòu)買法的特點(diǎn)二、購(gòu)買法的特點(diǎn)q（一）購(gòu)買方要按公允價(jià)值記錄所收到的資產(chǎn)（一）購(gòu)買方要按公允價(jià)值記錄所收到的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù)，取得被購(gòu)買方的成本要按與其和承擔(dān)的債務(wù)，取得被購(gòu)買方的成本要按與其他經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相同的方法加以確定，即按合并日他經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相同的方法加以確定，即

24、按合并日各自的公允價(jià)值，將合并成本分配到所取得和各自的公允價(jià)值，將合并成本分配到所取得和承擔(dān)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和債務(wù)承擔(dān)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和債務(wù)2022-1-22302022-1-2231n（二）合并成本超過(guò)所取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)（二）合并成本超過(guò)所取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，記為商譽(yù)。但在控股合并方式下，在值的差額，記為商譽(yù)。但在控股合并方式下，在合并分錄中不出現(xiàn)商譽(yù)，相關(guān)商譽(yù)計(jì)入合并資產(chǎn)合并分錄中不出現(xiàn)商譽(yù)，相關(guān)商譽(yù)計(jì)入合并資產(chǎn)負(fù)債表中。負(fù)債表中。n（三）合并時(shí)相關(guān)費(fèi)用分幾種情況處理：（三）合并時(shí)相關(guān)費(fèi)用分幾種情況處理：n若以發(fā)行股票為代價(jià)，股票登記和發(fā)行成本直接若以發(fā)行股票為代價(jià)，股票登記和發(fā)

25、行成本直接沖銷股票的溢價(jià)收入，即減少資本公積；沖銷股票的溢價(jià)收入，即減少資本公積；n法律費(fèi)、咨詢費(fèi)和傭金等其他直接費(fèi)用增加并入法律費(fèi)、咨詢費(fèi)和傭金等其他直接費(fèi)用增加并入凈資產(chǎn)或投資的成本。凈資產(chǎn)或投資的成本。n（四）購(gòu)買方的損益既包括當(dāng)年本身實(shí)現(xiàn)的損益，（四）購(gòu)買方的損益既包括當(dāng)年本身實(shí)現(xiàn)的損益，還包括購(gòu)買日后被購(gòu)買方所實(shí)現(xiàn)的損益。還包括購(gòu)買日后被購(gòu)買方所實(shí)現(xiàn)的損益。n（五）購(gòu)買方的留存收益有可能因合并而減少，（五）購(gòu)買方的留存收益有可能因合并而減少，但不能增加；被購(gòu)買方的留存收益也不能轉(zhuǎn)入購(gòu)但不能增加；被購(gòu)買方的留存收益也不能轉(zhuǎn)入購(gòu)買方買方2022-1-2232n三、合并成本三、合并成本q一

26、次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并n合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值q通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并n合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和q直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用q在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并

27、且對(duì)合并成本的影響金額能夠可很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的靠計(jì)量的2022-1-2233n四、購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的四、購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債q按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益差額，計(jì)入當(dāng)期損益n五、合并成本的分配五、合并成本的分配q（一）吸收合并、新設(shè)合并合并成本的分配（一）吸收合并、新設(shè)合并合并成本的分配n合并成本與取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允合并成本與取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額價(jià)值的差額q應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)（合并成本可辨認(rèn)凈

28、資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)（合并成本可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值公允價(jià)值0）q計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入（合并成本可辨認(rèn)凈資計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入（合并成本可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值產(chǎn)公允價(jià)值0）2022-1-2234q（二）控股合并合并成本的分配（二）控股合并合并成本的分配n在購(gòu)買日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)在購(gòu)買日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)q對(duì)于被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照對(duì)于被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照合并中確定的公允價(jià)值列示合并中確定的公允價(jià)值列示q合并成本大于合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資合并成本大于合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為合產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為合并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)q

29、企業(yè)合并成本小于合并中取得的各項(xiàng)可辨企業(yè)合并成本小于合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期利潤(rùn)表，但因在購(gòu)買日不需要入合并當(dāng)期利潤(rùn)表，但因在購(gòu)買日不需要編制合并利潤(rùn)表，該差額在合并資產(chǎn)負(fù)債編制合并利潤(rùn)表，該差額在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)表中應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)2022-1-2235n六、可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值的確定六、可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值的確定q貨幣資金貨幣資金n按照購(gòu)買日被購(gòu)買方的原賬面價(jià)值確定按照購(gòu)買日被購(gòu)買方的原賬面價(jià)值確定q有活躍市場(chǎng)的股票、債券、基金等金融工具有活躍市場(chǎng)的股票、債券、基金等金

30、融工具n按照購(gòu)買日活躍市場(chǎng)中的市場(chǎng)價(jià)值確定按照購(gòu)買日活躍市場(chǎng)中的市場(chǎng)價(jià)值確定q應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)n對(duì)其中的短期應(yīng)收款項(xiàng)對(duì)其中的短期應(yīng)收款項(xiàng)q一般應(yīng)按應(yīng)收取的金額作為公允價(jià)值一般應(yīng)按應(yīng)收取的金額作為公允價(jià)值n對(duì)長(zhǎng)期應(yīng)收款項(xiàng)對(duì)長(zhǎng)期應(yīng)收款項(xiàng)q應(yīng)以按適當(dāng)?shù)默F(xiàn)行利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值確定應(yīng)以按適當(dāng)?shù)默F(xiàn)行利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值確定其公允價(jià)值其公允價(jià)值n在確定應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)考慮發(fā)生在確定應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)考慮發(fā)生壞賬的可能性及相關(guān)收款費(fèi)用壞賬的可能性及相關(guān)收款費(fèi)用2022-1-2236q存貨存貨n產(chǎn)成品和商品產(chǎn)成品和商品q按其估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用、相關(guān)按其估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)以及購(gòu)買

31、方通過(guò)自身努力在銷售過(guò)程稅費(fèi)以及購(gòu)買方通過(guò)自身努力在銷售過(guò)程中對(duì)于類似的產(chǎn)成品或商品可能實(shí)現(xiàn)的利中對(duì)于類似的產(chǎn)成品或商品可能實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)確定潤(rùn)確定n在產(chǎn)品在產(chǎn)品q按完工產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至完工仍將發(fā)按完工產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至完工仍將發(fā)生的成本、預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)以及生的成本、預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)以及基于同類或類似產(chǎn)成品的基礎(chǔ)上估計(jì)可能基于同類或類似產(chǎn)成品的基礎(chǔ)上估計(jì)可能實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)確定實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)確定n原材料原材料q按現(xiàn)行重置成本確定按現(xiàn)行重置成本確定2022-1-2237不存在活躍市場(chǎng)的金融工具如權(quán)益性投資等不存在活躍市場(chǎng)的金融工具如權(quán)益性投資等n應(yīng)當(dāng)參照應(yīng)當(dāng)參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第

32、22 號(hào)號(hào)金融工金融工具確認(rèn)和計(jì)量具確認(rèn)和計(jì)量等，采用估值技術(shù)確定其公等，采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值允價(jià)值q房屋建筑物房屋建筑物n存在活躍市場(chǎng)的存在活躍市場(chǎng)的q應(yīng)以購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值應(yīng)以購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值n本身不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似房屋建本身不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似房屋建筑物存在活躍市場(chǎng)的筑物存在活躍市場(chǎng)的q應(yīng)參照同類或類似房屋建筑物的市場(chǎng)價(jià)格應(yīng)參照同類或類似房屋建筑物的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值確定其公允價(jià)值n同類或類似房屋建筑物也不存在活躍市場(chǎng)、同類或類似房屋建筑物也不存在活躍市場(chǎng)、無(wú)法取得有關(guān)市場(chǎng)信息的無(wú)法取得有關(guān)市場(chǎng)信息的q應(yīng)按照一定的估值技術(shù)確定其公允價(jià)

33、值應(yīng)按照一定的估值技術(shù)確定其公允價(jià)值2022-1-2238 機(jī)器設(shè)備機(jī)器設(shè)備n存在活躍市場(chǎng)的存在活躍市場(chǎng)的q應(yīng)按購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值應(yīng)按購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值n本身不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似機(jī)器設(shè)備存在活躍本身不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似機(jī)器設(shè)備存在活躍市場(chǎng)的市場(chǎng)的q應(yīng)參照同類或類似機(jī)器設(shè)備的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)應(yīng)參照同類或類似機(jī)器設(shè)備的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值值n同類或類似機(jī)器設(shè)備也不存在活躍市場(chǎng)，或因有關(guān)的機(jī)同類或類似機(jī)器設(shè)備也不存在活躍市場(chǎng)，或因有關(guān)的機(jī)器設(shè)備具有專用性，在市場(chǎng)上很少出售、無(wú)法取得確定器設(shè)備具有專用性，在市場(chǎng)上很少出售、無(wú)法取得確定其公允價(jià)值的市場(chǎng)證據(jù)的

34、其公允價(jià)值的市場(chǎng)證據(jù)的q可使用收益法或考慮該機(jī)器設(shè)備損耗后的重置成本合可使用收益法或考慮該機(jī)器設(shè)備損耗后的重置成本合理估計(jì)其公允價(jià)值理估計(jì)其公允價(jià)值q無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)n存在活躍市場(chǎng)的存在活躍市場(chǎng)的q應(yīng)按購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值應(yīng)按購(gòu)買日的市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值n不存在活躍市場(chǎng)的不存在活躍市場(chǎng)的q應(yīng)當(dāng)基于可獲得的最佳信息基礎(chǔ)上，以估計(jì)熟悉情況應(yīng)當(dāng)基于可獲得的最佳信息基礎(chǔ)上，以估計(jì)熟悉情況的雙方在公平的市場(chǎng)交易中為取得該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)支付的的雙方在公平的市場(chǎng)交易中為取得該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)支付的金額作為其公允價(jià)值金額作為其公允價(jià)值2022-1-2239q應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付債券、長(zhǎng)應(yīng)付賬款

35、、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期應(yīng)付款期應(yīng)付款n對(duì)其中的短期債務(wù)對(duì)其中的短期債務(wù)q一般應(yīng)按應(yīng)支付的金額作為其公允價(jià)值一般應(yīng)按應(yīng)支付的金額作為其公允價(jià)值n對(duì)其中的長(zhǎng)期債務(wù)對(duì)其中的長(zhǎng)期債務(wù)q應(yīng)當(dāng)以按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允應(yīng)當(dāng)以按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價(jià)值價(jià)值q取得的被購(gòu)買方的或有負(fù)債，其公允價(jià)值在購(gòu)買日能取得的被購(gòu)買方的或有負(fù)債，其公允價(jià)值在購(gòu)買日能夠可靠計(jì)量的夠可靠計(jì)量的n應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。此項(xiàng)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照假定第應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。此項(xiàng)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照假定第三方愿意代購(gòu)買方承擔(dān)該項(xiàng)義務(wù)，就其所承擔(dān)義務(wù)三方愿意代購(gòu)買方承擔(dān)該項(xiàng)義務(wù)，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購(gòu)買方支付的金

36、額計(jì)量需要購(gòu)買方支付的金額計(jì)量q遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，對(duì)于企業(yè)合并中遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，對(duì)于企業(yè)合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在差額的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在差額的n應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18 號(hào)號(hào)所得稅所得稅的規(guī)的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額不應(yīng)折現(xiàn)不應(yīng)折現(xiàn)2022-1-2240n例例5：q甲企業(yè)以所持有

37、的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70的股權(quán)，的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7 800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12 000萬(wàn)元。萬(wàn)元。n4 200萬(wàn)元計(jì)入合并當(dāng)期損益萬(wàn)元計(jì)入合并當(dāng)期損益n企業(yè)合并成本為企業(yè)合并成本為12 000萬(wàn)元萬(wàn)元2022-1-2241n例例6：q甲企業(yè)以公允價(jià)值為甲企業(yè)以公允價(jià)值為14 000萬(wàn)元、賬面價(jià)值為萬(wàn)元、賬面價(jià)值為10 000萬(wàn)元的無(wú)形資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行萬(wàn)元的無(wú)形資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)

38、買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：吸收合并，購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：n 賬面價(jià)值賬面價(jià)值 公允價(jià)值公允價(jià)值n固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 6 000 8 000n長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資 4 000 6 000n長(zhǎng)期借款長(zhǎng)期借款 3 000 3 000n凈資產(chǎn)凈資產(chǎn) 7 000 11 0002022-1-2242q甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：n借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn) 8 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 000 商譽(yù)商譽(yù) 3 000 貸：長(zhǎng)期借款貸：長(zhǎng)期借款 3 000 無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn) 10 000 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入 4 0002022-1-2243n七、分步實(shí)現(xiàn)的

39、企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理七、分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理q將原持有的對(duì)被購(gòu)買方的投資賬面價(jià)值恢復(fù)調(diào)整至最將原持有的對(duì)被購(gòu)買方的投資賬面價(jià)值恢復(fù)調(diào)整至最初取得成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益等所有者權(quán)益項(xiàng)目初取得成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益等所有者權(quán)益項(xiàng)目q比較每一單項(xiàng)交易的成本與交易時(shí)應(yīng)享有被投資單位比較每一單項(xiàng)交易的成本與交易時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定每一單項(xiàng)交易中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定每一單項(xiàng)交易中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)金額（或者應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期損益應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)金額（或者應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期損益的金額）的金額）q購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)（或應(yīng)計(jì)入損益的金額）購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)確認(rèn)的商

40、譽(yù)（或應(yīng)計(jì)入損益的金額）應(yīng)為每一單項(xiàng)交易產(chǎn)生的商譽(yù)（或應(yīng)計(jì)入損益的金額）應(yīng)為每一單項(xiàng)交易產(chǎn)生的商譽(yù)（或應(yīng)計(jì)入損益的金額）之和之和q被購(gòu)買方在購(gòu)買日與原交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允被購(gòu)買方在購(gòu)買日與原交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于被購(gòu)買方價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于被購(gòu)買方在交易日至購(gòu)買日之間實(shí)現(xiàn)的留存收益的，相應(yīng)調(diào)整在交易日至購(gòu)買日之間實(shí)現(xiàn)的留存收益的，相應(yīng)調(diào)整留存收益，剩余的差額調(diào)整資本公積留存收益，剩余的差額調(diào)整資本公積2022-1-2244n例例7：q甲公司于甲公司于2007年年3月取得乙公司月取得乙公司20的股份，成的股份，成本為本為10 00

41、0萬(wàn)元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公萬(wàn)元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為允價(jià)值為40 000萬(wàn)元。取得投資后甲公司派人萬(wàn)元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。2007年確認(rèn)投資年確認(rèn)投資收益收益800萬(wàn)元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)萬(wàn)元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。金股利或利潤(rùn)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。q2008年年2月，甲公司以月，甲公司以30 000萬(wàn)元的價(jià)格進(jìn)一步萬(wàn)元的價(jià)格進(jìn)一步購(gòu)入乙公司購(gòu)入乙公司40的股份，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)的股份，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為70 000萬(wàn)元。萬(wàn)元。2022

42、-1-2245n對(duì)原按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯對(duì)原按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整（假定甲公司按凈利潤(rùn)的調(diào)整（假定甲公司按凈利潤(rùn)的10提取盈余公提取盈余公積）積）n借：盈余公積借：盈余公積 800 000 利潤(rùn)分配利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 7 200 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 8 000 0002022-1-2246n確認(rèn)購(gòu)買日進(jìn)一步取得的股份確認(rèn)購(gòu)買日進(jìn)一步取得的股份q借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 300 000 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 300 000 000n商譽(yù)的計(jì)算商譽(yù)的計(jì)算q取得取得20股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)100 0

43、00 000400 000 0002020 000 000元元q進(jìn)一步取得進(jìn)一步取得40股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)300 000 000700 000 0004020 000 000元元q購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額20 000 00020 000 00040 000 000元元2022-1-2247n合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)與原持有股份相對(duì)應(yīng)的被投資單位可合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)與原持有股份相對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理q在編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于購(gòu)買方原已持有的在編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于購(gòu)買方原已持

44、有的20股份在原投資日至購(gòu)買日之間的價(jià)值變化股份在原投資日至購(gòu)買日之間的價(jià)值變化6 000萬(wàn)元萬(wàn)元（700 000 000400 000 000）20%，應(yīng)相應(yīng)增加合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存，應(yīng)相應(yīng)增加合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益和資本公積收益和資本公積q編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的抵銷分錄抵銷分錄借：被購(gòu)買方所有者權(quán)益借：被購(gòu)買方所有者權(quán)益 700 000 000 商譽(yù)商譽(yù) 40 000 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 400 000 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 280 000 000 資本公積、留存收益資本公積、留存收益 60 000 000 2022-1

45、-2248n八、企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)八、企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值暫時(shí)確定的情況債公允價(jià)值暫時(shí)確定的情況q購(gòu)買日后購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整n視同在購(gòu)買日發(fā)生，進(jìn)行追溯調(diào)整視同在購(gòu)買日發(fā)生，進(jìn)行追溯調(diào)整n超過(guò)購(gòu)買日后超過(guò)購(gòu)買日后12個(gè)月的價(jià)值量的調(diào)整個(gè)月的價(jià)值量的調(diào)整n按照按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)號(hào)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正計(jì)變更和差錯(cuò)更正q視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正2022-1-2249n九、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理九、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理q（一）從母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表角度（一）從母公司

46、個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表角度n按照按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資第四第四條的規(guī)定確定其入賬價(jià)值條的規(guī)定確定其入賬價(jià)值q以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。q以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

47、q投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。除外。q通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7 號(hào)號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換確定。確定。q通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12 號(hào)號(hào)債務(wù)重組債務(wù)重組確定。確

48、定。2022-1-2250q（二）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)（二）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金債應(yīng)以購(gòu)買日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映額反映n因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，與按照因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，與按照新取得的股權(quán)比例計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日新取得的股權(quán)比例計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，除確認(rèn)為商譽(yù)的部分以外，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合間的差額，除確認(rèn)為商譽(yù)的部分以外，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢并資

49、產(chǎn)負(fù)債表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。足沖減的，調(diào)整留存收益。2022-1-2251n例例8：qA公司于公司于2007年年12月月29日以日以20 000萬(wàn)元取得對(duì)萬(wàn)元取得對(duì)B公司公司70的股權(quán)，能夠?qū)Φ墓蓹?quán)，能夠?qū)公司實(shí)施控制，形公司實(shí)施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。成非同一控制下的企業(yè)合并。2008年年12月月25日日A公司又出資公司又出資7 500萬(wàn)元自萬(wàn)元自B公司的其他股東處公司的其他股東處取得取得B公司公司20的股權(quán)。本例中的股權(quán)。本例中A公司、公司、B公司公司及及B

50、公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。關(guān)系。（1）2007年年12月月29日，日，A公司在取得公司在取得B公司公司70股權(quán)股權(quán)時(shí)，時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為25 000萬(wàn)元。萬(wàn)元。（2）2008年年12月月25日，日，B公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、以購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額（對(duì)母公司的價(jià)值、以購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額（對(duì)母公司的價(jià)值）以及在交易日的公允價(jià)值情況如下表所示：價(jià)值）以及在交易日的公允價(jià)值情況如下表所示：2022-1-2252項(xiàng)目項(xiàng)目B公司的公司的賬面價(jià)值賬面價(jià)值B公司資產(chǎn)、負(fù)債

51、公司資產(chǎn)、負(fù)債對(duì)母公司的價(jià)值對(duì)母公司的價(jià)值B公司資產(chǎn)、負(fù)債在交易公司資產(chǎn)、負(fù)債在交易日公允價(jià)值日公允價(jià)值存貨存貨1 2501 2501 500應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款6 2506 2506 250固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)10 00011 50012 500無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)2 0003 0003 250其他資產(chǎn)其他資產(chǎn)5 5008 0008 500應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款1 5001 5001 500其他負(fù)債其他負(fù)債1 0001 0001 000凈資產(chǎn)凈資產(chǎn)22 50027 50029 5002022-1-2253分析：分析：q確定確定A公司對(duì)公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本n2007年年12月月2

52、9日為購(gòu)買日，日為購(gòu)買日，A公司取得對(duì)公司取得對(duì)B公司長(zhǎng)期公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為股權(quán)投資的成本為20 000萬(wàn)元。萬(wàn)元。q借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 20 000n2008年年12月月25日，日，A公司在進(jìn)一步取得公司在進(jìn)一步取得B公司公司20的的少數(shù)股權(quán)時(shí)，支付價(jià)款少數(shù)股權(quán)時(shí)，支付價(jià)款7 500萬(wàn)元。萬(wàn)元。q借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7 500 貸：銀行存款貸：銀行存款 7 500n該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資在該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資在2008年年12月月25日的賬面余額為日的賬面余額為27 500萬(wàn)元萬(wàn)元2022-1-2254分析：分析：q編制合并財(cái)務(wù)

53、報(bào)表時(shí)的處理編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的處理n商譽(yù)的計(jì)算商譽(yù)的計(jì)算qA公司取得對(duì)公司取得對(duì)B公司公司70股權(quán)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)股權(quán)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)20 00025 000702 500（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）qA公司購(gòu)買公司購(gòu)買B公司公司20少數(shù)股權(quán)進(jìn)一步產(chǎn)生的商譽(yù)少數(shù)股權(quán)進(jìn)一步產(chǎn)生的商譽(yù)7 50029 500201 600（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）q在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為4 100萬(wàn)元。萬(wàn)元。2022-1-2255所有者權(quán)益的調(diào)整所有者權(quán)益的調(diào)整q合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，B公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其對(duì)母公司對(duì)母公司A公司的價(jià)值進(jìn)行合并，即與新取得的

54、公司的價(jià)值進(jìn)行合并，即與新取得的20股權(quán)相對(duì)應(yīng)的被投資單位股權(quán)相對(duì)應(yīng)的被投資單位B公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的金額債的金額27 500205 500（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）q因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本7 500萬(wàn)萬(wàn)元與按照新取得的股權(quán)比例元與按照新取得的股權(quán)比例20計(jì)算確定應(yīng)享有子計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額5 500萬(wàn)元之間的差額萬(wàn)元之間的差額2 000萬(wàn)元，除確認(rèn)為商譽(yù)的萬(wàn)元，除確認(rèn)為商譽(yù)的1 600萬(wàn)元以外，差額萬(wàn)元以外，差額400萬(wàn)元在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整萬(wàn)元在合

55、并財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目，首先調(diào)整資本公積（資本溢所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目，首先調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），在資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)或股本溢價(jià)），在資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的金額不足沖減的情況下，調(diào)整留存收益（盈價(jià)）的金額不足沖減的情況下，調(diào)整留存收益（盈余公積和未分配利潤(rùn)）。余公積和未分配利潤(rùn)）。q本例假定本例假定A公司的資本公積（股本溢價(jià)）足夠沖減。公司的資本公積（股本溢價(jià)）足夠沖減。2022-1-2256n成本法到權(quán)益法的調(diào)整分錄成本法到權(quán)益法的調(diào)整分錄借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 750 貸：投資收益貸：投資收益 1 750*1 750（27 50025

56、 000）702022-1-2257抵銷分錄抵銷分錄借：被購(gòu)買方所有者權(quán)益借：被購(gòu)買方所有者權(quán)益 27 500 商譽(yù)商譽(yù) 4 100 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 400 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 29 250 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 2 750*2 75027 500102022-1-2258n合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制q總原則：控股合并情況下，自購(gòu)買日起合并總原則：控股合并情況下，自購(gòu)買日起合并q購(gòu)買日購(gòu)買日 合并當(dāng)期期末合并當(dāng)期期末q購(gòu)買日一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表購(gòu)買日一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表q設(shè)置備查簿，登記被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在設(shè)置備查簿，登記被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在購(gòu)買日的公允價(jià)值購(gòu)買日的公允價(jià)值2022-1-2259n被購(gòu)買方的會(huì)計(jì)處理被購(gòu)買方的會(huì)計(jì)處理q購(gòu)買方通過(guò)企業(yè)合并取得被購(gòu)買方購(gòu)買方通過(guò)企業(yè)合并取得被購(gòu)買方100股權(quán)股權(quán)的，被購(gòu)買方可以按照合并中確定的可辨認(rèn)的，被購(gòu)買方可以