新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下分期收款銷(xiāo)售方式的會(huì)計(jì)處理及納稅影響

1、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下分期收款銷(xiāo)售方式的會(huì)計(jì)處理及納稅影響                        - - 摘要2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)收進(jìn)，于2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行。本文對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下分期收款銷(xiāo)售方式的會(huì)計(jì)處理與稅法的差異進(jìn)行比較分析，并對(duì)其存在的不足提出了自己的看法。 關(guān)鍵詞分期收款銷(xiāo)售；會(huì)計(jì)處理；納稅影響 一、會(huì)計(jì)與稅

2、法對(duì)收進(jìn)界定的差異 2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則14號(hào)收進(jìn)。并于2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例對(duì)“收進(jìn)”都作出了界定。2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(財(cái)會(huì)20063號(hào))規(guī)定：“收進(jìn)，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投進(jìn)資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流進(jìn)”；2007年3月16日中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào)公布的企業(yè)所得稅法第六條明確：“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收進(jìn)，為收進(jìn)總額”。顯然，稅法與準(zhǔn)則對(duì)“收進(jìn)”的確認(rèn)是不同的。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面： (一)對(duì)收進(jìn)總額的確認(rèn)不同

3、稅法不僅包括企業(yè)的基本收進(jìn)(日?；顒?dòng)形成)。還涵蓋各種利得，這些都作收進(jìn)處理。 (二)確認(rèn)條件不同 準(zhǔn)則只對(duì)“日?；顒?dòng)”形成的收進(jìn)作收進(jìn)處理，其他利益來(lái)源或作所有者權(quán)益，或直接作利得計(jì)進(jìn)損益。且必須符合以下5個(gè)條件才能予以確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；企業(yè)既沒(méi)有保存通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)治理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；收進(jìn)的金額能夠可靠地計(jì)量；有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流進(jìn)企業(yè)；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的本錢(qián)能夠可靠地計(jì)量。而稅法則沒(méi)有這些限制條件。 (三)在特定條件下，確認(rèn)收進(jìn)的方式與時(shí)點(diǎn)也存在差異 如采用售后回購(gòu)方式銷(xiāo)售時(shí)，企業(yè)準(zhǔn)則以為具有融資性質(zhì)不確認(rèn)收進(jìn)，而

4、稅法上確認(rèn)收進(jìn)。 二、分期收款銷(xiāo)售在會(huì)計(jì)與稅法上的處理差異 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 4號(hào)收進(jìn)明確：“合同或協(xié)議明確規(guī)定銷(xiāo)售商品需要延期收取價(jià)款，實(shí)質(zhì)上是有融資性質(zhì)。應(yīng)當(dāng)按照合同或協(xié)議的定價(jià)款的現(xiàn)值確定其現(xiàn)價(jià)值。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其現(xiàn)價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余本錢(qián)和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷(xiāo)金額，沖減壓財(cái)務(wù)用度。”而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五二四條(一)款明確：“以分散收款方式銷(xiāo)售商品的?？梢园凑蘸贤s定的購(gòu)買(mǎi)人應(yīng)付價(jià)款的日期確定銷(xiāo)售收進(jìn)的實(shí)現(xiàn)。”二者對(duì)收進(jìn)確認(rèn)明顯存在時(shí)間上的差異，這種差異不但影響企業(yè)的納稅時(shí)點(diǎn)，而且終極在納稅總額上也存在不同。這主要是由二者在確認(rèn)上的差

5、異造成的。準(zhǔn)則考慮了資金時(shí)間價(jià)值，而稅法僅以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。 (一)分期收款銷(xiāo)售方式下收進(jìn)確認(rèn)在會(huì)計(jì)處理上的特點(diǎn) 1 以合同或協(xié)議約定的金額在某一時(shí)點(diǎn)上的現(xiàn)值作為收進(jìn)確認(rèn)。 2 差額作融資收益處理。 例如：2005年1月1日，×公司采取分散收款方式向光華公司銷(xiāo)售一套大型設(shè)備。合同約定的銷(xiāo)售價(jià)格為2 000萬(wàn)元。分5次每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備本錢(qián)為1 560萬(wàn)元。在現(xiàn)銷(xiāo)方式下，該大型設(shè)備的銷(xiāo)售價(jià)格為1 600萬(wàn)元。假定公司發(fā)出商品時(shí)開(kāi)出增值稅專用發(fā)票，注明增益稅歉340萬(wàn)元。并于當(dāng)天收到增值稅額。則該公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的商品銷(xiāo)售收進(jìn)為1 600萬(wàn)元。那么。合同價(jià)與確認(rèn)收進(jìn)之差額

6、400萬(wàn)元形成的融資收益如何處理呢?按準(zhǔn)則第14號(hào)規(guī)定顯然應(yīng)在今后5個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)按實(shí)際利率×攤余本錢(qián)沖減壓財(cái)務(wù)用度。其計(jì)算過(guò)程和會(huì)計(jì)處理如下：                                     (一)新準(zhǔn)則下

7、對(duì)此種方式下收進(jìn)的確認(rèn)存在觀念的不足 從財(cái)務(wù)的角度看，考慮資金時(shí)間價(jià)值總的來(lái)說(shuō)是正確的，但必須在發(fā)出商品之初就必須確認(rèn)收進(jìn)。假如我們把眼光放到未來(lái)收款的某一個(gè)時(shí)點(diǎn)，那么該時(shí)點(diǎn)上的價(jià)值就是收款額或應(yīng)收金額，而且并不違反權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則。 (二)新準(zhǔn)則下收進(jìn)確認(rèn)輕易造成人為調(diào)節(jié)利潤(rùn) 如前面列舉的第一年收進(jìn)已確認(rèn)1 600萬(wàn)元，與稅法的差異又不納稅。假如購(gòu)銷(xiāo)雙方有一定關(guān)聯(lián)，而交易又是公允的。在銷(xiāo)售方給購(gòu)買(mǎi)方商品一段時(shí)間后，購(gòu)買(mǎi)方以資金出現(xiàn)困難等借口采用某種方式將產(chǎn)品交換回原銷(xiāo)售公司。則有可能原確認(rèn)的收益超過(guò)實(shí)際收益。 (三)收進(jìn)的提前確認(rèn)可能造成稅收流失 若企業(yè)前3年對(duì)已確認(rèn)的收進(jìn)與稅法差異作了

8、納稅調(diào)整。而后2年因某種原因忽略了差異的轉(zhuǎn)回，則實(shí)質(zhì)上對(duì)未轉(zhuǎn)回的部分會(huì)造成少計(jì)企業(yè)所得稅的情況發(fā)生。 總之，新準(zhǔn)則應(yīng)在符合實(shí)際的情況下對(duì)特殊方式銷(xiāo)售商品制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法，并規(guī)定在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以列示，盡量在符合財(cái)務(wù)報(bào)告使用者要求的條件下簡(jiǎn)化核算，以符合現(xiàn)階段財(cái)務(wù)職員及各方治理之需要，盡快適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)改革的要求。 - - 舊準(zhǔn)則分期收款銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理 分期收款銷(xiāo)售是指商品已經(jīng)售出，但貨款分期收回的一種銷(xiāo)售方式。它屬于現(xiàn)代企業(yè)運(yùn)用的一種重要促銷(xiāo)手段，一般適合于具有金額大、收款期限長(zhǎng)、款項(xiàng)收回風(fēng)險(xiǎn)大特點(diǎn)的重大商品交易，如房產(chǎn)、汽車(chē)、重型設(shè)備等。從某種意義上說(shuō)，它相當(dāng)于出售商品企業(yè)給購(gòu)貨方提供

9、了一筆長(zhǎng)期無(wú)息貸款。 從理論上計(jì)，企業(yè)對(duì)這種銷(xiāo)售方式形成收確認(rèn)應(yīng)充分考慮傾向時(shí)間價(jià)值，將總價(jià)款采用推算利率進(jìn)行貼現(xiàn)，折現(xiàn)值在銷(xiāo)售日確以為收進(jìn)。至于貼現(xiàn)利率的選定，可以是具有相似的信用等級(jí)的改造公司改造的相似證券的現(xiàn)行利率，也可以是用于對(duì)證券的名義金額折現(xiàn)為商品或勞務(wù)的貼現(xiàn)銷(xiāo)價(jià)的利率。但從現(xiàn)實(shí)條件上講，由于現(xiàn)值確定比較復(fù)雜，其中包括諸多不確定性，如折現(xiàn)率、未來(lái)現(xiàn)金流量以及風(fēng)險(xiǎn)因素等。這就說(shuō)明，目前普遍使用現(xiàn)值計(jì)算的條件還不具備。因此，企業(yè)可以按照約定的收款日期分期確認(rèn)銷(xiāo)售收進(jìn)。 例如：某企業(yè)1996年7月1日彩分期的收款方式銷(xiāo)售日用商品一種，售價(jià)1000000元，增值稅率為17，實(shí)際本錢(qián)為600000元，合同約定款項(xiàng)分5年均勻收回，每年的付款日期為當(dāng)年7月1日，并在商品發(fā)出后先支付第一期貨款。 企業(yè)應(yīng)作如下分錄： 一、發(fā)出商品時(shí) 借：分期收款發(fā)出商品 600000 貸：庫(kù)存商品 600000 二、每年7月1日 借：應(yīng)收賬