第六章無形資產(chǎn)

1、第六章 無形資產(chǎn)一、本章考情分析本章闡述了無形資產(chǎn)的確認、計量和記錄問題。2009年原制度考題分數(shù)較高，屬于比較重要的章節(jié)。本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）無形資產(chǎn)的初始計量；（2）內(nèi)部研究開發(fā)支出的會計處理；（3）無形資產(chǎn)的后續(xù)計量等。學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題：（1）商譽不屬于無形資產(chǎn)；（2）掌握購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)業(yè)務(wù)的會計處理；（3）掌握內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理；（4）掌握使用壽命有限的無形資產(chǎn)的會計處理；（5）掌握使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的會計處理等。近3年題型題量分析表 年度題型2007年2008年2009年（新制度）2009年（原制度）題量分值

2、題量分值題量分值題量分值多項選擇題12綜合題118合計218注：2009年原制度考題與應(yīng)付債券、借款費用和政府補助等內(nèi)容有關(guān)。二、2010年教材主要變化本章內(nèi)容沒有變化。三、本章基本結(jié)構(gòu)框架無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)的確認和初始計量無形資產(chǎn)的內(nèi)容 無形資產(chǎn)的確認條件 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量 無形資產(chǎn)的初始計量（重要）開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件 無形資產(chǎn)的處置 內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)的計量 內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理（重要） 無形資產(chǎn)后續(xù)計量的原則 內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認和計量 無形資產(chǎn)的定義與特征 研究階段和開發(fā)階段的劃分使用壽命有限的無形資產(chǎn)（重要） 使用壽命不確定的無形資產(chǎn) （重要）無形資產(chǎn)的出售 無形資

3、產(chǎn)的出租 無形資產(chǎn)的報廢（重要） 第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認和初始計量一、無形資產(chǎn)的定義與特征無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。二、無形資產(chǎn)的內(nèi)容無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。三、無形資產(chǎn)的確認條件無形資產(chǎn)在符合定義的前提下，同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。四、無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。（一）外購的無形資產(chǎn),其成本包括：購買價款、相關(guān)稅費以及

4、直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。其中,直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出包括使無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的專業(yè)服務(wù)費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等，但不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用,也不包括在無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預(yù)定用途以后發(fā)生的費用?！纠}1單選題】2010年2月5日，甲公司以1 800萬元的價格從產(chǎn)權(quán)交易中心競價獲得一項專利權(quán)，另支付相關(guān)稅費90萬元。為推廣由該專利權(quán)生產(chǎn)的產(chǎn)品，甲公司發(fā)生宣傳廣告費用25萬元、展覽費15萬元，上述款項均用銀行存款支付。甲公司取得該項無形資產(chǎn)的入賬價值為（ ）萬元。A1 800 B1

5、890 C1 930 D1 905【答案】B【解析】無形資產(chǎn)的入賬價值=1 800+90=1 890（萬元）。外購的無形資產(chǎn)，應(yīng)按其取得成本進行初始計量；如果購入的無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按所取得無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)值計量其成本，現(xiàn)值與應(yīng)付價款之間的差額作為未確認的融資費用，在付款期間內(nèi)按照實際利率法確認為利息費用?！窘滩腜119例6-1】因甲公司某項生產(chǎn)活動需要乙公司已獲得的專利技術(shù)，如果使用了該項專利技術(shù)，甲公司預(yù)計其生產(chǎn)能力比原先提高20%，銷售利潤率增長15%。為此，甲公司從乙公司購入一項專利權(quán)，按照協(xié)議約定以現(xiàn)金支付，實際支付的價款為300萬元，

6、并支付相關(guān)稅費1萬元和有關(guān)專業(yè)服務(wù)費用5萬元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。分析：（1）甲公司購入的專利權(quán)符合無形資產(chǎn)的定義，即甲公司能夠擁有或者控制該項專利技術(shù)，符合可辨認的條件，同時是不具有實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)。（2）甲公司購入的專利權(quán)符合無形資產(chǎn)的確認條件。首先，甲公司的某項生產(chǎn)活動需要乙公司已獲得的專利技術(shù)，甲公司使用了該項專利技術(shù)，預(yù)計甲公司的生產(chǎn)能力比原先提高20%，銷售利潤率增長15%，即經(jīng)濟利益很可能流入；其次，甲公司購買該項專利權(quán)的成本為300萬元，另外支付相關(guān)稅費和有關(guān)專業(yè)服務(wù)費用6萬元，即成本能夠可靠計量。由此，符合無形資產(chǎn)的確認條件。無形資產(chǎn)初始計量的成本=300+1+5=

7、306(（萬元）甲公司的賬務(wù)處理如下：借：無形資產(chǎn)專利權(quán) 3 060 000貸：銀行存款 3 060 000【教材P119例6-2】205年1月8日，甲公司從乙公司購買一項商標權(quán)，由于甲公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與乙公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項。合同規(guī)定，該項商標權(quán)總計1 000萬元，每年末付款200萬元，5年付清。假定銀行同期貸款利率為5。為了簡化核算，假定不考慮其他有關(guān)稅費（已知5年期5利率，其年金現(xiàn)值系數(shù)為4.3295）。甲公司的賬務(wù)處理如下（見表61）：表61 未確認的融資費用 金額單位：萬元年份融資余額利率本年利息付款還本付款-利息未確認融資費用融資余額利率上年余額-本年利息086

8、5.90134.101709.190.0543.30200.00156.7190.812544.650.0535.46200.00164.5455.353371.880.0527.23200.00172.7728.124190.480.0518.59200.00181.419.5250.000.059.52200.00190.480.00合計134.101000.00865.90注：教材上的小數(shù)點保留不是很合理，一般情況下，應(yīng)小數(shù)點后保留兩位，比如說第一年：“本年利息”欄如果保留了兩位，后面的“還本付息-利息”欄應(yīng)該是200-43.30=156.70，“未確認融資費用”欄應(yīng)該是134.10-4

9、3.30=90.80。無形資產(chǎn)現(xiàn)值=1 00020%4.3295=865.9（萬元）未確認的融資費用=1 000-865.9=134.1（萬元）借：無形資產(chǎn)商標權(quán) 8 659 000未確認融資費用 1 341 000貸：長期應(yīng)付款 10 000 000各年未確認融資費用的攤銷可計算如下：第1年（205年）未確認融資費用攤銷=（1000-134.1）5%=43.30（萬元）第2年（206年）未確認融資費用攤銷=（1000-200）-(134.1-43.30)5%=35.46（萬元）第3年（207年）未確認融資費用攤銷=（1000-200-200）-(134.1-43.30-35.46)5%=27

10、.23（萬元）第4年（208年）未確認融資費用攤銷=（1000-200-200-200）-(134.1-43.30-35.46-27.23)5%=18.59（萬元）第5年（209年）未確認融資費用攤銷=134.1-43.30-35.46-27.23-18.59=9.52（萬元）205年年底付款時：借：長期應(yīng)付款 2 000 000貸：銀行存款 2 000 000借：財務(wù)費用 433 000貸：未確認融資費用 433 000206年年底付款時：借：長期應(yīng)付款 2 000 000貸：銀行存款 2 000 000借：財務(wù)費用 354 600貸：未確認融資費用 354 600207年年底付款時：借：長

11、期應(yīng)付款 2 000 000貸：銀行存款 2 000 000借：財務(wù)費用 272 300貸：未確認融資費用 272 300208年年底付款時：借：長期應(yīng)付款 2 000 000貸：銀行存款 2 000 000借：財務(wù)費用 185 900貸：未確認融資費用 185 900209年年底付款時：借：長期應(yīng)付款 2 000 000貸：銀行存款 2 000 000借：財務(wù)費用 95 200貸：未確認融資費用 95 200【例題2計算題】2009年7月1日，甲公司與丁公司簽訂合同，從丁公司購買管理系統(tǒng)軟件，合同價款為5 000萬元，款項分五次支付，其中合同簽訂之日支付購買價款的20%，其余款項分四次自次年

12、起每年7月1日支付1 000萬元。管理系統(tǒng)軟件購買價款的現(xiàn)值為4 546萬元，折現(xiàn)率為5%。該軟件預(yù)計使用年限為5年，預(yù)計凈殘值為零，采用直線法攤銷。要求：（1）計算甲公司2009年7月1日購買管理系統(tǒng)軟件的入賬價值，并編制相關(guān)會計分錄；（2）計算2009年12月31日無形資產(chǎn)的賬面價值，并編制2009年無形資產(chǎn)攤銷的會計分錄；（3）計算2009年12月31日長期應(yīng)付款的賬面價值，并編制2009年未確認融資費用攤銷的會計分錄。【答案】（1）管理系統(tǒng)軟件應(yīng)該按照購買價款的現(xiàn)值4 546萬元作為入賬價值 借：無形資產(chǎn) 4 546未確認融資費用 454貸：長期應(yīng)付款 4 000銀行存款 1 000（

13、2）2009年無形資產(chǎn)的攤銷額=4 54656/12=454.6（萬元）2009年12月31日無形資產(chǎn)的賬面價值=4546-454.6=4 091.4（萬元）借：管理費用 454.6貸：累計攤銷 454.6（3）2009年未確認融資費用攤銷額=（4 000-454）5%6/12=88.65（萬元） 2009年12月31日長期應(yīng)付款的賬面價值=4 000-（454-88.65）=3 634.65（萬元）借：財務(wù)費用 88.65貸：未確認融資費用 88.65（二）投資者投入的無形資產(chǎn)成本投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外?！窘滩腜120

14、例6-3】因乙公司創(chuàng)立的商標已有較好的聲譽，甲公司預(yù)計使用乙公司商標后可使其未來利潤增長30%。為此，甲公司與乙公司協(xié)議商定，乙公司以其商標權(quán)投資于甲公司，雙方協(xié)議價格（等于公允價值）為500萬元，甲公司另支付印花稅等相關(guān)稅費2萬元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。該商標權(quán)的初始計量，應(yīng)當以取得時的成本為基礎(chǔ)。取得時的成本為投資協(xié)議約定的價格500萬元，加上支付的相關(guān)稅費2萬元。甲公司接受乙公司作為投資的商標權(quán)的成本=500+2=502（萬元）甲公司的賬務(wù)處理如下：借：無形資產(chǎn)商標權(quán) 5 020 000貸：實收資本（或股本） 5 000 000銀行存款 20 000（三）土地使用權(quán)的處理企業(yè)取得的土地

15、使用權(quán)通常應(yīng)確認為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當計入所建造的房屋建筑物成本。2企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應(yīng)當按照合理的方法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當全部作為固定資產(chǎn)處理。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)?！咎崾尽客恋厥褂脵?quán)可能作為固定資產(chǎn)核算，可能作為無形資產(chǎn)核算，也可能作為投資性房地產(chǎn)核算，還可能計入所建造的房屋建筑物成本

16、?！窘滩腜121例6-4】207年1月1日，A股份有限公司購入一塊土地的使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付8 000萬元，并在該土地上自行建造廠房等工程，發(fā)生材料支出12 000萬元，工資費用8 000萬元，其他相關(guān)費用10 000萬元等。該工程已經(jīng)完工并達到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定土地使用權(quán)的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進行攤銷和計提折舊。為簡化核算，不考慮其他相關(guān)稅費。分析：A公司購入土地使用權(quán)，使用年限為50年，表明它屬于使用壽命有限的無形資產(chǎn)。在該土地上自行建造廠房，應(yīng)將土地使用權(quán)和地上建筑物分別作為無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)進行核算，并分別攤銷和計提折舊。A

17、公司的賬務(wù)處理如下：（1）支付轉(zhuǎn)讓價款：借：無形資產(chǎn)地使用權(quán) 80 000 000貸：銀行存款 80 000 000（2）在土地上自行建造廠房：借：在建工程 300 000 000貸：工程物資 120 000 000應(yīng)付職工薪酬 80 000 000銀行存款 100 000 000（3）廠房達到預(yù)定可使用狀態(tài)：借：固定資產(chǎn) 300 000 000貸：在建工程 300 000 000（4）每年分期攤銷土地使用權(quán)和對廠房計提折舊：借：管理費用 1 600 000制造費用 12 000 000貸：累計攤銷 1 600 000累計折舊 12 000 000（四）非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、政府補助和企

18、業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當分別按照本書“非貨幣性資產(chǎn)交換”、 “債務(wù)重組”、 “政府補助”和“企業(yè)合并”的有關(guān)規(guī)定確定。第二節(jié) 內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認和計量內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理如下圖所示：研發(fā)支出研究階段開發(fā)階段計入當期損益符合資本化條件的，計入無形資產(chǎn)成本不符合資本化條件的，計入當期損益一、研究階段和開發(fā)階段的劃分研究開發(fā)項目區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段。企業(yè)應(yīng)當根據(jù)研究與開發(fā)的實際情況加以判斷。（一）研究階段研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。 研究階段基本上是探索性的，為進一步開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)

19、后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。（二）開發(fā)階段開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。相對于研究階段而言，開發(fā)階段應(yīng)當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件。例如，生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計、建造和測試；不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計、建造和運營等，均屬于開發(fā)活動。二、開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產(chǎn)：

20、（一）完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。（二）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。（三）無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式。無形資產(chǎn)是否能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，應(yīng)當對運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)產(chǎn)品的市場情況進行可靠預(yù)計，以證明所生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場并能夠帶來經(jīng)濟利益，或能夠證明市場上存在對該無形資產(chǎn)的需求。（四）有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。（五）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。企業(yè)對開發(fā)活動發(fā)生的支出應(yīng)當單獨核算。例如，直接發(fā)生的開發(fā)人員工資、材料費，以及相關(guān)設(shè)備折舊費等。企業(yè)同時從事多項研究開發(fā)活動的，所發(fā)生的

21、支出應(yīng)當按照合理的標準在各項研究開發(fā)活動之間進行分配；無法合理分配的，應(yīng)當計入當期損益。【例題3單選題】甲公司2010年1月10日開始自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)，12月31日達到預(yù)定用途。其中，研究階段發(fā)生職工薪酬30萬元、計提專用設(shè)備折舊40萬元；進入開發(fā)階段后，相關(guān)支出符合資本化條件前發(fā)生的職工薪酬30萬元、計提專用設(shè)備折舊30萬元，符合資本化條件后發(fā)生職工薪酬100萬元、計提專用設(shè)備折舊200萬元。假定不考慮其他因素，甲公司2010年對上述研發(fā)支出進行的下列會計處理中，正確的是（ ）。A確認管理費用70萬元，確認無形資產(chǎn)360萬元B確認管理費用30萬元，確認無形資產(chǎn)400萬元C確認管理費用13

22、0萬元，確認無形資產(chǎn)300萬元D確認管理費用100萬元，確認無形資產(chǎn)330萬元【答案】C【解析】根據(jù)相關(guān)的規(guī)定，只有在開發(fā)階段符合資本化條件后的支出才能計入無形資產(chǎn)入賬價值，此題中開發(fā)階段符合資本化條件的支出金額=100+200=300（萬元），確認為無形資產(chǎn)；其他支出全部計入當期損益，所以計入管理費用的金額=（30+40）+（30+30）=130（萬元）。三、內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)的計量內(nèi)部開發(fā)活動形成的無形資產(chǎn)，其成本由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預(yù)定的方式運作的所有必要支出組成?？芍苯託w屬于該資產(chǎn)的成本包括：開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、勞務(wù)成本、注冊費、在開發(fā)該無形資

23、產(chǎn)過程中使用的其他專利權(quán)和特許權(quán)的攤銷、按照企業(yè)會計準則第17號借款費用的規(guī)定資本化的利息支出、以及為使該無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途前所發(fā)生的其他費用。在開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的除上述可直接歸屬于無形資產(chǎn)開發(fā)活動的其他銷售費用、管理費用等間接費用、無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途前發(fā)生的可辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓(xùn)支出等，不構(gòu)成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。值得強調(diào)的是，內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總額，對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。四、內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理企業(yè)發(fā)生的研發(fā)支出

24、，通過“研發(fā)支出費用化支出”和“研發(fā)支出資本化支出”科目歸集。（一）企業(yè)研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；（二）開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益（首先在研發(fā)支出中歸集，期末轉(zhuǎn)入管理費用）。“研發(fā)支出資本化支出”余額計入資產(chǎn)負債表中的“開發(fā)支出”項目。研發(fā)支出費用化支出研究階段支出管理費用期末轉(zhuǎn)入管理費用開發(fā)階段不符合資本化條件支出達到預(yù)定用途無形資產(chǎn)研發(fā)支出資本化支出開發(fā)階段符合資本化條件支出【教材P126例6-5】207年1月1日，甲公司經(jīng)董事會批準研發(fā)某項新產(chǎn)品專利技術(shù)，該公司董事會認為，研發(fā)該項目具有可靠的技術(shù)和財務(wù)等資源的支持，并且一

25、旦研發(fā)成功將降低該公司生產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。該公司在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費5 000萬元、人工工資1 000萬元，以及其他費用4 000萬元，總計10 000萬元，其中，符合資本化條件的支出為6 000萬元。207年12月31日，該專利技術(shù)已經(jīng)達到預(yù)定用途。分析：首先，甲公司經(jīng)董事會批準研發(fā)某項新產(chǎn)品專利技術(shù)，并認為完成該項新型技術(shù)無論從技術(shù)上，還是財務(wù)等方面能夠得到可靠的資源支持，并且一旦研發(fā)成功將降低公司的生產(chǎn)成本，因此，符合條件的開發(fā)費用可以資本化。其次，甲公司在開發(fā)該項新型技術(shù)時，累計發(fā)生10 000萬元的研究與開發(fā)支出，其中符合資本化條件的開發(fā)支出為6 000萬元，其符合“歸屬于該無

26、形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量”的條件。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）發(fā)生研發(fā)支出：借：研發(fā)支出費用化支出 40 000 000 資本化支出 60 000 000貸：原材料 50 000 000 應(yīng)付職工薪酬 10 000 000 銀行存款 40 000 000（2）207年12月31日，該專利技術(shù)已經(jīng)達到預(yù)定用途：借：管理費用 40 000 000 無形資產(chǎn) 60 000 000貸：研發(fā)支出費用化支出 40 000 000 資本化支出 60 000 000第三節(jié) 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量無形資產(chǎn)后續(xù)計量的會計處理如下圖所示：無形資產(chǎn)的后續(xù)計量使用壽命有限的無形資產(chǎn)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)攤銷期：

27、可供使用當月起至不再作為無形資產(chǎn)確認時止 攤銷方法：與所含經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式有關(guān)，不一定是直線法 可能有殘值攤銷時可能影響當期損益，也可能計入制造費用等 可能計提減值準備不攤銷，每期期末進行減值測試，計提減值準備 一、無形資產(chǎn)后續(xù)計量的原則（一）估計無形資產(chǎn)的使用壽命企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限或確定的，應(yīng)當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應(yīng)當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。（二）無形資產(chǎn)使用壽命的確定1企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利或是其他法定權(quán)利，而且合同規(guī)定或法律規(guī)定

28、有明確的使用年限。來源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限；合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，且僅當有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出大額成本時，續(xù)約期應(yīng)當計入使用壽命。2合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當綜合各方面因素判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限。例如，與同行業(yè)的情況進行比較、參考歷史經(jīng)驗、或聘請相關(guān)專家進行論證等。經(jīng)過上述方法仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。（三）無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法

29、進行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當改變攤銷期限和攤銷方法。企業(yè)應(yīng)當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當估計其使用壽命，視為會計估計變更按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)（一）攤銷期和攤銷方法企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。當月增加的無形資產(chǎn)，當月開始攤銷；當月減少的無形資產(chǎn)，當月不再攤銷。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，包括直線法和產(chǎn)量法等。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采

30、用直線法攤銷。（二）殘值的確定使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當視為零，但下列情況除外：（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；（2）可以根據(jù)活躍市場得到無形資產(chǎn)預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會計處理無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當計入當期損益（管理費用、其他業(yè)務(wù)成本等）。某項無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當計入相關(guān)資產(chǎn)的成本?！窘滩腜130例6-6】206年1月1日，A公司從外單位購得一項非專利技術(shù)，支付價款5 000萬元，款項已支付，估計該項非專利技術(shù)的使用壽命為10年，該項非

31、專利技術(shù)用于產(chǎn)品生產(chǎn)；同時，購入一項商標權(quán)，支付價款3 000萬元，款項已支付，估計該商標權(quán)的使用壽命為15年。假定這兩項無形資產(chǎn)的凈殘值均為零，并按直線法攤銷。本例中，A公司外購的非專利技術(shù)的估計使用壽命為10年，表明該項無形資產(chǎn)是使用壽命有限的無形資產(chǎn)，且該項無形資產(chǎn)用于產(chǎn)品生產(chǎn)，因此，應(yīng)當將其攤銷金額計入相關(guān)產(chǎn)品的制造成本。A公司外購的商標權(quán)的估計使用壽命為15年，表明該項無形資產(chǎn)同樣也是使用壽命有限的無形資產(chǎn)，而商標權(quán)的攤銷金額通常直接計入當期管理費用。A公司的賬務(wù)處理如下：（1）取得無形資產(chǎn)時：借：無形資產(chǎn)非專利技術(shù) 50 000 000 商標權(quán) 30 000 000貸：銀行存款 8

32、0 000 000（2）按年攤銷時：借：制造費用非專利技術(shù) 5 000 000 管理費用商標權(quán) 2 000 000貸：累計攤銷 7 000 000如果A公司207年12月31日根據(jù)科學(xué)技術(shù)發(fā)展的趨勢判斷，206年購入的該項非專利技術(shù)在4年后將被淘汰，不能再為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，決定對其再使用4年后不再使用，為此，A公司應(yīng)當在207年12月31日據(jù)此變更該項非專利技術(shù)的估計使用壽命，并按會計估計變更進行處理。207年12月31日該項無形資產(chǎn)累計攤銷金額為1 000（5002）萬元，208年該項無形資產(chǎn)的攤銷金額為1 000（5 000-1 000）/4萬元。A公司208年對該項非專利技術(shù)按年攤銷的

33、賬務(wù)處理如下：借：制造費用非專利技術(shù) 10 000 000貸：累計攤銷 10 000 000三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)根據(jù)可獲得的相關(guān)信息判斷，無法合理估計其使用壽命的無形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進行核算。按照準則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但至少于每一會計期末進行減值測試。發(fā)生減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目?！咎崾尽渴褂脡勖淮_定的無形資產(chǎn)改為使用壽命有限的無形資產(chǎn)屬于會計估計變更。【教材P131例6-7】206年1月1日，A公司購入一項市場領(lǐng)先的暢銷產(chǎn)品的商標的成本為6 000萬元，該商標按照法律規(guī)定還有5年的使

34、用壽命，但是在保護期屆滿時，A公司可每10年以較低的手續(xù)費申請延期，同時A公司有充分的證據(jù)表明其有能力申請延期。此外，有關(guān)的調(diào)查表明，根據(jù)產(chǎn)品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷，該商標將在不確定的期間內(nèi)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量。根據(jù)上述情況，該商標可視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)在持有期間內(nèi)不需要進行攤銷。207年年底，A公司對該商標按照資產(chǎn)減值的原則進行減值測試，經(jīng)測試表明該商標已發(fā)生減值。207年年底，該商標的公允價值為4 000萬元。則A公司的賬務(wù)處理如下：（1）206年購入商標時：借：無形資產(chǎn)商標權(quán) 60 000 000 貸：銀行存款 60 000 000（2）207年發(fā)生減值時：借：資產(chǎn)減

35、值損失 （60 000 000-40 000 000）20 000 000 貸：無形資產(chǎn)減值準備商標權(quán) 20 000 000【例題4單選題】下列關(guān)于無形資產(chǎn)會計處理的表述中，正確的是（ ）。 A當月增加的使用壽命有限的無形資產(chǎn)從下月開始攤銷B無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當反映其經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式C具有融資性質(zhì)的分期付款購入的無形資產(chǎn)以總價款確定初始成本D使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)采用年限平均法按10年攤銷【答案】B【解析】當月增加的使用壽命有限的無形資產(chǎn)從當月開始攤銷，選項A錯誤；具有融資性質(zhì)的分期付款購入無形資產(chǎn)，初始成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，選項C錯誤；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不用進行攤銷

36、，選項D不正確?！纠}5單選題】下列關(guān)于無形資產(chǎn)會計處理的表述中，正確的是（ ）。 A內(nèi)部產(chǎn)生的商譽應(yīng)確認為無形資產(chǎn)B計提的無形資產(chǎn)減值準備在該資產(chǎn)價值恢復(fù)時應(yīng)予轉(zhuǎn)回C使用壽命不確定的無形資產(chǎn)賬面價值均應(yīng)按10年平均攤銷D以支付土地出讓金方式取得的自用土地使用權(quán)應(yīng)單獨確認為無形資產(chǎn)【答案】D【解析】商譽不具有可辨認性，不屬于無形資產(chǎn)；無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)計提，在持有期間不得轉(zhuǎn)回；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不能攤銷。選項A、B和C均不正確。第四節(jié) 無形資產(chǎn)的處置一、無形資產(chǎn)的出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）?！窘滩腜132例6

37、-8】207年1月1日，B公司擁有某項專利技術(shù)的成本為1 000萬元，已攤銷金額為500萬元，已計提的減值準備為20萬元。該公司于207年將該項專利技術(shù)出售給C公司，取得出售收入600萬元，應(yīng)交納的營業(yè)稅等相關(guān)稅費為36萬元。B公司的賬務(wù)處理為：借：銀行存款 6 000 000 累計攤銷 5 000 000 無形資產(chǎn)減值準備 200 000 貸：無形資產(chǎn) 10 000 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 360 000 營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得 840 000如果該公司轉(zhuǎn)讓該項專利技術(shù)取得收入為4 000 000元，應(yīng)交納的營業(yè)稅等相關(guān)稅費為240 000元。則B公司的賬務(wù)處理為：借：銀行存款 4

38、 000 000 累計攤銷 5 000 000 無形資產(chǎn)減值準備 200 000 營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失 1 040 000 貸：無形資產(chǎn) l0 000 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 240 000【例題6單選題】某企業(yè)出售一項3年前取得的專利權(quán)，該專利取得時的成本為20萬元，按10年攤銷，出售時取得收入40萬元，營業(yè)稅稅率為5%。不考慮城市維護建設(shè)稅和教育費附加，則出售該項專利時影響當期的損益為（ ）萬元。 A24 B26 C15 D16【答案】A【解析】出售該項專利時影響當期的損益= 40- 20-（20103）-405%=24（萬元）。二、無形資產(chǎn)的出租企業(yè)出租無形資產(chǎn)，取得的收入通

39、過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算，發(fā)生的支出通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算。【提示】出租無形資產(chǎn)應(yīng)交營業(yè)稅應(yīng)記入“營業(yè)稅金及附加”科目。【教材P133例6-9】207年1月1日，A企業(yè)將一項專利技術(shù)出租給B企業(yè)使用，該專利技術(shù)賬面余額為500萬元，攤銷期限為10年，出租合同規(guī)定，承租方每銷售一件用該專利生產(chǎn)的產(chǎn)品，必須付給出租方10元專利技術(shù)使用費。假定承租方當年銷售該產(chǎn)品10萬件，應(yīng)交的營業(yè)稅金為5萬元。A企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1）取得該項專利技術(shù)使用費時：借：銀行存款 1 000 000貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 000 000（2）按年對該項專利技術(shù)進行攤銷并計算應(yīng)交的營業(yè)稅：借：其他業(yè)務(wù)成本 500

40、 000營業(yè)稅金及附加 50 000貸：累計攤銷 500 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 50 000注：教材例題數(shù)字有誤，即銷售一件支付10元手續(xù)費，不是10萬元，課件中老師按正確數(shù)字講解。三、無形資產(chǎn)的報廢無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，其賬面價值轉(zhuǎn)作當期損益（營業(yè)外支出）?！窘滩腜133例6-10】D企業(yè)擁有某項專利技術(shù)，根據(jù)市場調(diào)查，用其生產(chǎn)的產(chǎn)品已沒有市場，決定應(yīng)予轉(zhuǎn)銷。轉(zhuǎn)銷時，該項專利技術(shù)的賬面余額為600萬元，攤銷期限為10年，采用直線法進行攤銷，已攤銷300萬元，假定該項專利權(quán)的殘值為零，已累計計提的減值準備為160萬元，假定不考慮其他

41、相關(guān)因素。則D公司的賬務(wù)處理如下：借：累計攤銷 3 000 000 無形資產(chǎn)減值準備 1 600 000 營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失 1 400 000貸：無形資產(chǎn)專利權(quán) 6 000 000【例題7多選題】下列各項中，會引起無形資產(chǎn)賬面價值發(fā)生增減變動的有（ ）。 A對無形資產(chǎn)計提減值準備 B企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出 C攤銷無形資產(chǎn)成本 D轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán) E企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出不滿足無形資產(chǎn)確認條件的部分【答案】ACD 【解析】無形資產(chǎn)計提減值準備減少無形資產(chǎn)賬面價值；企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益，不影響無形資產(chǎn)賬面價值的變動；攤銷

42、無形資產(chǎn)成本減少無形資產(chǎn)的賬面價值，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)減少無形資產(chǎn)的賬面價值；企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出不滿足無形資產(chǎn)確認條件應(yīng)計入當期損益。【例題8計算題】長江股份有限公司（以下簡稱“長江公司”）有關(guān)無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下：（1）2009年1月，長江公司以銀行存款2 400萬元購入一項土地使用權(quán)（不考慮相關(guān)稅費）。該土地使用年限為60年。（2）2009年6月，長江公司研發(fā)部門準備研究開發(fā)一項專利技術(shù)。在研究階段，企業(yè)為了研究成果的應(yīng)用研究、評價，以銀行存款支付了相關(guān)費用600萬元。（3）2009年8月，上述專利技術(shù)研究成功，轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。企業(yè)將研究成果應(yīng)用于該項專利技術(shù)的設(shè)計，直接發(fā)生的研

43、發(fā)人員工資、材料費以及相關(guān)設(shè)備折舊費分別為800萬元、1 300萬元和200萬元，同時以銀行存款支付了其他相關(guān)費用100萬元。以上開發(fā)支出均滿足無形資產(chǎn)的確認條件。（4）2009年10月，上述專利技術(shù)的研究開發(fā)項目達到預(yù)定用途，形成無形資產(chǎn)。長江公司預(yù)計該專利技術(shù)的預(yù)計使用年限為10年。長江公司無法可靠確定與該專利技術(shù)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。（5）2010年4月，長江公司利用上述外購的土地使用權(quán)，自行開發(fā)建造廠房。廠房于2010年9月達到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計所發(fā)生的必要支出5 550萬元（不包含土地使用權(quán)）。該廠房預(yù)計使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值為50萬元。假定長江公司對其采用年數(shù)總和法

44、計提折舊。（6）2012年5月，長江公司研發(fā)的專利技術(shù)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，經(jīng)批準將其予以轉(zhuǎn)銷。要求：（1）編制長江公司2009年1月購入該項土地使用權(quán)的會計分錄。（2）編制土地使用權(quán)2009年攤銷的會計分錄，計算長江公司2009年12月31日該項土地使用權(quán)的賬面價值。（3）編制長江公司2009年研制開發(fā)專利技術(shù)的有關(guān)會計分錄。（4）計算長江公司研制開發(fā)的專利技術(shù)2011年年末累計攤銷的金額（假定沒有計提減值準備）。（5）分析土地使用權(quán)是否應(yīng)轉(zhuǎn)入該廠房的建造成本；計算長江公司自行開發(fā)建造的廠房2011年計提的折舊額。（6）編制長江公司該項專利技術(shù)2012年5月予以轉(zhuǎn)銷的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）?！敬鸢浮?（1） 借：無形資產(chǎn) 2 400貸：銀行存款 2 400（2） 該土地使用權(quán)每年攤銷額2 4006040（萬元）借：管理費用 40貸：累計攤銷 402009年12月31日該項土地使用權(quán)的賬面價值2 400-402 360（萬元）。（3） 借：研發(fā)支出費用化支出 600貸：銀行存款 600借：管理費用 600貸：研發(fā)支出費用化支出 600借：研發(fā)