新企業(yè)所得稅法下企業(yè)納稅籌劃的轉(zhuǎn)變

1、新企業(yè)所得稅法下企業(yè)納稅籌劃的轉(zhuǎn)變隨著加入 WTO 貿(mào)易保護(hù)期的結(jié)束， 我國 企業(yè)面臨的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)愈加激烈， 納稅籌劃作為重要的財(cái)務(wù)管理方法逐漸為企業(yè)所重視。 所得稅是最重要稅種之一， 對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)有著舉足輕重的影響。 2007 年我國頒布了 （以下簡(jiǎn)稱新法） ，新所得稅法與舊所得稅法 （以下簡(jiǎn)稱舊法）在很多方面的規(guī)定頗有不同，如何使我國企業(yè)在新法實(shí)施后進(jìn)行合理的納稅籌劃意義重大！一、新舊企業(yè)所得稅法的主要區(qū)別隨著我國 經(jīng)濟(jì) 的飛速 發(fā)展 ，舊企業(yè)所得稅法存在的諸多漏洞日益凸顯，制約了我國企業(yè)的發(fā)展，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（1 ）現(xiàn)行稅法內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法差異較大，造成企業(yè)間稅負(fù)不等，不符合

2、社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制的要求，不利于公平競(jìng)爭(zhēng)；（2 ）稅收優(yōu)惠政策存在較大漏洞，扭曲了企業(yè)的經(jīng)營行為，造成國家稅款的流失；（ 3 ）多重的稅收導(dǎo)向，不能有效體現(xiàn)國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能；（4 ）內(nèi)、外資企業(yè)兩套所得稅制，造成企業(yè)組織形式的混亂和投資主體的扭曲。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2005 年我國實(shí)際利用外資603億美元，至少三分之一來源于內(nèi)資返程投資，部分外資企業(yè)優(yōu)惠到期后 “翻牌 ”注冊(cè)新公司， 造成稅款的嚴(yán)重流失。新企業(yè)所得稅法根據(jù) 科學(xué) 發(fā)展觀和完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的總體要求，按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的稅制改革原則，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，建立各類企業(yè)統(tǒng)一適用的科學(xué)、 規(guī)范的企業(yè)所得稅制度， 為各

3、類企業(yè)創(chuàng)造了公平的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，新法和舊法的相比優(yōu)越性主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：1. 納稅主體和納稅對(duì)象界定更為清晰。舊法將所得稅的納稅人分內(nèi)資和外資分別進(jìn)行界定以便二者可以適用不同的稅制。比如，舊法將內(nèi)資納稅主體界定為“在我國境內(nèi)實(shí)施獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織 ”，將有外資成分的企業(yè)和組織按照經(jīng)營性質(zhì)分為在我國界內(nèi)設(shè)立的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，納稅主體不明確， 納稅對(duì)象極易混淆， 給所得稅的征繳工作造成很大困難； 新法則將企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。居民企業(yè)， 是指依法在 中國 境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律 成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。非居民企業(yè)，是指依照外國 （地區(qū)）法律成立且實(shí)

4、際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。新法對(duì)納稅對(duì)象的規(guī)定也十分明確， 即居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、 場(chǎng)所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。2. 統(tǒng)一并適當(dāng)調(diào)低稅率。舊法內(nèi)資企業(yè)法定稅率是33% ，對(duì)年應(yīng)納稅所得額較低者還有 18% 和 27% 兩檔低稅率。另外，對(duì)國務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，以及經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)減按15% 的稅率征收所得稅

5、。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅稅率為 30% ，另加地方所得稅3% ，同時(shí)外資企業(yè)還有 15%、24%的區(qū)域優(yōu)惠稅率。內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅率較多，也比較混亂；新法統(tǒng)一規(guī)定企業(yè)所得稅的稅率為25% ，非居民企業(yè)取得所得適用稅率為20%.符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按率更有利于企業(yè)的發(fā)展和市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)。15 的稅率征收企業(yè)所得稅。新法稅3. 統(tǒng)一和規(guī)范了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)。舊法在稅前扣除的規(guī)定方面內(nèi)外資有很多不合理的差別。以職工薪酬為例， 舊法對(duì)于內(nèi)資企業(yè)實(shí)行計(jì)稅工資制度，即每月每人工資稅前扣除限額為 1600 元，超過部分不允許稅前扣除， 外

6、資企業(yè)則按實(shí)際發(fā)放的工資予以據(jù)實(shí)扣除。再如公益性捐贈(zèng)， 舊法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)在其年度應(yīng)納稅所得額3% 以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除， 而外資企業(yè)的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)則可據(jù)實(shí)扣除。這些不平等的政策極大的提高了內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)， 限制了內(nèi)資企業(yè)的發(fā)展， 不符合社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制的要求， 不利于公平競(jìng)爭(zhēng)。新的稅法統(tǒng)一和規(guī)范的稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)，順應(yīng)了市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)的趨勢(shì)。4. 統(tǒng)一了企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。 舊法優(yōu)惠政策復(fù)雜繁瑣， 稅收優(yōu)惠導(dǎo)向不明確， 不能徹底發(fā)揮稅收的宏觀調(diào)控能力； 新法的優(yōu)惠導(dǎo)向十分明確， 統(tǒng)一了內(nèi)、 外資企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策， 并對(duì)舊法稅優(yōu)惠政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，同時(shí)減少區(qū)域性優(yōu)惠，

7、 縮小區(qū)域性稅負(fù)差距，加大全國范圍內(nèi)的產(chǎn)業(yè)傾斜力度， 構(gòu)建了以產(chǎn)業(yè)傾斜為主、 地區(qū)傾斜為輔、 產(chǎn)業(yè)政策與地區(qū)政策相結(jié)合的稅收優(yōu)惠政策模式。二、新企業(yè)所得稅法下企業(yè)納稅籌劃方向的轉(zhuǎn)變考慮舊法的弊端新法做出了較大調(diào)整，使得企業(yè)所得稅納稅籌劃發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的轉(zhuǎn)變：1. 從注冊(cè)區(qū)域籌劃轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)性質(zhì)的籌劃。 舊法規(guī)定， 只有在國家級(jí)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)注冊(cè)的高新技術(shù)企業(yè)方可享受 15 的優(yōu)惠稅率，因此，不在此類地區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)在納稅籌劃時(shí)， 可以通過公司分立或關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給位于此類地區(qū)并享受稅收優(yōu)惠的關(guān)聯(lián)企業(yè)， 甚至利用 “區(qū)內(nèi)注冊(cè)、 區(qū)外經(jīng)營 ”來謀求稅負(fù)的減輕。新企業(yè)所得稅法對(duì)國家需要重點(diǎn)扶

8、持的高新技術(shù)企業(yè)減按 15 的稅率征收所得稅，對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠， 不再有地域性的要求。 因此，企業(yè)的納稅籌劃必須從納稅地點(diǎn)的籌劃轉(zhuǎn)移到企業(yè)性質(zhì)的籌劃上來。2. 從職工數(shù)量籌劃轉(zhuǎn)變?yōu)槁毠ぬ攸c(diǎn)的籌劃。舊法規(guī)定、 只有民政福利企業(yè) 安置殘疾人員才能享受企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠，在這一政策引導(dǎo)限制下，普通盈利企業(yè)只能在減少職工數(shù)量，提高職工勞動(dòng)強(qiáng)度上進(jìn)行籌劃；新法規(guī)定所有企業(yè)只要錄用符合條件的下崗員工、殘疾人士等并從事國家鼓勵(lì)的經(jīng)營活動(dòng)都可享受減免稅或加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。為此，企業(yè)應(yīng)認(rèn)真策劃，結(jié)合自身經(jīng)營特點(diǎn)分析哪些崗位適合安置國家鼓勵(lì)就業(yè)的人員，分析錄用上述人員與一般人員

9、在成本和收益等方面的變化，同時(shí)應(yīng)注意做好相關(guān)證件的備案、勞動(dòng)合同的簽署和社會(huì)保障工作。 案例1A公司通過細(xì)致的崗位分析，認(rèn)為包括值班室人員在內(nèi)的16 個(gè)崗位工作時(shí)間內(nèi)不需要身體大幅度和長(zhǎng)距離的動(dòng)作，可以雇傭殘疾人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員。一般人員每年工資總額為30.72萬元，抵稅作用金額為30.72*25%=7.68萬元。 將這些崗位換成符合國家加計(jì)扣除標(biāo)準(zhǔn)的員工后，職工薪酬總額保持不變，但是抵稅作用金額上升至30.72*（ 1+50%） *25%=11.52萬元，相比之下，節(jié)稅金額增加了3.84萬元。 案例 2 援引上例， A 公司設(shè)立 B 子公司為母公司的生產(chǎn)提供科技支撐， B 公司

10、屬于國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)， 所得稅率為 15%.A 公司委派 10 名技術(shù)骨干常駐 B 公司為其提供技術(shù)指導(dǎo)。 如果這十名職工的薪酬由 B 子公司發(fā)放， 年薪總額 19.2 萬元，抵稅作用只有 19.2*15%=2.88 萬元。 如這 10 名職工的薪酬由 A 公司發(fā)放， 則職工薪酬的抵稅作用為 19.2*25%=4.8 萬元。二者相差 1.92 萬元。如果 A 母公司派出的是國家鼓勵(lì)安置人員，抵稅作用將更加明顯。3. 從組織規(guī)模的籌劃轉(zhuǎn)變?yōu)榻M織架構(gòu)的籌劃。新法采用“登記注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn) ”和 “實(shí)際管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn) ”相結(jié)合的辦法，即：居民企業(yè)在中國 境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)的應(yīng)當(dāng)匯

11、總 計(jì)算 繳納企業(yè)所得稅， 因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)分支機(jī)構(gòu)的盈虧情況并據(jù)此做出分支機(jī)構(gòu)性質(zhì)的決策。例如一家公司年利潤(rùn)1000 萬，準(zhǔn)備擴(kuò)大業(yè)務(wù)在外地開設(shè)一分支機(jī)構(gòu)，預(yù)計(jì)前5年每年的應(yīng)納稅所得額為 -800萬， -500萬， -100 萬， 300 萬， 500 萬。公司為最大限度的獲得稅收利益，獲取資金的時(shí)間價(jià)值，應(yīng)在前3 年將分支機(jī)構(gòu)設(shè)立為分公司，抵稅作用總額達(dá)到（ 800+500+100） *25%=350萬，其后便可根據(jù)實(shí)際情況決定分支機(jī)構(gòu)性質(zhì)。三、所得稅納稅籌劃應(yīng)注意的問題根據(jù)系統(tǒng)論的基本觀點(diǎn)，企業(yè)內(nèi)部 經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之間不可避免地存在著一定的交叉重復(fù)，且相互作用、 相互影響； 同樣， 經(jīng)濟(jì)社會(huì)整

12、體與部分之間的關(guān)系也不能用簡(jiǎn)單的數(shù)學(xué)公式予以計(jì)量。 在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，部分看來可行的方案可能會(huì)威脅到整體的利益。因此在納稅籌劃過程中要注意以下幾個(gè)問題：1. 納稅籌劃方案應(yīng)該著眼于整體經(jīng)濟(jì)利益的最大化。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)不能只就某一個(gè)稅種進(jìn)行籌劃，要著眼于整體稅負(fù)的輕重。某個(gè)籌劃方案可能會(huì)使某稅種的稅負(fù)減輕，但從整體來說可能會(huì)使其他稅種稅負(fù)變化而實(shí)際上使整體稅負(fù)增加，此時(shí)這個(gè)方案就不應(yīng)被采納； 同時(shí)，在進(jìn)行進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)全面考慮稅收和非稅收因素，考慮籌劃方案將引起的機(jī)會(huì)成本和非稅收支出，以做出使企業(yè)整體利益最大化的籌劃方案。2. 納稅籌劃應(yīng)服從于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略。納稅籌劃是為企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略服

13、務(wù)的一種方法與手段，并非企業(yè)經(jīng)營的最終目標(biāo)，一切的納稅籌劃活動(dòng)應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略為最終目標(biāo)。例如，為了增加稅前扣除項(xiàng)目而增加不必要的經(jīng)營行為和業(yè)務(wù)流程；為了享受國家對(duì)科技公司的稅收優(yōu)惠而強(qiáng)行將不可分割的企業(yè)實(shí)體分立為一般工業(yè) 企業(yè)和科研子公司， 這樣做可能導(dǎo)致企業(yè)間溝通成本遠(yuǎn)比享受的稅收優(yōu)惠要高；有的納稅籌劃方案會(huì)使企業(yè)某一時(shí)期的稅負(fù)最輕但卻不利于其長(zhǎng)遠(yuǎn) 發(fā)展 。因此對(duì)于企業(yè)來說，最佳的納稅籌劃態(tài)度應(yīng)該是以企業(yè)的整體收益為重，采取適當(dāng)?shù)幕I劃方案。 選定方案不一定稅負(fù)最輕，但應(yīng)使企業(yè)實(shí)現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)的可能性最大。3. 充分考慮納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)。 納稅籌劃具有很強(qiáng)的專業(yè)性， 要求籌劃者必須深入了解稅收法律 法規(guī)，并擁有一定的財(cái)務(wù)和管理知識(shí)。 因此，納稅人應(yīng)當(dāng)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生前就全面考慮可能發(fā)生的主觀和非主觀因素。 即便如此， 在方案實(shí)施過程中經(jīng)常出現(xiàn)出乎意料之外的情況發(fā)生， 因此在納稅籌劃方案的執(zhí)行過程中， 要對(duì)方案進(jìn)