審計合謀與審計服務(wù)市場質(zhì)量研究

1、審計合謀與審計效勞市場質(zhì)量研究【摘要】近年來，CPA或?qū)徲嫏C(jī)構(gòu)與被審計單位串通，提供虛假簽證或出具虛假審計意見，形成審計合謀。解決審計合謀對策在于強(qiáng)化審計效勞低質(zhì)量競爭的 法律 責(zé)任，凈化CPA執(zhí)業(yè)環(huán)境，加強(qiáng)政府監(jiān)管等。審計合謀，指CPA或?qū)徲嫏C(jī)構(gòu)在財務(wù)報告審計過程中，喪失了應(yīng)有的審計獨(dú)立性，與被審計單位串通，通過提供虛假鑒證或出具虛假審計意見，欺騙審計委托人和社會公眾并從中漁利的一種社會 經(jīng)濟(jì) 行為。一、審計合謀成因一被審計單位并不需要高質(zhì)量的審計效勞已經(jīng)有不少 文獻(xiàn) 闡述了我國審計市場的一個畸形特征：需求方不需要高質(zhì)量的審計師。我國的證券審計市場存在著上市公司對高質(zhì)量審計的躲避傾向，劉峰等

2、2002發(fā)現(xiàn)原中天勤的客戶的流向表現(xiàn)出兩個特征：一是選擇本地事務(wù)所；二是與長期合作的簽字注冊 會計 師共進(jìn)退，這一現(xiàn)象與高質(zhì)量審計市場特征不相吻合。公司選擇和辭聘注冊會計師不是以審計質(zhì)量上下為標(biāo)準(zhǔn)，來自事務(wù)所和 企業(yè) 的問卷結(jié)論一致認(rèn)為，選擇事務(wù)所最重要的因素是審計收費(fèi)的上下，事務(wù)所認(rèn)為客戶流失的關(guān)鍵是其他事務(wù)所上門招攬業(yè)務(wù)和審計收費(fèi)高于其他事務(wù)所。作為需求方的客戶公司并不需要高質(zhì)量的審計效勞。二公司治理構(gòu)造不利于審計獨(dú)立性的維護(hù)和進(jìn)步我國上市公司治理構(gòu)造存在著兩大問題：一是大股東超強(qiáng)控制；二是管理層內(nèi)部人控制。本來對注冊會計師的聘任和解聘應(yīng)由股東大會決議，但當(dāng)股東大會成為擺設(shè)后，注冊會計師的

3、聘任和解聘等權(quán)利本質(zhì)上落到了大股東和內(nèi)部控制人手中，這種潛在的威脅損害了注冊會計師的獨(dú)立性。王躍堂、趙子夜2003的研究發(fā)現(xiàn)，股權(quán)構(gòu)造對審計意見具有顯著影響，股權(quán)制衡度越低，內(nèi)部人控制越嚴(yán)重，上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保存意見的可能性就越小。三審計效勞追求的是審計費(fèi)用，與審計質(zhì)量關(guān)聯(lián)度不大從審計市場的需求方來看，審計效勞的真正需求者是監(jiān)管機(jī)構(gòu)。在“取悅監(jiān)管機(jī)構(gòu)的過程中，審計不是自發(fā)的市場需要，而是上市公司應(yīng)付監(jiān)管機(jī)構(gòu)的一種形式而已。上市公司本身并不需要高質(zhì)量的審計效勞，審計質(zhì)量越高，審計師發(fā)現(xiàn)的問題就會越多，這是經(jīng)營管理者最不愿意承受的。而且，高質(zhì)量的審計效勞會增加那些自身質(zhì)量不高的上市公司的本錢

4、或費(fèi)用。從供給方來看，提供高質(zhì)量的審計效勞是其最高目的。但在監(jiān)管部門和審計對象并不需要高質(zhì)量審計效勞的情況下，審計師為了節(jié)約審計費(fèi)用 自然 就會降低審計質(zhì)量；審計師為了在劇烈的競爭中不失去客戶，提供需求方滿意的審計效勞便成為其自然選擇。相關(guān)實證研究也說明，上市公司收到的非標(biāo)準(zhǔn)無保存審計意見與年報審計費(fèi)用率正相關(guān)，這說明審計市場存在審計師滿足客戶意愿，出具比較寬松的審計意見的變通行為。四審計市場中信息不對稱，使合謀成為可能當(dāng)市場的一方資產(chǎn)所有者無法觀察到另一方經(jīng)營者的行為或無法獲取另一方行為的完全信息時，就出現(xiàn)了“信息不對稱。企業(yè)的經(jīng)營活動是企業(yè)信息的最原始來源，經(jīng)營者對企業(yè)的經(jīng)營活動有充分詳細(xì)

5、的理解，而所有者只理解大概甚至不理解，因此聘請熟悉會計業(yè)務(wù)的審計師進(jìn)展審計，通過這個信息通道向外部傳遞企業(yè)真實的會計信息。然而，在三者的委托代理關(guān)系中，審計師和經(jīng)營者出自各自效用最大化的目的，可能憑借信息優(yōu)勢形成合謀。五對經(jīng)濟(jì)利益的追求是產(chǎn)生合謀的內(nèi)在原因會計師事務(wù)所作為一個獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實體，獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧，實現(xiàn)“效用最大化是其最終目的。而企業(yè)經(jīng)營者通過經(jīng)營管理實現(xiàn)自身價值最大化，只有當(dāng)企業(yè)經(jīng)營情況良好的時候，才能得到更多的報酬如薪金和良好的聲譽(yù)。當(dāng)企業(yè)總體財務(wù)狀況不好時，如出現(xiàn)巨額虧損或達(dá)不到增發(fā)、配股要求時，經(jīng)營者便會主動向?qū)徲嫀煱l(fā)出一個信號，引誘審計師，趨利性導(dǎo)致雙方互相勾結(jié)，造成審計

6、失敗。六行業(yè)監(jiān)管體制不順，自律機(jī)制薄弱，懲戒不力首先，注冊會計師協(xié)會體制問題一直是我國注冊會計師行業(yè)存在的一個重大問題。自1998年11月 中國 注冊會計師協(xié)會成立以后，無論是從經(jīng)費(fèi)來源、人事關(guān)系的掛靠還是從注冊會計師協(xié)會實際被賦予的職能來看，我國的注冊會計師協(xié)會扮演的角色相當(dāng)于財政部門的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，雖然名義上是一個獨(dú)立的社會團(tuán)體法人，但實際上并不具有獨(dú)立的行業(yè)管理的權(quán)限，造成政府監(jiān)管與行業(yè)自律以及政府各監(jiān)管部門互相之間的關(guān)系無法理順。其次，行業(yè)監(jiān)管法規(guī)政策不健全、不配套。現(xiàn)行?注冊會計師法?自1994年1月1日施行以來，對標(biāo)準(zhǔn)和管理注冊會計師行業(yè)起到了很大作用。但時至今日，會計效勞市場中的注冊

7、會計師行業(yè)的情況已今非昔比，現(xiàn)行的?注冊會計師法?不僅嚴(yán)重滯后，而且阻礙行業(yè)的 開展 。比方，現(xiàn)有的法律中缺乏適當(dāng)?shù)脑V訟機(jī)制，實際操作中處分力度有限，在法律責(zé)任方面重行政責(zé)任輕民事責(zé)任；會計師事務(wù)所組織形式中的有限責(zé)任制不利于注冊會計師的行業(yè)自律等。此外，與行業(yè)監(jiān)管有關(guān)的會計、證券、司法等方面的法律、法規(guī)建立存在不一致的地方。二、治理合謀，進(jìn)步審計效勞市場質(zhì)量的對策一強(qiáng)化低質(zhì)量競爭的法律責(zé)任二塑造行業(yè)誠信，加強(qiáng)對CPA的個人道德約束誠信是市場經(jīng)濟(jì)建立的根底，作為市場經(jīng)濟(jì)秩序的忠實維護(hù)者，CPA更需要講誠信，具備正直老實的品格，不偏不倚地對待有關(guān)利益各方。CPA誠信的缺失會引發(fā)全社會對整個CPA

8、行業(yè)及資本市場的信任危機(jī)，破壞資本市場正常的資源配置秩序。CPA應(yīng)當(dāng)是受過良好職業(yè) 教育 、訓(xùn)練有素、具備足夠?qū)I(yè)素養(yǎng)為社會公眾提供知識產(chǎn)品的儒商，而不應(yīng)是惟利是圖、“撈一票就走的街邊小販，決不能因蠅頭小利而忘卻職業(yè)道德和政府法令。誠信機(jī)制的建立是一項綜合性的系統(tǒng)工程，需要德治與法制雙管齊下。一方面，要在全行業(yè)范圍內(nèi)開展以誠信為核心的職業(yè)道德教育，CPA自身修養(yǎng)建立，通過誠信執(zhí)業(yè)建議和承諾、誠信自律公約等形式，進(jìn)步其對職業(yè)重要性和榮耀性的認(rèn)識，使誠信自律以及獨(dú)立、客觀、公正地執(zhí)行審計準(zhǔn)那么的相關(guān)規(guī)定成為每個從業(yè)人員的自覺行為。另一方面，要以健全的制度制約失信。行業(yè)協(xié)會應(yīng)盡快制定以職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)

9、質(zhì)量為量化標(biāo)準(zhǔn)的CPA行業(yè)信譽(yù)評價指標(biāo)體系，建立執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)和執(zhí)業(yè)人員的誠信檔案，記錄并定期公布事務(wù)所及CPA的執(zhí)業(yè)情況、違規(guī)行為及相應(yīng)處分結(jié)果，通過監(jiān)視體系和失信懲罰機(jī)制的建立與宣判，進(jìn)步合謀者違約本錢和被查處的概率，降低其對合謀的期望收益，迫使CPA將誠信作為自己執(zhí)業(yè)的最優(yōu)行為準(zhǔn)那么。三改革會計師事務(wù)所組織形式，凈化CPA的執(zhí)業(yè)環(huán)境為了從組織形式角度來減少CPA過激的商業(yè)行為，會計師事務(wù)所應(yīng)逐步放棄現(xiàn)行的有限責(zé)任制而向無限責(zé)任制的組織形式過渡。通過引導(dǎo)合伙制事務(wù)所的建立與開展，利用事務(wù)所內(nèi)部形成的互相監(jiān)視機(jī)制和由合伙制形成的巨額賠償機(jī)制，迫使CPA遵紀(jì)守法，加強(qiáng)內(nèi)部質(zhì)量控制，自覺抵抗合謀傾向，

10、重建獨(dú)立審計誠信，防止審計合謀的發(fā)生。對于因市場供求關(guān)系扭曲而造就的惡劣執(zhí)業(yè)環(huán)境可通過以下兩個途徑得以矯正：一是積極推進(jìn)我國會計師事務(wù)所的二次改制和合并，進(jìn)一步促進(jìn)事務(wù)所上規(guī)模、上檔次，尤其是要促進(jìn)我國證券審計市場寡頭壟斷市場構(gòu)造的形成，增強(qiáng)事務(wù)所保持獨(dú)立性的實力和實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益的可能性，防止因數(shù)量繁多的事務(wù)所之間的無序競爭而造成短期行為及其對審計質(zhì)量的損害；二是要改革審計收費(fèi)，一方面要綜合數(shù)量和質(zhì)量兩方面考慮來確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。另外要設(shè)定最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，并要求事務(wù)所嚴(yán)格執(zhí)行，有效遏制CPA行業(yè)價格戰(zhàn)的發(fā)生。四引入聲譽(yù)處分機(jī)制，加大對違規(guī)行為的處分力度對事務(wù)所承擔(dān)的責(zé)任應(yīng)加以延伸，不僅要包括整個事

11、務(wù)所的 經(jīng)濟(jì) 資產(chǎn)，還應(yīng)包括所內(nèi)CPA的個人聲譽(yù)資產(chǎn)，將CPA的個人財富與聲譽(yù)掛鉤，使其在面對審計合謀賄賂時認(rèn)識到：一次審計合謀不但會給自己及其合伙人帶來經(jīng)濟(jì)上的損失，還會使其本人及整個事務(wù)所的聲譽(yù)急劇下降，在今后相當(dāng)長的一段時間內(nèi)蒙受接不到業(yè)務(wù)的嚴(yán)重?fù)p失，并有可能惡性循環(huán)下去，最終導(dǎo)致合伙 企業(yè) 的倒閉，由此促使CPA因珍視聲譽(yù)而回絕合謀。目前， 中國 注冊 會計 師協(xié)會在每年公布審計失敗案時，將參與審計合謀的CPA的姓名公布在醒目位置上，其目的就是要通過聲譽(yù)機(jī)制來修正CPA審計合謀市場的主觀意愿。防止審計合謀還要注重聲譽(yù)處分與 法律 處分相結(jié)合，法律處分是聲譽(yù)處分的有效保證，通過加大賠償力

12、度和強(qiáng)化刑事處分責(zé)任追究機(jī)制，可以使合謀本錢遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于合謀收益，使鋌而走險的舞弊者人財兩空，直至出局。只有這樣，才能從根本上有效遏制審計合謀的發(fā)生。五完善公司治理構(gòu)造和審計委托制度經(jīng)營管理層兼具被審計單位和審計委托人的雙重身份，扭曲了正常的審計關(guān)系，通過完善公司治理構(gòu)造，將有利于出資者選聘、監(jiān)控、鼓勵經(jīng)營管理層和CPA，使經(jīng)營管理層保持誠信，CPA可以進(jìn)展獨(dú)立審計，有效預(yù)防經(jīng)營管理層與CPA之間審計合謀的發(fā)生，以保證委托人的權(quán)益不受損害。詳細(xì)做法是：首先，通過國有資本逐漸退出、引入戰(zhàn)略投資者作為股東進(jìn)入企業(yè)；建立實在有效的內(nèi)部權(quán)利制衡機(jī)制，合理地解決當(dāng)前所有者缺位和“內(nèi)部人控制下一股獨(dú)大的公司治

13、理構(gòu)造問題以及股東大會、董事會、經(jīng)理和監(jiān)事會之間的角色定位、權(quán)利配置問題，使其各司其職、各負(fù)其責(zé)。其次，在建立了相對完善的公司治理構(gòu)造的前提下，建立真正獨(dú)立的審計委托關(guān)系，上市公司可由董事會或其下屬的審計委員會來進(jìn)展CPA的選聘，一般國有企業(yè)可由國有資產(chǎn)管理委員會或其主管部門委托進(jìn)展審計，并對提供審計效勞的事務(wù)所進(jìn)展定期輪換，原那么上應(yīng)要求企業(yè)相鄰年度的審計報告不能由同一事務(wù)所出具，由此切斷CPA與被審計單位之間的利益關(guān)聯(lián)關(guān)系，還CPA審計以真正的超然獨(dú)立，防止CPA與客戶保持過于親密的關(guān)系，進(jìn)步CPA審計的獨(dú)立性。六加強(qiáng)政府監(jiān)管的力度和進(jìn)步效率為了有效防止審計合謀的發(fā)生，維護(hù)社會公眾利益和投資者的信心，政府一要加大對違規(guī)CPA和事務(wù)所的查處力度，對不能保持獨(dú)立性的CPA和負(fù)有相應(yīng)責(zé)任的事務(wù)所進(jìn)展嚴(yán)肅查處并終身禁入CPA行業(yè)，決不姑息手軟；二要轉(zhuǎn)變職能，明確角色，盡快制定、修改和完善相關(guān)法律和準(zhǔn)那么，使其與新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)，并做到有法可依、有法必依，在相關(guān)法規(guī)中還要特別加強(qiáng)對嚴(yán)格按標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)業(yè)的CPA和事務(wù)所的保護(hù)，增強(qiáng)他們對財務(wù)報告舞弊者說“不的力量；三要積極采用市場導(dǎo)向的監(jiān)管體制，加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和人員的組織化和專業(yè)化建立