風險導向審計模式及應用-

1、趙曉波:風險導向審計模式及應用風險導向審計模式及應用趙曉波(洛陽理工學院河南洛陽471023摘要:風險導向審計作為現代審計方法,在發(fā)達國家審計實踐中得到普遍的應用,方法本身也在不斷的完善。在我國審計實踐中審計人員普遍仍然在沿用傳統的審計方法,這不利于我國注冊會計師事業(yè)的健康發(fā)展。本文在風險導向審計產生歷史背景的基礎上,探討了風險導向審計的基本內涵,并將現代風險導向審計與傳統風險導向審計進行了對比,對現階段我國實行現代風險導向審計進行了適用性分析。關鍵詞:傳統風險導向審計現代風險導向審計審計模式適用性分析當今社會經濟變化風起云涌,由于企業(yè)盈利的沖動和外部對企業(yè)日益高漲的期望,企業(yè)進行財務舞弊的動

2、機和壓力日益增大,從而導致國內外審計失敗案件越演越烈,注冊會計師審計風險也隨之越來越大,使風險導向審計成為倍受業(yè)內外人士關注的熱點問題。風險導向審計在世界范圍內的實施已是不可逆轉的趨勢。因此,對風險導向審計模式及其應用進行系統研究就顯得尤為重要。一、風險導向審計模式產生背景(一審計模式的發(fā)展歷程審計模式的發(fā)展階段從審計發(fā)展的歷史看,審計模式的發(fā)展經歷了三個階段:(1賬項導向審計模式。是指審計人員主要根據對賬項、交易的具體檢查取得審計證據,形成審計意見。在審計發(fā)展的早期(19世紀以前,由于企業(yè)組織結構簡單,業(yè)務性質單一,審計工作的主要目標是查錯防弊,因此獲取審計證據的方法比較簡單,注冊會計師將大

3、部分精力投向會計憑證和賬簿的詳細檢查。19世紀以后,雖然企業(yè)規(guī)模日益擴大,注冊會計師已無法全面詳細審計企業(yè)的會計賬簿,但審計方式只能是抽取憑證進行詳細檢查,其實質仍然是詳細審計。(2內控導向審計模式。20世紀40年代后,會計和審計步入了快速發(fā)展時期。由于企業(yè)規(guī)模日益擴大,經濟活動和交易事項內容不斷豐富、復雜,注冊會計師花費的審計工作量迅速增大,需要的審計技術也日益復雜,使得詳細審計難以實施。為了適應審計環(huán)境的變化和審計工作的需要,職業(yè)界逐漸改變了詳細審計,代之以抽樣審計。為了進一步提高審計效率,改變抽樣審計的隨意性,注冊會計師將審計的視角轉向企業(yè)的管理制度,特別是會計信息賴以生成的內部控制,從

4、而將內部控制與抽樣審計結合起來。這樣,從20世紀50年代起,以內部控制測試為基礎的抽樣審計在西方國家得到廣泛應用。從方法論的角度看,該種審計模式可以被稱作制度導向審計。(3風險導向審計模式。20世紀70年代以來,世界范圍內政治經濟和科學技術發(fā)生了巨大變化,社會各界對獨立審計評價會計報表的責任提出了更高要求,審計期望差距不斷擴大,審計成了一種高風險的職業(yè)。由于審計風險受到企業(yè)固有風險因素的影響,如管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務性質、企業(yè)目標、戰(zhàn)略以及相關經營風險等,又受到內部控制風險因素的影響,如賬戶余額或各類交易存在錯報,內部控制未能防止、發(fā)現或糾正的風險,還會受到注冊會計師實施實質

5、性程序未能發(fā)現賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響,因此,注冊會計師僅以內部控制測試為基礎實施抽樣審計就很難將審計風險降至可接受的水平,抽取樣本量的大小也很難說服政府監(jiān)管部門和社會公眾。為了從理論和實踐上解決制度基礎審計存在的缺陷,注冊會計師職業(yè)界很快開發(fā)出了審計風險模型。從方法論的角度講,注冊會計師以審計風險模型為基礎進行的審計可稱為風險導向審計模式。傳統風險導向審計模式主要是通過對會計報表固有風險和控制風險的定量評估,從而確定實質性測試的性質、時間和范圍。傳統風險導向審計實質上是內控導向審計模式的發(fā)展,它還不是一種新的審計基本模式。雖然它使審計效率與效果有了實質性的提高,但它在理論與實務兩

6、方面都存在固有的缺陷,正是由于傳統風險導向審計模式的種種缺陷,使得自20世紀70年代開始的管理欺詐行為到20世紀80年代和90年代,不僅沒有得到有效的控制,反而愈演愈烈。因此國際上一些大型會計師事務所紛紛著手研究新的審計模式,他們在對傳統風險導向審計模式改進的過程中,創(chuàng)造出了一種新的審計模式。這種審計模式以“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”的模型為基礎,以被審計單位的經營風險為導向的審計方法稱作現代風險導向審計模式。(二風險導向審計模式的背景分析首先,審計目標與經濟環(huán)境的變化是風險導向審計產生的根本原因。審計最初的目的是查錯防弊,由于當時的被審單位經營規(guī)模小、業(yè)務簡單,使詳細審查被

7、審單位的各項憑證、賬簿等會計資料成為可能,從而出現了詳細審計模式。隨著經濟的發(fā)展,一方面公司的所有權和經營權進一步分離,投資者、經營者、債權人等利益相關者都需要經過審計的會計信息作為決策依據;另一方面公司規(guī)模的日益擴大也使詳細審計變得不現實,從而出現了基于兩大報表和公司賬目,運用抽樣技術的賬項基礎審計。但當時審計師主要根據經驗來進行抽樣,具有較大的隨意性和盲目性,很容易發(fā)生審計失敗。隨后,審計師在實踐中逐步發(fā)現,具有健全有效的內部控制,是被審單位會計信息真實可靠的有力保障,根據內部控制評審結果來確定抽樣的重點和范圍,能大大提高審計結果的準確性,提高審計效率,制度基礎審計也就應運而生。然而,由于

8、制度基礎審計過于依賴內部控制制度,忽略了其他引發(fā)審計風險的因素。在審計師面對的審計風險和審計風險損失與日俱增的情況下,基于審計風險評價來制定具體審計策略與計劃的風險導向審計開始受到重視并在實踐中被運用。其次,規(guī)避審計風險是風險導向審計產生的直接原因。審計風險作者簡介:趙曉波(1972-,女,河南孟津人,洛陽理工學院副教授132·綜趙曉波:風險導向審計模式及應用準則依據審計風險三要素模型劃分的四大塊業(yè)務流程,增強了實施審計程序的效果。我國注冊會計師審計準則第1211號了解被審計單位及環(huán)境并評估重大錯報風險強調對特別風險的識別及評估,指出特別風險通常與重大非常規(guī)交易和判斷有關,同時指出風

9、險評估程序不足以為發(fā)表審計意見提供充分適當的審計證據,注冊會計師還應當設計實施進一步審計程序,包括控制測試和實質性程序。我國注冊會計師審計準則第1231號針對評估的重大錯報風險實施的程序指出,應當以對認定層次的重大錯報風險的相關評估結果為基礎,并考慮既定的風險水平,來確定可接受的檢查風險水平,再據此計劃和實施控制測試、實質性程序,制定總體應對措施,注冊會計師應當合理設計控制測試的性質、時間、和范圍、實質性程序的性質、時間和范圍并有效執(zhí)行,將檢查風險降至可接受水平。我國新的審計準則已經與國際接軌,并引導我國注冊會計師實務由傳統風險導向審計向現代風險導向審計轉變。因此,對現代風險導向審計模式的理解

10、以及在我國的適用性分析就顯得很重要。(二現代風險導向審計在我國應用的思考針對我國注冊會計師目前的執(zhí)業(yè)水準和審計環(huán)境的現實,可以從以下幾個方面著手推動現代風險導向審計的運用。(1辨證地引入現代風險導向審計。引入現代風險導向審計是一種執(zhí)業(yè)理念的改變?，F代風險導向審計模式是在賬項基礎審計和制度基礎審計這兩種審計模式的基礎上發(fā)展起來的。新審計模式與原有審計模式之間的關系并非取代與被取代的關系,新審計模式的產生,并不意味著原有審計模式的淘汰和消亡,而是意味著我們在實施審計時有了更多的審計模式可供選擇。在我國現階段,更多地應該考慮選擇以下混合審計模式:一是以制度基礎審計為主,結合風險導向審計的混合審計模式

11、;二是以會計報表審計為主,結合風險導向審計的混合審計模式。前者常常用在上市公司、跨國公司、企業(yè)集團中。由于這些公司的資產、資本規(guī)模較大,經濟業(yè)務比較復雜,經營范圍比較廣,組織結構龐大、分散,所以這種公司不是靠一個或幾個管理者來管理,更多的是依靠企業(yè)的一種比較健全的管理理念和比較完善的內控制度,采用混合審計模式可以在保證審計效果的同時提高審計效率。后者對中小型企業(yè),特別是小企業(yè)比較適用,通常其資產、資本和經營規(guī)模比較小,業(yè)務流程簡單,經營范圍單一,管理層次很少,內部控制制度不健全或者形同虛設,用制度基礎審計就不合適。對大多數民營企業(yè)也是如此。但是無論采取哪一種審計模式,都應該在整個審計過程中結合

12、風險導向審計的理念。(2根據增值的服務,合理提高審計收費。對企業(yè)而言,如果引入現代風險導向審計,首先要考慮是否會加大其成本,然后才會考慮增值服務效應。而對會計師事務所來講,首先考慮的是審計的價值,因為審計是有風險的。解決這種矛盾的途徑是,根據企業(yè)不同的情況采用不同審計模式,審計過程中根據企業(yè)需要隨時調整和完善審計程序,讓客戶感覺到使用現代風險導向審計能為他們帶來很多增值服務,比如可以為企業(yè)提供內控建議等,讓其意識到高收費并不意味著把成本轉嫁給客戶。當市場接受這種審計方式時,客戶也認可這是一種增值服務。這樣就能在成本和風險中找到一個最佳的平衡點,從而合理提高審計收費。(3提高注冊會計師執(zhí)業(yè)素質。

13、注冊會計師執(zhí)行財務報表審計時,應具備與客戶所在行業(yè)及企業(yè)相關的知識結構,才能勝任現代風險導向審計的要求。這些知識主要包括:行業(yè)生產經營特點、經濟技術指標及行業(yè)政策等,企業(yè)的經營戰(zhàn)略、經營環(huán)境、經營風險等。另外,還要實現獨立審計隊伍的優(yōu)化組合,改變會計師事務所單一財會型人員的結構,注重聘用一些法律、工程技術、計算機等非會計審計專業(yè)的人才,并對項目審計小組進行科學配備。同時,為提高審計質量與效率,還應相對固定每一小組對某一行業(yè)的審計工作。注冊會計師協會應加大培訓力度,沒有參加審計風險準則后續(xù)教育的注冊會計師,不予年檢,以此強制推動審計風險準則的貫徹實施。(4建立風險導向審計信息系統的資源共享機制。

14、政府部門、銀行、證券公司、行業(yè)協會等單位的企業(yè)信息應及時上網,實現資源共享,以推動社會建立企業(yè)信用體系。會計師事務所本身也應建立龐大的數據庫,按類別、行業(yè)收集、存儲、更新注冊會計師運用風險導向審計所需要掌握的會計和審計準則內容以及客戶所在行業(yè)的相關信息、各種審計案例等資料,以便使會計師事務所更方便地實施風險評估程序。(5強制建立健全企業(yè)內部控制機制。企業(yè)內部控制的好壞,與注冊會計師審計風險的高低直接相關。當前公司治理結構及內部控制制度的不完善和經理人信息控制權的存在,客觀上妨礙了風險導向審計的運用。因此,國家應強制要求企業(yè)在優(yōu)化公司治理框架下,從企業(yè)內部控制的設計、運行、評價、改進四個環(huán)節(jié)建立與完善企業(yè)內部控制機制,強調管理層的控制責任,關注對企業(yè)風險的評估,重視日?？刂苹顒?建立健全企業(yè)內部控制機制。(6推行輔助審計軟件?，F代風險導向審計方法中分析性程序占據非常重要的地位,輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達國家大量運用分析性程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運用,它可以直接對數據庫進行加工分析,依據軟件模型自行處理數據,使運用分析性測試程序成為節(jié)約成本的重要手段。另外,采用審計軟件使統計抽樣的樣本更具代表性,審計抽樣風險可控,為風險導向審計提供了技術支持。目前,我國在審計軟件的開發(fā)和使用上不夠理想