無形資產(chǎn)的會計(jì)與稅法差異分析

1、無形資產(chǎn)的會計(jì)與稅法差異分析企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定： “無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或者提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)?！?對于無形資產(chǎn)的核算，會計(jì)與稅法規(guī)定存在一定的差異，納稅人在申報企業(yè)所得稅時，應(yīng)按稅法規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。無形資產(chǎn)的計(jì)價例一：2002年1月2日，A公司為首次發(fā)行股票而接受B公司投入的一項(xiàng)專利權(quán)，該專利權(quán)在 B 公司的賬面價值為100 萬元，評估確認(rèn)的價值為150 萬元，法律規(guī)定的剩余使用年限為 5 年。相關(guān)政策：企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定： “投資者投入的無形資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價值作為實(shí)際成本。但是，為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資

2、產(chǎn)，應(yīng)按該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為實(shí)際成本”。中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（以下簡稱細(xì)則）規(guī)定： “投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產(chǎn)，按照評估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的金額計(jì)價?！辈町惙治觯焊鶕?jù)會計(jì)制度規(guī)定，A 公司應(yīng)按B 公司的賬面價值確定專利權(quán)的會計(jì)入賬成本為 100 萬元。稅法對接受投資的無形資產(chǎn)不作區(qū)分，均以評估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的金額計(jì)價，因此A公司應(yīng)按評估價確認(rèn)專利權(quán)的計(jì)稅成本為150萬元。在使用年限內(nèi)，每年該項(xiàng)專利權(quán)會計(jì)攤銷額將比計(jì)稅攤銷額少10萬元（150 100） + 5,即在2002年至2006年，應(yīng)當(dāng)每年申報調(diào)減企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額10 萬

3、元。例二：C公司委托D公司開發(fā)一項(xiàng)非專利技術(shù)。2003年7月1日，C公司向銀行貸款100萬元支付給D 公司作為開發(fā)費(fèi)用。2004 年 1 月 1 日， D 公司開發(fā)成功并將非專利技術(shù)交付C公司使用。該非專利技術(shù)合同規(guī)定的使用年限為4 年。 （銀行貸款年利率為8）相關(guān)政策：企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定： “購入的無形資產(chǎn)， 按實(shí)際支付的價款作為實(shí)際成本”。國稅發(fā)2000 84 號文件規(guī)定： “為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本。”差異分析：企業(yè)會計(jì)制度只規(guī)定了購建固定資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)資本化，對購建無形資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用

4、未作資本化要求。因此，C公司購入非專利技術(shù)的入賬成本應(yīng)為100萬元。稅法規(guī)定為購建無形資產(chǎn)而發(fā)生的貸款，購建期間發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入無形資產(chǎn)的成本，因此，C公司2003年支付的借款費(fèi)用 4萬元（100X8%+ 12X6）不得稅前列支，應(yīng) 調(diào)增應(yīng)納稅所得額。同時，C公司應(yīng)確認(rèn)該非專利技術(shù)的計(jì)稅成本為104萬元（100+4）,在2004年至2007年攤銷期內(nèi)，C公司應(yīng)當(dāng)每年申報調(diào)減應(yīng)納稅所得額1萬元（104100）+4。例三： E 公司自行開發(fā)一項(xiàng)專利權(quán)，2002 年、 2003 年分別支付各項(xiàng)開發(fā)費(fèi)用200 萬元，300 萬元。 2004 年 1 月 3 日，E 公司依法律程序申請取得專利權(quán)，

5、并支付注冊費(fèi)等費(fèi)用20 萬元。該項(xiàng)專利權(quán)法律規(guī)定的使用年限為10 年。相關(guān)政策：企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定： “自行開發(fā)并按法律程序申請取得的無形資產(chǎn)，按依法取得時發(fā)生的注冊費(fèi)、聘請律師費(fèi)等費(fèi)用，作為無形資產(chǎn)的實(shí)際成本。在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開發(fā)過程中發(fā)生的租金、借款費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無形資產(chǎn)獲得成功并依法申請取得權(quán)利時，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化”。細(xì)則規(guī)定，納稅人購置無形資產(chǎn)或自行開發(fā)無形資產(chǎn)（如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)等）， 不得直接扣除，允許以攤銷方式逐步扣除。無形資產(chǎn)開發(fā)支出未

6、形成資產(chǎn)的部分準(zhǔn)予扣除。差異分析：按照企業(yè)會計(jì)制度的規(guī)定，E 公司取得專利權(quán)的會計(jì)入賬成本應(yīng)為20 萬元。稅法規(guī)定無形資產(chǎn)的開發(fā)支出不得直接扣除，因此，E 公司在申報企業(yè)所得稅時，應(yīng)當(dāng)調(diào)增 2002 年度應(yīng)納稅所得額200 萬元，調(diào)增2003 年度應(yīng)納稅所得額300 萬元。同時，E 公司應(yīng)確認(rèn)該項(xiàng)專利權(quán)的計(jì)稅成本為520 萬元 ( 200 300 20) ， 并在攤銷期內(nèi)每年調(diào)減應(yīng)納稅所得額 50 萬元(520 20) + 10。需要注意的是，如果無形資產(chǎn)開發(fā)支出未形成資產(chǎn)，那么會計(jì)與稅法的規(guī)定是一致的。但是本例中專利權(quán)開發(fā)支出跨年度，在不能確認(rèn)是否能夠開發(fā)成功形成資產(chǎn)的情況下，2002年度發(fā)

7、生的開發(fā)費(fèi)用200 萬元仍然不得稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。如果 2003 年度確認(rèn)開發(fā)失敗，不能形成資產(chǎn)，那么2003 年開發(fā)費(fèi)用300 萬元可以在稅前列支，同時2002 年發(fā)生的開發(fā)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)同時申報扣除，即應(yīng)當(dāng)申報調(diào)減2003 年度應(yīng)納稅所得額200 萬元。假設(shè)例三中發(fā)生的開發(fā)費(fèi)用已列入技術(shù)開發(fā)費(fèi)。國稅發(fā)2000 84 號文件規(guī)定： “納稅人自行研制開發(fā)無形資產(chǎn)，應(yīng)對研究開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確歸集，凡在發(fā)生時已作為研究開發(fā)費(fèi)直接扣除的，該項(xiàng)無形資產(chǎn)使用時，不得再分期攤銷。 ”因此，如果企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)，符合財工字1996041 號規(guī)定的技術(shù)開發(fā)費(fèi)范圍，報經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后已在稅前一次性列

8、支的，即使形成無形資產(chǎn)，也不需要將開發(fā)支出資本化。無形資產(chǎn)的攤銷例四：假設(shè)例二中 C公司取得的非專利技術(shù)，法律和合同都沒有規(guī)定使用年限，企業(yè)確定的預(yù)計(jì)使用年限為5 年。相關(guān)政策：企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定： “如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10 年” 。細(xì)則規(guī)定： “法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的， 或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10 年。 ”差異分析：對于該非專利技術(shù)，企業(yè)會計(jì)處理時按5 年攤銷，每年應(yīng)攤銷20 萬元( 100+ 5)。企業(yè)依照稅法規(guī)定應(yīng)按不少于10 年攤銷 (假設(shè)按10 年攤銷) ， 每年應(yīng)攤銷10.4 萬元 ( 104+

9、10)。因此，從2004年度起，第一年至第五年， C公司應(yīng)申報調(diào)增應(yīng)納稅所得額 9.6萬元 (2010.4 ),第六年至第十年， C公司應(yīng)申報調(diào)減應(yīng)納稅所得額 10.4萬元(10.40)。例五： F 公司購并G 公司，共計(jì)支付價款500 萬元。 G 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為450 萬元。相關(guān)政策：企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則無形資產(chǎn) 規(guī)定， 納入無形資產(chǎn)核算范圍的商譽(yù)是購入商譽(yù)。購入商譽(yù)的成本，一般應(yīng)根據(jù)企業(yè)購買另一企業(yè)時支付的價款，扣除購入可辨認(rèn)凈資產(chǎn) 公允價值的余額確定。國稅發(fā)2000 84 號文件規(guī)定，自創(chuàng)或外購的商譽(yù)不得攤銷費(fèi)用。差異分析：本例中F 公司應(yīng)確認(rèn)商譽(yù)的入賬價值為50 萬元(500 4

10、50) ，對于商譽(yù)是否應(yīng)當(dāng)攤銷以及如何攤銷，目前會計(jì)理論上仍然存在爭議。但稅法已經(jīng)明確規(guī)定商譽(yù)不得攤銷費(fèi)用，因此，如果會計(jì)處理時進(jìn)行攤銷的，應(yīng)作相反的納稅調(diào)整。無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓處置例六：接例五，假設(shè)在2007年7月2日，C公司將該非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓給H公司，取得收入 80 萬元。差異分析：C公司轉(zhuǎn)讓該非專利技術(shù)時的會計(jì)成本為30萬元(100 20X 3.5 ),計(jì)稅成本為67.6萬元(10410.4 X3.5)。C公司在會計(jì)處理時應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入50萬元( 80 30),按稅法規(guī)定應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入12.4萬元(80 67.6 )。因此C公司在申報2007年度企業(yè)所得稅時，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額37.6 萬元

11、(50 12.4 ) 。例七： 接例五，假設(shè)在 2007 年 7 月 2 日， 因該非專利技術(shù)被其他技術(shù)取代，并且該非專利技術(shù)無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值，C公司將其賬面價值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用。差異分析：C公司會計(jì)處理時轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用的金額應(yīng)為30萬元。按照國稅發(fā)200345號文件規(guī)定，可在稅前扣除的金額為 67.6萬元。因此，C公司在申報 2007 年度企業(yè)所得稅時，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額37.6 萬元（ 67.6 30） 。此外， 企業(yè)以債務(wù)重組方式取得的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照國家稅務(wù)總局2003 年 6 號令的規(guī)定確定取得無形資產(chǎn)的計(jì)稅成本；企業(yè)提取無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)按照國稅發(fā)2003 45號文件的規(guī)定

12、進(jìn)行納稅調(diào)整；企業(yè)以無形資產(chǎn)對外投資或者對外捐贈的，應(yīng)當(dāng)分別按照國稅發(fā) 2000 118號文件以及國稅發(fā)200345 號文件的規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。備注說明，非正文，實(shí)際使用可刪除如下部分。本內(nèi)容僅給予閱讀編輯指點(diǎn)：1、本文件由微軟 OFFICE辦公軟件編輯而成，同時支持WPS。2、文件可重新編輯整理。3、建議結(jié)合本公司和個人的實(shí)際情況進(jìn)行修正編輯。4、因編輯原因，部分文件文字有些微錯誤的，請自行修正，并不影響本文閱讀。Note: it is not the text. The following parts can be deleted for actual use. This content only gives reading and editing instructions:1. This document is edited by Microsoft office office software and supports WPS.2. The files can be edited and reorganized.3. It is suggested to revise and edit according to the actua