企業(yè)所得稅納稅的會計處理現(xiàn)狀

1、企業(yè)所得稅納稅的會計處理現(xiàn)狀一、企業(yè)經(jīng)營概括（一）基本情況 恒順，以黃酒起家，因醋馳名。集團核心子公司江蘇恒順醋業(yè)股份有限 公司是最大的鎮(zhèn)江香醋生產(chǎn)企業(yè)， 也是中國最大制醋企業(yè)、 中國食醋業(yè)首家上市 公司、國家級農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點龍頭企業(yè)。 恒順香醋選用優(yōu)質(zhì)糯米為原料， 采用固 態(tài)分層發(fā)酵的傳統(tǒng)技藝，歷經(jīng)制酒、制醅、淋醋三大工藝過程 40 多道工序精制 而成，獨具“酸而不澀，香而微甜，色濃味鮮，愈存愈醇”的特色。近年來，集 團不斷加大科技投入， 依托國家級企業(yè)博士后工作站這一創(chuàng)新平臺， 進行食醋功 能和生產(chǎn)工藝等方面的深入研究， 先后開發(fā)出了恒順醋膠囊、 奶醋、醋豆等系列 衍生產(chǎn)品，受到了廣大消費

2、者的青睞。從 1910 年獲得“南洋勸業(yè)會金獎”起， 恒順先后 5次榮獲國際金獎， 3次蟬聯(lián)國家質(zhì)量金獎， 成為享譽世界的知名品牌。 2010 年，恒順被列為上海世博會特許生產(chǎn)商，恒順醋類產(chǎn)品榮獲特許產(chǎn)品質(zhì)量 獎。在 2012 年間，公司轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人，其規(guī)定的增值稅稅率為17%，在 2012 年以前，公司為小規(guī)模納稅人，增值稅稅率為 3%。因為公司是運用簡易 記賬的方法進行財務(wù)管理， 所以，被相關(guān)的稅務(wù)主管部門鑒定為可以準確核算收 入總額，但成本費用支出不能準確核算， 為此，企業(yè)所得稅也就按成本費用核定， 規(guī)定期按 25%的征收率繳納企業(yè)所得稅。（二）財務(wù)狀況公司自成立以來， 經(jīng)營狀況

3、良好，公司 2008年至 2012年的財務(wù)狀況如表 1、表 2 所示：表1 恒順公司 2008-2012年利潤總額表（單位：萬元）年度項目20082009201020112012利潤總額-104.198-45.2695.726196.226503.143根據(jù)恒順公司2008-2012年利潤總額表（表2-1 ）,我們可以發(fā)現(xiàn)，該公司2008和2009年處于虧損狀態(tài)，分別虧損104.198和45.26萬元，2010年開始盈利，獲得利潤95.726萬元。表2 恒順公司2008-2012年收支情況表（單位：萬元）、年度項目200820092010201120121、收入2544278351223179

4、3（1）生產(chǎn)經(jīng)營收入25442783512231754銷售收入2102906209501367安裝儀器收入3080120160248維修勞務(wù)收入145795113139（2）轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)收入0000392、支出358.198472.26739.2741026.7741289.857（1）成本320.118392.74601.194815.354917.497材料費80110210265324工資、獎金、津貼120154250390405職工保險9.2413.218.9227.7231.46職工住房公積金4.268.612.614.3職工福利費5.047.210.3215.1217.16職工工會

5、費0.7561.081.5482.2682.574職工教育經(jīng)費0.8821.261.8062.6463.003固定資產(chǎn)折舊100100100100120（2）期間費用3167121185324廣告宣傳費153467112167業(yè)務(wù)招待費46182545其他間期費用12273648112（3）稅金7.0812.5217.0826.4248.363、稅前利潤-104.198-45.2695.726196.226503.143由于中華人民共和國企業(yè)所得稅法 第十八條規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的 虧損，準予以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不超過五年。 因此，該公司使用2010年和2011

6、年兩年的盈利彌補前兩年的虧損，2008-2010 年的企業(yè)所得稅均為0,從2011年開始到2012年，分別繳納企業(yè)所得稅40.34 和134.79萬元，這兩年的年度增長幅度明顯 。在未來幾年，公司將持續(xù)這一發(fā) 展勢頭，收入還將更大幅度的增加，這充分反映了公司業(yè)績良好，發(fā)展迅速，另 一方面，也說明了公司繳納稅款占用了大量的生產(chǎn)經(jīng)營資金，在未來幾年內(nèi)，企業(yè)所得稅負擔(dān)沉重比較沉重。恒順公司近年來涉及的稅種，如表 2-3所示：表3 2011、2012年度恒順公司主要納稅稅種一覽表（單位 ：萬元）稅種20112012增值稅135.5179.64營業(yè)稅0.402.10城市維護建設(shè)稅9.5212.72教育附

7、加稅4.085.45地方教育費2.723.63土地使用稅0.480.48企業(yè)所得稅40.35134.79個人所的稅11.4213.30全年支付各項稅費合計204.47352.11二、原有納稅弊端和原因分析（一）未利用延期納稅的有利條件恒順公司總是自己出錢購買先進儀器，這些儀器價格昂貴，如果公司對于一些價格昂貴的高端測試儀器、使用率較低和短期使用的儀器，選擇經(jīng)營租賃，即 提供最低的每月付款，并且整個付款量可不由資產(chǎn)負債表處理， 而作為營業(yè)費用 扣除，則可以將當期稅負大大降低。因此，恒順公司未能充分利用延期納稅的有 利條件，加重了稅負。（二）未及時調(diào)整核算方法企業(yè)的會計應(yīng)根據(jù)自身情況調(diào)整會計核算方

8、法，以最大程度的實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟利益。該公司沒有很好利用這一原則， 造成了企業(yè)稅收負擔(dān)增加。公司一直采用 的存貨計價方式是全月加權(quán)一次平均法， 公司的存貨包括主要包括各種耗材，而 耗材的價錢一般是穩(wěn)步下降的，采取了全月加權(quán)一次平均法后，造成銷售成本低, 利潤高的狀況，當期會多交稅，不利于延期繳納稅款。因此，恒順公司未能根據(jù) 經(jīng)濟情況的變化適時調(diào)整成本核算方法，加重了稅負。（三）無積極的納稅籌劃意識公司的領(lǐng)導(dǎo)者一直沒有想辦法組織力量申報高新技術(shù)企業(yè)， 沒有享受 15%的 優(yōu)惠稅率， 同時對納稅籌劃的意識不足， 對公司會計人員沒有納稅籌劃的具體要 求，公司會計人員也從來沒有根據(jù)公司實際情況， 研究相應(yīng)

9、的納稅籌劃對策， 造 成公司稅收一直比較重。 因此恒順公司的領(lǐng)導(dǎo)者缺乏納稅籌劃意識， 也是該公司 稅收負擔(dān)偏重的原因之一。（四）無高新技術(shù)企業(yè)認定 恒順公司雖然為科技公司，但是未能夠積極有效爭取高新技術(shù)企業(yè)的認定。2008年 1月 1日起，國家對需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)， 按15%的稅率征收企 業(yè)所得稅。因此，恒順公司盡管符合高新技術(shù)企的標準， 但無法享受該優(yōu)惠政策。三、稅收籌劃的方案（一）籌劃所得稅稅收的思路、方法及防范風(fēng)險1、基本思路企業(yè)組織形式和所得稅的征收方式， 直接影響著企業(yè)所得稅的適用稅率和計 稅依據(jù)，也就是說決定著企業(yè)所得稅應(yīng)繳多少。 為此，可以對不同的征收方式進 行分析、對組

10、織形式加強疏理。對于該企業(yè)來說， 科學(xué)的分析所得稅情況， 從而對征收方式進行合理的選擇， 達到有效降低企業(yè)所得稅稅負的目的。目前，該信息公司屬于核定征收所得稅， 應(yīng)稅所得率應(yīng)高于毛利率， 根據(jù)我們前面的論述可以知道， 如果企業(yè)向相關(guān)的稅 務(wù)部門申請為查賬征收后，企業(yè)所得稅的支出會更低。并且在采取查賬征收后，還可以通過合理及時的列出費用后、 對固定資產(chǎn)的折舊方法進行恰當應(yīng)用， 使企 業(yè)的優(yōu)惠政策進行合理運用，使計稅依據(jù)得到有效降低，減輕企業(yè)的稅收負擔(dān)。 目前，由于該信息公司注冊為私營企業(yè)， 為此就需要繳納個人所得稅和企業(yè)所得 稅，但如果把現(xiàn)有的企業(yè)分為兩個小企業(yè)， 屬于個人獨資或個體工商戶企業(yè)，

11、 那 么就只需要繳納個人所得稅， 從而也就使企業(yè)所得稅得到了減除， 使企業(yè)的稅負 減少。2、籌劃的方法及防范風(fēng)險（1）征收方式的科學(xué)選擇。該信息公司主要以經(jīng)營電腦和配件為主要業(yè)務(wù)， 因為采用的是簡易記賬方式， 經(jīng)相關(guān)的稅務(wù)機關(guān)核準為不能夠準確核算成本費用 支出，能夠準確核算收入總額， 為此實行了核定應(yīng)有所得率為企業(yè)所得稅的征收 方式。我國國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅核定征收辦法的通知 中明確規(guī) 定，企業(yè)采用核定應(yīng)稅所得率征收的， 應(yīng)納所得稅額等于適用稅率與應(yīng)納稅所得 率的乘積，應(yīng)納稅所得額等于應(yīng)稅所得率乘以收入總額。 通常情況下， 企業(yè)所得 稅如果是實行查賬征收的要高于核定應(yīng)稅所得率的征收稅

12、負， 但是如果企業(yè)處于 毛利率較低的時期， 查賬征收要極大的低于核定應(yīng)稅所得率。 依照我們前面的論 述，企業(yè)毛利率決定稅負的均衡點并等于應(yīng)稅所得率。我們在該信息公司 2012 年至 2014 年的利潤報表中可以看到，該信息公司的毛利率與當?shù)仄髽I(yè)所得稅核 定所得率要低很多，最低達到 10%。為此，該信息公司需要對建賬建制進行進一 步的完善， 同時也需要向當?shù)氐亩悇?wù)機關(guān)申請查賬征收的方式， 從而達到降低稅 負的目的。風(fēng)險分析及防范。如果該公司改為查賬征收的方式，那么必需要滿足一定的 條件，其中包括營業(yè)成本與營業(yè)收入必須真實，營業(yè)成本費用要小于扣除標準， 被全部扣減；賬冊被相關(guān)的稅務(wù)機關(guān)認定為可能正

13、確核算成本、收入、費用；相 關(guān)的賬冊建立費用要小于節(jié)減的稅費； 企業(yè)本身的經(jīng)營毛利率小于當?shù)貞?yīng)稅所得 率。為此，其風(fēng)險主要包括兩個方面：一是耗資提高了財務(wù)人員做賬水平， 但由于賬冊的健全， 可能地收入、 費用、 成本等進行正確核算， 可以對盈虧進行準確計算， 但也可能在申請轉(zhuǎn)查賬征收時， 稅務(wù)主管部門不能夠與之相統(tǒng)一； 二是也可能因為收入成本費用核算不準確、 大 額營業(yè)成本費用多于扣除標準、 由于當?shù)睾硕ㄕ魇章视兴险{(diào)時， 或在今后的時 期內(nèi)毛利率明顯上升，從而使轉(zhuǎn)為查賬征收后，稅收負擔(dān)明顯增加。并且，在查 賬征收后，要想再轉(zhuǎn)回核定征收的難度是非常之大，幾乎是不可能的。為此，對于該信息公司來說

14、，要對往年的成本、費用、收入等進行認真的核 對，要嚴格按照相關(guān)的稅務(wù)法律法規(guī)和查賬征收的相關(guān)要求， 對將來毛利率進行 科學(xué)的預(yù)測， 從而按照具體實際的操作方法， 將轉(zhuǎn)為查賬征收方式的綜合收益進 行科學(xué)的預(yù)測。 同時，還要主動積極的與當?shù)氐亩悇?wù)機關(guān)保持溝通聯(lián)系， 對查賬 征收的具體要求和申請的可行性進行了解，從而進行轉(zhuǎn)查賬行為的確定。（2）對企業(yè)的組織形式進行合理的選擇。 該信息公司的注冊資金為 30 萬元， 屬于小微企業(yè)， 設(shè)有股東 1 人。在企業(yè)進行注冊時， 對企業(yè)類型的選擇可以有多 種方式， 其中包括個人獨資企業(yè)、 個體工商戶以及私營有限責(zé)任公司等。 其中由 于企業(yè)注冊類型的不同， 其利潤

15、有所得后， 可以有不同的稅種， 其稅收負擔(dān)也會 有著一定的區(qū)別。風(fēng)險分析及防范。對于企業(yè)組織形式的不同，其稅負是不一樣的，同時企業(yè) 的債務(wù)承擔(dān)的責(zé)任和企業(yè)的信譽度也是不同的。 對于企業(yè)的信譽度來說， 個體工 商戶一般的信譽度較低， 企業(yè)或公司的信譽度相對較高。 信譽度對客戶和融資機構(gòu)對企業(yè)的信心是會產(chǎn)生直接的影響的，如果信譽度較低，則企業(yè)的營業(yè)收入也就會相對較低，對于融資貸款也比較困難。如果信譽度較高，那么一般對于企業(yè) 融資貸款和經(jīng)營情況不會產(chǎn)生負面的影響。為此，在對第一種方案進行選擇時， 在我們得到較低的稅負的同時，其企業(yè)的信譽度也會較低，對企業(yè)的經(jīng)營情況就 會產(chǎn)生一定的負面影響，使企業(yè)營業(yè)

16、收入額有所下降。如果我們選擇第三種方案， 雖然有了較高的信譽度，但同時其稅負也是較高的。如果選擇第二種組織形式， 企業(yè)的信譽度可以高一些，并且稅負也相對較低。但債務(wù)承擔(dān)的責(zé)任來說，個體 工商戶，財產(chǎn)是歸個人所有，為此，其相關(guān)的債務(wù)也要以個人的所有財產(chǎn)來進行 償還。對于個人獨資的企業(yè)來說，其財產(chǎn)全部歸于投資人個人所有， 在設(shè)立的時 候明確以個人財產(chǎn)為投資的，無論這個獨資企業(yè)的營業(yè)收入怎樣使用， 即便是用 在家庭成員的日常消費上，還是家庭成員的其它開支，其債務(wù)的承擔(dān)責(zé)任僅由投 資者的個人財產(chǎn)為承提。如果在設(shè)立時是以家庭成員的共有財產(chǎn)為個人出資的， 那么，其債務(wù)責(zé)任也就需要以家庭共有的財產(chǎn)為承擔(dān)無限

17、的責(zé)任。對于有限責(zé)任公司來說，公司的財產(chǎn)歸公司所有，投資人以其出資額為限度，對企業(yè)的債務(wù)承 擔(dān)有限的責(zé)任，也就是說，有限公司需要以公司的全部資產(chǎn)來對公司的債務(wù)進行 負責(zé)。為此，我們從承擔(dān)的債務(wù)風(fēng)險方面來說， 我們對三種選擇的方案進行比較 可知：方案一是稅負低、風(fēng)險高；方案二是稅負低、風(fēng)險高；方案三是稅負高、 風(fēng)險低。考慮到某信息公司的具體情況我們可知， 某信息公司主要是經(jīng)營電腦及 其配件，其進貨量可以根據(jù)銷售的具體情況進行調(diào)整， 所以庫存量一般不會很大。 并且其產(chǎn)品的銷售價格也可以根據(jù)進貨的價格隨時進行調(diào)整，所以虧損的機率很 小，即使是有也不會很大。為此，我們結(jié)合企業(yè)的信譽度、稅負以及債務(wù)承擔(dān)

18、責(zé) 任等綜合因素來分析，選擇第二種方案，即個人獨資企業(yè)，并明確以個人財產(chǎn)投 資，這親即可以使企業(yè)的稅負負擔(dān)較低， 同時還可以使企業(yè)有一定的信譽度， 還 能夠使企業(yè)的債務(wù)責(zé)任得到有效的降低。三、稅收籌劃對策（一）稅收優(yōu)惠政策的納稅籌劃1. 高新技術(shù)企業(yè)認定的納稅籌劃恒順公司自 2008 年成立以來，一直沒有積極爭取高新技術(shù)企業(yè)的認定。恒順公司現(xiàn)在的所得稅率為 25% 2012年公司共繳納企業(yè)所得稅 539.178 X 25%=134.7945萬元。如果按照高新技術(shù)企業(yè)的稅率 15%，2012 年應(yīng)繳納稅率539.178 X 15%=80.8767萬元，可以少繳納 134.7945-80.8767

19、=53.9178 萬元企業(yè) 所得稅。2. 技術(shù)轉(zhuǎn)讓的納稅籌劃2012 年，恒順公司為客戶開發(fā)一套生化檢測自動控制項目并將該成果轉(zhuǎn)讓 給客戶， 取得該項技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務(wù)價款共 390000 元，同時， 該客戶還向公 司購買檢測試劑及配套產(chǎn)品共 1284000 元（不含稅）。在當年， 技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù) 服務(wù)收入僅此一筆。原方案：恒順公司從該客戶取得的收入中， 技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務(wù)價款 196000 元免征企業(yè)所得稅，銷售傳感器產(chǎn)品 1284000 元須按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。應(yīng) 納企業(yè)所得稅為1284000 X 25%=321000元。新方案：在取得客戶收入的時候， 調(diào)整一下收入結(jié)構(gòu)， 即減少銷售檢測

20、試劑 及配套產(chǎn)品收入， 增加技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務(wù)收入。 將技術(shù)服務(wù)轉(zhuǎn)讓及服務(wù)收入增 加為 1674000 元，將銷售傳感器產(chǎn)品收入減少為 0 元。因為客戶實際購買成本 為檢測試劑及配套產(chǎn)品的價款加上由此負擔(dān)的 17%的增值稅進項稅額， 這樣降低因此，這項籌劃方案檢測試劑及配套產(chǎn)品銷售價格實際上是減少客戶的總支出 不會受到客戶的反對。該納稅籌劃后，對恒順公司而言，技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務(wù)價款1674000元免征企業(yè)所得稅，公司可以少繳企業(yè)所得稅1284000X 25%=321000丿元。3. 利用研究開發(fā)費用的加計扣除進行納稅籌劃原方案：研究開發(fā)費用形成了無形資產(chǎn)，按照其研發(fā)費用的150%按 10年攤銷

21、來抵扣應(yīng)納稅所得額，也就是每年只能抵扣9萬元的企業(yè)所得稅，10年抵扣完畢（表3）。表3研究開發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的籌劃項目全年發(fā)生額攤銷年限可抵扣的應(yīng)納稅所得額可抵扣稅額研究開發(fā)費用240力兀10年240 X 150% 10=36力兀36 X 25%X 10=90力兀新方案：研究開發(fā)費用未形成無形資產(chǎn)，對未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費用除了 當年可以全部計入當期損益外，還可以一次性再按研發(fā)費用發(fā)生額的 50%rn據(jù)扣 除當年的應(yīng)納稅所得額，費用發(fā)生當年就可以抵扣90萬元的企業(yè)所得稅（表4）。表4研究開發(fā)費用未形成無形資產(chǎn)的籌劃項目全年發(fā)生額扣除應(yīng)納稅所得額比例可抵扣的應(yīng)納稅所得額可抵扣稅額研究開發(fā)費用2

22、40萬元50%240X( 1+50% )=360萬元360 X 25%=90力兀從表面上看，兩種方法在 10 年之內(nèi)可抵扣的企業(yè)所得稅總額是相等的，但如果考慮資金時間價值的話， 新方案對企業(yè)卻更為有利。 采用新方案， 對企業(yè)來 講，無形中得到了一筆無息借款，對于流動資金本來就不充裕的科技企業(yè)來講， 其作用不可小視。這樣可以少繳納企業(yè)所得稅：（90-9）X 25%=20.25萬元。（二）業(yè)務(wù)招待費的納稅籌劃從恒順公司 2008 年-2012 年收支情況表 （表 2）看出， 該公司 2012 年的業(yè) 務(wù)招待費為 45 萬元。 2012 年度銷售（營業(yè)）收入構(gòu)成：生產(chǎn)經(jīng)營收入為 1754 萬元。允許

23、扣除標準：17, 540, 000X 5%。=87, 700，該公司2012年全年列支 業(yè)務(wù)招待費分別為 45 萬元，超標準列支業(yè)務(wù)招待費 45-8.77=36.23 萬元。納 稅籌劃方案如下：恒順公司 2012 年將會務(wù)費,差旅費等計入業(yè)務(wù)招待費共 120000 元,應(yīng)該 嚴格區(qū)別業(yè)務(wù)招待費的費用,記錄好會議時間、地點、出席人員、內(nèi)容、目的、 費用標準、支付憑證等, 即可以“會議費”列入管理費用； 記錄好出差人員姓名、 地點、時間、任務(wù)、支付憑證等,即可把差旅費列入管理費用。隨時將“業(yè)務(wù)招待費”和“業(yè)務(wù)宣傳費”明細科目核算的費用數(shù)額與已實現(xiàn) 的銷售（營業(yè)）收入凈額 （總額）比較,發(fā)現(xiàn)其中某一

24、項費用“超支”時,及時用兩 者“近似”項目進行調(diào)整。恒順公司的“業(yè)務(wù)招待費”和“業(yè)務(wù)宣傳費”的預(yù)計 扣除限額分別為 87, 700 元和 1754X 15%=263.1萬元,到 6 月末業(yè)務(wù)招待費的 開支已接近預(yù)計扣除限額,業(yè)務(wù)宣傳費則還有 186.1 萬元的限額空間,這樣, 公司可以在剩下 2個季度發(fā)生的業(yè)務(wù)洽談會、 展覽會的餐飲、住宿等發(fā)生的費用 列入“業(yè)務(wù)宣傳費”科目核算。將贈與客戶的贈品與企業(yè)廣告宣傳單一同發(fā)放，則可將此部分金額作為廣告費開支。經(jīng)過上述籌劃，可節(jié)約應(yīng)納稅額為36.23 X 25%=9.0575萬元（三）固定資產(chǎn)折舊方法的納稅籌劃恒順公司2011年12月為了進行技術(shù)改造，

25、新添置了美國貝克曼庫爾特有 限公司生產(chǎn)的加工器一臺，這臺儀器原值為64萬元，預(yù)計殘值為20000元，使 用年限為十年。原方案一一采用直線法計提折舊：年折舊率二每年固定資產(chǎn)折舊額/固定資產(chǎn)原值年折舊額=需要折舊量/使用壽命=64-2/10=6.2萬元，具體情況見表5:新方案一一采用雙倍余額遞減法計提折舊：年折舊率=1/預(yù)計折舊年限X 2X 100%=20%年折舊額=該年年初賬面凈值X年折舊率，具體情況見表 6:表5平均年限法各年折舊計提情況（單位：萬元）項目12345678910年折舊額6.26.26.26.26.26.26.26.26.26.2賬面凈值57.851.645.439.23326.820.614.48.22表6雙倍