第5章外幣折算

1、第5章外幣折算（1）記賬本位幣的確定；（2）外幣交易的處理；（3）外幣財務(wù)報表折算。CAS19外幣折算及相關(guān)指南和解釋第一節(jié)記賬本位幣的確定一、記賬本位幣的定義記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。主要經(jīng)濟環(huán)境是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境，使用該環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)主要交易的經(jīng)濟結(jié)果。二、企業(yè)記賬本位幣的確定企業(yè)通常應(yīng)選人民幣作為記賬本位幣。會計法規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但編報的財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。企業(yè)確定的記賬本位幣，應(yīng)是日?；顒又?，對收入、支出的價格起主要作用并以之計價、結(jié)算的貨幣，從融資獲得獲得、保存從經(jīng)營

2、活動所取的款項的貨幣。一般綜合考慮即可確定，若還不能確定，是參考因素，起重要作用。企業(yè)記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定企業(yè)記賬本位幣相關(guān)的經(jīng)營所處的經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化。 三、境外經(jīng)營記賬本位幣的確定 （一）境外經(jīng)營的含義 境外經(jīng)營是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)，或境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)，但記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣。 判斷某實體是否企業(yè)的境外經(jīng)營一看該實體與企業(yè)的關(guān)系，二看該實體的記賬本位幣是否與企業(yè)記賬本位幣不相同，而非企業(yè)所在地是否在境外。 （二）境外經(jīng)營記賬本位幣的確定應(yīng)考慮的因素 境外經(jīng)營記賬本位幣的確定，除需考慮前述三個企

3、業(yè)確定的記賬本位幣的因素外，還要考慮其與企業(yè)的關(guān)系： 境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強的自主性。沒有，記賬本位幣與企業(yè)相同；有，根據(jù)所處的主要經(jīng)濟環(huán)境選擇。 與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營的活動中占較大比重。比重大，記賬本位幣與企業(yè)相同；不大，根據(jù)所處的主要經(jīng)濟環(huán)境選擇。 境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流、是否可以隨時匯回。如是，記賬本位幣與企業(yè)相同；否則，根據(jù)所處的主要經(jīng)濟環(huán)境選擇。 境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。如否，記賬本位幣與企業(yè)相同；如是，根據(jù)所處的主要經(jīng)濟環(huán)境選擇。 四、記賬本位幣變更的會計處理 企業(yè)如有確鑿證據(jù)證明所處的主要經(jīng)營

4、環(huán)境確實發(fā)生重大變化，需變更記賬本位幣，應(yīng)采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣，折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本。由于采用同一即期匯率折算，不會產(chǎn)生匯兌差額。比較財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以可比當(dāng)日的即期匯率折算資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的所有項目。 第二節(jié)外幣交易的會計處理 一、外幣交易的核算程序外幣統(tǒng)帳制：企業(yè)發(fā)生外幣交易時即折算為記賬本位幣入賬。外幣分賬制，企業(yè)在日常核算時分別幣種記賬，資產(chǎn)負(fù)債表日，分別貨幣性項目和非貨幣性項目調(diào)整。貨幣性項目按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算，非貨幣性項目按交易日即期匯率折算，產(chǎn)生的匯兌差額計入當(dāng)期損益。銀行等金融企業(yè)采用分賬制，絕大多數(shù)企業(yè)采用統(tǒng)帳制。

5、但計算出的匯兌差額相同，均要計入當(dāng)期收益。只講外幣統(tǒng)帳制。（一）賬戶設(shè)置財務(wù)費用匯兌差額，反映外幣交易因匯率變動產(chǎn)生的差異。借方反映匯兌損失，貸方反映匯兌收益，期末余額轉(zhuǎn)入本年利潤科目后一般無余額。（二）會計核算的基本程序1.將外幣金額按交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率這折算為本位按外幣金額幣金額并登記有關(guān)賬戶，同時，按外幣金額幣登記相應(yīng)的外幣賬戶；2.期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，與原記賬本位幣金額比較，差額計入財務(wù)費用匯兌差額；3.結(jié)算外幣貨幣性項目時，將外幣結(jié)算金額按當(dāng)日即期匯率折算為記賬本位幣，并與原記賬本位幣金額比較，差額計入財務(wù)費用匯

6、兌差額。二、匯率的選擇（一）即期匯率的選擇匯率是兩種貨幣的兌換比率，是一種貨幣單位用另一種貨幣單位表示的價格。匯率表示的三種方式：買入價：銀行買入其他貨幣的價格；賣出價：銀行出售其他貨幣的價格；中間價：買入價和賣出價的均價。賣出價一般高于買入價，以便銀行獲取中間差價。買入價和賣出價都是立即交付的結(jié)算價格，都是即期匯率。即期匯率相對于遠(yuǎn)期匯率而言。遠(yuǎn)期匯率是在未來某一日交付結(jié)算時的結(jié)算價格會計準(zhǔn)則中的即期匯率一般是中間價。貨幣兌換交易僅用中間價不能反映貨幣買賣的損益，需用買入價和賣出價。只涉及人民幣與美元、歐元、日元、港元之間折算的交易，可直接采用中國人民銀行每日公布的人民幣匯率中間價作為即期匯

7、率折算；涉及人民幣與其他貨幣之間折算的交易，應(yīng)按國家外匯管理局公布的各種貨幣對美元折算率采用套算的方法折算；涉及人民幣以外的貨幣之間折算的，直接采用國家外匯管理局公布的各種貨幣對美元折算率折算。（二）即期匯率的近似匯率即期匯率的近似匯率是按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易日即期匯率近似的匯率，方法：當(dāng)期平均匯率，或以交易的外幣金額為權(quán)重的加權(quán)平均匯率。應(yīng)保持前后各期一致。匯率波動不大，采用即期匯率的近似匯率；波動太大，應(yīng)采用交易發(fā)生日的即期匯率。需要職業(yè)判斷。三、外幣交易的會計處理外幣交易是企業(yè)發(fā)生的以外幣計價或者結(jié)算的交易。包括： （1）買入或賣出以外幣計價的商品或勞務(wù)； （2）借入或借出外幣

8、資金； （3）其他。 （一）初始確認(rèn) 采用交易日的即期匯率或即期匯率的近似值將外幣金額確認(rèn)為記賬本位幣金額。即期匯率可以是外匯牌價的買入價、賣出價和中間價。如與銀行不進行貨幣兌換，一般以中間價。 例：20-2乙以人民幣為記賬本位幣，外幣交易采用交易日的即期匯率。20*7年3月3日從境外丙購入不需安裝的設(shè)備一臺，價款250 000，當(dāng)日匯率1美元=7.6元人民幣，增值稅率17%，款項尚未支付，增值稅用銀行存款支付。 借：固定資產(chǎn)機器設(shè)備250000*7.6=1900000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）323000 貸：應(yīng)付賬款丙公司（美元）1900000 銀行存款323000收到外幣投入資本，

9、不采用合同約定匯率，無論有無，也不用即期匯率的近似匯率折算，而是采用交易日即期匯率，這樣，外幣投入資本=相應(yīng)的貨幣性項目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。例20-3乙以人民幣為記賬本位幣，外幣交易采用交易日的即期匯率。20*7年6月1日將50 000美元到銀行兌換成人民幣，買入價1美元=7.55元人民幣，中間價1美元=7.60元人民幣.兌換所用匯率為銀行買入價或賣出價，通常所用的即期匯率為中間價，差額計入當(dāng)期財務(wù)費用。借：銀行存款人民幣50000*7.55=377500 財務(wù)費用匯兌差額2500 貸：銀行存款美元50000*7.6=380000（二）期末調(diào)整或結(jié)算1.貨幣性項目是企

10、業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)責(zé)。貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款等；貨幣性負(fù)責(zé)包括應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、短期借款、應(yīng)付債券、長期借款、長期應(yīng)付款等。 期末或結(jié)算貨幣性項目時，以當(dāng)日即期匯率折算，該項目當(dāng)日因即期匯率不同于初始入賬時，或前一期末即期匯率產(chǎn)生的匯兌差額計入當(dāng)期損益。 2.非貨幣性項目有預(yù)付賬款、預(yù)收賬款、存貨、長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)（股票、基金）、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。 （1）以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。 （2）以成本與可變

11、現(xiàn)凈值孰低計量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定期末存貨價值時，應(yīng)先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本比較。 例20-4某上市公司以人民幣為記賬本位幣。20*7年11月2日，從英國采購A商品10 000件，每件價格1000英鎊，當(dāng)日即期匯率為1英鎊=15元人民幣。20*7年12月31日尚有1000件未銷售，價格降至900英鎊。12月31日的即期匯率1英鎊=15.5元人民幣，不考慮相關(guān)稅費。外幣購入存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日確定的可變現(xiàn)凈值如以外幣反映，計提存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)考慮匯率變動的影響11月2日，購入借：庫存商品A（10000*1000*15）150000 00

12、0 貸：銀行存款英31日，計提跌價準(zhǔn)備1000*1000*15-1000*900*15.5=1 050 000人民幣借：資產(chǎn)減值損失1 050 000 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 1050 000（3）以公允價值計量的股票、基金等非貨幣性項目如果期末的公允價值以外幣反映，則應(yīng)先將該外幣按公允價值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額比較，其差額作為公允價值變動損益計入當(dāng)期損益。例例20-5甲的記賬本位幣為人民幣。20*7年12月10日以每股1.5美元購入乙B股10000股作為交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)日匯率為1美元=7.6元人民幣，款項已付。20*7年12月31日

13、，由于市價變動，當(dāng)月購入的乙B股的市價變動為每股1元，當(dāng)日匯率為1美元=7.65元人民幣，不考慮稅費。 20*7年12月10日， 借：交易性金融資產(chǎn)（1.5*10000*7.6）114000 貸：銀行存款美元114000 該項交易性金融資產(chǎn)以外幣計價，資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮股票市價的變動，還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響。公允價值變動損益=1*10000*7.65-114 000=37 500 借：公允價值變動損益37 500 貸：交易性金額資產(chǎn)37500 20*8年1月10日，甲按當(dāng)日市價每股1.2美元售出，價款12000美元，當(dāng)日匯率1美元=7.7元人民幣，12000*7.77

14、6500=15900，包含匯率的變動和股票市價的變動，不做區(qū)分，計入投資收益。 借：銀行存款美元（1.2*10000*7.7）92400 貸：交易性金融資產(chǎn)（114000-37500）76500 投資收益 15 900 第三節(jié)外幣報表折算 外幣報表折算：在將企業(yè)境外經(jīng)營通過合并、權(quán)益法核算等納入到企業(yè)的財務(wù)報表時，須將其財務(wù)報表折算為以企業(yè)本位幣反映的財務(wù)報表。關(guān)鍵要確定境外經(jīng)營及其記賬本位幣。 一、折算方法 折算前，應(yīng)按企業(yè)的會計期間和會計政策調(diào)整境外經(jīng)營的會計期間和會計政策，然后按如下方法折算經(jīng)調(diào)整后的外幣報表： 1.資產(chǎn)負(fù)債表中，資產(chǎn)、負(fù)債項目按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目

15、除利潤分配外，按發(fā)生時的即期匯率折算。 2.利潤表中的收入、費用項目，按交易發(fā)生日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算。 3.外幣報表折算差額，在合并資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項目下單獨設(shè)“外幣報表折算差額”項目列示。 比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。 例20-6國內(nèi)甲的記賬本位幣為人民幣，有境外子公司乙，記賬本位幣為美元。甲擁有乙70%的股權(quán)，能夠?qū)嵤┲卮笥绊懀捎卯?dāng)期平均匯率折算乙利潤表項目。20*7年12月31日，1美元=7.7元人民幣，20*7年的平均匯率為1美元=7.6元人民幣，實收資本、資本公積發(fā)生日的即期匯率為1美元=8元人民幣，2006年12月31日的股本為500萬美元，折算人民幣

16、為4000萬，累積盈余公積50萬美元，折算人民幣為405萬；累積未分配利潤120萬美元，折算人民幣為972萬；甲、乙均在年末提取盈余公積，乙當(dāng)年提取盈余公積70萬美元。 報表折算如表20-1、20-2、20-3 利潤表 20*7年度 單位：元項目項目期末數(shù)（美元）期末數(shù)（美元）折算匯率折算匯率折算為人民幣金額折算為人民幣金額一、營業(yè)收入20007.615200減：營業(yè)成本15007.611400營業(yè)稅及附加407.6304管理費用1007.6760財務(wù)費用107.676加：投資收益307.6228二、營業(yè)利潤380-2888加：營業(yè)外收入407.6304減：營業(yè)外支出207.6152三、利潤總

17、額400-3040減：所得稅費用1207.6912四、凈利潤280-2128五、每股收益六、其他綜合收益七、綜合收益總額所有者權(quán)益變動表 20*7年度 單位：元項目項目實收資本實收資本盈余公積盈余公積未分配利未分配利潤潤外幣外幣報表報表折算折算差額差額股東股東權(quán)益權(quán)益合計合計美元折算匯率人民幣美元折算匯率人民幣美元人民幣人民幣一、年初余額50084000504051209725377二、本年增減變動金額（一）凈利潤28021282128（二）其他綜合收益-190其中：外幣報表折算差額-190-190（三）利潤分配提取盈余公積707.6532-70-5320三、本年年末余額50084000120

18、9373302568-1907315表20-2中，當(dāng)期提取的盈余公積采用當(dāng)期平均匯率折算，期初盈余公積為以前年度計提的盈余公積按相應(yīng)年度平均匯率折算后金額的累積，期初未分配利潤記賬本位幣金額為以前年度未分配利潤記賬本位幣金額的累積。表20-3中，外幣報表折算差額為以記賬本位幣反映的實收資本、資本公積、累積盈余公積及累積未分配利潤后的余額。（二）特殊項目的處理1.境外經(jīng)營如為子公司，合并報表應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益的份額計算應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負(fù)債表。2.母公司含有實質(zhì)上構(gòu)成對子公司（境外經(jīng)營）凈投資的外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額，編制合并報表時，（1）如以母公司或子公司的記賬本位幣反映，應(yīng)在抵消長期應(yīng)收應(yīng)付項目的同時，將其產(chǎn)生的匯兌差額轉(zhuǎn)入外幣報表折算差額。即借或貸：財務(wù)費用匯兌差額 貸或借：外幣報表折算差額（2）如以母公司或子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，則應(yīng)將母子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵消，差資產(chǎn)負(fù)債表 20*7年12月31日 單位：元資產(chǎn)資產(chǎn)期末數(shù)期末數(shù)（美元）（美元）折算折算匯率匯率折算為人折算為人民幣金額民幣金額負(fù)債和股東權(quán)益負(fù)債和股東權(quán)益期末數(shù)期末數(shù)（美元）（美元）折算折算匯率匯率折算為人折算為人民幣金額民幣金額流動資產(chǎn)：流動負(fù)債：貨幣資金1907.71463短期借款457.7346.5應(yīng)收賬款190