股權(quán)取得日后的合并會(huì)計(jì)報(bào)表

1、第四章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表股權(quán)取得日后的合并會(huì)計(jì)報(bào)表一、股權(quán)取得日后合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序    1將母公司及各個(gè)納入合并范圍的子公司的利潤(rùn)表、利潤(rùn)分配表和資產(chǎn)負(fù)債表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中結(jié)出各項(xiàng)目的合計(jì)數(shù)。    2編制抵消分錄，抵消母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。一般情況下，抵消分錄的類(lèi)型包括：    （1）將年度內(nèi)各子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目與母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資抵消。    （2）將利潤(rùn)分配表中各子公司對(duì)當(dāng)年利潤(rùn)的分配與母公司當(dāng)年投

2、資收益抵消。    （3）將母公司與子公司以及子公司之間的內(nèi)部往來(lái)和內(nèi)部交易事項(xiàng)予以抵消。    3將抵消分錄分別過(guò)入合并工作底稿的相關(guān)項(xiàng)目，并計(jì)算各項(xiàng)目的合并數(shù)。    4將合并工作底稿的合并數(shù)分別過(guò)入合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)分配表。二、股權(quán)取得日后首期合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)分配表的編制    （一）對(duì)子公司擁有全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制    合并會(huì)計(jì)報(bào)表是將由母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)作為一個(gè)會(huì)計(jì)主體，反映其財(cái)

3、務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，所以，應(yīng)將母公司與子公司和子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，從企業(yè)集團(tuán)這一整體的角度進(jìn)行考慮，將它們視為同一會(huì)計(jì)主體的內(nèi)部業(yè)務(wù)處理。    在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)分配表時(shí)，我們首先假定母公司與子公司之間除了投資及其投資所引起的利潤(rùn)分配以外，沒(méi)有其他內(nèi)部交易事項(xiàng)。    1母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消    母公司對(duì)子公司的權(quán)益性投資，在母公司的資產(chǎn)負(fù)債表上表現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目，而在子公司的資產(chǎn)負(fù)債表上則表現(xiàn)為實(shí)收資本等所有者權(quán)益項(xiàng)目。&#

4、160;   但是，從企業(yè)集團(tuán)整體的角度出發(fā)，母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資，實(shí)際上相當(dāng)于母公司將資金撥付給下屬核算單位使用，并不會(huì)由此引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目的增減變動(dòng)。因此，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目全額抵消。編制的抵消分錄為：    借：實(shí)收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤(rùn)    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 例1、甲公司2001年

5、1月1日對(duì)乙公司投資20萬(wàn)元，取得其100%的股權(quán)。乙公司的實(shí)收資本為20萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)一年的經(jīng)營(yíng)后，乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)100000元，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤(rùn)的30%向投資者分配利潤(rùn)，年末，盈余公積為1萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為6萬(wàn)元。    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：（盈余公積的處理）    （1）借：實(shí)收資本 200000 盈余公積 10000    未分配利潤(rùn) 60000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 270000例2 、乙公司為甲公司的全資子公司。本期甲公司

6、從乙公司獲得的投資收益為10萬(wàn)元，子公司期初未分配利潤(rùn)為零，子公司本期提取盈余公積1萬(wàn)元，分配利潤(rùn)3萬(wàn)元，期末未分配利潤(rùn)為6萬(wàn)元。    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：（盈余公積的處理）    （3）借：投資收益 100000    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn) 30000    未分配利潤(rùn) 60000    有關(guān)合并價(jià)差問(wèn)題    合并價(jià)差的概念：是指母公司股權(quán)投資

7、成本與其所占子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額的差額。    合并價(jià)差產(chǎn)生的原因：當(dāng)母公司在證券市場(chǎng)上通過(guò)第三者取得子公司股份或由于其他原因，可能會(huì)出現(xiàn)母公司支付給第三者的價(jià)款與子公司發(fā)行該股份時(shí)的價(jià)格（購(gòu)買(mǎi)價(jià)與發(fā)行價(jià)）不一致的情況，使得母公司的投資成本與其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額產(chǎn)生差額，這時(shí)便會(huì)產(chǎn)生合并價(jià)差。    合并價(jià)差的計(jì)算    合并價(jià)差母公司內(nèi)部權(quán)益性投資（被投資子公司所有者權(quán)益合計(jì)×母公司在子公司的投資比例）股權(quán)投資差額。    合并價(jià)差的構(gòu)成： 

8、;   根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的暫行規(guī)定，在我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中，合并價(jià)差是相對(duì)于個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的新的項(xiàng)目，具體包括以下內(nèi)容：    其一：是子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額；    其二：是母公司投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。    其三：是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部持有對(duì)方的債券抵消時(shí)，內(nèi)部債券投資額與應(yīng)付債券之間的抵消差額。    合并價(jià)差與合并商譽(yù)：合并價(jià)差不同于合并商譽(yù)，后者只包括母公司對(duì)子公司投資成本高于子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，而不包括子公司凈資產(chǎn)

9、的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額。    借項(xiàng)合并價(jià)差：在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，如果母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資數(shù)額>子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，為借項(xiàng)合并價(jià)差。編制的抵消分錄為：    借：實(shí)收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤(rùn)    合并價(jià)差    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資    貸項(xiàng)合并價(jià)差：在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，如果母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資數(shù)

10、額>子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，為貸項(xiàng)合并價(jià)差。編制的抵消分錄為：<子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，為貸項(xiàng)合并價(jià)差。編制的抵消分錄為：>    借：實(shí)收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤(rùn)    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資    合并價(jià)差    假定例中甲公司2001年12月31日“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目的數(shù)額為300000元，其他項(xiàng)目數(shù)額不變，在合并工作底稿中應(yīng)編制的抵消分錄

11、為：    借：實(shí)收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤(rùn) 60000    合并價(jià)差 30000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 300000    合并價(jià)差在合并報(bào)表中的列示：合并價(jià)差屬于“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目的調(diào)整項(xiàng)目，在編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)單獨(dú)列示于合并資產(chǎn)負(fù)債表中“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目下。2母公司投資收益、子公司期初未分配利潤(rùn)與子公司本期利潤(rùn)分配、期末未分配利潤(rùn)的抵消  &#

12、160; 母公司投資收益是指母公司對(duì)子公司進(jìn)行權(quán)益性資本投資所取得的投資收益，也就是子公司各種收入扣除所有成本、費(fèi)用和支出后的余額，與母公司持股比例相乘的結(jié)果。    抵銷(xiāo)原理：    （1）在對(duì)子公司擁有全部股份的情況下：    而母公司的投資收益已計(jì)入凈利潤(rùn)之中。為了消除重復(fù)計(jì)入母公司凈利潤(rùn)的子公司凈利潤(rùn)，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，必須將母公司對(duì)子公司的投資收益予以抵消；    （2）由于子公司上期凈利潤(rùn)中未分配的部分，母公司已在上期計(jì)入了其長(zhǎng)期股權(quán)投資和凈利潤(rùn)（或其它所有者權(quán)

13、益項(xiàng)目之中）了，因此，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，還必須將子公司的期初未分配利潤(rùn)予以抵消；    （3）由于上述（1）（2）內(nèi)容（即子公司的本期凈利潤(rùn)和期初未分配利潤(rùn)）構(gòu)成了子公司可供分配利潤(rùn)，即等于子公司提取盈余公積、分配給投資者利潤(rùn)等利潤(rùn)分配各項(xiàng)目的數(shù)額和期末未分配利潤(rùn)的數(shù)額，用公式表示為：    因此，子公司的利潤(rùn)分配項(xiàng)目也必須予以抵消。    綜上，由于母公司本期投資收益就是子公司本期凈利潤(rùn)，可以說(shuō)母公司本期投資收益和子公司期初未分配利潤(rùn)，就是子公司本期全部可供分配的利潤(rùn)，構(gòu)成了子公司對(duì)利潤(rùn)的分配（包括向

14、投資者分配利潤(rùn)、提取盈余公積）和期末未分配利潤(rùn)。所以，需要抵消的母公司投資收益和子公司期初未分配利潤(rùn)，與子公司本期利潤(rùn)分配的各項(xiàng)目及期末未分配利潤(rùn)的數(shù)額是相對(duì)應(yīng)的，也是相等的，應(yīng)將其相互抵消。    根據(jù)上面公式，可編制的抵消分錄為：    借：投資收益    年初未分配利潤(rùn) （子公司年初未分配利潤(rùn)）    貸：提取盈余公積 （子公司提取盈余公積數(shù)）    應(yīng)付利潤(rùn) （子公司應(yīng)付利潤(rùn)數(shù)）    未分配利潤(rùn) （子公司尚

15、未分配利潤(rùn)數(shù)）（例2）3盈余公積的處理    在納入合并范圍的子公司為全資子公司的情況下，子公司當(dāng)期計(jì)提的盈余公積，一方面反映在利潤(rùn)分配表上，表示子公司利潤(rùn)分配的去向；另一方面反映在資產(chǎn)負(fù)債表上，表示子公司盈余公積項(xiàng)目數(shù)額的增加。    在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，當(dāng)將母公司權(quán)益資本投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目抵消時(shí)，已將子公司盈余公積的數(shù)額全額抵消(例1)。當(dāng)將母公司內(nèi)部投資收益、子公司期初未分配利潤(rùn)與子公司本期利潤(rùn)分配和期末未分配利潤(rùn)相互抵消時(shí)，也將子公司提取盈余公積這一利潤(rùn)分配項(xiàng)目全額抵消（例2）。但是，根據(jù)我國(guó)公司法的規(guī)定，盈余公積（

16、包括法定盈余公積和公益金）由單個(gè)企業(yè)按照本期實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)計(jì)提。對(duì)于企業(yè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)，則是母公司和子公司均要按照公司法的規(guī)定分別計(jì)提盈余公積。為了在合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)分配表中如實(shí)反映子公司當(dāng)期提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額，必須將上述兩筆抵消分錄中抵消的提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額轉(zhuǎn)回，借記“提取盈余公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”項(xiàng)目。    例如，將例2中子公司提取的盈余公積進(jìn)行調(diào)整時(shí)，編制的抵消分錄如下：    （4）借：提取盈余公積 10000    貸：盈余公積 10000&

17、#160;   （調(diào)整分錄相當(dāng)于將母公司一部分未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)作盈余公積，而不是將子公司未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)作盈余公積，因?yàn)樽庸镜奈捶峙淅麧?rùn)已全部被抵消了。）     將如上4筆抵銷(xiāo)分錄過(guò)入工作底稿并計(jì)算出合并數(shù)。根據(jù)合并數(shù)即可以編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)分配表如表、表：（二）對(duì)子公司擁有部分股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制    1母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消：    當(dāng)納入合并范圍的子公司為非全資子公司時(shí)，應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資的數(shù)額與子公

18、司所有者權(quán)益中屬于母公司的數(shù)額抵消，子公司所有者權(quán)益中屬于少數(shù)股東的份額，作為少數(shù)股東權(quán)益處理。編制的抵消分錄為借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。    例3、甲公司年1月1日對(duì)乙公司投資16萬(wàn)元，只擁有乙公司80的權(quán)益性資本。    根據(jù)例的資料，甲公司（母公司）“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶(hù)的余額變化情況如下：    長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2001年1月1日余額 160000 0

19、    加：2001年根據(jù)乙公司的凈利潤(rùn)確認(rèn)的投資收益 80000 80000    減：發(fā)放的股利（或利潤(rùn)） 24000    年12月31日余額 21600080000    2001年12月31日甲公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：    借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 80000    貸：投資收益 80000    借：應(yīng)收股利 24000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙

20、公司 24000    乙公司編制的利潤(rùn)分配會(huì)計(jì)分錄為：    借：利潤(rùn)分配提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn) 30000    貸：盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn) 30000    借：本年利潤(rùn) 100000    貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 100000    借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 40000    貸：利潤(rùn)分配提

21、取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn) 30000    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    （1）借：實(shí)收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤(rùn) 60000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 216000    少數(shù)股東權(quán)益 54000(270000×20%)    關(guān)于少數(shù)股東權(quán)益問(wèn)題：   

22、 （）含義：反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益，表示其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額。    （）少數(shù)股東權(quán)益的計(jì)算    少數(shù)股東權(quán)益子公司所有者權(quán)益合計(jì)×（母公司在子公司投資比例）    （）在合并報(bào)表中的列示：在“負(fù)債”類(lèi)項(xiàng)目與“所有者權(quán)益”類(lèi)之間單列一類(lèi)反映。    將甲公司的應(yīng)收股利項(xiàng)目與乙公司的應(yīng)付股利項(xiàng)目抵銷(xiāo)：    （2）借：應(yīng)付利潤(rùn) 24000    貸：應(yīng)收股利 24

23、000    母公司對(duì)子公司擁有部分股權(quán)時(shí)，如果母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額不一致時(shí)，其差額應(yīng)作為合并價(jià)差處理。    當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資數(shù)額>子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時(shí)，應(yīng)編制的抵消分錄為：    借：實(shí)收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤(rùn)    合并價(jià)差    貸：長(zhǎng)期股

24、權(quán)投資    少數(shù)股東權(quán)益    當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資數(shù)額<子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時(shí)，應(yīng)編制的抵消分錄為：>子<公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時(shí)，應(yīng)編制的抵消分錄為：    借：實(shí)收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤(rùn)    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資    少數(shù)股東權(quán)益    合

25、并價(jià)差    假設(shè)例中的甲公司擁有乙公司80的權(quán)益性資本，對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資為23萬(wàn)元。    在合并工作底稿中編制抵消分錄為：    借：實(shí)收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤(rùn) 60000    合并價(jià)差 14000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 230000    少數(shù)股東權(quán)益 54000   

26、 假如甲公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資為19萬(wàn)元，則在合并工作底稿中編制抵消分錄時(shí)，    借：實(shí)收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤(rùn) 60000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 190000    少數(shù)股東權(quán)益 54000    合并價(jià)差 260002母公司投資收益和子公司期初未分配利潤(rùn)與子公司本期利潤(rùn)分配和期末未分配利潤(rùn)的抵消    在非全資子公司的情況下，子公司

27、本期的凈利潤(rùn)包括母公司本期的投資收益和少數(shù)股東收益兩部分，應(yīng)將母公司的投資收益和少數(shù)股東收益還原為各種收入和成本費(fèi)用支出，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，要把母公司對(duì)子公司的投資收益和少數(shù)股東收益與子公司本期利潤(rùn)分配項(xiàng)目予以抵消，編制的抵消分錄為：    借：投資收益 （子公司本年凈利潤(rùn)×母公司投資%）    少數(shù)股東收益 子公司本年凈利潤(rùn)×（1-母公司投資%）    期初未分配利潤(rùn) （子公司年初未分配利潤(rùn)）    貸：提取盈余公積 （子公司提取盈余公積數(shù)） 

28、;   應(yīng)付利潤(rùn) （子公司應(yīng)付利潤(rùn)數(shù)）    未分配利潤(rùn) （子公司尚未分配利潤(rùn)數(shù)）    根據(jù)例2的有關(guān)資料，甲公司擁有乙公司80%的股權(quán)，甲公司和乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄見(jiàn)例3，合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    （3） 借：投資收益 80000（100000×80%）    少數(shù)股東收益 20000（100000×20%）    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn)

29、 30000    未分配利潤(rùn) 60000    如果本例中乙公司的期初未分配利潤(rùn)為1萬(wàn)元，則子公司年末未分配利潤(rùn)為7萬(wàn)元，應(yīng)在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    借：投資收益 80000（100000×80%）    少數(shù)股東收益 20000（100000×20%）    年初未分配利潤(rùn) 10000    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤(rùn) 30000

30、    未分配利潤(rùn) 700003盈余公積的抵消    編制抵消分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照子公司本期提取的盈余公積中母公司所擁有的數(shù)額，借記“提取盈余公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”項(xiàng)目。    例、將例3中子公司提取的盈余公積進(jìn)行調(diào)整時(shí)，編制的抵消分錄如下：    （4）借：提取盈余公積 8000    貸：盈余公積 8000    以例3為例，甲公司對(duì)乙公司擁有80%股權(quán)的情況下，與擁有全部股份相比，合并工作底稿中下列項(xiàng)目的合并

31、數(shù)額發(fā)生了變化：    長(zhǎng)期股權(quán)投資：284000（500000-216000）表8    盈余公積：38000 （40000-10000+8000）表12    應(yīng)付股利：61500 （8550024000）表12    投資收益：70000（150000-80000）表12    提取盈余公積：26500（28500-10000+8000）表12    未分配利潤(rùn)：102100（170100-60000-8000

32、）表12    少數(shù)股東權(quán)益：54000表12    少數(shù)股東收益：20000表12三、股權(quán)取得日后連續(xù)各期合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制    首期 編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，已經(jīng)將企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部由于股權(quán)投資產(chǎn)生的母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益、母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目等進(jìn)行了抵消。但是，這種抵消僅僅是在合并工作底稿中進(jìn)行的（表5），并沒(méi)有相應(yīng)記入企業(yè)集團(tuán)母公司及各子公司的賬簿之中。    以后年度 母公司和子公司分別根據(jù)沒(méi)有反映抵消情況的賬簿記錄>編制個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表。母公

33、司根據(jù)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表>編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。    因此，在第二期以及以后各期連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，就不僅要考慮本年度企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部新發(fā)生的股權(quán)投資事項(xiàng)、本年度利潤(rùn)分配等對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，還要考慮以前年度企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表所產(chǎn)生的影響。（一）對(duì)子公司擁有全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制    連續(xù)各期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的情況下，如果對(duì)子公司擁有全部股權(quán)，在編制抵消分錄時(shí)需要處理兩個(gè)問(wèn)題，一個(gè)是對(duì)當(dāng)期事項(xiàng)的抵消，另一個(gè)是對(duì)以前年度事項(xiàng)的抵消。    1、母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有

34、者權(quán)益項(xiàng)目的抵消    母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資，在母公司的資產(chǎn)負(fù)債表上表現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目，在子公司的資產(chǎn)負(fù)債表上則表現(xiàn)為實(shí)收資本及其他所有者權(quán)益項(xiàng)目。在連續(xù)各期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，將母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目全額予以抵消。    例、根據(jù)例的有關(guān)資料（例1、甲公司2001年1月1日對(duì)乙公司投資20萬(wàn)元，取得其100%的股權(quán)。乙公司的實(shí)收資本為20萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)一年的經(jīng)營(yíng)后，乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)100000元，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，宣

35、告按凈利潤(rùn)的30%向投資者分配利潤(rùn)，年末，盈余公積為1萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為6萬(wàn)元。將其鏈接），2002年乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200000元，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤(rùn)的30%向投資者分配利潤(rùn)。    根據(jù)上例的資料，甲公司（母公司）“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶(hù)的的余額變化情況如下：    長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2002年1月1日余額 270000 0    加：2002年根據(jù)乙公司的凈利潤(rùn)確認(rèn)的投資收益 200000 200000 &

36、#160;  減：發(fā)放的股利（或利潤(rùn)） 60000    2002年12月31日余額 410000 200000    2002年12月31日甲公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：    借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 200000    貸：投資收益 200000    借：應(yīng)收股利 60000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 60000    乙公司編制的利潤(rùn)分配會(huì)計(jì)分錄為： 

37、0;  借：利潤(rùn)分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000    貸：盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000    借：本年利潤(rùn) 200000    貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 200000    借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 80000    貸：利潤(rùn)分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000  &

38、#160; 在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    借：實(shí)收資本 200000    盈余公積 30000    未分配利潤(rùn) 180000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 410000     由于甲公司的“應(yīng)收股利”賬戶(hù)余額中，有60000元為應(yīng)向乙公司收取的，即乙公司的“應(yīng)付股利”賬戶(hù)余額60000元，站在企業(yè)集團(tuán)的角度應(yīng)予以抵銷(xiāo)，編制的抵銷(xiāo)分錄如下：    （2）借：應(yīng)付利潤(rùn) 60000  

39、60; 貸：應(yīng)收股利 600002、母公司投資收益、子公司期初未分配利潤(rùn)與子公司本期利潤(rùn)分配、期末未分配利潤(rùn)的抵消    抵銷(xiāo)原理：    （1）在對(duì)子公司擁有全部股份的情況下：子公司本期凈利潤(rùn) = 母公司本期內(nèi)部投資收益     而母公司的投資收益已計(jì)入凈利潤(rùn)之中。為了消除重復(fù)計(jì)入母公司凈利潤(rùn)的子公司凈利潤(rùn)，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，必須將母公司對(duì)子公司的投資收益予以抵消；    （2）由于子公司上期凈利潤(rùn)中未分配的部分，母公司已在上期計(jì)入了其長(zhǎng)期股權(quán)投資和凈利潤(rùn)（或其它所有者權(quán)

40、益項(xiàng)目之中）了，因此，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，還必須將子公司的期初未分配利潤(rùn)予以抵消；    （3）由于上述（1）（2）內(nèi)容（即子公司的本期凈利潤(rùn)和期初未分配利潤(rùn)）構(gòu)成了子公司可供分配利潤(rùn)，即等于子公司提取盈余公積、分配給投資者利潤(rùn)等利潤(rùn)分配各項(xiàng)目的數(shù)額和期末未分配利潤(rùn)的數(shù)額，用公式表示為：     因此，子公司的利潤(rùn)分配項(xiàng)目也必須予以抵消。    按照這個(gè)抵銷(xiāo)原理，在連續(xù)各期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，將母公司投資收益、子公司期初未分配利潤(rùn)與子公司本期利潤(rùn)分

41、配、期末未分配利潤(rùn)予以抵消。    例、甲公司2001年1月1日對(duì)乙公司投資20萬(wàn)元，取得其100%的股權(quán)。2002年乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200000元，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤(rùn)的30%向投資者分配利潤(rùn)。乙公司的期初未分配利潤(rùn)為6萬(wàn)元，子公司年末未分配利潤(rùn)為18萬(wàn)元，在合并工作底稿中編制的抵消分錄為，    借：投資收益 200000    期初未分配利潤(rùn) 60000    貸：提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000

42、    未分配利潤(rùn) 180000 3 、盈余公積的抵消     在將母公司權(quán)益性資本投資與子公司所有者權(quán)益抵消時(shí)(例1)，已經(jīng)將盈余公積的數(shù)額全部抵消；在將母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目抵消時(shí)(例2)，已經(jīng)將包括子公司提取盈余公積在內(nèi)的所有的當(dāng)期利潤(rùn)分配項(xiàng)目抵消。為了在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中反映子公司提取盈余公積數(shù)額及其形成的盈余公積數(shù)額，必須將上述抵消的提取盈余公積數(shù)額和盈余公積的數(shù)額予以沖回。    在納入合并范圍的是全資子公司的情況下，進(jìn)行抵消處理時(shí)應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)期子公司提取盈余公積的數(shù)額，借記“提取盈余公

43、積”，貸記“盈余公積”。    在納入合并范圍的是非全資子公司的情況下，只能按照子公司當(dāng)期提取的盈余公積中母公司所擁有數(shù)額，調(diào)整合并會(huì)計(jì)報(bào)表中盈余公積的數(shù)額。進(jìn)行抵消處理時(shí)，應(yīng)按照子公司當(dāng)期提取的盈余公積中母公司所擁有的數(shù)額，借記“提取盈余公積”，貸記“盈余公積”。    子公司資產(chǎn)負(fù)債表中的盈余公積是其設(shè)立以來(lái)歷年提取盈余公積的累計(jì)數(shù)。對(duì)于子公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中盈余公積的數(shù)額（表13），可以分解為：    以前年度提取的盈余公積：與子公司以前年度利潤(rùn)表“提取盈余公積”的累計(jì)數(shù)額相對(duì)應(yīng)的。（表4）

44、0;   本年提取的盈余公積：與子公司個(gè)別利潤(rùn)表中“提取盈余公積”項(xiàng)目相對(duì)應(yīng)的。（表15）    因此，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別本年提取的盈余公積和以前年度提取的盈余公積進(jìn)行抵消處理。    （1）以前年度提取的盈余公積的抵消處理。     （2）本年提取的盈余公積的抵銷(xiāo)處理    為了在合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)分配表中如實(shí)反映子公司當(dāng)期提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額，必須將已經(jīng)抵消掉的提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額轉(zhuǎn)回，借記“提

45、取盈余公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”項(xiàng)目。    例、根據(jù)例和例的有關(guān)資料，乙公司2002年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中，“盈余公積”項(xiàng)目的余額為30000元，其中，2001年提取了10000元，2002年提取了20000元，編制2002年合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)應(yīng)編制的抵消分錄為：    （）抵消子公司當(dāng)期提取的盈余公積，    借：提取盈余公積 20000   貸：盈余公積 20000    （）抵消子公司以前年度提取的盈余公積，  &

46、#160; 借：期初未分配利潤(rùn) 10000    貸：盈余公積 10000 (二)對(duì)子公司擁有部分股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制    1、母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消    在連續(xù)各期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，將母公司對(duì)子公司的權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目中屬于少數(shù)股東的份額予以抵消，將子公司所有者權(quán)益中屬于少數(shù)股東的份額，作為少數(shù)股東權(quán)益處理。編制的抵消分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未

47、分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。    例、根據(jù)例的有關(guān)資料，甲公司2001年1月1日對(duì)乙公司投資16萬(wàn)元，只擁有乙公司80的權(quán)益性資本。2002年乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200000元，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤(rùn)的30%向投資者分配利潤(rùn)。    根據(jù)上例的資料，甲公司（母公司）“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶(hù)的余額變化情況如下：    長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2002年1月1日余額 216000 0  

48、  加：2002年根據(jù)乙公司的凈利潤(rùn)確認(rèn)的投資收益 160000 160000    減：發(fā)放的股利（或利潤(rùn)） 48000    2002年12月31日余額 328000 160000    2002年12月31日甲公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：    借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 160000    貸：投資收益 160000    借：應(yīng)收股利 48000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司 48000    乙公司編制的利潤(rùn)分配會(huì)計(jì)分錄為：    借：利潤(rùn)分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000    貸：盈余公積 20000    應(yīng)付利潤(rùn) 60000    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：