跨國稅收籌劃

1、跨國稅收籌劃探討跨國稅收籌劃，是指跨國公司進(jìn)行國際避稅的通盤安排，其目的是使跨國公司在全球經(jīng)營中的稅收負(fù)擔(dān)降到最低。跨國公司在世界上許多國家和地區(qū)都有附屬子公司，各國稅制存在差異的情況下，如何安排公司集團(tuán)內(nèi)部的業(yè)務(wù)經(jīng)營形式和業(yè)務(wù)經(jīng)營軌道，使公司集團(tuán)的稅負(fù)盡可能地減輕，已成為跨國公司經(jīng)營的一項(xiàng)重要內(nèi)容。一、跨國稅收籌劃的特征與國內(nèi)稅收籌劃相比，跨國稅收籌劃的特征體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（一）籌劃目標(biāo)的綜合性與國內(nèi)公司比較，跨國公司稅收籌劃的目標(biāo)更加綜合，涉及范圍更加廣泛?？鐕驹谠O(shè)計(jì)戰(zhàn)略時(shí)，既要重視投資者的利益，也要重視債權(quán)人及其他相關(guān)者的利益；既要處理好跨國公司外部關(guān)系，也處理好其內(nèi)部關(guān)系；既能

2、解決跨國公司本國中的利益矛盾，又能緩和與東道國的利益沖突。只有對各方的沖突進(jìn)行適當(dāng)?shù)膮f(xié)調(diào)，跨國公司才能在良好的內(nèi)外部環(huán)境中生存和發(fā)展，實(shí)現(xiàn)自身整體利益最大化。因此，跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一于跨國公司整體戰(zhàn)略目標(biāo)，而不是局限于某一個(gè)國家內(nèi)子 (分)公司的個(gè)別目標(biāo)?？鐕径愂栈I劃的目標(biāo)作為稅收籌劃戰(zhàn)略制定的依據(jù)和指導(dǎo)，應(yīng)當(dāng)從全球高度出發(fā)，服務(wù)于整體利益。（二）籌劃環(huán)境的復(fù)雜性企業(yè)所處的環(huán)境對企業(yè)稅收籌劃能夠產(chǎn)生十分強(qiáng)烈的作用。相對于國內(nèi)公司，跨國公司面臨更加復(fù)雜多變的環(huán)境，由于跨國公司面對多個(gè)政府，管理著不同國家、不同文化背景的子(分)公司，跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃戰(zhàn)略設(shè)計(jì)時(shí)比國內(nèi)公司考慮

3、的因素更多，也更復(fù)雜。也正因此而使得稅收籌劃成為跨國公司非常必要的戰(zhàn)略之一；而環(huán)境的巨大差異，又為跨國公司稅收籌劃創(chuàng)造了更為廣闊的可行的空間。（三）籌劃方法的多樣性由于國際環(huán)境差別巨大，所以跨國公司稅收籌劃的方法比國內(nèi)公司豐富得多，除了通過折舊、租賃、利用稅收優(yōu)惠政策等與國內(nèi)公司類似的方法以外，還可以通過正確選擇設(shè)置公司的管轄區(qū)、在國外設(shè)立專利持有公司、信托公司等方式、方法進(jìn)行籌劃。跨國公司稅收籌劃的運(yùn)作遠(yuǎn)比國內(nèi)公司廣泛深入得多，同時(shí)也復(fù)雜得多，所面臨的風(fēng)險(xiǎn)也更大。（四）籌劃人員的專業(yè)性在巨大的“市場需求”的誘惑下跨國稅收籌劃已逐步向?qū)I(yè)化方向發(fā)展，已形成“稅收經(jīng)營管理”這一專業(yè)，跨國企業(yè)以本

4、身的稅收經(jīng)營管理專業(yè)人員與稅務(wù)律師、會(huì)計(jì)師等咨詢業(yè)務(wù)人員密切結(jié)合，不斷地深入研究各國稅法與有關(guān)法規(guī)的差異與漏洞，推出各種各樣的籌劃方案以尋求最大的稅后利潤。在跨國稅收籌劃專業(yè)化迅速發(fā)展的今天，跨國企業(yè)和有關(guān)“國際避稅專家”已能夠迅速對有關(guān)國的征收管理新措施提出面面俱到的對策。二、跨國稅收籌劃的可行性分析（一）各國稅制間的差異1. 稅率的差異稅率是稅法的核心，它的高低直接關(guān)系到納稅人的稅收負(fù)擔(dān)的輕重。對某一稅種，現(xiàn)實(shí)中國家之間的稅率差異很大，有的稅率很高，有的稅率極低，甚至有的國家有的地區(qū)根本不征稅，這就為納稅人將收入從高稅國轉(zhuǎn)移到低稅國，進(jìn)而減輕稅收負(fù)擔(dān)提供了可能。2納稅基數(shù)上的差異在計(jì)算應(yīng)納

5、稅收入時(shí), 各國對費(fèi)用的確認(rèn)和分配, 資產(chǎn)的計(jì)價(jià)等項(xiàng)目的規(guī)定往往有很大的差別。如在固定資產(chǎn)攤提、交際費(fèi)列支方面都存在較大的差異。3稅收優(yōu)惠條件的差異各個(gè)國家為了吸引外商投資者, 一般都對外國納稅人提供種種優(yōu)惠條件, 尤其對投資所得提供優(yōu)惠不僅在發(fā)展中國家, 就是在發(fā)達(dá)國家也較常見。稅收優(yōu)惠無疑對跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供了有利的條件。（二）有關(guān)國家和地區(qū)稅收管轄權(quán)、判定居民身份標(biāo)準(zhǔn)和判定所得稅來源的標(biāo)準(zhǔn)存在差異如我國判定法人居民身份以總機(jī)構(gòu)所在地為準(zhǔn)，而美國卻以注冊所在地為標(biāo)準(zhǔn)。這些差異的存在可以為納稅人提供稅收管轄權(quán)的空白，從而使跨國納稅人有可能躲開任何國家和地區(qū)的納稅義務(wù)。（三）國際稅收

6、協(xié)定的大量存在為避免所得的國際重復(fù)征稅，目前世界上存在著大量的國際稅收協(xié)定，然而這些稅收協(xié)定很容易被跨國納稅人用來進(jìn)行國際避稅。目前世界上國家與國家之間的雙邊稅收協(xié)定已有1000多份，我國目前也已與63個(gè)國家簽訂避免雙重征稅的協(xié)定，由于稅收對締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇，所以跨國納稅人在選擇投資國時(shí)一定要注意這些國家對外協(xié)定的情況。（四）全球化的經(jīng)濟(jì)背景在經(jīng)濟(jì)全球化下，貿(mào)易自由化，金融自由化，這些都為跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃提供了更大的可能。國際資本流動(dòng)的加速和自由化，降低了資本成本，提高了降低稅收負(fù)擔(dān)在公司決策中的重要性，也因此加強(qiáng)了跨國經(jīng)營中進(jìn)行稅收籌劃的意識。（五）國際避稅地的存在國

7、際避稅地（International Tax Haven）又稱避稅港(Tax Harbor)、稅收天堂、離岸中心等，通常指那些可以被人們用來借以進(jìn)行所得稅或財(cái)產(chǎn)稅國際避稅活動(dòng)的國家或地區(qū)。國際避稅地出于自身經(jīng)濟(jì)，吸引外資的需要，為外國投資者創(chuàng)造了良好的投資環(huán)境。例如，對資金轉(zhuǎn)移不設(shè)限制，沒有外匯管制；注冊程序簡單，可由代理機(jī)構(gòu)完成；公司無需每年召開股東大會(huì)及董事會(huì)，管理程序簡單；公司注冊資料及文件高度保密，幾乎沒有營業(yè)范圍和地區(qū)范圍的限制等，這些良好的投資環(huán)境以及寬松的稅收環(huán)境為跨國投資者利用避稅港進(jìn)行國際避稅提供了良好條件。三、進(jìn)行跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題（一）把握全局，實(shí)現(xiàn)整體目標(biāo)最大化跨

8、國公司要在全球范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃，追求的是全球規(guī)模的納稅負(fù)擔(dān)最小化，而不是某個(gè)子公司的稅負(fù)最小化?；I劃的目標(biāo)應(yīng)在于跨國公司的整體發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而不是僅局限于稅收負(fù)擔(dān)的減輕。由此，跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃使得稅負(fù)降低的同時(shí)，還要有助于企業(yè)總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，雙管齊下，站在宏觀的高度看問題，從全局的觀點(diǎn)出發(fā)安排稅收籌劃問題。（二）充分了解各國稅收制度及稅收環(huán)境世界各國的稅收制度千差萬別，稅種、稅率、計(jì)稅方法各種各樣，課稅關(guān)系相當(dāng)復(fù)雜。同時(shí)，納稅地的政治、軍事、科技、文化、民俗等也會(huì)影響跨國公司的經(jīng)營活動(dòng)，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)和稅務(wù)安排。因此，跨國公司在進(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)必須充分考慮稅收這些方面的具體情況，而且

9、應(yīng)時(shí)刻注意跨國公司所處外部環(huán)境條件的變遷，包括未來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展趨勢、有關(guān)國家政策的變動(dòng)、稅法與稅率的可能變動(dòng)趨勢等。（三）樹立長遠(yuǎn)觀念稅務(wù)籌劃應(yīng)具有前瞻性，不能殺雞取卵，為追求眼前利益而忽略長遠(yuǎn)利益。有的稅收籌劃方案可能會(huì)使納稅人在某一時(shí)期稅負(fù)最低，但卻不利于其長遠(yuǎn)的發(fā)展。因此，在進(jìn)行稅收籌劃方案選擇時(shí)，不能僅把眼光盯在某一時(shí)期納稅最少的方案上，而是要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，選擇有助于企業(yè)發(fā)展，能增加企業(yè)整體收益的稅收籌劃方案。（四）遵循成本效益原則任何一項(xiàng)稅收籌劃方案都有其兩面性，納稅人在取得部分收益的同時(shí)，必然會(huì)為該籌劃方案的實(shí)施付出額外的費(fèi)用?？鐕驹谶M(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)，必須遵循成本效益

10、原則，只有當(dāng)籌劃方案的所得大于支出時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。（五）建立合法的稅收籌劃觀念稅收籌劃必須遵守稅收法律和政策?？鐕驹谶M(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)，這一條界限不可逾越，必須堅(jiān)決杜絕那種抱僥幸心理進(jìn)行非法偷稅、逃稅或瞞稅的冒險(xiǎn)行為，以免得不償失，給海外企業(yè)的聲譽(yù)、利益帶來損失，并影響到海外投資業(yè)的拓展以及國際市場的開拓。四、跨國稅收籌劃的方法（一）利用國際避稅地進(jìn)行稅收籌劃國際避稅地通常是指那些可以被人們用來進(jìn)行所得稅或財(cái)產(chǎn)稅國際避稅活動(dòng)的國家和地區(qū)，“避稅地”可以是港口、島嶼、沿海地區(qū)或交通比較便利的城市,也可以是大陸內(nèi)地。它的存在是跨國納稅人國際避稅活動(dòng)的重要前提條件。由于國際避稅地

11、良好的“租稅樂園”環(huán)境, 為世界眾多跨國投資者所青睞?？鐕纠帽芏惖氐氖侄沃饕墙⒒毓?，也叫招牌公司，起減輕稅負(fù)的基地或中介作用?；毓緦?shí)際上是受控于高稅國納稅人的建立于避稅地的虛構(gòu)的納稅實(shí)體，其經(jīng)濟(jì)實(shí)體仍在其他國家。絕大部分基地公司在避稅地沒有實(shí)質(zhì)性的經(jīng)營活動(dòng)，僅租用一間辦公室或一張辦公桌，甚至僅僅掛一張招牌，這種公司還被稱為“信箱公司”或“紙面公司”?；毓镜谋芏愋问接幸韵聨追N：1 基地公司為信托公司信托是指財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)委托給自己信任的人或機(jī)構(gòu)代為管理的一種法律行為。在對信托的認(rèn)識上，各國對其的認(rèn)識和規(guī)定存在著兩種差別，這種差別主要體現(xiàn)為普通法系和民法法系國家之間，普通法

12、系把信托關(guān)系視為一種法律關(guān)系，適用普通法系的國家從信托可以割斷委托人和其財(cái)產(chǎn)之間所有權(quán)關(guān)系鏈條的基本認(rèn)識出發(fā)，一般對財(cái)產(chǎn)所有人委托給受托人的財(cái)產(chǎn)不征稅。而民法體系的國家則把信托關(guān)系視為一種委托人和受托人之間的合同關(guān)系，不承認(rèn)信托財(cái)產(chǎn)獨(dú)立的法律地位，所以對財(cái)產(chǎn)所有人的信托財(cái)產(chǎn)及其收益有時(shí)也要征稅。不難看出，普通法系國家對信托的處理辦法可以給納稅人提供一定的國際避稅機(jī)會(huì)。在實(shí)踐中，跨國納稅人可以選擇在巴哈馬、百慕大群島、開曼群島、海峽群島、中國香港、馬恩島和瓦努阿圖等普通法系的避稅地創(chuàng)立國外信托，因?yàn)檫@類避稅地的信托法一般都承認(rèn)信托的法人實(shí)體地位，允許創(chuàng)立全權(quán)信托，并要求信托機(jī)構(gòu)對信托財(cái)產(chǎn)的真實(shí)所

13、有權(quán)和受益人實(shí)行嚴(yán)格保密，信托的存續(xù)期一般可超過80年，在存續(xù)期間對信托財(cái)產(chǎn)的收益積累也沒有限制。因此，如果一個(gè)國家的所得稅稅率較高，該國的居民就可以將自己的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到境外，并以全權(quán)信托的方式把這筆財(cái)產(chǎn)委托給設(shè)在避稅地的信托機(jī)構(gòu)代為管理，信托財(cái)產(chǎn)的收益全部積累在避稅地，通過創(chuàng)立這種國外信托，財(cái)產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以徹底免除就這筆財(cái)產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務(wù)；同時(shí)，其財(cái)產(chǎn)是由避稅地信托機(jī)構(gòu)（受托人）管理的，當(dāng)?shù)卣畬@筆信托財(cái)產(chǎn)獲取的所得也不征收或征收很少的所得稅。2基地公司為內(nèi)部保險(xiǎn)公司所謂內(nèi)部保險(xiǎn)公司是指有一個(gè)公司集團(tuán)或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會(huì)投資建立的、專門用于向其母公司或姊妹公司提

14、供保險(xiǎn)服務(wù)以代替外部保險(xiǎn)市場的一種保險(xiǎn)公司。一些避稅地不僅不對內(nèi)部保險(xiǎn)公司的所得征稅，而且還有保險(xiǎn)法維護(hù)內(nèi)部保險(xiǎn)公司的經(jīng)營，因此許多跨國公司能夠利用它來減少稅收負(fù)擔(dān)?？鐕就ㄟ^內(nèi)部保險(xiǎn)公司進(jìn)行稅收籌劃的方法是：在避稅地建立內(nèi)部保險(xiǎn)公司，然后母公司和子公司以支付保險(xiǎn)費(fèi)的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出居住國，使公司集團(tuán)的一部分利潤長期滯留在內(nèi)部保險(xiǎn)公司所在的避稅地。3基地公司為控股公司在這種方式下，要求子公司將所獲得的利潤以股息形式，匯回到基地公司，以達(dá)到避稅目的。例如，一家美國子公司若如實(shí)地支付給其香港母公司的股息則要繳納稅率為30%的美國預(yù)提稅。為了避免這一預(yù)提稅繳付，美國的這家子公司在荷蘭建立一家對其

15、擁有控股權(quán)的公司，由于美國與荷蘭之間有稅收協(xié)定，當(dāng)美國子公司再向荷蘭控股公司支付股息時(shí)，只需按5%的稅率在美國繳納預(yù)提稅，而荷蘭對控股公司收取的股息不征稅。再如，設(shè)在避稅地控股公司并不僅僅被用于持有籌集來的收入，它常常是介于最終控股母公司與子公司、孫公司之間的中繼站。避稅地公司利用自己有利的免稅條件，可以發(fā)揮一種轉(zhuǎn)盤作用，通過把籌集來的資金再投資，可以賺到新的免稅收入。控股公司的收入不僅限于股息，還可以有利息、特許權(quán)使用費(fèi)等形式。4基地公司為中介國際貿(mào)易公司當(dāng)跨國公司集團(tuán)內(nèi)部的制造公司和銷售公司都在高稅國時(shí)，在避稅地建立中介性的貿(mào)易公司將制造公司的產(chǎn)品通過該中介公司轉(zhuǎn)售給銷售子公司，采取適當(dāng)?shù)?/p>

16、定價(jià)策略，使制造公司首先以低價(jià)將產(chǎn)品賣給避稅地的中介子公司，中介貿(mào)易公司再以較高的價(jià)格將產(chǎn)品轉(zhuǎn)售給外國的銷售子公司，最后這批產(chǎn)品再由銷售子公司按市場價(jià)格出售。由于制造公司是以較低的價(jià)格出售本公司產(chǎn)品，外國銷售公司也是高進(jìn)價(jià)、市價(jià)出，因此這兩個(gè)處于高稅國的公司賬面上都不會(huì)有較多的利潤。而避稅地中介貿(mào)易公司由于采取低進(jìn)價(jià)、高出價(jià)的策略，因而會(huì)或得一筆“詭設(shè)立潤”，但因其是在避稅地，而繳納很少甚至不繳所得稅。通過這一安排，便成功的實(shí)現(xiàn)了稅收的籌劃。具體措施如下圖所示：銷售產(chǎn)品銷售產(chǎn)品低價(jià)銷售產(chǎn)品市場價(jià)格（高稅國）制造公司（高稅國）銷售子公司（避稅地）中介貿(mào)易公司高價(jià)市場圖利用中介貿(mào)易公司籌劃分析5基

17、地公司為國際金融公司國際金融公司通常是指跨國公司的母公司在適當(dāng)?shù)牡攸c(diǎn)建立起來的，專門用于集團(tuán)內(nèi)部及對外借入或貸出資金的中介性公司。國際金融公司地點(diǎn)的恰當(dāng)選擇，有助于跨國納稅人實(shí)現(xiàn)最佳的跨國稅收籌劃效果。假設(shè)一家母公司位于英國的跨國公司a，在避稅地荷蘭h 建立了國際金融公司f，用于承擔(dān)母公司a對外的資金借貸業(yè)務(wù)。假設(shè)另有一個(gè)非關(guān)聯(lián)的b公司位于巴林，現(xiàn)在母公司a需要向b公司借入一筆資金。這種情況下，如果a公司不通過f公司而直接向b公司借入資金，那么a公司需要向b公司支付利息，同時(shí)還需要按照雙方約定，為b公司承擔(dān)其利息所得的預(yù)提稅。而如果a公司不是直接從b公司借入款項(xiàng)，而是先由f公司向b公司借入款項(xiàng)

18、，那么，一方面為b公司承擔(dān)預(yù)提稅的納稅義務(wù)從a公司轉(zhuǎn)移到了位于荷蘭的f公司，荷蘭不征收預(yù)提稅，而荷蘭政府與母公司所在地英國之間簽訂了免除利息預(yù)提稅的稅收協(xié)定，從而英國不征收預(yù)提稅，這樣a公司與f公司之間的預(yù)提稅則可以避免，以上過程如下圖黃鳳羽. 稅收籌劃. 大連，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007：支付利息支付利息借款借款納稅義務(wù)納稅義務(wù)不征預(yù)提稅免預(yù)提稅納稅義務(wù)跨國公司a國際金融公司f子公司b英國荷蘭巴林圖利用國際金融公司籌劃圖6基地公司的其他形式： （1）投資公司，以從事有價(jià)證券投資為目的，主要持有其他公司優(yōu)先股、債券或其他證券的公司。（2）專利持有公司，主要經(jīng)營內(nèi)容是提供和轉(zhuǎn)讓各種專利權(quán)。（3

19、）收付代理公司，由它們收取利息、特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)和貸款。而實(shí)際上，款項(xiàng)的借出、許可證的發(fā)放、勞務(wù)的提供與貨物的出售均在別處。（4）海運(yùn)公司，這樣做的目的是使海運(yùn)收入減少或避免稅負(fù)。（5）離岸銀行，是由高稅國居民在避稅地建立的以海外投資為目的的具有獨(dú)立法人地位的離岸基金和以所在國非居民為業(yè)務(wù)對象的離岸銀行。（二）避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)來降低稅負(fù)在對公民公司的認(rèn)定上，大多數(shù)歐洲國家采用“常設(shè)機(jī)構(gòu)”標(biāo)準(zhǔn)，一般來講，判斷常設(shè)機(jī)構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)一是營業(yè)場所，二是代理人。按照營業(yè)場所標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)合組織（OECD）稅收協(xié)定范本和聯(lián)合國稅收協(xié)定范本規(guī)定，常設(shè)機(jī)構(gòu)是指一個(gè)企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定場所，只要締約國一方居民在

20、另一方進(jìn)行營業(yè)活動(dòng)，有固定的營業(yè)場所，如管理場所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、作業(yè)場所等便設(shè)為常設(shè)機(jī)構(gòu)。按照代理人標(biāo)準(zhǔn)，如果某個(gè)非居民通過有依附關(guān)系的居民代理人在異國開展商業(yè)活動(dòng)，代理人有權(quán)以非居民的名義簽訂合同，那么該居民通常被認(rèn)為在該國設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，屬于居民納稅義務(wù)人?？鐕{稅人可以通過避免被認(rèn)定為符合以上標(biāo)準(zhǔn)而成為常設(shè)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行籌劃。目前，許多國家對非居民公司的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的利潤課稅。當(dāng)跨國經(jīng)營活動(dòng)屬短期行為或該非居住國的稅率較高時(shí)，如何避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)，以達(dá)到避免向該國納稅就顯得很重要，跨國經(jīng)營者可通過貨物倉儲、存貨管理、貨物購買、廣告宣傳、信息提供等方法以及在常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定時(shí)間終了前終止

21、某項(xiàng)活動(dòng)而并非設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)來達(dá)到在非居民國免于納稅的優(yōu)惠。例如，某英國公司長期開展向法國出口汽車的業(yè)務(wù)。為避免被認(rèn)定為法國的居民納稅義務(wù)人，該英國公司可以采取以下手段：1、所有的銷售合同都在英國境內(nèi)簽署；2、只設(shè)立產(chǎn)品展示廳，不設(shè)立其他機(jī)構(gòu)和經(jīng)營場所。根據(jù)法國的規(guī)定，該公司的以上行為均不構(gòu)成法國的所得稅的納稅義務(wù)人。（三）資本弱化資本弱化（thin capitalization）是指在公司的資本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過了股權(quán)融資的比重?？鐕驹谙蚓惩獾淖庸咀⑷胭Y金時(shí)往往利用資本弱化來進(jìn)行稅收籌劃，因?yàn)槿绻鐕鞠驀怅P(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行債務(wù)融資，那么該關(guān)聯(lián)企業(yè)向跨國公司支付的利息打入成本后（

22、假定沒有任何限制），應(yīng)納稅所得額就會(huì)減少；而如果跨國公司向外國關(guān)聯(lián)企業(yè)注入的是股本金，則關(guān)聯(lián)企業(yè)向跨國公司支付的股息和紅利無法計(jì)入成本，其應(yīng)納稅所得額就不能得到?jīng)_減。如果關(guān)聯(lián)企業(yè)使用的所得稅稅率較高，跨國公司從國際避稅角度出發(fā)就可能希望該關(guān)聯(lián)企業(yè)盡可能的少申報(bào)利潤，這時(shí)跨國公司向海外的關(guān)聯(lián)企業(yè)提供貸款就比用股全資本融資的方式為其提供資金更為有利。如下表，關(guān)聯(lián)企業(yè)總利潤為100萬美元。在股本投資的情況下，由于關(guān)聯(lián)企業(yè)不向外國母公司支付利息，其應(yīng)稅所得額為100萬美元。假定關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國的公司所得稅稅率為30%，那么企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅既為30萬美元。在母公司對其百分之百控股的情況下，該關(guān)聯(lián)企業(yè)就要

23、向母公司分派全部70萬美元的稅后利潤。假定關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國對本國外商投資企業(yè)匯給外國投資者的稅收利潤不再征收預(yù)提所得稅（根據(jù)稅收協(xié)定，許多國家的股息預(yù)提稅往往低于其預(yù)提所得稅稅率），那么母公司就可以得到這70萬美元的稅后利潤，母公司在關(guān)聯(lián)企業(yè)的所在國實(shí)際負(fù)擔(dān)的有效稅率為30%。而在債務(wù)融資的情況下，關(guān)聯(lián)企業(yè)的應(yīng)稅利潤等于總所得扣除向母公司支付利息后的余額，假定總所得為100萬美元，應(yīng)付給母公司的利潤也為100萬美元（等于股本融資時(shí)分配的利潤），則關(guān)聯(lián)企業(yè)的應(yīng)稅所得而為0，既不需要交納公司所得稅，這樣母公司實(shí)際得到的利息額就為90萬美元，母公司負(fù)擔(dān)的關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國實(shí)際有效稅率僅為10%，大大低于股

24、本融資條件下的有效稅率30%。表一不同融資方式對稅負(fù)的影響項(xiàng)目股本投資債權(quán)融資總所得支付利息應(yīng)稅所得應(yīng)納公司稅（30%）分派的股息或利息預(yù)提所得稅（10%）外國投資者得到的現(xiàn)金收入有效稅率10010030707030%100（100）100109010%（四）通過轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行稅收籌劃轉(zhuǎn)移定價(jià)是在分權(quán)經(jīng)營體制下，關(guān)聯(lián)企業(yè)對于分權(quán)部門之間的產(chǎn)品或服務(wù)的內(nèi)部交易所制定的價(jià)格，是為了解決企業(yè)內(nèi)部資源配置和分權(quán)部門業(yè)績評價(jià)的問題而產(chǎn)生的，是企業(yè)內(nèi)部重要的資源分配機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制。跨國企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)，可以影響設(shè)在不同國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)收入和費(fèi)用的增減，其結(jié)果必然影響有關(guān)國家的相應(yīng)稅收收入。通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行的國

25、際收入與費(fèi)用的分配，可以引起以下四方面的分配關(guān)系的變化：（1）跨國集團(tuán)內(nèi)部局部利益與整體利益的分配關(guān)系的變化；（2）跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的一方企業(yè)與其所在國稅務(wù)當(dāng)局之間的征納分配關(guān)系的變化；（3）跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的另一方企業(yè)與其所在國稅務(wù)當(dāng)局之間的征納分配關(guān)系的變化；（4）跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)交易雙方所在國稅務(wù)當(dāng)局之間的財(cái)權(quán)分配關(guān)系的變化。據(jù)此，跨國公司實(shí)行轉(zhuǎn)移價(jià)格有以下幾種手段： 1高進(jìn)低出，減少所得稅跨國公司利用各國所得稅制和稅率的差異，利用轉(zhuǎn)移定價(jià)將盈利由高稅率國家的子公司轉(zhuǎn)移到低稅率國家的子公司以減少所得稅。例如，A國的跨國公司欲將原材料銷售給B國的子公司，A國的所得稅率較B國的低，則A國

26、的母公司以高價(jià)出口，從而增加B國子公司的生產(chǎn)成本，降低其利潤，減少其所在東道國B國的所得稅。再例如，A國的母公司先將原材料低價(jià)銷售設(shè)在某避稅地C國的子公司， C國的子公司再以高價(jià)賣給B國的子公司。實(shí)際上，貨物是由A國直接運(yùn)往B國，但經(jīng)過帳面的周轉(zhuǎn)，使A國的母公司因低價(jià)銷售，盈利減少；B國的子公司因高價(jià)購買，成本增加，就同時(shí)減少了母國A國和東道國B國的所得稅。2低價(jià)報(bào)關(guān)，逃避關(guān)稅各國關(guān)稅多采用從價(jià)計(jì)征的比例稅率,即以進(jìn)口商品的價(jià)格乘以關(guān)稅稅率計(jì)算征稅額。因此,在兩國關(guān)稅稅率有差異的情況下,如果位于低關(guān)稅國的母公司或子公司向位于高關(guān)稅國的子公司銷售商品,采用調(diào)低出口商品轉(zhuǎn)移價(jià)格的方法,便可大大地減

27、少關(guān)稅額支付,有效增加公司總體經(jīng)營效益。對我國國際工程承包公司而言,無論是從中國還是從第三國進(jìn)口海外工程所需施工用設(shè)備或物資,只要將進(jìn)口貨物的價(jià)格調(diào)低,公司便可少支付工程所在國的海關(guān)關(guān)稅。因此,用比實(shí)際進(jìn)購價(jià)低的形式發(fā)票所標(biāo)價(jià)格報(bào)關(guān),是國際承包商慣用的規(guī)避關(guān)稅的手段,也是跨國公司運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)合理避稅的典型方法之一。3提高出口價(jià)，多得出口退稅為鼓勵(lì)外商企業(yè)出口，一些國家根據(jù)出口貨物的價(jià)值給予退稅。比如我國稅法就規(guī)定：凡當(dāng)年出口產(chǎn)品的產(chǎn)值達(dá)到當(dāng)年企業(yè)產(chǎn)品產(chǎn)值百分之七十以上的，可以按稅法規(guī)定的稅率減半征收企業(yè)所得稅。因此一些跨國企業(yè)可提高出口產(chǎn)品價(jià)格來換取退稅4低賣高買，規(guī)避預(yù)提稅各國通常會(huì)對外國公

28、司或個(gè)人在本國境內(nèi)取得的股息、利息、租金和特許權(quán)使用費(fèi)等征收預(yù)提稅。當(dāng)B國的子公司向A國的母公司支付股息時(shí)，以低價(jià)向母公司供貨或者用高價(jià)向母公司購貨，將股息含在轉(zhuǎn)讓價(jià)款之中,替代消極所得支付,以減少計(jì)征預(yù)提稅范疇的收入，進(jìn)而規(guī)避預(yù)提稅。（五）利用延期納稅的規(guī)定在國際稅收領(lǐng)域中,延期納稅是指實(shí)行居民稅收管轄權(quán)的國家,對本國居民建立在國外的子公司所取得的利潤收入,在沒有以股息形式匯回母公司之前,對本國母公司不就其外國子公司的利潤征稅。這實(shí)質(zhì)上是不能減少跨國納稅人的應(yīng)納稅款,它只能推遲納稅人的納稅時(shí)間。而納稅人在納稅延遲期里,就可合理占用本應(yīng)及時(shí)交納的稅款并加以使用,從而使納稅人從中獲得了較多的利潤

29、,達(dá)到降低稅率的目的。所以跨國公司在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)常用到這種方式。例如我國設(shè)在高稅國的母公司,想利用延期納稅的規(guī)定避稅,其先決條件是在合適的低稅國或避稅地建立子公司(完全的控股公司) ,然后再利用其他課稅客體移動(dòng)性轉(zhuǎn)移手段,使利潤在該公司得以形成和積累。這些利潤可以拖延一段時(shí)問后,再以股息形式匯回,對納稅人來說這就等于獲得一筆無息貸款,享受了延期納稅的優(yōu)惠待遇。（六）選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法以降低稅負(fù)企業(yè)在對存貨和固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行核算時(shí)，在稅法允許的前提下可對會(huì)計(jì)方法進(jìn)行選擇，如存貨的計(jì)價(jià)方法有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法，而固定資產(chǎn)的折舊可采用直線法或加速折舊法計(jì)提。在所在國實(shí)行比例稅率的情況下，企業(yè)對存貨的計(jì)價(jià)應(yīng)在通貨膨脹時(shí)采用后進(jìn)先出法，在通貨緊縮時(shí)采用先進(jìn)先出法，通過降低期末存貨成本的方法使本期銷貨成本提高，從而減少應(yīng)納稅所得額，起到節(jié)稅的目的。對于固定資產(chǎn)折舊應(yīng)采用加速折舊法計(jì)提，這樣在最初的年份中提取的折舊較以后年份多，可使企業(yè)獲得遞延納稅的好處。 如果所在國實(shí)行超