注冊會計師教材《審計》電子

1、2012年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材審 計Auditing中國注冊會計師協(xié)會/編目 錄 TOC o 1-3 f h z u HYPERLINK l _Toc322787400 第一編 審計環(huán)境 PAGEREF _Toc322787400 h 1 HYPERLINK l _Toc322787401 第一章 注冊會計師審計職業(yè)特點 PAGEREF _Toc322787401 h 3 HYPERLINK l _Toc322787402 第一節(jié) 注冊會計師審計的起源與發(fā)展 PAGEREF _Toc322787402 h 3 HYPERLINK l _Toc322787403 第二節(jié) 注冊會計師審

2、計的性質(zhì) PAGEREF _Toc322787403 h 7 HYPERLINK l _Toc322787404 第二章 注冊會計師法律責(zé)任 PAGEREF _Toc322787404 h 11 HYPERLINK l _Toc322787405 第一節(jié) 注冊會計師的法律環(huán)境 PAGEREF _Toc322787405 h 11 HYPERLINK l _Toc322787406 第二節(jié) 中國注冊會計師的法律責(zé)任 PAGEREF _Toc322787406 h 14 HYPERLINK l _Toc322787407 第二編 中國注冊會計師職業(yè)道德守則 PAGEREF _Toc32278740

3、7 h 24 HYPERLINK l _Toc322787408 第三章職業(yè)道德基本原則和概念框架 PAGEREF _Toc322787408 h 25 HYPERLINK l _Toc322787409 第一節(jié) 職業(yè)道德基本原則 PAGEREF _Toc322787409 h 25 HYPERLINK l _Toc322787410 第二節(jié) 職業(yè)道德概念框架 PAGEREF _Toc322787410 h 28 HYPERLINK l _Toc322787411 第三節(jié) 注冊會計師對職業(yè)道德概念框架的具體運用 PAGEREF _Toc322787411 h 30 HYPERLINK l _T

4、oc322787412 第四節(jié) 非執(zhí)此會員對職業(yè)道德概念框架的運用 PAGEREF _Toc322787412 h 37 HYPERLINK l _Toc322787413 第四章審計、審閱和其他鑒證業(yè)務(wù) 對獨立性的要求 PAGEREF _Toc322787413 h 42 HYPERLINK l _Toc322787414 第一節(jié)基本要求 PAGEREF _Toc322787414 h 42 HYPERLINK l _Toc322787415 第二節(jié)經(jīng)濟(jì)利益 PAGEREF _Toc322787415 h 47 HYPERLINK l _Toc322787416 第三節(jié) 貸款和擔(dān)保以及商業(yè)關(guān)

5、系、家庭和私人關(guān)系 PAGEREF _Toc322787416 h 51 HYPERLINK l _Toc322787417 第四節(jié)與審計客戶發(fā)生雇傭關(guān)系 PAGEREF _Toc322787417 h 54 HYPERLINK l _Toc322787418 第五節(jié)與審計客戶長期存在業(yè)務(wù)關(guān)系 PAGEREF _Toc322787418 h 57 HYPERLINK l _Toc322787419 第六節(jié)為審計客戶提供非鑒證服務(wù) PAGEREF _Toc322787419 h 58 HYPERLINK l _Toc322787420 第七節(jié)收 費 PAGEREF _Toc322787420 h

6、 70 HYPERLINK l _Toc322787421 第八節(jié)影響?yīng)毩⑿缘钠渌马?PAGEREF _Toc322787421 h 73 HYPERLINK l _Toc322787422 第九節(jié)審計、審閱與其他鑒證業(yè)務(wù)之間對獨立性要求的差異 PAGEREF _Toc322787422 h 74 HYPERLINK l _Toc322787423 第三編 審計基本原理 PAGEREF _Toc322787423 h 77 HYPERLINK l _Toc322787424 第五章 審計目標(biāo) PAGEREF _Toc322787424 h 79 HYPERLINK l _Toc3227874

7、25 第一節(jié)財務(wù)報表審計總體目標(biāo)與審計工作前提 PAGEREF _Toc322787425 h 79 HYPERLINK l _Toc322787426 第二節(jié)認(rèn)定與具體審計目標(biāo) PAGEREF _Toc322787426 h 90 HYPERLINK l _Toc322787427 第三節(jié)審計過程與審計目標(biāo)的實現(xiàn) PAGEREF _Toc322787427 h 93 HYPERLINK l _Toc322787428 第六章審計計劃 PAGEREF _Toc322787428 h 95 HYPERLINK l _Toc322787429 第一節(jié)初步業(yè)務(wù)活動 PAGEREF _Toc32278

8、7429 h 95 HYPERLINK l _Toc322787430 第二節(jié)總體審計策略和具體審計計劃 PAGEREF _Toc322787430 h 99 HYPERLINK l _Toc322787431 第三節(jié)審計重要性 PAGEREF _Toc322787431 h 104 HYPERLINK l _Toc322787432 第七章審計證據(jù) PAGEREF _Toc322787432 h 118 HYPERLINK l _Toc322787433 第一節(jié)審計證據(jù)的性質(zhì) PAGEREF _Toc322787433 h 118 HYPERLINK l _Toc322787434 第二節(jié)獲

9、取審計證據(jù)的審計程序 PAGEREF _Toc322787434 h 122 HYPERLINK l _Toc322787435 第三節(jié)函證 PAGEREF _Toc322787435 h 124 HYPERLINK l _Toc322787436 第四節(jié)分析程序 PAGEREF _Toc322787436 h 131 HYPERLINK l _Toc322787437 第八章審計抽樣 PAGEREF _Toc322787437 h 136 HYPERLINK l _Toc322787438 第一節(jié)審計抽樣的基本概念 PAGEREF _Toc322787438 h 136 HYPERLINK

10、l _Toc322787439 第二節(jié)審計抽樣的基本原理和步驟 PAGEREF _Toc322787439 h 139 HYPERLINK l _Toc322787440 第三節(jié) 審計抽樣在控制測試中的應(yīng)用 PAGEREF _Toc322787440 h 148 HYPERLINK l _Toc322787441 第四節(jié) 審計抽樣在細(xì)節(jié)測試中的運用 PAGEREF _Toc322787441 h 157 HYPERLINK l _Toc322787442 第九章 信息技術(shù)對審計的影響 PAGEREF _Toc322787442 h 178 HYPERLINK l _Toc322787443 第

11、一節(jié) 信息技術(shù)對審計過程的影響 PAGEREF _Toc322787443 h 178 HYPERLINK l _Toc322787444 第二節(jié) 信息技術(shù)審計范圍的確定 PAGEREF _Toc322787444 h 180 HYPERLINK l _Toc322787445 第三節(jié) 信息技術(shù)內(nèi)部控制審計 PAGEREF _Toc322787445 h 182 HYPERLINK l _Toc322787446 第四節(jié) 計算機(jī)輔助審計技術(shù)和電子表格的運用 PAGEREF _Toc322787446 h 185 HYPERLINK l _Toc322787447 第十章審計工作底稿 PAGER

12、EF _Toc322787447 h 188 HYPERLINK l _Toc322787448 第一節(jié)審計工怍底稿概述 PAGEREF _Toc322787448 h 188 HYPERLINK l _Toc322787449 第二節(jié) 審計工作底稿的格式、要素和范圍 PAGEREF _Toc322787449 h 190 HYPERLINK l _Toc322787450 第三節(jié) 審計工作底稿的歸檔 PAGEREF _Toc322787450 h 196 HYPERLINK l _Toc322787451 第四編 審計測試流程 PAGEREF _Toc322787451 h 201 HYPE

13、RLINK l _Toc322787452 第十一章 風(fēng)險評估 PAGEREF _Toc322787452 h 203 HYPERLINK l _Toc322787453 第一節(jié) 風(fēng)險評估概述 PAGEREF _Toc322787453 h 203 HYPERLINK l _Toc322787454 第二節(jié) 風(fēng)險評估程序、信息來源以及項目組內(nèi)部的討論 PAGEREF _Toc322787454 h 205 HYPERLINK l _Toc322787455 第三節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境 PAGEREF _Toc322787455 h 210 HYPERLINK l _Toc322787456

14、 第四節(jié) 了解被審計單位的內(nèi)部控制 PAGEREF _Toc322787456 h 218 HYPERLINK l _Toc322787457 第五節(jié) 評估重大錯報風(fēng)險 PAGEREF _Toc322787457 h 244 HYPERLINK l _Toc322787458 第十二章 風(fēng)險應(yīng)對 PAGEREF _Toc322787458 h 250 HYPERLINK l _Toc322787459 第一節(jié) 針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施 PAGEREF _Toc322787459 h 250 HYPERLINK l _Toc322787460 第二節(jié) 針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的

15、進(jìn)一步審計程序 PAGEREF _Toc322787460 h 253 HYPERLINK l _Toc322787461 第三節(jié) 控制測試 PAGEREF _Toc322787461 h 257 HYPERLINK l _Toc322787462 第四節(jié) 實質(zhì)性程序 PAGEREF _Toc322787462 h 265 HYPERLINK l _Toc322787463 第五編 各類交易和賬戶余額的審計 PAGEREF _Toc322787463 h 271 HYPERLINK l _Toc322787464 第十三章銷售與收款循環(huán)的審計 PAGEREF _Toc322787464 h 2

16、73 HYPERLINK l _Toc322787465 第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特點 PAGEREF _Toc322787465 h 274 HYPERLINK l _Toc322787466 第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試 PAGEREF _Toc322787466 h 279 HYPERLINK l _Toc322787467 第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序 PAGEREF _Toc322787467 h 289 HYPERLINK l _Toc322787468 第十四章采購與付款循環(huán)的審計 PAGEREF _Toc322787468 h 305 HYPERLINK l _

17、Toc322787469 第一節(jié)采購與付款循環(huán)的特點 PAGEREF _Toc322787469 h 305 HYPERLINK l _Toc322787470 第二節(jié) 采購與付款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試 PAGEREF _Toc322787470 h 309 HYPERLINK l _Toc322787471 第三節(jié)采購與付款循環(huán)的實質(zhì)性程序 PAGEREF _Toc322787471 h 320 HYPERLINK l _Toc322787472 第十五章生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計 PAGEREF _Toc322787472 h 332 HYPERLINK l _Toc322787473 第一節(jié)

18、生產(chǎn)與存貨循環(huán)的特點 PAGEREF _Toc322787473 h 332 HYPERLINK l _Toc322787474 第二節(jié)生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試 PAGEREF _Toc322787474 h 334 HYPERLINK l _Toc322787475 第三節(jié)生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實質(zhì)性程序 PAGEREF _Toc322787475 h 342 HYPERLINK l _Toc322787476 第十六章貨幣資金的審計 PAGEREF _Toc322787476 h 353 HYPERLINK l _Toc322787477 第一節(jié)貨幣資金審計概述 PAGEREF _To

19、c322787477 h 353 HYPERLINK l _Toc322787478 第二節(jié)庫存現(xiàn)金審計 PAGEREF _Toc322787478 h 356 HYPERLINK l _Toc322787479 第三節(jié)銀行存款審計 PAGEREF _Toc322787479 h 360 HYPERLINK l _Toc322787480 第六編 對特殊項目的考慮 PAGEREF _Toc322787480 h 369 HYPERLINK l _Toc322787481 第十七章對舞弊和法律法規(guī)的考慮 PAGEREF _Toc322787481 h 371 HYPERLINK l _Toc32

20、2787482 苐一節(jié)財務(wù)報表審計中與舞弊相關(guān)的責(zé)任 PAGEREF _Toc322787482 h 371 HYPERLINK l _Toc322787483 第二節(jié)財務(wù)報表審計中對法律法規(guī)的考慮 PAGEREF _Toc322787483 h 384 HYPERLINK l _Toc322787484 第十八章審計溝通 PAGEREF _Toc322787484 h 391 HYPERLINK l _Toc322787485 第一節(jié)注冊會計師與治理層的溝通 PAGEREF _Toc322787485 h 391 HYPERLINK l _Toc322787486 第二節(jié)前任注冊會計師和后任

21、注冊會計師的溝通 PAGEREF _Toc322787486 h 403 HYPERLINK l _Toc322787487 第十九章注冊會計師利用他人的工作 PAGEREF _Toc322787487 h 409 HYPERLINK l _Toc322787488 第一節(jié)利用內(nèi)部審計工怍 PAGEREF _Toc322787488 h 409 HYPERLINK l _Toc322787489 第二節(jié)利用專家的工作 PAGEREF _Toc322787489 h 413 HYPERLINK l _Toc322787490 第二十章對集團(tuán)財務(wù)報表審計的特殊考慮 PAGEREF _Toc3227

22、87490 h 421 HYPERLINK l _Toc322787491 第一節(jié)與集團(tuán)財務(wù)報表審計有關(guān)的概念 PAGEREF _Toc322787491 h 421 HYPERLINK l _Toc322787492 第二節(jié)集團(tuán)則務(wù)報表審計中的責(zé)任設(shè)定和注冊會計師的目標(biāo) PAGEREF _Toc322787492 h 423 HYPERLINK l _Toc322787493 第三節(jié)集團(tuán)審計業(yè)務(wù)的承接與保持 PAGEREF _Toc322787493 h 424 HYPERLINK l _Toc322787494 第四節(jié)了解集團(tuán)及其環(huán)境、集團(tuán)組成部分及其環(huán)境 PAGEREF _Toc3227

23、87494 h 426 HYPERLINK l _Toc322787495 第五節(jié)了解組成部分注冊會計師 PAGEREF _Toc322787495 h 428 HYPERLINK l _Toc322787496 第六節(jié) 重要性 PAGEREF _Toc322787496 h 430 HYPERLINK l _Toc322787497 第七節(jié)針對評估的風(fēng)險采取的應(yīng)對措施 PAGEREF _Toc322787497 h 431 HYPERLINK l _Toc322787498 第八節(jié)合并過程 PAGEREF _Toc322787498 h 435 HYPERLINK l _Toc3227874

24、99 第九節(jié) 與組成部分注冊會計師的溝通 PAGEREF _Toc322787499 h 435 HYPERLINK l _Toc322787500 第十節(jié)評價審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性 PAGEREF _Toc322787500 h 437 HYPERLINK l _Toc322787501 第十一節(jié)與集團(tuán)管理層和集團(tuán)治理層的溝通 PAGEREF _Toc322787501 h 437 HYPERLINK l _Toc322787502 第二十一章其他特殊項目的審計 PAGEREF _Toc322787502 h 439 HYPERLINK l _Toc322787503 第一節(jié)審計會計估計

25、PAGEREF _Toc322787503 h 439 HYPERLINK l _Toc322787504 第二節(jié)關(guān)聯(lián)方的審計 PAGEREF _Toc322787504 h 453 HYPERLINK l _Toc322787505 第三節(jié)首次接受委托時對期初余額的審計 PAGEREF _Toc322787505 h 461 HYPERLINK l _Toc322787506 第七編 完成審計工作與出具審計報告 PAGEREF _Toc322787506 h 467 HYPERLINK l _Toc322787507 第二十二章 完成審計工作 PAGEREF _Toc322787507 h

26、469 HYPERLINK l _Toc322787508 第一節(jié)完成審計工作概述 PAGEREF _Toc322787508 h 469 HYPERLINK l _Toc322787509 第二節(jié)考慮持續(xù)經(jīng)營假設(shè) PAGEREF _Toc322787509 h 478 HYPERLINK l _Toc322787510 第三節(jié)或有事頂 PAGEREF _Toc322787510 h 486 HYPERLINK l _Toc322787511 第四節(jié)期后事頊 PAGEREF _Toc322787511 h 488 HYPERLINK l _Toc322787512 第五節(jié)書面聲明 PAGERE

27、F _Toc322787512 h 494 HYPERLINK l _Toc322787513 第二十三章審計報告 PAGEREF _Toc322787513 h 500 HYPERLINK l _Toc322787514 第一節(jié)審計報告概述 PAGEREF _Toc322787514 h 500 HYPERLINK l _Toc322787515 第二節(jié)審計意見的形成和審計報告的類型 PAGEREF _Toc322787515 h 501 HYPERLINK l _Toc322787516 第三節(jié)審計報告的基本內(nèi)容 PAGEREF _Toc322787516 h 504 HYPERLINK

28、l _Toc322787517 第四節(jié)非標(biāo)準(zhǔn)審計報告 PAGEREF _Toc322787517 h 512 HYPERLINK l _Toc322787518 第五節(jié)比較信息 PAGEREF _Toc322787518 h 525 HYPERLINK l _Toc322787519 第六節(jié)含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息 PAGEREF _Toc322787519 h 535 HYPERLINK l _Toc322787520 第二十四章會計師事務(wù)所質(zhì)量控制 PAGEREF _Toc322787520 h 542第一編審計環(huán)境第一章 注冊會計師審計職業(yè)特點第一節(jié) 注冊會計師審計的起源與發(fā)

29、展一、西方注冊會計師審計的起源與發(fā)展注冊會計師審計起源于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離， 是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。從注冊會計師審計發(fā)展的歷程看，注冊會計師審計最早起源于意大利合伙企業(yè)，在英國股份公司出現(xiàn)后得以形成，伴隨著美國資本市場的發(fā)展而逐步完善起來。（一）注冊會計師審計的起源注冊會計師審計起源于16世紀(jì)的意大利。當(dāng)時地中海沿岸的商業(yè)城市已經(jīng)比較繁榮，而威尼斯是地中海沿岸國家航海貿(mào)易最為發(fā)達(dá)的地區(qū)，是東西方貿(mào)易的樞紐，商業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大。由于單個的業(yè)主難以向企業(yè)投入巨額資金，為適應(yīng)籌集資金的需要，合伙制企業(yè)便應(yīng)運而生。合伙經(jīng)營方式不僅提出了會計主體的概念，促進(jìn)了復(fù)式簿記在意大利的產(chǎn)生和發(fā)

30、展，也催生了對注冊會計師審計的最初需求。盡管當(dāng)時合伙制企業(yè)的合伙人都是出資者，但是有的合伙人參與企業(yè)的經(jīng)營管理，有的合伙人則不參與，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)開始分離。那些參與經(jīng)營管理的合伙人有責(zé)任向不參與經(jīng)營管理的合伙人證明合伙契約得到了認(rèn)真履行，利潤的計算與分配是正確的，以保障全體合伙人的權(quán)益。在這種情況下，客觀上需要獨立的熟悉會計專業(yè)的第三方對合伙企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行鑒證，人們開始聘請會計專家來擔(dān)任查賬和公證工作。這樣，在16世紀(jì)意大利的商業(yè)城市中出現(xiàn)了一批具有良好的會計知識、專門從事查賬和公證工作的專業(yè)人員，他們從事的工作，可以說是注冊會計師審計的起源。隨著會計專業(yè)人員人數(shù)的增多，他們于1581年在

31、威尼斯創(chuàng)立了威尼斯會計協(xié)會。其后，米蘭等城市的職業(yè)會計師也成立了類似的組織。（二）注冊會計師審計的形成注冊會計師審計雖然起源于意大利，但對后來注冊會計師職業(yè)的發(fā)展影響不大，英國在注冊會計師職業(yè)的形成和發(fā)展過程中發(fā)揮了重要作用的。18世紀(jì)，英國的資本主義經(jīng)濟(jì)得到了迅速發(fā)展，生產(chǎn)的社會化程度大大提髙，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分離。企業(yè)主希望有外部的會計師檢查企業(yè)管理人員是否存在貪污、盜竊和其他舞弊行為，于是英國出現(xiàn)了第一批以查賬為職業(yè)的獨立會計師。他們受企業(yè)主委托，對企業(yè)會計賬目進(jìn)行逐筆檢查，重點在查錯防弊，檢查結(jié)果向企業(yè)主報告。因為是否聘請獨立會計師進(jìn)行查賬由企業(yè)主自行決定，所以此時的獨立審計

32、尚為任意審計。股份有限公司的興起，使公司的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分離，絕大多數(shù)股東不再直接參與經(jīng)營管理，但出于自身的利益，非常關(guān)心公司的經(jīng)營成果。證券市場上潛在的投資人同樣十分關(guān)心公司的經(jīng)營情況，以便進(jìn)行投資決策。同時，由于金融資本對產(chǎn)業(yè)資本的逐步滲透，增加了債權(quán)人的風(fēng)險，債權(quán)人也非常重視公司的生產(chǎn)經(jīng)營情況，以便決定是否繼續(xù)貸款或者是否索償債務(wù)的決定。公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，只能通過公司捉供的財務(wù)報表來反映，因此，在客觀上產(chǎn)生了出獨立會計師對公詞財務(wù)報奉進(jìn)行審計，以保證財務(wù)報表真實可靠的需求。值得一提的是，注冊會計師審計產(chǎn)生的“催產(chǎn)劑”是1721年英國的“南海公司事件（the South-Se

33、a company event）”。當(dāng)時的“南海公司”以虛假的會計信息誘騙投資者上當(dāng)，其股票價格一時扶搖直上。但好景不長，“南海公罰”最終未能逃脫破產(chǎn)倒閉的厄運，使“股東”或“投資者”和債權(quán)人損失慘重。英國議會聘請會計師査爾斯斯耐爾（Charles Snell）對“南海公司”進(jìn)行審計。斯耐爾以“會計師”名義出具了“查賬報告書”從而宣告了獨立會計師注冊會計師的誕生。為了監(jiān)督公司管理層的經(jīng)營管理活動、保護(hù)投資者、債權(quán)人利益，避免“南海公司事件”重演，英國政府于1844年頒布了公同法，規(guī)定股份公司必須設(shè)監(jiān)察人，負(fù)責(zé)審查公司的賬目。1845年，又對公司法進(jìn)行了修訂，規(guī)定股份公司的賬目必須經(jīng)董事以外的人

34、員審計。于是，獨立會計師業(yè)務(wù)得到迅速發(fā)展、獨立會計師人數(shù)越來越多。此后，英國政府對一批精通會計收務(wù)、熟悉查賬知識的獨立會計師進(jìn)行了資格確認(rèn)。1853年蘇格蘭愛丁堡創(chuàng)立了第一個注冊會計師的專業(yè)團(tuán)體愛丁堡會計師協(xié)會。該協(xié)會的成立，標(biāo)志著注冊會計師職業(yè)的誕生。1862年，英國公司法確定注冊會計師為法定的破產(chǎn)清算人，奠定了注冊會計師審計的法律地位；從1844年到20世紀(jì)初，是注冊師審計的形成時期。在這一時期內(nèi)，由于英國的法律規(guī)定股份公司和銀行必須聘請注冊會計師審計，使得英國注冊會計師審計得到了迅速發(fā)展，并對當(dāng)時歐洲、美國及日本等產(chǎn)生了重要影響。這一時期英國注冊會計師審計的主要特點是:注冊會計師審計的法

35、律地位得到了法律確認(rèn)；審計的目的是查錯防弊，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整；審計的方法是對會計賬目進(jìn)行詳細(xì)審計；審計報告報告使用人主要為企業(yè)股東等。（三）注冊會計師審計的發(fā)展從20世紀(jì)初開始，全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展重心逐步由歐洲轉(zhuǎn)向美國，因此，美國的注冊會計師審計得到了迅速發(fā)展，它對注冊會計師職業(yè)在全球的迅速發(fā)展發(fā)揮了重要作用。在美國南北戰(zhàn)爭結(jié)束后出現(xiàn)了一些民間會計組織。例如紐約的會計學(xué)會。該學(xué)會在1882年剛成立時稱為會計師和簿記師協(xié)會（The Institute of Accountants and Bookkeepers）為會計人員提供繼續(xù)教育等服務(wù)。當(dāng)時英國巨額資本開始流入美國，促進(jìn)了美國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

36、為了保護(hù)廣大投資者和債權(quán)人的利益，英國的注冊會計師遠(yuǎn)涉重洋到美國開展審計業(yè)務(wù)；同時美國本土也很快形成自己的注冊會計師隊伍，1887年，美國公共會計師協(xié)會（The American Association of Public Accountants）成立，1916年該協(xié)會改組為美國注冊會計師協(xié)會，后來成為世界上最大的注冊會計師職業(yè)團(tuán)體。1905年11月，會計雜志（Journal of Accountancy）作為注冊會計師審計職業(yè)的正式雜志發(fā)行創(chuàng)刊。這一時期，美同許多州正式承認(rèn)注冊會計師審計是一門職業(yè)，執(zhí)業(yè)人員通過考試獲取注冊會計師稱號。許多最重要的鐵路公司和工業(yè)公司都定期地聘請注冊會計師檢查他

37、們的賬簿。注冊會計師審計逐步滲透到社會經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的不同層面。美國早期的注冊會計師審計受英國影響較深。英國開端的審計技術(shù)和方法，是一種詳細(xì)審計（Detailed Audit）。這種審計要求以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)，通過審核所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報表，以發(fā)現(xiàn)記賬差錯和舞弊行為。20世紀(jì)早期的美國，經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)生了很大變化。由于金融資本對產(chǎn)業(yè)資本更為廣泛的滲透，企業(yè)同銀行的利益關(guān)系更加緊密，銀行逐漸把企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表作為了解企業(yè)信用的主要依據(jù)，于是在美國產(chǎn)生了幫助貸款人及其他債權(quán)人了解企業(yè)信用的資產(chǎn)負(fù)債表審計(Balance Sheet Audits)，即美國式注冊會計師審計。資產(chǎn)負(fù)債表審計產(chǎn)生的

38、原因可以從銀行、借款人和注冊會計師之間的關(guān)系進(jìn)行解釋，銀行要求借款人提供經(jīng)注冊會計師審計的資產(chǎn)負(fù)債表，以充分了解借款人的償債能力；同時借款人則希望通過支付較低的審計費用取得銀行的信任，于是資產(chǎn)負(fù)債表審計就發(fā)展起來了。從1929年到1933年，資本主義世界經(jīng)歷了歷史上最嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，大批企業(yè)倒閉，投資者和債權(quán)人蒙受了巨大的經(jīng)濟(jì)損失。這在客觀上促使企業(yè)利益相關(guān)者從只關(guān)心企業(yè)財務(wù)狀況轉(zhuǎn)變到更加關(guān)心企業(yè)的盈利水平，產(chǎn)生了對企業(yè)利潤表進(jìn)行審計的客觀要求。美國1933年證券法規(guī)定，在證券交易所上市的企業(yè)的財務(wù)報表必須接受注冊會計師審計，向社會公眾公布注冊會計師出具的審計報告。因此，審計報告使用人擴(kuò)大到社

39、會公眾。美國注冊會計師協(xié)會與證券交易所合作的特別委員會與紐約證券交易所上市委員會于1936年發(fā)表了獨立注冊會計師對財務(wù)報表的檢查（Examination of Financial Statements by Independent Public Accoutants）明確規(guī)定應(yīng)當(dāng)檢查全部財務(wù)報表，并向股東報告，尤其強(qiáng)調(diào)利潤表審計。從這一點看，美國注冊會計師審計的重點已從保護(hù)債權(quán)人為目的的資產(chǎn)負(fù)債表審計，轉(zhuǎn)向以保護(hù)投資者為目的的利潤表審計第二次世界大戰(zhàn)以后，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家通過各種渠道推動本國的企業(yè)向海外拓展，跨國公司得到空前發(fā)展。國際資本的流動帶動了注冊會計師職業(yè)的跨國界發(fā)展，形成了一批國際會計師

40、事務(wù)所。隨著會計師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大，形成了“八大”國際會計師事務(wù)所，20世紀(jì)80年代末合并為“六大”，之后又合并成為“五大”。2001年，美國爆發(fā)了安然公司會計造假丑聞。安然公司在清盤時，不得不對其編制的財務(wù)報表進(jìn)行修正，將近三年來的利潤額削減20%，約586億美元。安然公司作為美國的能源巨頭，在追求高速增長的狂熱中利用會計準(zhǔn)則的不完善，進(jìn)行表外融資的游戲，并通過關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤。出具審計報告的安達(dá)信會計師事務(wù)所，因涉嫌舞弊和銷毀證據(jù)受到美國司法部門的調(diào)查，之后宣布關(guān)閉，世界各地的安達(dá)信成員所也紛紛與其他國際會計師事務(wù)所合并。因此，時至今日，尚有“四大”國際會計師事務(wù)所，即普華永道（Pric

41、ewaterhouse Coopers）、安永（Ernst & Young）、畢馬威（KPMG）和德勤（Deloitte Touche Tohmatsu）。二、中國注冊會計師審計的起源與發(fā)展（一）中國注冊會計師審計的起源中國注冊會計師審計的歷史比西方國家要短得多。舊中國的注冊會計師審計始于辛亥革命之后，當(dāng)時一批愛國會計學(xué)者鑒于外國注冊會計師包攬我國注冊會計師業(yè)務(wù)的現(xiàn)實，為了維護(hù)民族利益與尊嚴(yán)，積極倡導(dǎo)創(chuàng)建中國的注冊會計師職業(yè)。1918年9月，北洋政府農(nóng)商部頒布了我國第一部注冊會計師法規(guī)會計師暫行章程，并于同年批準(zhǔn)著名會計學(xué)家謝霖先生為中國的第一位注冊會計師，謝霖先生創(chuàng)辦的中國第一家會計師事務(wù)所

42、一一正則會計師事務(wù)所也獲準(zhǔn)成立。此后，又逐步批準(zhǔn)了一批注冊會計師，建立了一批會計師事務(wù)所，包括潘序倫先生創(chuàng)辦的“潘序倫會計師事務(wù)所”（后改稱“立信會計師事務(wù)所”）等。1930年，國民政府頒布了會計師條例，確立了會計師的法律地位，之后，上海、天津、廣州等地也相繼成立了多家會計師事務(wù)所。1925年在上海成立了“全國會計師公會”。1933年，成立了“全國會計師協(xié)會”。至1947年，全國已擁有注冊會計師2619人，并建立了一批會計師事務(wù)所。但是，在半封建、半殖民地的舊中國，注冊會計師職業(yè)未能得到很大的發(fā)展，注冊會計師審計也未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用。會計師事務(wù)所主要集中在上海、天津、廣州等沿海城市，注冊會

43、計師業(yè)務(wù)主要是為企業(yè)設(shè)計會計制度、代理申報納稅、培訓(xùn)會計人才和提供其他會計咨詢服務(wù)。在新中國成立初期，注冊會計師審計在經(jīng)濟(jì)恢復(fù)工作中發(fā)揮了積極作用。當(dāng)時，由于不法資本家囤積居奇、投機(jī)倒把、偷稅漏稅造成了極為險惡的財政狀況，負(fù)責(zé)財經(jīng)工作的陳云同志大膽雇用注冊會計師，依法對工商企業(yè)查賬，這對平抑物價、保證國家稅收、爭取國家財政經(jīng)濟(jì)狀況好轉(zhuǎn)做出了突出貢獻(xiàn)。但后來由于我國推行蘇聯(lián)高度集中的計劃經(jīng)濟(jì)模式，注冊會計師便悄然退出了經(jīng)濟(jì)舞臺。（二）中國注冊會計師審計的發(fā)展1978年，黨的十一屆三中全會以后，我國實行改革開放的方針，把工作重點轉(zhuǎn)移到社會主義現(xiàn)代化建設(shè)上來，商品經(jīng)濟(jì)得到迅速發(fā)展，為注冊會計師制度的

44、恢復(fù)重建創(chuàng)造了客觀條件。隨著外商來華投資日益增多，1980年12月14日財政部頒布了中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法實施細(xì)則，規(guī)定外資企業(yè)財務(wù)報表要由注冊會計師進(jìn)行審計，這為恢復(fù)我國注冊會計師制度提供了法律依據(jù)。1980年12月23日，財政部發(fā)布關(guān)于成立會計顧問處的暫行規(guī)定，標(biāo)志著我國注冊會計師職業(yè)開始復(fù)蘇。1981年1月1日，“上海會計師事務(wù)所”宣告成立，成為新中國第一家由財政部批準(zhǔn)獨立承辦注冊會計師業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所。我國注冊會計師制度恢復(fù)后，注冊會計師的服務(wù)對象主要是三資企業(yè)。這一時期的涉外經(jīng)濟(jì)法規(guī)對注冊會計師業(yè)務(wù)做了明確規(guī)定。1984年9月25日，財政部印發(fā)關(guān)于成立會計咨詢機(jī)構(gòu)問

45、題的通知，明確了注冊會計師應(yīng)當(dāng)辦理的業(yè)務(wù)。1985年1月實施的中華人民共和國會計法規(guī)定：“經(jīng)國務(wù)院財政部門枇準(zhǔn)組成會計師事務(wù)所，可以按照國家有關(guān)規(guī)定承辦查賬業(yè)務(wù)。”1986年7月3日，國務(wù)院頒布中華人民共和國注冊會計師條例，同年10月1日起實施。隨著會計師事務(wù)所數(shù)量的增加、業(yè)務(wù)范圍的拓寬，如何對注冊會計師和會計師事務(wù)所實施必要的管理，有效組織開展職業(yè)道德和專業(yè)技能教育，加強(qiáng)行業(yè)管理，保證注冊會計師獨立、客觀、公正執(zhí)業(yè)，成為行業(yè)恢復(fù)重建面臨的重大問題。1988年11月15日，財政部借鑒國際慣例成立了中國注冊會計師協(xié)會，隨后各地方相繼組建省級注冊會計師協(xié)會。1993年10月31日，第八屆全國人大常

46、委會第四次會議審議通過了中華人民共和國注冊會計師法（以下簡稱注冊會計師法），自1994年1月1日起實施。在國家法律、法規(guī)的規(guī)范下，我國注冊會計師行業(yè)得到了快速發(fā)展。一是不斷拓展服務(wù)領(lǐng)域。注冊會計師行業(yè)從最初主要為“三資”企業(yè)提供查賬、資本驗證等服務(wù)，發(fā)展到為所有企業(yè)提供財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，執(zhí)業(yè)范圍得到進(jìn)一步擴(kuò)展和延伸。二是不斷加強(qiáng)人才培養(yǎng)。自1991年設(shè)立注冊會計師全國統(tǒng)一考試以來，迄今已經(jīng)成功舉辦了20次考試，已有近158萬人獲得全科合格證書。同時，行業(yè)建立了繼續(xù)教育制度，制定發(fā)布行業(yè)人才培養(yǎng)“三十條”，明確提出了加強(qiáng)行業(yè)人才培養(yǎng)的指導(dǎo)思想和總體思路，大力推行行業(yè)人才培養(yǎng)戰(zhàn)略。三是不斷深化執(zhí)業(yè)

47、標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)。根據(jù)國際審計準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢和審計環(huán)境的巨大變化，大力推行審計準(zhǔn)則國際趨同戰(zhàn)略。2006年初實現(xiàn)與國際審計準(zhǔn)則的趨同，建立起了一套既適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)要求又與國際準(zhǔn)則相接軌的審計準(zhǔn)則體系。2010年11月，又對38項審計準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，保持了與國際準(zhǔn)則持續(xù)全面的國際趨同。四是不斷完善監(jiān)管制度建設(shè)。2004年創(chuàng)立了事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度，從以往的以專案、專項檢查為主要方式向五年一個周期的制度性、全面性檢查轉(zhuǎn)變，并開展了全同性的事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作。五是不斷推動事務(wù)所健康發(fā)展。在中介行業(yè)中率先開展了事務(wù)所脫鉤改制工作，推動有條件的事務(wù)所做大做強(qiáng)，推動中小事務(wù)所做精做專做優(yōu)，事務(wù)所整

48、體競爭力大大增強(qiáng)。六是不斷密切同際合作。先后加入亞太會計師聯(lián)合會（CAPA）和國際會計師聯(lián)合會（IFAC），并多年擔(dān)任其理事；向國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會（IAASB）等有關(guān)國際組織選派代表，與30多個同家和地區(qū)的50多個會計師職業(yè)組織建立了交往和合作關(guān)系，國際影響力和國際地位日益提高。第二節(jié) 注冊會計師審計的性質(zhì)一、注冊會計師審計的含義審計經(jīng)過不斷的完善和發(fā)展，至今已經(jīng)形成一套比較完備的科學(xué)體系。人們對審計的概念進(jìn)行了深入研究，最具代表性的是美國會計學(xué)會（AAA）審計基本概念委員會于1973年發(fā)表的基本審計概念說明（A Statement of Basic Auditing Concepts）

49、，將其定義為：“審計是一個系統(tǒng)化過程，即通過客觀地獲取和評價有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動與經(jīng)濟(jì)事項認(rèn)定的證據(jù)，以證實這些認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)的符合程度，并將結(jié)果傳達(dá)給有關(guān)使用者?！鄙鲜龆x涉及的重要內(nèi)容體現(xiàn)在以下方面：一是有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動與事項的認(rèn)定。財務(wù)報表審計的對象包含一套財務(wù)報表中的認(rèn)定，這些認(rèn)定是由作為財務(wù)報表編制者的管理層做出的。如財務(wù)報表上列示應(yīng)收賬款100 000元，管理層的認(rèn)定表明這些應(yīng)收賬款是存在的，計價是準(zhǔn)確的。二是認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)的符合程度。審計工作的主要目的是對與被審計經(jīng)濟(jì)活動及經(jīng)濟(jì)事項有關(guān)的認(rèn)定形成審計意見，審計意見應(yīng)當(dāng)具體說明認(rèn)定與標(biāo)準(zhǔn)的符合程度。三是客觀地獲取和評價證據(jù)。審計人員在審計過程中

50、需要獲取和評價相關(guān)證據(jù)，以支持關(guān)于認(rèn)定是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)的判斷。在這一過程中，審計人員需要具有客觀性，不偏不倚。四是系統(tǒng)化的過程。系統(tǒng)化意味著審計人員在制定審計計劃、實施審計程序、獲取審計證據(jù)和形成審計結(jié)論時需要通盤考慮，以實現(xiàn)審計目標(biāo)。五是將結(jié)果傳達(dá)給有關(guān)使用者。審計人員的最終目的是出具審計報告，指明財務(wù)報表是否符合會計準(zhǔn)則的要求。注冊會計師審計是提高財務(wù)信息的可信度、降低財務(wù)信息風(fēng)險的一種保證服務(wù)。美國財務(wù)會計概念公告第1號企業(yè)財務(wù)報告的目標(biāo)（Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises）精辟地闡述了注冊會計師審計的作用：

51、“如果決策者掌握了反映企業(yè)經(jīng)營狀況和成果的信息，并將其應(yīng)用于評價各種備選方案的預(yù)期冋報、成本和風(fēng)險，那么，個人、企業(yè)、市場和政府在各項相互競爭的用途之間分配稀缺資源的有效性將得以提高。獨立注冊會計師一般會對財務(wù)報表以及其他可能的信息進(jìn)行檢查或?qū)徍?，信息的提供者和使用者通常都認(rèn)為注冊會計師的意見可以提高信息的可靠性或可信度?！贝送?，經(jīng)過審計的財務(wù)報表，可以對市場早先收到的信息進(jìn)行確認(rèn)或糾正。事實上，經(jīng)過審計的財務(wù)報表可以通過降低不準(zhǔn)確信息的流傳時間或阻止其傳播，以保證市場的效率。二、注冊會計師審計的種類隨著經(jīng)濟(jì)社會對注冊會計師業(yè)務(wù)的需求，注冊會計師提供的服務(wù)領(lǐng)域越來越廣，例如審計、審閱、其他鑒證

52、業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)等業(yè)務(wù)，但審計業(yè)務(wù)仍然是注冊會計師的核心業(yè)務(wù)。注冊會計師提供的審計服務(wù)可以分為財務(wù)報表審計、經(jīng)營審計和合規(guī)性審計。（一）財務(wù)報表審計財務(wù)報表審計是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)發(fā)表審計意見。財務(wù)報告編制基礎(chǔ)分為通用目的編制基礎(chǔ)和特殊目的編制蕋礎(chǔ)，其中通用目的編制基礎(chǔ)主要是指會計準(zhǔn)則和會計制度。當(dāng)然，對按照計稅核算基礎(chǔ)、現(xiàn)金收入和支出核算基礎(chǔ)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報告要求編制的財務(wù)報表，注冊會計師進(jìn)行審計比較普遍。財務(wù)報表通常包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表以及財務(wù)報表附注。一般來說，經(jīng)注冊會計師審計的財務(wù)報表通常由被審

53、計單位管理層提供給外部利益相關(guān)者使用。在許多情況下，財務(wù)報表的信息也供管理層進(jìn)行內(nèi)部決策。盡管財務(wù)報表審計在大多數(shù)情況下由注冊會計師完成，以獨立第三者的身份對財務(wù)報表發(fā)表意見，但政府審計和內(nèi)部審計有時也會對企業(yè)財務(wù)報表進(jìn)行審計。（二）經(jīng)營審計經(jīng)營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經(jīng)營活動的效率和效果，而對其經(jīng)營稈序和方法進(jìn)行的審計。美國政府審計準(zhǔn)則對經(jīng)營審計作出如下規(guī)定：“經(jīng)濟(jì)和效率審計包括確定：（1）經(jīng)濟(jì)主體取得、保護(hù)和使用其資源（如人員、財產(chǎn)和空間）時是否具備經(jīng)濟(jì)性和效率性；（2）低效或不經(jīng)濟(jì)的成因；（3）經(jīng)濟(jì)主體是否遵守法律法規(guī)中關(guān)于經(jīng)濟(jì)和效率的規(guī)定。程序?qū)徲嫲ù_定：（1）立法機(jī)關(guān)或其

54、他權(quán)威機(jī)構(gòu)的預(yù)測結(jié)果或多或少影響收益的實現(xiàn)程度；（2）組織、系統(tǒng)、業(yè)務(wù)活動或職能的效力；（3）經(jīng)濟(jì)主體是否遵循法律法規(guī)巾適用于該系統(tǒng)的規(guī)定?！弊詴嫀熢谕瓿山?jīng)營審計工作后，一般要向被審計單位管理層提出經(jīng)營管理建議。在經(jīng)營審計中，審計對象不限于會計，還包括組織機(jī)構(gòu)、計算機(jī)信息系統(tǒng)、生產(chǎn)方法、市場營銷以及注冊會計師能夠勝任的其他領(lǐng)域。在某種意義上，經(jīng)營審計更像是管理咨詢。（三）合規(guī)性審計合規(guī)性審計是注冊會計師確定被審計單位是否遵循了特定的法律、法規(guī)、程序或規(guī)則，或者是否遵守將影響經(jīng)營或報告的合同的要求。例如，確定會計人員是荇遵守了財務(wù)主管規(guī)定的手續(xù)，檢查工薪率是否符合丁薪法規(guī)定的最低限額，或者審

55、查與銀行簽訂的合同，以確信被審計單位遵守了法定要求。合規(guī)性審計的結(jié)果通常報送給被審計單位管理層或外部特定使用者。注冊會計師在對財務(wù)報表進(jìn)行審計時，也應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注被審計單位違反法律法規(guī)、程序、規(guī)則或合同可能對財務(wù)報表產(chǎn)生的重大影響。如果特定的法律法規(guī)、程序、規(guī)則或合同對財務(wù)報表有直接和重大的影響，通常構(gòu)成注冊會計師財務(wù)報表審計的一部分。三、注冊會計師審計方法的演進(jìn)一百多年來，雖然審計的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境卻發(fā)生了很大的變化。注冊審計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo)，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法。審計方法從賬項基礎(chǔ)審計發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，都是注冊會計師為了適應(yīng)審計環(huán)境的變化而做出的調(diào)整。

56、（一）賬項基礎(chǔ)審計在審計發(fā)展的早期（19世紀(jì)以前），出于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡單，業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，注冊會計師審計主要是為了滿足財產(chǎn)所有者對會計核箅進(jìn)行獨立檢查的要求、促使受托責(zé)任人（通常為經(jīng)理或下屬）在授權(quán)經(jīng)營過程中做出誠實、可靠的行為。注冊會計師審計的重心在資產(chǎn)負(fù)債表，旨在發(fā)現(xiàn)和防止錯誤與舞弊，審計方法是詳細(xì)審計。詳細(xì)審計又稱賬項基礎(chǔ)審計，由于早期獲取審計證據(jù)的方法比較簡單，注冊會計師將大部分精力投向會計憑證和會計賬簿的詳細(xì)檢查。這種審計方式是圍繞會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報表的編制過程來進(jìn)行的。注冊會計師通過對賬表上的數(shù)字進(jìn)行詳細(xì)核實來判斷是否存在舞弊行為和技術(shù)上的錯誤。注冊會計師通常花費大量的時間進(jìn)

57、行檢查、核對、加總和重新計算，所以，要求注冊會計師具備良好的簿記和會計知識。隨著審計范圍的擴(kuò)展和組織規(guī)模的擴(kuò)大，注冊會計師開始采用審計抽樣技術(shù)，只是抽查數(shù)量仍然很大，而且在抽查樣本的選擇上仍然以判斷抽樣為主。當(dāng)時由于注冊會計師并沒有認(rèn)識到內(nèi)部控制有效性在審計中的作用，樣本的選擇帶有很大的盲行性。根據(jù)有關(guān)文獻(xiàn)記載，當(dāng)時的注冊會計師在整個審計過程中，約3/4的時間花費在合計和過賬上。從方法論的角度上講，這種審計方法就是賬項基礎(chǔ)審計方法（accounting number-based audit approach）（二）制度基礎(chǔ)審計19世紀(jì)即將結(jié)束時，會計和審計步入了快速發(fā)展時期。注冊會計師的審計重

58、點從檢査受托責(zé)任人對資產(chǎn)的有效使用轉(zhuǎn)向檢查企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表，判斷企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果是否真實和公允。由于企業(yè)規(guī)模日益擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)活動和交易事項內(nèi)容不斷豐常、復(fù)雜，注冊會計師的審計工作量迅速增大，而需要的審計技術(shù)日益復(fù)雜，使得詳細(xì)審計難以實施，企業(yè)對審計費用難以承受。經(jīng)過長時間的探索，注冊會計師越來越認(rèn)識到單純圍繞賬表進(jìn)行詳細(xì)審計，既耗費時間，又難以很好地完成審計工作。為了保證審計工作質(zhì)量，必須另辟蹊徑，尋找更為可靠的審計方法。在審計實踐過程中，注冊會計師逐漸發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的可靠性對于審計工作具有非常重要的意義。當(dāng)內(nèi)部控制設(shè)計合理且執(zhí)行有效時，通常表明財務(wù)報表具有較高的可靠性；當(dāng)內(nèi)部控制

59、設(shè)計不合理，或雖然設(shè)計合理但沒有得到有效執(zhí)行時，通常表明財務(wù)報表不具有可靠性。因此注冊會計師開始將審計視角轉(zhuǎn)向企業(yè)的內(nèi)部控制，特別是會計信息賴以生成的內(nèi)部控制，從而將內(nèi)部控制與抽樣審計結(jié)合起來。以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的審計方法，改變了傳統(tǒng)的審計方法，強(qiáng)調(diào)對內(nèi)部控制的測試和評價。如果測試結(jié)果表明內(nèi)部控制運行有效，那么內(nèi)部控制就值得信賴，注冊會計師對財務(wù)報表相關(guān)項目的審計只需抽取少量樣本便可以得出審計結(jié)論；如果測試結(jié)果表明內(nèi)部控制運行無效，那么內(nèi)部控制就不值得信賴，注冊會計師對財務(wù)報表相關(guān)項目的審計需要視情況擴(kuò)大審計范圍，檢查足夠數(shù)量的樣本，才能得出審計結(jié)論。值得一提的是，企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、統(tǒng)計抽樣技術(shù)的

60、應(yīng)用以及內(nèi)部控制在企業(yè)的普及，推進(jìn)了制度基礎(chǔ)審計的產(chǎn)生和發(fā)展。從20世紀(jì)50年代起，以控制測試為基礎(chǔ)的抽樣審計在西方國家得到廣泛應(yīng)用，這也是審計方法逐漸走向成熟的重要標(biāo)志。內(nèi)部控制測試和評價構(gòu)成了審計方法的重要組成部分。從方法論的角度，該種方法被稱作制度基礎(chǔ)審計方法（system-based audit approach）。（三）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯i20世紀(jì)80年代以來，科學(xué)技術(shù)和政治經(jīng)濟(jì)發(fā)生急劇變化，對企業(yè)經(jīng)營管理產(chǎn)生重大影響，導(dǎo)致企業(yè)競爭更加激烈，經(jīng)營風(fēng)險日益增加，倒閉事件不斷發(fā)生。于是對注冊會計師審計工作提出了更高的要求，注冊會計師必須從更高層次，綜合考慮企業(yè)的環(huán)境和面臨的經(jīng)營風(fēng)險，把握企業(yè)面