股票期權(quán)會計(jì)核算方法(doc9)

1、.：.；股票期權(quán)會計(jì)核算方法我國企業(yè)以股票薪酬作為鼓勵(lì)公司員工的手段的時(shí)間較短，尤其是股票期權(quán)、股票增值權(quán)等新興的股票薪酬制度采用的時(shí)間只需幾年。由于我國目前還沒有公布專門的準(zhǔn)那么，同時(shí)股票期權(quán)會計(jì)在我國是一個(gè)完全新的概念，學(xué)術(shù)界很少有人做過系統(tǒng)、深化的研討，因此，一些曾經(jīng)進(jìn)展了股票期權(quán)試點(diǎn)的單位，對股票期權(quán)的會計(jì)處置比較隨意，有的企業(yè)的會計(jì)處置方法甚至是完全錯(cuò)誤的。總體上來講。目前企業(yè)對發(fā)放股票期權(quán)進(jìn)展會計(jì)處置時(shí)常見的處置方法有以下幾種： 一、三時(shí)點(diǎn)會計(jì)處置方法采用三時(shí)點(diǎn)記賬法的企業(yè)以為，股票期權(quán)方案的實(shí)施普通要閱歷三個(gè)時(shí)點(diǎn)：即股票期權(quán)授予日、行權(quán)日、到期日，特殊情況下還存在股票期權(quán)失效日，

2、例如員工因終止與公司的雇傭關(guān)系而導(dǎo)致手中的股票期權(quán)失效等。詳細(xì)方法如下：一股票期權(quán)授予日的會計(jì)處置采用三時(shí)點(diǎn)記賬法的企業(yè)以為由于在授予日公司只是與員工達(dá)成了未來以特定價(jià)錢購買公司股票的合約，并沒有發(fā)生股票與認(rèn)購款項(xiàng)一切權(quán)的實(shí)踐轉(zhuǎn)移，因此只是相應(yīng)地產(chǎn)生或有認(rèn)股款按商定的行權(quán)價(jià)錢與期權(quán)數(shù)量計(jì)算與或有股本按股票面值與期權(quán)數(shù)量計(jì)算。由于第7條規(guī)定“企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)，因此采用三時(shí)點(diǎn)記賬法的企業(yè)以為：股票期權(quán)在授予日不應(yīng)該在公司財(cái)務(wù)報(bào)表中予以反映，該事項(xiàng)只能在備查賬中予以披露。以享有股票期權(quán)的人員姓名開設(shè)明細(xì)賬，借記“或有認(rèn)股款科目，貸記“或有股本或有認(rèn)股款與或有股本之間的差額貸記入“資本公

3、積股票期權(quán)溢價(jià)預(yù)備科目。二行權(quán)日的會計(jì)處置在行權(quán)日，由于企業(yè)和期權(quán)持有人之間將發(fā)生股票與現(xiàn)金的交換，授予日備查賬中的或有認(rèn)股款將成為現(xiàn)實(shí)的現(xiàn)金流入，或有股本也成為企業(yè)現(xiàn)實(shí)的股本，兩者之間的差額即股本溢價(jià)在“資本公積股本溢價(jià)科目中反映。實(shí)踐的賬務(wù)處置為：借：銀行存款貸：股本資本公積股本溢價(jià)同時(shí)在備查賬中相應(yīng)沖銷以前披露的或有認(rèn)股款。三到期日及失效日的會計(jì)處置假設(shè)期權(quán)有效期內(nèi)股票價(jià)錢繼續(xù)低于行權(quán)價(jià)錢，期權(quán)持有人不會對股票期權(quán)行權(quán)，那么該當(dāng)在備查賬中將原披露的尚未沖銷的或有認(rèn)股款以及或有股本予以全部沖銷。其賬務(wù)處置為：借：或有股本資本公積股票期權(quán)溢價(jià)預(yù)備貸：或有認(rèn)股款失效日的會計(jì)處置方式和到期日員工

4、未行權(quán)的會計(jì)處置方式一樣。三時(shí)點(diǎn)記賬法下對股票期權(quán)方案分為授予日、行權(quán)日和到期日這三個(gè)重要時(shí)點(diǎn)入賬，同時(shí)由于該方法將股票期權(quán)的相關(guān)事項(xiàng)在備查賬中予以披露，而不是視為或有事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中入賬，因此，符合現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)那么，其科學(xué)性強(qiáng)于或有事項(xiàng)記賬法。但是三時(shí)點(diǎn)記賬法從總體的賬務(wù)處置原那么來講并沒有突破或有事項(xiàng)記賬法，其最主要的缺陷表達(dá)為：1三時(shí)點(diǎn)記賬法不能反映股票期權(quán)方案的薪酬費(fèi)用，從而使企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的利潤工程高估，而記錄并合理分?jǐn)偣善逼跈?quán)的薪酬費(fèi)用是期權(quán)會計(jì)的中心。2三時(shí)點(diǎn)記賬法的有些會計(jì)處置方法與我國和證監(jiān)會的某些規(guī)定不相符合，例如我國規(guī)定企業(yè)回購股票應(yīng)以市價(jià)為準(zhǔn)，而在三時(shí)點(diǎn)記賬法中實(shí)踐上是以

5、行權(quán)價(jià)記錄入賬。二、將股票期權(quán)視為或有事項(xiàng)進(jìn)展核算我國試點(diǎn)企業(yè)實(shí)行的股票期權(quán)普通是行權(quán)價(jià)、期權(quán)數(shù)量和行權(quán)日期等要素在公布股票期權(quán)方案時(shí)都曾經(jīng)明確，因此，很多實(shí)施股票期權(quán)方案的企業(yè)在授予日即按照行權(quán)價(jià)錢確認(rèn)一項(xiàng)債務(wù)如記作長期應(yīng)收款等，同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)一切者權(quán)益如記作估計(jì)股本等；期權(quán)持有人實(shí)踐行權(quán)以后，將債務(wù)轉(zhuǎn)為現(xiàn)金等，同時(shí)將估計(jì)股本轉(zhuǎn)為股本；假設(shè)企業(yè)在規(guī)定期限內(nèi)將股價(jià)與行權(quán)價(jià)之間的差額支付給期權(quán)持有人，那么作為企業(yè)的費(fèi)用途置。從上述記賬方式來看，其本質(zhì)是將企業(yè)發(fā)放的股票期權(quán)視為一種或有債務(wù)，其處置方式比較簡便，但也是最不可取的一種賬務(wù)處置方式。這種方式實(shí)踐上和第一種會計(jì)處置方式類似，只是設(shè)置的會計(jì)科

6、目有所不同而已。雖然這種將股票期權(quán)視為或有事項(xiàng)進(jìn)展賬務(wù)處置的方式操作比較簡便，但存在明顯的缺陷：這是與我國現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么中的一章的相關(guān)精神不符。根據(jù)第7條，“企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)，因此上述會計(jì)處置方式在授予日將企業(yè)發(fā)行的股票期權(quán)視為一項(xiàng)或有債務(wù)，其記賬原那么與現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)那么相沖突；容易導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的虛增，不符合謹(jǐn)慎的原那么；假設(shè)股價(jià)與行權(quán)價(jià)錢之間的差額比較大，會導(dǎo)致費(fèi)用不平衡，由于這部分差額記做費(fèi)用在行權(quán)日所在年度入賬，沒有平衡地?cái)備N至授予日和行權(quán)日之間的年度，因此不符合配比原那么，會出現(xiàn)行權(quán)日所在年度企業(yè)利潤銳減的景象；假設(shè)期權(quán)持有人放棄行權(quán)，需求沖減以前的記錄，有支配資產(chǎn)的嫌

7、疑。因此這實(shí)踐上是很不科學(xué)的一種會計(jì)處置方式。三、模擬內(nèi)在價(jià)值法進(jìn)展四步驟會計(jì)處置國內(nèi)有的專家學(xué)者提出了比較完好的模擬美國APBAccounting Principle Board第25號意見書的“內(nèi)在價(jià)值法的精神，對企業(yè)實(shí)施股票期權(quán)方案進(jìn)展賬務(wù)處置的四步驟記賬法，詳細(xì)的記賬方法如下：一股票期權(quán)授予日的會計(jì)處置借記“或有認(rèn)股款行權(quán)價(jià)錢，貸記“或有股本股票面值?！盎蛴姓J(rèn)股款與“或有股本之間的差額記入“股票期權(quán)溢價(jià)科目的貸方。二股票期權(quán)等待期的會計(jì)處置該方案以為股票期權(quán)等待期內(nèi)的會計(jì)處置有兩種情況，需分別對待：1.授予日無法預(yù)估行權(quán)日公司股價(jià)時(shí)在等待期內(nèi)，公司的股票市價(jià)會發(fā)生上下動(dòng)搖，當(dāng)股價(jià)在等待

8、期內(nèi)繼續(xù)上漲超越行權(quán)價(jià)錢時(shí)，期權(quán)持有人行使期權(quán)的能夠性添加，股票市價(jià)與公司可收到的或有認(rèn)股款之間就會產(chǎn)生正的差額，該方案設(shè)計(jì)者將此差額視為公司給予期權(quán)持有人的報(bào)酬，因此，在出現(xiàn)這種差價(jià)的相應(yīng)會計(jì)期間的會計(jì)報(bào)告日普通是上市公司中期報(bào)告日和年度報(bào)告日該當(dāng)做一筆調(diào)整分錄，借記“遞延酬勞本錢股票市價(jià)行權(quán)價(jià)錢，貸記“員工股票期權(quán)；如以后在等待期內(nèi)股票市價(jià)在行權(quán)價(jià)錢之上繼續(xù)上漲，相應(yīng)會計(jì)分錄為，借記：“遞延酬勞本錢新舊市價(jià)差，貸記“員工股票期權(quán)。反之，以后股價(jià)下跌時(shí)，作反向分錄。但遞延酬勞本錢的減少數(shù)不能超越以前會計(jì)期間內(nèi)所確認(rèn)的上漲總額，也就是說，該項(xiàng)費(fèi)用的累積數(shù)不能為負(fù)。2.授予日可以預(yù)估行權(quán)日公司股

9、票市場價(jià)錢時(shí)例如公司以增發(fā)新股中預(yù)留的股份作為未來公司股票期權(quán)行權(quán)的股票來源，那么公司用以滿足員工行權(quán)的股票在行權(quán)日的價(jià)錢就可預(yù)先確定，即增發(fā)新股之股價(jià)。在此情況下，行權(quán)日增發(fā)新股股價(jià)與行權(quán)價(jià)之間的差額應(yīng)視同公司預(yù)付給股票期權(quán)持有人的酬勞，該差額應(yīng)該在等待期內(nèi)平均分?jǐn)?。因此，在等待期?nèi)每一會計(jì)期間的會計(jì)報(bào)告日該當(dāng)做一筆調(diào)整分錄，會計(jì)分錄為：借：遞延酬勞本錢貸：員工股票期權(quán)三股票期權(quán)行權(quán)日的會計(jì)處置在行權(quán)日，期權(quán)持有人與公司之間將發(fā)生認(rèn)股款與股票的交換，此時(shí)的會計(jì)分錄為：借：銀行存款收到期權(quán)持有人行權(quán)付款員工股票期權(quán)貸方余額=行權(quán)日股價(jià)-行權(quán)價(jià)*股數(shù)或有股本股票期權(quán)溢價(jià)貸：或有認(rèn)股款股本普通股股

10、票面值資本公積普通股溢價(jià)股票市價(jià)-股票面值假設(shè)行權(quán)期內(nèi)，由于股價(jià)低迷、繼續(xù)低于行權(quán)價(jià)錢等緣由，期權(quán)持有人未能行權(quán)，在期權(quán)方案失效的當(dāng)日，要做一筆會計(jì)分錄，沖銷“或有認(rèn)股款與“或有股本、“股票期權(quán)溢價(jià)等賬戶余額，同時(shí)將曾經(jīng)在前幾年確認(rèn)的費(fèi)用轉(zhuǎn)回，借記“員工股票期權(quán)，貸記“遞延酬勞本錢。四股票期權(quán)提早失效的會計(jì)處置當(dāng)股票期權(quán)提早失效時(shí)，公司一方面應(yīng)注銷與該員工相關(guān)的股票期權(quán)賬戶余額，借記“或有股本、“股票期權(quán)溢價(jià)，貸記“或有認(rèn)股款，另一方面沖減“遞延酬勞本錢，借記“員工股票期權(quán)，貸記“遞延酬勞本錢。假設(shè)期權(quán)持有人在離任前根據(jù)公司特別規(guī)定已提早行權(quán)，公司有權(quán)以行權(quán)價(jià)錢回購這一部分股票，借記“股本、“

11、資本公積，貸記“銀行存款。四步驟記賬法是目前國內(nèi)設(shè)計(jì)的相對較好的股票期權(quán)會計(jì)處置方法，該記賬法將股票期權(quán)的入賬時(shí)點(diǎn)進(jìn)展了進(jìn)一步細(xì)化，同時(shí)自創(chuàng)美國APB第25號意見書的相關(guān)精神，在等待期中設(shè)計(jì)了相關(guān)科目以確認(rèn)薪酬費(fèi)用確認(rèn)薪酬費(fèi)用的方法比APB第25號意見書更加嚴(yán)厲，并以比較科學(xué)的方式予以分?jǐn)?，因此比起或有事?xiàng)記賬法和三時(shí)點(diǎn)記賬法來講有了較大的突破。但該記賬方法的缺陷也是比較明顯的，主要有：1該方法還是將股票期權(quán)視為一項(xiàng)或有事項(xiàng)，因此和第一種方法一樣還是不符合現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么對或有事項(xiàng)的定義；2該方法由于是模擬APB第25號意見書的精神，因此不可防止地具有APB第25號意見書一樣的缺陷，即當(dāng)公司

12、股票價(jià)錢變化較大時(shí)，公司的會計(jì)調(diào)整比較多，容易出現(xiàn)過失。有的公司甚至可以利用支配期末公司股票收盤價(jià)錢的方法來支配薪酬費(fèi)用的高低，從而進(jìn)一步支配公司期末凈利潤、每股收益、凈資產(chǎn)收益率等重要的財(cái)務(wù)目的。四、我國目前應(yīng)采用的股票期權(quán)會計(jì)核算方法從上述論述可以得出一個(gè)根本結(jié)論，即我國目前試點(diǎn)企業(yè)實(shí)施的股票期權(quán)入賬方法沒有一致的規(guī)范，大大落后于國外的會計(jì)規(guī)范，有很大的利潤支配空間。而我國上市公司采用股票期權(quán)等國際通用的鼓勵(lì)約束機(jī)制是大勢所趨，為各界所認(rèn)同，因此，制定一致的股票期權(quán)會計(jì)準(zhǔn)那么非常必要，同時(shí)也顯得尤為迫切。我國可以自創(chuàng)美國FASBFinancial Accounting Standard B

13、oard第123號公告“股票薪酬會計(jì)處置方法的規(guī)定，鼓勵(lì)公司采用新的公允價(jià)值法fair value based method來核算股票期權(quán)方案。以股票薪酬方案授予日為其計(jì)算日，以當(dāng)天公司股價(jià)為根底來確認(rèn)薪酬費(fèi)用的高低。股票期權(quán)方案無論在未來以發(fā)行股票還是以現(xiàn)金結(jié)清，都應(yīng)該以授予日估算出的股票期權(quán)方案的公允價(jià)值為根底，在整個(gè)效力期內(nèi)或等待期內(nèi)確認(rèn)股票期權(quán)方案的薪酬費(fèi)用。授予日之后，無論公司股票價(jià)錢如何變化，公司無須對授予日確認(rèn)的薪酬費(fèi)用的數(shù)量進(jìn)展調(diào)整。假設(shè)企業(yè)是為了補(bǔ)償員工以前對企業(yè)提供效力而獎(jiǎng)勵(lì)其股票期權(quán)，那么該股票期權(quán)的一切薪酬費(fèi)用要在期權(quán)授予的會計(jì)年度一次性確以為本錢，抵扣當(dāng)期凈利潤；假設(shè)企業(yè)是為了補(bǔ)償員工未來對企業(yè)提供效力而獎(jiǎng)勵(lì)其股票期權(quán)，那么該股票期權(quán)的總薪酬費(fèi)用要在員工未來的效力期限的年度內(nèi)用直線法分?jǐn)側(cè)胭~。假設(shè)公司修正已公布的股票期權(quán)方案中的有效期提高了股票期權(quán)方案的公允價(jià)值，那