8中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

1、 8 投資性房地產(chǎn)河 北 經(jīng) 貿(mào) 大 學(xué)會(huì) 計(jì) 學(xué) 院Investment PropertyChapter 8 級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) Intermediate Accountingguest中第一節(jié) 投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)與初始計(jì)量第二節(jié) 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量第三節(jié) 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換與處置12學(xué)習(xí)目的與要求 投資性房地產(chǎn)是為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。通過本章的學(xué)習(xí)，了解投資性房地產(chǎn)的范圍；掌握投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件與初始計(jì)量的原則；掌握投資性房地產(chǎn)采用成本模式、公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)處理；掌握投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和處置的賬務(wù)處理。 3 重點(diǎn) 難點(diǎn) 投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和處置的賬務(wù)處理

2、教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn) 掌握投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件與初始計(jì)量的原則；掌握投資性房地產(chǎn)采用成本模式、公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)處理；掌握投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和處置的賬務(wù)處理。4本章適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)投資性房地產(chǎn) 國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 IAS40投資性房地產(chǎn) 5第一節(jié) 投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)與初始計(jì)量一、投資性房地產(chǎn)的概念及范圍 投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。6（一）屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目1.已出租的土地使用權(quán) 特點(diǎn)：通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得；以經(jīng)營租賃方式出租2.持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 特點(diǎn)：不包括閑置土地73.已出租的建筑物 特點(diǎn)：企業(yè)對(duì)該建筑

3、物擁有產(chǎn)權(quán)；以經(jīng)營租賃方式出租；已出租 注：對(duì)企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物，如董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面協(xié)議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也應(yīng)視為投資性房地產(chǎn)。（二）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目1.自用房地產(chǎn)（生產(chǎn)經(jīng)營用）2.作為存貨的房地產(chǎn)（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品房為其存貨）3.企業(yè)以經(jīng)營方式租入再轉(zhuǎn)租給其他單位或個(gè)人的建筑物或土地使用權(quán)4.按國家規(guī)定認(rèn)定的閑置土地（三）需要根據(jù)具體情況判斷的項(xiàng)目1.部分用于賺取租金或資本增值、部分自用的房地產(chǎn) 能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；不能單獨(dú)計(jì)量和出售的，不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，而是作為固定資產(chǎn)

4、或無形資產(chǎn)核算。2.出租且提供輔助服務(wù)的建筑物 提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的,（如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù)），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。提供服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中重大時(shí)，則企業(yè)不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營場(chǎng)所（如自行經(jīng)營的酒店客房），確認(rèn)為自用房地產(chǎn)?！揪毩?xí)題1】 下列項(xiàng)目中應(yīng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的是（ ）A.企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的酒店B.企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入又轉(zhuǎn)租出去的建筑物C.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有并準(zhǔn)備出售的房屋D.已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期滿，暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租 【答案】D11案 例 案例摘要：本案例以昆百大（000560）為例，以嚴(yán)格劃分投資性房

5、地產(chǎn)范圍為討論的出發(fā)點(diǎn)，考察了投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響，并進(jìn)一步探討了公允價(jià)值的獲得途徑。 準(zhǔn)則鏈接 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)-投資性房地產(chǎn)二、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件三、投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。以外購、自行建造等方式取得的投資性房地產(chǎn)，其計(jì)量方法與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的計(jì)量方法基本相同。 （一）外購的投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量 對(duì)于企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入房地產(chǎn)的同時(shí)開始對(duì)外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購的投資性房地產(chǎn)。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。 企業(yè)購入房地

6、產(chǎn)，自用一段時(shí)間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將外購的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。（二）自行建造投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量企業(yè)自行建造（或開發(fā)，下同）的房地產(chǎn)，只有在自行建造或開發(fā)活動(dòng)完成（即達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)）的同時(shí)開始對(duì)外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成。企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后一段時(shí)間才對(duì)外出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期

7、開始日或用于資本增值之日開始，從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。（三）非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量 參見“房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和處置”部分內(nèi)容。 （四）賬戶設(shè)置 設(shè)置“投資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。第二節(jié) 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，也可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。一、成本模式計(jì)量1.設(shè)置“投資性房地產(chǎn)”科目，按固定資產(chǎn)（建筑物）或無形資產(chǎn)（土地使用權(quán)）的有

8、關(guān)規(guī)定進(jìn)行后續(xù)計(jì)量2.按期（月）計(jì)提折舊或攤銷，通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算3.租金收入通過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算4.存在減值跡象的，按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定處理（計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回）二、公允價(jià)值模式計(jì)量1.采用公允價(jià)值模式的條件(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)。(2)企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。2.賬務(wù)處理(1)設(shè)置“投資性房地產(chǎn)”科目，下設(shè)“成本”、“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目；(2)不計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，也不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；(3)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（處置時(shí)，轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)成本）(

9、4)租金收入計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。提示：采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理，類似交易性金融資產(chǎn)的賬務(wù)處理。三、計(jì)量模式的變更 1.變更的原則 企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。2.變更的方式 成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理。 已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。案例討論：昆百大于2008年6月1日對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式由成本模式變更為公允價(jià)值計(jì)量模式后哪些方面受益了？（提示：融資方面、業(yè)績(jī)方面、利潤(rùn)分配方面）第三節(jié) 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換與處置 房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換，實(shí)質(zhì)上是因房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而對(duì)房地產(chǎn)

10、進(jìn)行的重新分類。一、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 （一）轉(zhuǎn)換日的確定（下一使用狀態(tài)的開始日期）1.投資性房地產(chǎn)開始自用轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期。2.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為存貨轉(zhuǎn)換日為租賃期屆滿、企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面協(xié)議明確表明將其重新開發(fā)用于對(duì)外銷售的日期。3.作為存貨或自用的房地產(chǎn)改為出租轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日。（二）轉(zhuǎn)換的賬務(wù)處理1. 成本模式下的轉(zhuǎn)換非投資性房地產(chǎn)按賬面價(jià)值對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)（存貨除外），不確認(rèn)轉(zhuǎn)換損益投資性房地產(chǎn)按賬面價(jià)值對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)（存貨除外），不確認(rèn)轉(zhuǎn)換損益具體處理如下：（1）投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及房地產(chǎn)

11、開發(fā)企業(yè)的存貨） 投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)（對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)） 借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)） 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) 累計(jì)折舊 （累計(jì)攤銷） 固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準(zhǔn)備 投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨（不能對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)）借：開發(fā)產(chǎn)品 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) 提示：投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時(shí)按賬面凈值結(jié)轉(zhuǎn)，而非對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)，即：“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目不是結(jié)轉(zhuǎn)到“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，而是按投資性房地產(chǎn)的賬面凈值結(jié)轉(zhuǎn)到“開發(fā)產(chǎn)品”科目，因?yàn)橥顿Y性房地產(chǎn)屬于非流動(dòng)資產(chǎn)，而開發(fā)產(chǎn)品是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨，屬于流動(dòng)資產(chǎn)，流動(dòng)資產(chǎn)與非

12、流動(dòng)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備的處理是不同的，前者可以轉(zhuǎn)回，而后者則不能轉(zhuǎn)回。 （2） 非投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn) 自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)）借：投資性房地產(chǎn) 累計(jì)折舊（累計(jì)攤銷） 固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準(zhǔn)準(zhǔn)備 貸：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)） 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（累計(jì)攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（不能對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)）借：投資性房地產(chǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：開發(fā)產(chǎn)品2.公允價(jià)值模式下的轉(zhuǎn)換非投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值小于賬面價(jià)值，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；反之，計(jì)入“資本公積-其他資本公積”科目投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面

13、價(jià)值的差額，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目具體處理如下：（1）投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn) 其中：轉(zhuǎn)換損益計(jì)入當(dāng)期損益（“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目） 投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）（公允價(jià)值） 公允價(jià)值變動(dòng)損益（或貸記） 貸：投資性房地產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng) （或借記）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨借：開發(fā)產(chǎn)品 （公允價(jià)值）公允價(jià)值變動(dòng)損益（或貸記） 貸：投資性房地產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng) （或借記） （2） 非投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn) 其中：公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；反之計(jì)入資本公積。 公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值借：投資性房地產(chǎn)成本 （公允價(jià)值） 累計(jì)折舊 （累計(jì)攤銷） 固定資

14、產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準(zhǔn)備（存貨跌價(jià)準(zhǔn)備） 公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：固定資產(chǎn) （無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品） 公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值 借：投資性房地產(chǎn)成本 （公允價(jià)值） 累計(jì)折舊 （累計(jì)攤銷） 固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準(zhǔn)備（存貨跌價(jià)準(zhǔn)備） 貸：固定資產(chǎn) （無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品） 資本公積其他資本公積二、投資性房地產(chǎn)的處置當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。 1.處理要點(diǎn)（1）處置收入通過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算；（2）注銷投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算；（3）轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的差額，轉(zhuǎn)入“其他業(yè)務(wù)成本”科目；（4）持有過

15、程中產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益累計(jì)額，轉(zhuǎn)入“其他業(yè)務(wù)成本”科目。提示：投資性房地產(chǎn)的處置與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置的區(qū)別是：處置收入不是計(jì)入營業(yè)外收入，而是計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。 2.賬務(wù)處理（1）成本模式下借：銀行存款 貸：其他業(yè)務(wù)收入 借：其他業(yè)務(wù)成本 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（累計(jì)攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) （2）公允價(jià)值模式下借：銀行存款 貸：其他業(yè)務(wù)收入 借：其他業(yè)務(wù)成本 貸：投資性房地產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng)（或借記） 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：其他業(yè)務(wù)成本 （或相反分錄） 借：資本公積其他資本公積 （轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額） 貸：其他業(yè)務(wù)成本 【練習(xí)題2】 甲企業(yè)為一房地產(chǎn)開

16、發(fā)企業(yè)，207年6月5日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為207年7月1日。207年7月1日，該寫字樓的賬面余額為500 000 000元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，假設(shè)轉(zhuǎn)換后采用公允價(jià)值模式計(jì)量，轉(zhuǎn)換日該寫字樓的公允價(jià)值為510 000 000元。 207年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為520 000 000元。208年6月底租賃期屆滿，甲企業(yè)收回該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)，并于208年8月以530 000 000元的價(jià)格出售，出售款項(xiàng)已收訖。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。甲企業(yè)的相關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）207年7月1日借：投資性房地產(chǎn)成本 510 000 000 貸：開發(fā)產(chǎn)品 500 000 000 資本公積其他資本公積 10 000 000（2）207年12月31日借：投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)