審計(jì)（第四版）第07章編制審計(jì)報(bào)告

1、審 計(jì)第7章 編制審計(jì)報(bào)告導(dǎo)讀案例華天會計(jì)師事務(wù)所于2010年1月20日接受興達(dá)公司委托，對其上年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。據(jù)公司經(jīng)理介紹，該公司已于上年12月31日對存貨進(jìn)行全面盤點(diǎn)，但因歷年來從事公司年度審計(jì)工作的長城會計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)主審的注冊會計(jì)師離開了會計(jì)師事務(wù)所，所以12月31日的存貨盤點(diǎn)未經(jīng)注冊會計(jì)師現(xiàn)場觀察，這也是該公司變更委托的原因?？偨?jīng)理提出，元旦至春節(jié)期間生產(chǎn)任務(wù)重，需加班加點(diǎn)才能完成客戶的訂貨單，所以要求審計(jì)人員不要再度停工盤點(diǎn)，但12月31日盤點(diǎn)時(shí)所有資料可提供復(fù)核；如果需要了解上一年度的盤點(diǎn)情況，允許后任審計(jì)人員與長城會計(jì)師事務(wù)所取得聯(lián)系。導(dǎo)讀案例根據(jù)上述情況，華天會計(jì)師事

2、務(wù)所審計(jì)人員首先深入現(xiàn)場了解生產(chǎn)過程以及存貨實(shí)物流動的管理控制情況，了解了內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立性以及工作能力。經(jīng)深入研究存貨內(nèi)部控制制度，確實(shí)了控制的健全及其可信性。另外，審計(jì)人員詳細(xì)復(fù)核了該公司提供的由內(nèi)部審計(jì)人員參加的盤點(diǎn)資料，并于1月20日抽點(diǎn)了約占存貨價(jià)值20%的項(xiàng)目，抽點(diǎn)的項(xiàng)目經(jīng)追查永續(xù)盤存記錄，結(jié)果也未發(fā)現(xiàn)重大差異。同時(shí)，與前任審計(jì)人員取得聯(lián)系，驗(yàn)證了期初存貨的存在性，12月31日公司總資產(chǎn)900萬元中存貨達(dá)300萬元。導(dǎo)讀案例假定存貨項(xiàng)目其他方面的審查以及財(cái)務(wù)報(bào)表其他項(xiàng)目的審查均為滿意，請問華天會計(jì)師事務(wù)所的主審注冊會計(jì)師能否簽發(fā)無保留意見的審計(jì)報(bào)告?試說明理由。這種情況下審計(jì)人員

3、可以簽發(fā)無保留意見審計(jì)報(bào)告。因?yàn)樵摴镜膬?nèi)部控制是比較健全可信的，增強(qiáng)了會計(jì)資料的真實(shí)、可靠性。雖然審計(jì)人員受到限制不能觀察存貨的實(shí)地盤點(diǎn)，但審計(jì)人員可以通過實(shí)施替代的審計(jì)程序獲得充分的審計(jì)證據(jù)。同時(shí)存貨其他方面，如計(jì)價(jià)、截止期等以及報(bào)表其他項(xiàng)目審查都能使審計(jì)人員獲得令人滿意的足夠證據(jù)和結(jié)果。7.1 審計(jì)報(bào)告概述 注冊會計(jì)師審計(jì)是受托審計(jì)，為了解脫責(zé)任，審計(jì)后應(yīng)向委托人提供報(bào)告結(jié)果，表明自己的意見。審計(jì)報(bào)告意見不僅對委托人作出決定、被審計(jì)單位糾錯(cuò)和改進(jìn)工作能提供依據(jù)，而且還能為社會有關(guān)人士作出正確決策提供依據(jù)。同時(shí)它還是明確審計(jì)人員責(zé)任的重要資料。因此，審計(jì)報(bào)告具有重要意義。7.1.1 審計(jì)報(bào)

4、告的基本概念1）審計(jì)報(bào)告的基本概念2）注冊會計(jì)師對審計(jì)報(bào)告的責(zé)任3）審計(jì)報(bào)告與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)系1)審計(jì)報(bào)告的含義審計(jì)報(bào)告是指注冊會計(jì)師根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。審計(jì)報(bào)告是注冊會計(jì)師在完成審計(jì)工作后向委托（委派）人遞交的最終產(chǎn)品，它具有以下特征：（1）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作。（2）注冊會計(jì)師在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上才能出具審計(jì)報(bào)告。（3）注冊會計(jì)師應(yīng)通過對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定責(zé)任。（4）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計(jì)報(bào)告。2)注冊會計(jì)師對審計(jì)報(bào)告的責(zé)任審計(jì)報(bào)告是注冊會計(jì)師在完成審計(jì)工作后向委托(委

5、派)人遞交的最終產(chǎn)品。為了明確責(zé)任,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中清楚地表達(dá)對財(cái)務(wù)報(bào)表的意見,并對出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)。3)審計(jì)報(bào)告與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)系審計(jì)報(bào)告是注冊會計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制并實(shí)現(xiàn)公允反映發(fā)表審計(jì)意見的書面文件,因此,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表附于審計(jì)報(bào)告之后,以便于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者正確理解和使用審計(jì)報(bào)告,并防止被審計(jì)單位替換、更改已審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表。 7.1.2 審計(jì)報(bào)告的作用注冊會計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，主要具有鑒證、保護(hù)和證明三方面的作用。1)鑒證作用注冊會計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，不同于政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)報(bào)告，它是以超然獨(dú)立的第三者身份，對被審

6、計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表合法性、公允性發(fā)表意見。這種意見，具有鑒證作用，得到了政府及其各部門和社會各界的普遍認(rèn)可。政府有關(guān)部門，如財(cái)政部門、稅務(wù)部門等了解、掌握企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的主要依據(jù)是企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)表。財(cái)務(wù)報(bào)表是否合法公允，主要依據(jù)注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告做出判斷。股份制企業(yè)的股東，主要依據(jù)注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告來判斷被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地反映了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，以進(jìn)行投資決策等。2)保護(hù)作用 注冊會計(jì)師通過審計(jì)，可以對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表出具不同類型審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告，以提高或降低財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者對財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，能夠在一定程度上對被審計(jì)單位的財(cái)產(chǎn)、債權(quán)人和股東的權(quán)益及企業(yè)利害關(guān)

7、系人的利益起到保護(hù)作用。如投資者為了減少投資風(fēng)險(xiǎn)，在進(jìn)行投資之前，必須要查閱被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表和注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，了解被投資企業(yè)的經(jīng)營情況和財(cái)務(wù)狀況。投資者根據(jù)注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告做出投資決策，可以降低其投資風(fēng)險(xiǎn)。3)證明作用審計(jì)報(bào)告是對注冊會計(jì)師審計(jì)任務(wù)完成情況及其結(jié)果所做的總結(jié)，它可以表明審計(jì)工作的質(zhì)量并明確注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。因此，審計(jì)報(bào)告可以對審計(jì)工作質(zhì)量和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任起證明作用。通過審計(jì)報(bào)告，可以證明注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中是否實(shí)施了必要的審計(jì)程序，是否以審計(jì)工作底稿為依據(jù)發(fā)表審計(jì)意見，發(fā)表的審計(jì)意見是否與被審計(jì)單位的實(shí)際情況相一致，審計(jì)工作的質(zhì)量是否符合要求。通過審計(jì)

8、報(bào)告，可以證明注冊會計(jì)師審計(jì)責(zé)任的履行情況。 7.1.3 審計(jì)報(bào)告的種類1)按審計(jì)報(bào)告的使用目的或公開程度分類審計(jì)報(bào)告按其使用目的或公開程度分類，可以分為公布的審計(jì)報(bào)告和非公布的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告公布的審計(jì)報(bào)告非公布的審計(jì)報(bào)告公布的審計(jì)報(bào)告是指公諸于世,供社會大眾閱讀,不具有保密性的審計(jì)報(bào)告。這種審計(jì)報(bào)告都附有被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表,以供企業(yè)股東、投資者、債權(quán)人等閱讀。非公布的審計(jì)報(bào)告是指為特定目的而撰寫的審計(jì)報(bào)告。這種審計(jì)報(bào)告一般用于經(jīng)營管理、合并或業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓、融通資金等的需要。2)按審計(jì)報(bào)告的性質(zhì)分類審計(jì)報(bào)告按其性質(zhì)不同,可以分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。 當(dāng)注冊會計(jì)師出具的無保留意見的審

9、計(jì)報(bào)告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語時(shí)，該報(bào)告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告包含的審計(jì)報(bào)告要素齊全，屬于無保留意見，且不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語。否則，不能稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告以外的其他審計(jì)報(bào)告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告和非無保留意見的審計(jì)報(bào)告。非無保留意見的審計(jì)報(bào)告包括保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告,也稱不帶附加的無保留意見審計(jì)報(bào)告,是指不含有說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、其他事項(xiàng)段或其他任何修飾性用語的無保留意見審計(jì)報(bào)告。 7.2審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容 7.2.1標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容審計(jì)報(bào)

10、告的基本內(nèi)容一般包括審計(jì)的內(nèi)容、審計(jì)的責(zé)任、管理層的責(zé)任、審計(jì)的結(jié)論和意見、審計(jì)報(bào)告日期和簽發(fā)報(bào)告單位等內(nèi)容。但是,不同種類審計(jì)報(bào)告的具體內(nèi)容和格式也不完全相同。限于篇幅,這里僅以民間審計(jì)組織進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)后編寫的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告為例,對審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容作一介紹,以便于掌握審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容和編制方法。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告包括的要素如下:1）標(biāo)題2）收件人3）引言段4）管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段5）注冊會計(jì)師的責(zé)任段6）審計(jì)意見段7）注冊會計(jì)師的簽名和蓋章8）會計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章9）報(bào)告日期1)標(biāo)題審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報(bào)告”。2)收件人審計(jì)報(bào)告的收件人是指注冊會計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書

11、的要求致送審計(jì)報(bào)告的對象,一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。 3）引言段 審計(jì)報(bào)告的引言段應(yīng)當(dāng)說明被審計(jì)單位的名稱和財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)過審計(jì),并包括下列內(nèi)容:指出被審計(jì)單位的名稱;說明財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)審計(jì);指出構(gòu)成整套財(cái)務(wù)報(bào)表的每一張財(cái)務(wù)報(bào)表的名稱;提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注(包括重要會計(jì)政策概要和其他解釋性信息);指明構(gòu)成整套財(cái)務(wù)報(bào)表的每一財(cái)務(wù)報(bào)表的日期或涵蓋的期間。 根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，整套財(cái)務(wù)報(bào)表的每張財(cái)務(wù)報(bào)表的名稱分別為資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者（股東）權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表。此外，由于附注是財(cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的重要組成部分，因此，也應(yīng)提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。財(cái)務(wù)報(bào)表有反映時(shí)點(diǎn)的，有反映

12、期間的，注冊會計(jì)師應(yīng)在引言段中指明財(cái)務(wù)報(bào)表的日期和涵蓋的期間。4）管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明，編制財(cái)務(wù)報(bào)表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表,并使其實(shí)現(xiàn)公允反映;設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制,以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。 在審計(jì)報(bào)告中指明管理層的責(zé)任，有利于區(qū)分管理層和注冊會計(jì)師的責(zé)任，降低財(cái)務(wù)報(bào)表使用者誤解注冊會計(jì)師責(zé)任的可能性。 5）注冊會計(jì)師的責(zé)任段注冊會計(jì)師的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容:注冊會計(jì)師的責(zé)任是在執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。注冊會計(jì)師按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作

13、。中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師遵守中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則,計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作以對財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序,以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊會計(jì)師的判斷,包括對由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí),注冊會計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制和公允列報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制,以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計(jì)工作還包括評價(jià)管理層選用會計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會計(jì)估計(jì)的合理性,以及評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)。注冊會計(jì)師相信獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?為其發(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)。如果接受委

14、托，結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)省略中“但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見”的術(shù)語。6）審計(jì)意見段審計(jì)意見段應(yīng)當(dāng)說明,財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面是否按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定編制,是否公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表符合下列所有條件,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告:財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面已經(jīng)按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定編制,公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;注冊會計(jì)師已經(jīng)按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作,在審計(jì)過程中未受到限制。當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用“財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面

15、按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)(如企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則等)編制,公允反映了”等措辭。 7）注冊會計(jì)師的簽名和蓋章審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由注冊會計(jì)師簽名并蓋章。注冊會計(jì)師在審計(jì)報(bào)告上簽名并蓋章，有利于明確法律責(zé)任。財(cái)政部關(guān)于注冊會計(jì)師在審計(jì)報(bào)告上簽名蓋章有關(guān)問題的通知（財(cái)會20011035號）明確規(guī)定：“一、會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立健全全面質(zhì)量控制政策與程序以及各審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制程序，嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定和本通知的要求在審計(jì)報(bào)告上簽名蓋章。二、審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由兩名具備相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計(jì)師簽名蓋章并經(jīng)會計(jì)師事務(wù)所蓋章方為有效。（一）合伙會計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)由一名對審計(jì)項(xiàng)目負(fù)最終復(fù)核責(zé)任的合伙人和一名負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的

16、注冊會計(jì)師簽名蓋章。（二）有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)由會計(jì)師事務(wù)所主任會計(jì)師或其授權(quán)的副主任會計(jì)師和一名負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的注冊會計(jì)師簽名蓋章?！?）會計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明會計(jì)師事務(wù)所的名稱和地址,并加蓋會計(jì)師事務(wù)所公章。根據(jù)中華人民共和國注冊會計(jì)師法的規(guī)定,注冊會計(jì)師承辦業(yè)務(wù),由其所在的會計(jì)師事務(wù)所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂委托合同。因此,審計(jì)報(bào)告除了應(yīng)由注冊會計(jì)師簽名并蓋章外,還應(yīng)載明會計(jì)師事務(wù)所的名稱和地址,并加蓋會計(jì)師事務(wù)所公章。注冊會計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中載明會計(jì)師事務(wù)所地址時(shí)，標(biāo)明會計(jì)師事務(wù)所所在的城市即可。在實(shí)務(wù)中，審計(jì)報(bào)告通常載于會計(jì)師事務(wù)所統(tǒng)一印刷的、標(biāo)有

17、該所詳細(xì)通訊地址的信箋上，因此，無須在審計(jì)報(bào)告中注明詳細(xì)地址。此外，根據(jù)國家工商行政管理部門的有關(guān)規(guī)定，在主管登記機(jī)關(guān)管轄區(qū)內(nèi)，已登記注冊的企業(yè)名稱不得相同。因此，在同一地區(qū)內(nèi)不會出現(xiàn)重名的會計(jì)師事務(wù)所。9）報(bào)告日期審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)注明報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告的日期不應(yīng)早于注冊會計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)(包括管理層認(rèn)可對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表的證據(jù)),并在此基礎(chǔ)上對財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見的日期。注冊會計(jì)師在確定審計(jì)報(bào)告日期時(shí),應(yīng)當(dāng)確信已獲取下列兩方面的審計(jì)證據(jù):構(gòu)成整套財(cái)務(wù)報(bào)表的所有報(bào)表(包括相關(guān)附注)已編制完成;被審計(jì)單位的董事會、管理層或類似機(jī)構(gòu)已經(jīng)認(rèn)可其對財(cái)務(wù)報(bào)表負(fù)責(zé)。財(cái)務(wù)報(bào)告的日期非常

18、重要。注冊會計(jì)師對不同時(shí)段的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有著不同的責(zé)任,而審計(jì)報(bào)告的日期是劃分時(shí)段的關(guān)鍵點(diǎn)。在實(shí)務(wù)中,注冊會計(jì)師在正式簽署審計(jì)報(bào)告前,通常把審計(jì)報(bào)告草稿和已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表草稿一同提交管理層。如果管理層批準(zhǔn)并簽署已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表,注冊會計(jì)師即可簽署審計(jì)報(bào)告。注冊會計(jì)師簽署審計(jì)報(bào)告的日期通常與管理層簽署已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的日期為同一天,或晚于管理層簽署已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表日期時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取自管理層聲明書日到審計(jì)報(bào)告日期之間的進(jìn)一步審計(jì)證據(jù),如補(bǔ)充的管理層聲明書。審計(jì)報(bào)告ABC股份有限公司全體股東:一、對財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告我們審計(jì)了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱ABC公司)財(cái)務(wù)報(bào)表,包括20

19、13年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表,2013年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。(一)管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任編制和公允列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表是ABC公司管理層的責(zé)任。這種責(zé)任包括:按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表,并使其實(shí)現(xiàn)公允反映;設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制,以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。(二)注冊會計(jì)師的責(zé)任我們的責(zé)任是在執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求我們遵守中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則,計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作以對財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。審計(jì)工作涉及實(shí)施

20、審計(jì)程序,以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊會計(jì)師的判斷,包括對由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí),注冊會計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制和公允列報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制,以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計(jì)工作還包括評價(jià)管理層選用會計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會計(jì)估計(jì)的合理性,以及評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)。我們相信,我們獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?為其發(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)。(三)審計(jì)意見我們認(rèn)為,ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)在所有重大方面按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制,公允反映了ABC公司2013年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2013年度的

21、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)(本部分報(bào)告的格式和內(nèi)容,取決于相關(guān)法律法規(guī)對其他報(bào)告責(zé)任的規(guī)定)會計(jì)師事務(wù)所中國注冊會計(jì)師:(蓋章)(簽名并蓋章)中國注冊會計(jì)師: (簽名并蓋章)中國市二一四年月日案例窗7-1 見教材P141 7.2.2標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告符合的條件標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是不帶附加的無保留意見審計(jì)報(bào)告。編制標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告應(yīng)符合下列條件：（1)財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)在所有重大方面按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制,公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。(2)注冊會計(jì)師已經(jīng)按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作,在審計(jì)過程中未受到限制。(3)不存在應(yīng)調(diào)整或披露而被審計(jì)

22、單位未予調(diào)整或披露的重要事項(xiàng) 。在評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容:財(cái)務(wù)報(bào)表是否充分披露了選擇和運(yùn)用的重要會計(jì)政策。選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策是否符合適用的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則,并適合于被審計(jì)單位的具體情況。管理層作出的會計(jì)估計(jì)是否合理。財(cái)務(wù)報(bào)表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性。財(cái)務(wù)報(bào)表是否作出充分披露,使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能夠理解重大交易和事項(xiàng)對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。財(cái)務(wù)報(bào)表使用的術(shù)語(包括每一財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題)是否適當(dāng)。在評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否實(shí)現(xiàn)公允反映時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容: 財(cái)務(wù)報(bào)表的整體列報(bào)、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理;

23、財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地反映了相關(guān)交易和事項(xiàng)。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告以外的其他審計(jì)報(bào)告,包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告和非無保留意見審計(jì)報(bào)告。非無保留意見的審計(jì)報(bào)告包括保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。7.3 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告 編制帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告的意義是要告訴報(bào)表使用人，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是公允和合法的。但還存在對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響事項(xiàng)或存在對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的不確定事項(xiàng)。這些事項(xiàng)雖然不是違法違紀(jì)事項(xiàng)，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見，但需要向報(bào)表使用人提醒，以免他們作出錯(cuò)誤的判斷和決策。7.3 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告 編制保留意見審

24、計(jì)報(bào)告的意義是要告訴報(bào)表使用人，被審計(jì)單位在經(jīng)營活動和財(cái)務(wù)報(bào)表編制方面還有違法違紀(jì)情況或范圍受到限制未得到審查情況的存在，但經(jīng)營活動和財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上還是公允的。也就是說，這種意見雖然表明報(bào)表整體上是公允的、有效的，可以相信，但要提醒報(bào)表使用人，確實(shí)還是有一些問題存在的。運(yùn)用時(shí)應(yīng)加以注意，以免影響判斷和決策。7.3 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告 編制否定意見審計(jì)報(bào)告的意義是要告訴報(bào)表使用人，被審計(jì)單位在經(jīng)營活動和財(cái)務(wù)報(bào)表編制是不合法，不公允的。被審計(jì)單位在經(jīng)營活動中存在著嚴(yán)重違法亂紀(jì)行為或會計(jì)處理嚴(yán)重違反會計(jì)準(zhǔn)則和國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的情況，提醒報(bào)表使用人被審計(jì)單位的資料不可信，同其交易要謹(jǐn)慎小心。7.

25、3 審計(jì)證據(jù)編制無法表示意見的審計(jì)報(bào)告的意義是要告訴報(bào)表使用人，由于在審計(jì)過程中審計(jì)人員未搜集到足夠的審計(jì)證據(jù)，因此無法對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表確切的審計(jì)意見。提醒報(bào)表使用人被審計(jì)單位也許有問題，也許無問題，其財(cái)務(wù)報(bào)表信息是沒有經(jīng)過證實(shí)的信息，作出判斷決策要格外小心。如果作出錯(cuò)誤決策，審計(jì)不負(fù)責(zé)任。7.3 審計(jì)證據(jù)7.3.1帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告1)帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告(1)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的含義。 審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是指審計(jì)報(bào)告中含有的一個(gè)段落,該段落提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)或披露的事項(xiàng),根據(jù)注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷,該事項(xiàng)對財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。

26、(2)增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形。注冊會計(jì)師可能認(rèn)為需要增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形有:異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結(jié)果存在不確定性。提前應(yīng)用對財(cái)務(wù)報(bào)表有廣泛影響的新會計(jì)準(zhǔn)則。存在已經(jīng)或持續(xù)對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難。(3)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段時(shí)注冊會計(jì)師采取的措施。在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施:將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段緊接在審計(jì)意見段之后;使用“強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)”或其他適當(dāng)標(biāo)題;明確提及被強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)以及相關(guān)披露的位置,以便能夠在財(cái)務(wù)報(bào)表中找到對該事項(xiàng)的詳細(xì)描述;指出審計(jì)意見沒有因該強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)而改變。2)帶其他事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告(1)其他事項(xiàng)段的含義。 (2)需要增加其他事項(xiàng)段的

27、情形。 (3)與治理層的溝通。 7.3.2保留意見的審計(jì)報(bào)告保留意見是審計(jì)人員認(rèn)為被審計(jì)單位的經(jīng)營活動和財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上是公允的,但對某些問題還不能作出肯定或否定,個(gè)別方面可能存在的重要錯(cuò)誤或問題又不足以使財(cái)務(wù)報(bào)表失效而相應(yīng)作出保留若干意見的評價(jià)。如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表整體是公允的,但還存在下列情形之一,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告:在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后,注冊會計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或匯總起來對財(cái)務(wù)報(bào)表影響重大,但不具有廣泛性。注冊會計(jì)師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ),但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)(如存在)對財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大,但不具有廣泛性。注冊會計(jì)師因?qū)徲?jì)范圍受到限

28、制而發(fā)表保留意見還是無法表示意見,取決于無法獲取的審計(jì)證據(jù)對形成審計(jì)意見的重要性。注冊會計(jì)師在判斷重要性時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮有關(guān)事項(xiàng)潛在影響的性質(zhì)和范圍以及在財(cái)務(wù)報(bào)表中的重要程度。只有當(dāng)未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)(如存在)對財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大但不具有廣泛性時(shí),才能發(fā)表保留意見。當(dāng)發(fā)表保留意見時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改對注冊會計(jì)師責(zé)任的描述,以說明:注冊會計(jì)師相信,注冊會計(jì)師已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?為發(fā)表保留意見提供了基礎(chǔ)。當(dāng)由于財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而發(fā)表保留意見時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)在審計(jì)意見段中說明:注冊會計(jì)師認(rèn)為,除了導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)段所述事項(xiàng)產(chǎn)生的影響外,財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大

29、方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制,并實(shí)現(xiàn)公允反映。當(dāng)無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而導(dǎo)致發(fā)表保留意見時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見段中使用“除可能產(chǎn)生的影響外” 等措辭。 審 計(jì) 報(bào) 告ABC股份有限公司全體股東:一、對財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告 我們審計(jì)了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱ABC公司)的財(cái)務(wù)報(bào)表,包括2013年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表,2013年度的利潤表、股東權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。(一)管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任 編制和公允列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表是ABC公司管理層的責(zé)任。這種責(zé)任包括:按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表,并使其實(shí)現(xiàn)公允反映;設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制,

30、以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。(二)注冊會計(jì)師的責(zé)任 我們的責(zé)任是在執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求我們遵守中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則,計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作以對財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。 審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序,以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊會計(jì)師的判斷,包括對由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估時(shí),注冊會計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制和公允列報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制,以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,但目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審

31、計(jì)工作還包括評價(jià)管理層選用會計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會計(jì)估計(jì)的合理性,以及評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)。帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告參考格式我們相信,我們獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?為其發(fā)表保留意見提供了基礎(chǔ)。(三)導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng) ABC公司2013年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的列示金額為元,管理層根據(jù)成本對存貨進(jìn)行計(jì)量,而沒有根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則進(jìn)行計(jì)量,這不符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。公司的會計(jì)記錄顯示,如果管理層以成本與可變現(xiàn)凈值孰低來計(jì)量存貨,存貨列示金額將減少元。相應(yīng)地,資產(chǎn)減值損失將增加元,所得稅、凈利潤和股東權(quán)益將分別減少元、元和元。(四)保留意見 我們認(rèn)為,除“(三)

32、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)”段所述事項(xiàng)產(chǎn)生的影響外, ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制,公允反映了ABC公司2013年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2013年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)(本部分報(bào)告的格式和內(nèi)容,取決于相關(guān)法律法規(guī)對其他報(bào)告責(zé)任的規(guī)定)會計(jì)師事務(wù)所中國注冊會計(jì)師:(蓋章)(簽名并蓋章)中國注冊會計(jì)師: (簽名并蓋章)中國市二一四年月日案例窗7-3見教材P1497.3.3否定意見的審計(jì)報(bào)告否定意見是指審計(jì)人員認(rèn)為被審計(jì)單位在經(jīng)營活動中存在嚴(yán)重違法亂紀(jì)行為或會計(jì)處理嚴(yán)重違反會計(jì)準(zhǔn)則,以致使財(cái)務(wù)報(bào)表嚴(yán)重歪曲財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而給予的一種否

33、定的評價(jià)。在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后,如果認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或匯總起來對財(cái)務(wù)報(bào)表影響重大,且具有廣泛性,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。當(dāng)發(fā)表否定意見時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改對注冊會計(jì)師責(zé)任的描述,以說明:注冊會計(jì)師相信,注冊會計(jì)師已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?為發(fā)表否定意見提供了基礎(chǔ)。還應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)在審計(jì)意見段中說明:注冊會計(jì)師認(rèn)為,由于導(dǎo)致否定意見的事項(xiàng)段所述事項(xiàng)的重要性,財(cái)務(wù)報(bào)表沒有在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制,未能實(shí)現(xiàn)公允反映。由于財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而發(fā)表否定意見的審計(jì)報(bào)告的參考格式見教材P1517.3.4 無法表示意見的審計(jì)報(bào)告無法表示意見是指審

34、計(jì)人員在審計(jì)過程中因未搜集到足夠的審計(jì)證據(jù)，無法對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表確切的審計(jì)意見所表示的一種不作評價(jià)的意見。審計(jì)人員在審計(jì)過程中,由于審計(jì)范圍受到委托人、被審計(jì)單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重限制,諸如因被審計(jì)單位未能提供必要的會計(jì)資料使審計(jì)工作無法進(jìn)行,或技術(shù)條件限制而難以對多項(xiàng)重要業(yè)務(wù)進(jìn)行查證等,不能獲取必要的審計(jì)證據(jù),以致無法對財(cái)務(wù)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見時(shí),應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。如果無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ),但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)(如存在)對財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無法表示意見。 在極其特殊的情況下,可能存在多個(gè)不確定事項(xiàng)。即使注冊會計(jì)師對每個(gè)單獨(dú)的不確定事項(xiàng)獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),但由于不確定事項(xiàng)之間可能存在相互影響,以及可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的累積影響,注冊會計(jì)師不可能對財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見。在這種情況下,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)