產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)中的費(fèi)用成本控制

17/18產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)系列3-產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)中的費(fèi)用成本操縱摘要：產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)過程通常需要操縱一次性過程的項(xiàng)目費(fèi)用和重復(fù)性過程的產(chǎn)品成本，兩者既有聯(lián)系又有區(qū)不，需要采納不同的操縱方法。本文探究制造業(yè)在產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)中的項(xiàng)目費(fèi)用和產(chǎn)品成本操縱的最佳實(shí)踐和應(yīng)用問題。關(guān)鍵詞：ProductRealizationProcess,IPPD，IP2D2，BudgetControl,CostControl.（1）產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)中的項(xiàng)目費(fèi)用與產(chǎn)品成本在產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)過程中，產(chǎn)品經(jīng)理PM、產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)經(jīng)理或IE部經(jīng)理通常會遇到兩類”鈔票”的問題,既一次性過程的項(xiàng)目費(fèi)用操縱與重復(fù)性過程的產(chǎn)品成本操縱。部分非標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備制造行業(yè)的項(xiàng)目制造和高新技術(shù)行業(yè)的研發(fā)型制造（ETO）針對單件訂單制造時(shí)，這兩個(gè)問題合并為一個(gè)問題。

（2）項(xiàng)目費(fèi)用預(yù)算和不預(yù)算研發(fā)產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目通常進(jìn)行項(xiàng)目的預(yù)算，預(yù)算的內(nèi)容財(cái)務(wù)部和國家稅務(wù)總局有明文規(guī)定（見下頁）。部分研發(fā)經(jīng)理對上述財(cái)務(wù)科目并不完全了解，在預(yù)算時(shí)可能遺漏部分內(nèi)容，企業(yè)財(cái)務(wù)人員在財(cái)務(wù)核算時(shí)會依照《經(jīng)營單位財(cái)務(wù)科目》進(jìn)行歸集。訂單產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目通常不進(jìn)行費(fèi)用預(yù)算，除非需要增設(shè)部分設(shè)備或發(fā)生對外托付加工和服務(wù)，而現(xiàn)在的預(yù)算也只是針對上述固定資產(chǎn)增設(shè)和對外加工采購部分進(jìn)行預(yù)算，并不是項(xiàng)目的全部支出。項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用由財(cái)務(wù)人員按照《經(jīng)營單位財(cái)務(wù)科目》歸集在經(jīng)營成本中，這是制造業(yè)項(xiàng)目過程與經(jīng)營過程混合在財(cái)務(wù)上的特點(diǎn)。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)財(cái)務(wù)稅收問題的通知》(財(cái)工[1996]41號)中明確規(guī)定核算范圍為：1．研究開發(fā)人職員資。2．新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)：研究開發(fā)新產(chǎn)品時(shí)所發(fā)生的直接設(shè)計(jì)費(fèi)用。3．工藝規(guī)程制定費(fèi)：研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的工藝規(guī)程制定費(fèi)（含委外）。4．設(shè)備調(diào)整費(fèi)：研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝時(shí)的設(shè)備調(diào)試調(diào)整維護(hù)的相關(guān)費(fèi)用支出。5．原材料和半成品的試驗(yàn)費(fèi)：新產(chǎn)品試制試驗(yàn)失敗時(shí)的材料性的費(fèi)用損失。6．技術(shù)圖書資料費(fèi)：技術(shù)圖書資料購置費(fèi)、技術(shù)資料制作復(fù)印費(fèi)、技術(shù)資料查詢咨詢費(fèi)等。7．中間試驗(yàn)費(fèi)：中間技術(shù)、工藝等的試驗(yàn)費(fèi)或者規(guī)?；a(chǎn)前的中間試驗(yàn)試制生產(chǎn)的費(fèi)用（損失）。8．研究設(shè)備折舊：研發(fā)部門（技術(shù)中心）的研究開發(fā)和中間試驗(yàn)設(shè)備的折舊。9．與新產(chǎn)品的試驗(yàn)、技術(shù)研究有關(guān)的其他經(jīng)費(fèi)（包括：研發(fā)人員差旅費(fèi)、研究開發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)、研發(fā)部門辦公費(fèi)和物料消耗費(fèi)等）10.托付其他單位進(jìn)行科研試制的費(fèi)用。（3）一次性過程的項(xiàng)目費(fèi)用操縱項(xiàng)目費(fèi)用操縱首先需要建立起操縱的基準(zhǔn)，那個(gè)基準(zhǔn)通常表現(xiàn)為項(xiàng)目預(yù)算表。下圖是一個(gè)自制零件替代采購進(jìn)口零件項(xiàng)目的預(yù)算表。一次性項(xiàng)目費(fèi)用操縱有兩個(gè)差不多點(diǎn)內(nèi)容，既費(fèi)用的基準(zhǔn)操縱和費(fèi)用的狀態(tài)操縱。費(fèi)用基準(zhǔn)的變更需要由項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)的上級審批，那個(gè)審批組織在術(shù)語上被稱為變更操縱小組（CCB），在制造業(yè)的產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目中，通常利用現(xiàn)有的職能機(jī)構(gòu)、治理職責(zé)和工作程序來實(shí)現(xiàn)基準(zhǔn)操縱，并可不能專門成立變更操縱小組CCB。費(fèi)用的狀態(tài)操縱是由項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)操縱的。操縱方法是依照確定的費(fèi)用基準(zhǔn)，度量和分析費(fèi)用的狀態(tài)差異，依照費(fèi)用的差異程度，決定采取的操縱措施。除了預(yù)算作為費(fèi)用操縱基準(zhǔn)，也能夠?qū)㈩A(yù)算分布在不同的時(shí)刻時(shí)期，形成分時(shí)期的費(fèi)用操縱基準(zhǔn)。這種方法能夠幸免“鈔票沒有了，然而活還沒干完”，是比較好的費(fèi)用操縱實(shí)踐，下圖是上述預(yù)算表的時(shí)刻時(shí)期操縱基準(zhǔn)和狀態(tài)度量。

差異=實(shí)際狀態(tài)-操縱基準(zhǔn)

（4）單一產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)當(dāng)前制造業(yè)的成本治理方法也被稱為傳統(tǒng)的成本治理（TCM），采納“標(biāo)準(zhǔn)成本法”來確定產(chǎn)品成本的操縱基準(zhǔn)，財(cái)務(wù)部門依照財(cái)務(wù)科目歸集的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，確定產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)和銷售價(jià)格。下表是某電子工廠的單一產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)，分析該產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)，驗(yàn)證了制造業(yè)普遍認(rèn)識的結(jié)論：產(chǎn)品成本的80%以上是由設(shè)計(jì)決定的。一次性項(xiàng)目過程的費(fèi)用（固定資產(chǎn)投資和研發(fā)費(fèi)）分不折算在產(chǎn)品成本的固定資產(chǎn)折舊和治理費(fèi)中，對產(chǎn)品成本產(chǎn)生阻礙。

單一產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)

產(chǎn)品設(shè)計(jì)決定了80%的產(chǎn)品成本

（5）多品種產(chǎn)品成本操縱基準(zhǔn)按照傳統(tǒng)的成本治理方法TCM，在多品種產(chǎn)品的情況下，制造費(fèi)（制造治理人員費(fèi)用與治理費(fèi)用）是按照該產(chǎn)品的直接人工工時(shí)為基礎(chǔ)分配制造費(fèi)，在依照定價(jià)策略將治理部門費(fèi)用（Administrativefee）分?jǐn)偟矫總€(gè)產(chǎn)品，形成該產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)。以三個(gè)產(chǎn)品X、Y、Z產(chǎn)品為例，各個(gè)產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)計(jì)算方法如下（本案例選自深圳會計(jì)師協(xié)會孫進(jìn)山老師的《成本治理》教材）：

1.財(cái)務(wù)人員依照財(cái)務(wù)科目歸集每個(gè)產(chǎn)品的數(shù)據(jù)

2.以直接人工工時(shí)為基礎(chǔ)分配制造費(fèi)用如下：

3、將制造費(fèi)分配到每個(gè)產(chǎn)品形成單位產(chǎn)品成本

4.按照定價(jià)策略依照單位產(chǎn)品成本定價(jià):

項(xiàng)目治理者聯(lián)盟，項(xiàng)目治理問題。

(6)成本操縱基準(zhǔn)失真與TCM缺陷1.每種產(chǎn)品占用的治理資源不同，造成產(chǎn)品成本操縱基準(zhǔn)失真和價(jià)格失真。

2．研發(fā)費(fèi)攤派的“張冠李戴”，研發(fā)中產(chǎn)品發(fā)生的費(fèi)用攤派在銷售中的產(chǎn)品成本上。（財(cái)務(wù)部近年規(guī)定上市公司的研發(fā)費(fèi)能夠在報(bào)表中專門注明）

（7）作業(yè)成本法ABC的提出與應(yīng)用問題針對上述問題，1988年-1998年,美國哈佛大學(xué)的凱普蘭(Kaplan)和庫帕(Cooper)提出了作業(yè)成本法（ActivityBasedCosting）的概念。ABC的差不多概念是產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,資源消耗是產(chǎn)品成本的實(shí)質(zhì)內(nèi)容,依照產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)需要的作業(yè)和完成作業(yè)需要的資源來計(jì)算產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)：l

能夠辨認(rèn)出最有價(jià)值的顧客、產(chǎn)品，辨認(rèn)出無利可圖的顧客、產(chǎn)品。l

能夠發(fā)覺組織財(cái)務(wù)業(yè)績真正的貢獻(xiàn)者和侵蝕者。l

能夠準(zhǔn)確預(yù)測成本、利潤及資源需求。l

能夠發(fā)覺不良財(cái)務(wù)業(yè)績的根源。l

能夠追蹤產(chǎn)生成本的作業(yè)和流程。l

能夠提高治理人員的成本意識，促進(jìn)生產(chǎn)。

l

能夠提高企業(yè)的準(zhǔn)確定價(jià)能力。

ABC作業(yè)成本法在國外獲得了廣泛的應(yīng)用，然而在國內(nèi)制造業(yè)尚處于探究時(shí)期，少數(shù)制造型企業(yè)開始進(jìn)行ABC成本法的應(yīng)用探究，例如許績電器集團(tuán)。分析ABC成本法的應(yīng)用障礙如下:1．企業(yè)的財(cái)務(wù)科目設(shè)置和計(jì)算方法涉及到政府的法律法規(guī)，基于ABC成本基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)需要增加大量的工作來適應(yīng)當(dāng)前的財(cái)務(wù)體系。2．成本動因分析需要大量的數(shù)據(jù)分析工作且涉及到各個(gè)部門的業(yè)務(wù)內(nèi)容，不僅僅是財(cái)務(wù)體系能夠完成的。3．ABC成本法的實(shí)施基礎(chǔ)是作業(yè)治理基礎(chǔ)ABM，大部分制造業(yè)的治理基礎(chǔ)是職能治理基礎(chǔ)，缺乏作業(yè)治理的基礎(chǔ)。2000年以來，一些專門研發(fā)ABC成本會計(jì)軟件的公司開始與企業(yè)信息治理公司合并，將ABC成本計(jì)算作為企業(yè)信息治理軟件的一個(gè)功能，例如戰(zhàn)略分析軟件、ERP軟件。隨著ERP軟件應(yīng)用的普及，ABC成本法開始獲得越來越廣泛的應(yīng)用，目前要緊的ERP軟件具有ABC成本計(jì)算的功能。制造業(yè)的產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目在應(yīng)用ERP軟件中，可能會遇到如何處理ABC產(chǎn)品成本計(jì)算問題。

（8）產(chǎn)品成本操縱方法全過程產(chǎn)品成本操縱-由于產(chǎn)品成本的80%是在設(shè)計(jì)時(shí)期決定的，在產(chǎn)品設(shè)計(jì)時(shí)期應(yīng)該組織相關(guān)部門人員進(jìn)行參與設(shè)計(jì)，例如將涉及到設(shè)備投資、生產(chǎn)布局、能源消耗、物料采購、生產(chǎn)人員、工藝流程等相關(guān)部門納入項(xiàng)目開發(fā)設(shè)計(jì)小組，這種實(shí)踐被稱為平行工程CE(ConcurrentEngineering)、IPPD(IntegratedProductandProcessDesign)IP2D2(IntegratedProduct&ProcessDesignandDevelopment)

單純產(chǎn)品設(shè)計(jì)人員的項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)容易專注與設(shè)計(jì)技術(shù)方面的成本因素而容易對生產(chǎn)條件成本因素考慮不周。有了采購人員、工藝人員、生產(chǎn)人員、設(shè)備人員、財(cái)務(wù)人員的參與，能夠杜絕為了降低某項(xiàng)成本而引發(fā)的其他相關(guān)成本的增加這種現(xiàn)象的存在。全員產(chǎn)品成本操縱-企業(yè)的所有人員費(fèi)用和人員的作業(yè)費(fèi)用都將折算到產(chǎn)品成本，在重復(fù)性的制造時(shí)期，產(chǎn)品成本操縱需要全員參與到產(chǎn)品成本操縱。

全面產(chǎn)品成本操縱-由于制造業(yè)的所有支出都將折算到產(chǎn)品的成本中，從財(cái)務(wù)科目中的各項(xiàng)支出操縱產(chǎn)品成本，操縱的具體方法表現(xiàn)在制造業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)制度中：（1）標(biāo)準(zhǔn)操縱法

（2）授權(quán)操縱法

（3）作業(yè)分析法

（9）產(chǎn)品成本改善產(chǎn)品在投入生產(chǎn)以后，通過生產(chǎn)爬坡期的成本結(jié)構(gòu)是相對穩(wěn)定的。成本操縱的工作是應(yīng)對成本的異常波動，例如設(shè)備故障引起廢品和返修增加、人員操作引起的物料消耗增加、治理不善引起的費(fèi)用增加等，這種操縱在統(tǒng)計(jì)過程操縱中被稱為局部行動。假如需要降低產(chǎn)品的成本操縱基準(zhǔn)，例如市場競爭導(dǎo)致的產(chǎn)品價(jià)格下降，則需要采取相應(yīng)的針對性措施，在統(tǒng)計(jì)過程操縱中，這種行動被稱為治理行動。

驅(qū)動企業(yè)開展成本改善活動的決定性因素是市場價(jià)格。在市場上能夠依照產(chǎn)品成本決定市