會計與稅法的差異分析

會計與稅法的差異分析會計與稅法的差異分析會計與稅法的差異分析xxx公司會計與稅法的差異分析文件編號：文件日期：修訂次數(shù)：第1.0次更改批準審核制定方案設計，管理制度2006年2月,財政部發(fā)布了1項基本會計準則和38項具體會計準則，標志著適應我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準則體系正式建立。新準則的實施極大地提高了會計信息的質(zhì)量，進一步縮小了會計收益調(diào)整空間。但是，會計準則與稅法由于體現(xiàn)著不同的經(jīng)濟關系，服務于不同的目的，依然存在差異。本文試圖通過對會計與稅法之間的差異進行初步分析，拋磚引玉，探索逐步縮小和消除差異的方法和渠道，并希望能為財務人員靈活利用差異進行籌劃，為企業(yè)節(jié)約稅款提供幫助。一、會計與稅法原則的差異會計的基本原則是企業(yè)進行會計核算所必須遵循的規(guī)則和要求，《企業(yè)會計制度》規(guī)定了13條會計核算原則，具體包括衡量會計信息質(zhì)量的一般原則（相關性、一貫性原則）、確認和計量的一般原則（如權責發(fā)生制和配比原則）、起修正作用的一般原則（如謹慎性、重要性原則）。而稅法的原則主要包括權責發(fā)生制、配比、相關性、確定性和合理性原則。經(jīng)過比較，我們不難發(fā)現(xiàn)稅法原則與會計核算原則的不同：1.權責發(fā)生制原則。企業(yè)會計制度和稅法在權責發(fā)生制的應用上存在不一致的地方。在所得稅會計上，稅法要求納稅人應在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認扣除，這與會計制度是一致的，但增值稅會計處理卻不完全適用權責發(fā)生制原則，其進項稅金抵扣時采取購進扣除法。例如，工業(yè)企業(yè)購進的貨物只有在驗收入庫后才能申報抵扣進項稅額，而商業(yè)企業(yè)則必須在購進貨物付款后申報抵扣進項稅款。因此，企業(yè)每期交納的增值稅，并不是企業(yè)真正增值部分的稅金，即并非完全按照權責發(fā)生制原則進行處理。2.謹慎性原則。新的會計制度充分體現(xiàn)了謹慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計提壞賬準備、存貨跌價準備、短/長期投資減值準備、在建工程/固定資產(chǎn)／無形資產(chǎn)/委托貸款減值準備。但稅收制度中根據(jù)《企業(yè)財務通則》，對壞賬準備的計提作了規(guī)定，允許稅前列支，而對其他7項減值準備卻不允許稅前列支，必須在繳納所得稅時進行納稅調(diào)整。而且，會計制度與稅法對謹慎性原則的理解也是不完全一致的。會計制度對謹慎性的解釋是在面臨不確定性因素時，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負債或損失；稅法對謹慎性原則的理解著重強調(diào)防止稅收收入的流失，更多地是從反避稅的角度出發(fā)。3.確定性原則。確定性原則是指在所得稅會計處理過程中，按所得稅法的規(guī)定，在納稅收入和費用的實際實現(xiàn)上應具有確定性的性質(zhì)。例如在所得稅的“遞延法”處理上，當初所得稅的稅率必須是可確證的，遞延所得稅是產(chǎn)生暫時性差異的歷史交易事項造成的結(jié)果。按照交易發(fā)生時的稅率報告遞延所得稅，符合會計以歷史成本基礎報告絕大部分經(jīng)濟事項的特點，體現(xiàn)了會計信息可靠性的要求。另外，稅法規(guī)定，不論企業(yè)會計賬務中對投資采取何種方式核算，被投資企業(yè)會計賬務上實際作分配處理時（而不是收付實現(xiàn)制），投資方企業(yè)應確認投資所得的實現(xiàn)。也就是說，企業(yè)當年實現(xiàn)的收益，由于第二年宣告分配，因此稅法上確認所得的時間應該在第二年。會計制度則要求嚴格按照權責發(fā)生制進行核算，不存在確定性原則。4.重要性原則。會計上的重要性原則指的是在選擇會計方法和程序時，要考慮經(jīng)濟業(yè)務本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟業(yè)務對經(jīng)濟決策影響的大小，來選擇合適的會計方法和程序。而稅法不承認重要性原則，只要是應納稅收入或不得扣除項目，無論金額大小，均需按規(guī)定計算所得。例如會計制度對以前年度的重大和非重大會計差錯給予了不同的更正方法，而稅法上則要求必須嚴格按稅法規(guī)定辦事，從不采用“重要性”原則。5.實質(zhì)重于形式原則。新會計制度增加了一條原則：企業(yè)應當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。在售后回購業(yè)務的會計核算上，按照“實質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進行賬務處理。但稅法并不承認這種融資，而視為銷售、購入兩項經(jīng)濟業(yè)務分別進行處理，繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。二、財務會計核算和稅法規(guī)定的差異財務會計制度是為了向會計信息使用者提供真實、可靠、完整的會計信息，而稅法是為了籌集財政收入，引導社會投資等。財務會計核算和稅法規(guī)定的差異也很多，歸納起來，主要表現(xiàn)為以下幾類：1.收入實現(xiàn)確認。包括銷售收入實現(xiàn)確認的差異、應納稅收入確認的差異等。比如，按會計制度的規(guī)定，企業(yè)銷售商品時，需要同時符合四個條件才能確認收入實現(xiàn)，即：企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購買方；企業(yè)既沒有保留與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；相關的收入和成本能夠可靠計量。稅法對銷售收入實現(xiàn)的確認與此不同，《增值稅暫行條例實施細則》第３３條對商品銷售納稅義務發(fā)生時間，按銷售結(jié)算方式的不同分為５種，納稅人可以根據(jù)實際情況選擇合適的銷售方式，遞延納稅時間。2.投資收益確認。例如對短期投資利息，會計制度規(guī)定沖減短期投資的賬面價值，而稅法規(guī)定計入企業(yè)收入總額繳稅；進行債務重組時，對應付款項的差額，會計制度規(guī)定計入資本公積，而稅法規(guī)定計入應納稅所得額；會計制度規(guī)定，對長期股權投資，采用權益法的企業(yè)，應按在被投資企業(yè)所占份額分享或分擔被投資企業(yè)當年的盈虧，以確認投資收益，而稅法規(guī)定被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，投資方不得確認投資損失。3．成本費用與稅前扣除。例如會計制度規(guī)定，除購建固定資產(chǎn)外，企業(yè)所有籌建期間所發(fā)生的開辦費，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)的當月一次計入當月?lián)p益。稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費，應當從開始生產(chǎn)月份的次月起，在不短于５年期限內(nèi)分期扣除。4.關聯(lián)方交易。會計制度對關聯(lián)方交易主要是從關聯(lián)方關系的形式、交易的類型，以及相關的信息披露等方面進行規(guī)范，目的是為會計報表使用者提供更為可靠的信息。稅法則是為了防止納稅人利用關聯(lián)方關系避稅，而針對關聯(lián)方交易專門制定其稅務處理的原則和規(guī)則。會計上對關聯(lián)方企業(yè)之間的業(yè)務往來不要求按公平價格調(diào)整賬務，而稅法則明確規(guī)定“稅務機關有權進行合理調(diào)整”。5.債務重組。會計制度規(guī)定債務人通過重組獲得的收益不計入損益，而計入資本公積。而稅法則規(guī)定債務重組收益應全額確認為當期應稅所得。6.非貨幣性交易。非貨幣性交易在會計上不確認為收入，但按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，非貨幣性交易雙方均要視同銷售處理，根據(jù)換出資產(chǎn)的不同類別計算應交流轉(zhuǎn)稅，同時按照公允市價（計稅價）與換出資產(chǎn)的賬面價值的差額，確認為當期所得，調(diào)整應納稅所得額。三、會計與稅法差異的處理原則與方法由于會計制度與稅法規(guī)范的對象和目標不同，兩者的差異無法消除。如果以稅法為依據(jù)進行會計核算，會導致會計信息失真，如果以會計核算的收入和利潤作為計算流轉(zhuǎn)稅和所得稅的計稅依據(jù)將會弱化稅收職能，因此“財稅合一”的思路是行不通的，我國采取了國際通行的做法――財稅適度分離。1.處理原則。對會計與稅法差異的處理應堅持統(tǒng)一性與獨立性兩項原則。（1）統(tǒng)一性原則。會計與稅法的差異是無法避免的，但如果制定稅法時完全不考慮會計處理方法，將會無端產(chǎn)生許多不必要的差異。這些差異是沒有必要的。筆者認為，制定稅法時應當盡量參照會計制度的相關規(guī)定，畢竟計算稅款的數(shù)據(jù)是以會計為基礎的。（2）獨立性原則。只有會計處理和稅務處理保持各自的獨立性，才能保證會計信息的真實性和應納稅額的準確性。因此，在進行會計核算時，所有企業(yè)都必須嚴格執(zhí)行會計制度（企業(yè)會計制度、會計準則等）的相關要求，進行會計要素的確認、計量和報告。在完成納稅義務時，必須按照稅法的規(guī)定計算稅額，及時申報繳納。2.處理方法。（1）納稅調(diào)整。流轉(zhuǎn)稅按月計征，月末按照稅法規(guī)定計算出應納稅額提取并申報繳納。企業(yè)在報送年度所得稅納稅申報表時，需要針對會計與稅法的差異項目進行納稅調(diào)整，調(diào)整過程通過申報表的明細項目反映。（2）所得稅會計。由于會計制度與稅法在資產(chǎn)、負債、收益、費用或損失的確認和計量原則不同，從而導致按照會計制度計算的稅前利潤與按照稅法規(guī)定計算的應納稅所得額之間的差異，即永久性差異和暫時性差異。永久性差異在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回，永久性差異與會計利潤之和乘以適用稅率計算的應交所得稅作為當期所得稅費用。暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》規(guī)定，對暫時性差異統(tǒng)一采用資產(chǎn)負債表債務法進行會計核算，對應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異分別確認遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)，以后年度申報所得稅時可直接依據(jù)賬面應轉(zhuǎn)回的金額填制企業(yè)所得稅納稅申報表。關于稅法與會計差異的處理，財政部、國家稅務總局都有明確的規(guī)定，中心思想是對稅前